Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 марта 2017 г. N 17АП-114/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 13 июля 2017 г. N Ф09-3211/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

06 марта 2017 г.

Дело N А71-3194/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 01 марта 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 марта 2017 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И. В.

судей Гуляковой Г.Н., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситниковой Т.В.,

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя Максимовой Светланы Владимировны (ИНН 183209074483, ОГРНИП 312183220000038) - Галимов Р.Ф., паспорт, доверенность от 10.04.2014 года;

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Удмуртской Республике - Набиева Г.Я.. удостоверение, доверенность от 13.01.2017 года;

от третьего лица индивидуального предпринимателя Максимова Алексея Львовича (ИНН 183210746309; ОГРН 305183218900040) - Галимов Р.Ф., паспорт, доверенность от 10.04.2014 года;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 25 ноября 2016 года

по делу N А71-3194/2016, принятое судьей Н.Г. Зориной

по заявлению индивидуального предпринимателя Максимовой Светланы Владимировны (ИНН 183209074483, ОГРНИП 312183220000038)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Удмуртской Республике

третье лицо: индивидуальный предприниматель Максимов А.Л.

об оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц,

установил:

Индивидуальный предприниматель Максимова Светлана Владимировна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.12.2015 N 09-1-19/8.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25 ноября 2016 года заявленные требования удовлетворены в части, решение инспекции от 09.12.2015 N 09-1-19/ признано недействительным в части доначисления НДФЛ в размере 1986503 руб., пени по НДФЛ в сумме 418230 руб. 77 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в виде штрафа в размере 99325 руб. 15 коп., по НДС в виде штрафа в размере 13287 руб. 90 коп., по п.1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в виде штрафа в размере 146987 руб. 73 коп. На инспекцию возложена обязанность устранить нарушение прав и законных интересов предпринимателя. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворённых требований, и принять по делу новый судебный акт об отказе удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает на то, что налоговые обязательства налогоплательщика определены с учетом расходов, установленных по выписке с расчетного счета, а также документов, представленных самой Максимовой С.В. Реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика, определен исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных из документов, находящихся в распоряжении инспекции, что говорит о достоверности решения налогового органа в части доначисления НДФЛ, соответствующих пеней и штрафов. Также в апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы о том, что представленных самим налогоплательщиком документов следует, что торговая наценка на реализуемые товары значительно превышает указанную заявителем (3-7%).

Заявителем представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель заявителя и третьего лица возражал против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении предпринимателя Максимовой С.В. проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 07.08.2015 N 09-1-19/6 (т.2 л.д. 1-25).

По результатам рассмотрения материалов проверки, налоговым органом вынесено решение N 09-1-19/8 от 09.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 14-44).

На основании решения предпринимателю Максимовой С.В. предложено уплатить недоимку по минимальному налогу в размере 168641 руб. и пени в сумме 52867 руб. 86 коп., НДФЛ в размере 4818019 руб. и пени в сумме 912208,17 руб., НДС в размере 2731030 руб. и пени в сумме 1608089 руб. 23 коп. Предприниматель привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафа в размере 377452 руб. 45 коп. (по НДФЛ в размере 240900 руб. 95 коп. и по НДС в размере 136551 руб. 50 коп.), по п.1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 566178 руб. 68 коп. (по НДФЛ в размере 361351 руб. 43 коп. и по НДС в размере 20827 руб. 25 коп.).

Заявитель обжаловал (т. 3 л.д. 114-115) решение налогового органа в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 24.02.2016 N 06-07/02433@ решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 63-70).

Несогласие заявителя с решением налогового органа послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В ходе судебного разбирательства решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 12.07.2016 N 05-11/09888 (т. 7 л.д. 39-42) оспариваемое решение изменено: резолютивная часть решения изложена в новой редакции.

С учетом решения вышестоящего налогового органа заявителю предложено уплатить недоимку по минимальному налогу в размере 168641 руб. и пени в сумме 52867 руб. 86 коп., НДФЛ в размере 1986503 руб. и пени в сумме 418230 руб. 77 коп., НДС в размере 350969 руб. и пени в сумме 2819 руб. 83 коп. Предприниматель привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в виде штрафа в размере 116873 руб. 60 коп. (по НДФЛ в размере 99325 руб. 15 коп. и по НДС в размере 17548 руб. 45 коп.), по п.1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 176060 руб. 41 коп. (по НДФЛ в размере 148987 руб. 73 коп. и по НДС в размере 27072 руб. 68 коп.), также установлено исчисление в завышенных размерах НДС в сумме 779258 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции указал на то, что в отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, исчисляя подлежащий к уплате НДФЛ за проверяемый период от дохода от деятельности, по которой налогоплательщик неправомерно использовал особый режим налогообложения, инспекция не определила расходы по правилам подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, что повлекло недостоверное определение налоговых обязательств налогоплательщика и доначисление предпринимателю налога в сумме, не соответствующей размеру его фактических обязательств, свидетельствует о незаконности решения в части НДФЛ, соответствующих пени и налоговых санкций по ст. 122 НК РФ.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что суд пришел к выводу об обоснованности и правомерности выводов налогового органа о неправомерном применении заявителем специального налогового режима в виде ЕНВД, об осуществлении заявителем розничной торговли на площади торгового зала свыше 150 квадратных метров.

В результате согласованных действий заявителя, третьего лица и взаимозависимых лиц площадь торгового зала была формально поделена между указанными лицами с целью применения специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход и получения необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты налогов по общей системе налогообложения.

Согласно ст. 209 Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и за ее пределами.

В соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных гл. 23 "Налог на доходы физических лиц".

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом положения абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы расходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы НДФЛ расчетным путем в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Применяя названную норму Кодекса, инспекция должна определить размер налогов исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Данная правовая позиция сформирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10, 10.04.2012 N 16282/11.

На основании подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав является объектом налогообложения по НДС.

Согласно п. 2 ст. 153 Кодекса при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных им в денежной форме.

Между тем нормами ст. 145 Кодекса регламентированы порядок и условия использования организациями и индивидуальными предпринимателями права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС.

Пунктом 1 ст. 145 Кодекса предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Согласно правовым позициям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в постановлениях Президиума от 24.09.2013 N 3365/13, от 25.06.2013 N 1001/13, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю стало известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС Кодексом не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем или юридическим лицом

Пунктом 4 ст. 89 Кодекса определено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

По смыслу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика.

В силу п. 6 ст. 108 Кодекса, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт, решение.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции заявителем предприняты меры по восстановлению учета расходов, что подтверждается представленными заявителем расходными документами (т. 5 л.д. 1-180, т.6 л.д. 1-262, т. 8 л.д. 1-21, 37-174, т. 9 л.д. 20 (реестр документов на 1155л.)), однако по пояснениям представителя заявителя восстановить учет не представилось возможным, поскольку в проверяемом периоде учет, установленный для учета доходов и расходов по НДФЛ, не велся.

Таким образом, отсутствует возможность документально подтвердить факт оплаты приобретенных товаров, а также связь произведенных расходов с полученным доходом.

Сделав вывод о неправомерном применении предпринимателем режима в виде ЕНВД, при котором нет необходимости в ведении учета доходов и расходов, и доначисляя предпринимателю налоги по общей системе налогообложения, налоговый орган обязан был определить не только доходы налогоплательщика, но и его расходы на основании как имеющейся информации о налогоплательщике, так и специально полученных данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Согласно решению налоговым органом для подтверждения произведенных расходов направлены требования непосредственно предпринимателю Максимовой С.В.

Данные об иных аналогичных плательщиках налоговым органом в ходе проверки не исследовались. Порядок определения размера расходов за 2012 год отражен на странице 36 решения, за 2013 год на странице 38 решения. По представленным самим налогоплательщиком документам расходы за 2012 год определены налоговым органом в решении в размере 47,8% от суммы доходов, за 2013 год - в размере 62,5% от суммы доходов.

С учетом возражений налогоплательщика и представления им дополнительных документов расходы за 2012 год определены налоговым органом в решении в размере 62,5% от суммы доходов, за 2013 год - в размере 79,8% от суммы доходов (страницы 54-55 решения).

Указанные показатели не соответствуют применяемой заявителем торговой наценке (3-7%), а также уровню рентабельности проданных товаров, продукции, работ, услуг в среднем по отраслям согласно Приложению N 2 Общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, утвержденному приказом Федеральной налоговой службы России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333.

Таким образом, налоговый орган обладал данными о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя, в связи с чем обладал информацией о контрагентах. Налогоплательщиком частично представлены документы, подтверждающие наличие расходов, связанных с осуществлением деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, самим налоговым органом в ходе проведенных встречных проверок получены документы, подтверждающие наличие расходов у налогоплательщика.

В отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, исчисляя подлежащий к уплате НДФЛ за проверяемый период от дохода от деятельности, по которой налогоплательщик неправомерно использовал особый режим налогообложения, инспекция не определила расходы по правилам подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Неприменение указанной нормы права повлекло недостоверное определение налоговых обязательств налогоплательщика. Доначисление предпринимателю налога в сумме, не соответствующей размеру его фактических обязательств, свидетельствует о незаконности решения в части НДФЛ, соответствующих пени и налоговых санкций по ст. 122 НК РФ. Требования налогоплательщика в указанной части заявлены обоснованно и подлежат удовлетворению.

При таких обстоятельствах, учитывая, что по итогам выездной налоговой проверки действительные налоговые обязательства предпринимателя определены не были, судом правомерно удовлетворены заявленные требования.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, установленных им фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25 ноября 2016 года по делу N А71-3194/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

И.В.Борзенкова

Судьи

В.Г.Голубцов Г.Н.Гулякова