Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 июня 2017 г. N 09АП-24388/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22 августа 2017 г. N Ф05-11695/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

15 июня 2017 г.

Дело N А40-238134/16

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июня 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 июня 2017 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

АО "Северсталь Дистрибуция"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.04.2017 г. по делу N А40-238134/16

принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению Акционерного общества "Северсталь Дистрибуция"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5

о признании частично недействительным решения от 24.05.2016 г. N 56-15-15/02/12/1180,

при участии:

от истца:	Трифанова А.А. по дов. от 16.03.2015, Русакова Л.С. по дов. от 22.07.2015;
от ответчика:	Загорулькина О.С. по дов. от 12.05.2017, Юрченко Н.О. по дов. от 18.04.2017, Орлова С.В. по дов. от 29.03.2017;

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Северсталь Дистрибуция" (далее - АО "Северсталь Дистрибуция", Заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - Инспекция, МИ ФНС, налоговый орган, ответчик) признании недействительным решения от 24.05.2016 г. N 56-15-15/02/12/1180 (в редакции решения ФНС России от 31.08.2016 г. N СА-4-9/160891@.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 06.04.2017 г. в удовлетворении заявления АО "Северсталь Дистрибуция" отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, АО "Северсталь Дистрибуция" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Заявителя, при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представители Общества доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представители МИ ФНС возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав позиции представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания и перечисления в бюджет налогов и сборов, за исключением налога на прибыль организаций. 11.11.2016 г. составлен акт выездной налоговой проверки N 56- 15-15/03/12/652.

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных Обществом возражений на акт выездной налоговой проверки проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, поданных Обществом возражений на них, Инспекцией вынесено Решение от 24.05.2016 г. N 56-15-15/02/12/1180 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым (с учетом решения ФНС России по апелляционной жалобе от 31.08.2016 г. N СА-4-9/16091@ налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций, земельный налог, также соответствующие пени и штрафы на общую сумму 29 307 715 руб., уменьшен убыток по прибыли в размере 183 661 267 руб.

Как следует из материалов налоговой проверки, АО "Северсталь Дистрибуция" (заемщик) заключены договора займа N 4911 от 01.09.2011 г. с АО "Воркутауголь", N ЗМ-071/12 от 01.03.2012 г. с ЗАО "Ижорский трубный завод", N ДВФ 12/11 от 14.04.2011 г. с АО "Карельский окатыш", N 111804 от 14.12.2011 г. с ОАО "Северсталь-метиз", N ЗМ1084 от 19.01.2011 г. с ПАО "Северсталь" (заимодавцы), в соответствии с которыми процентная ставка за пользование заемными средствами составляет 6,9%.

Поскольку указанные организации являются аффилированными с ПАО "Северсталь" лицами, фактическим собственником которой, в свою очередь, является Sungrebe investments limited (ВVI), Инспекция на основании положений статьи 269 НК РФ рассчитала предельный размер процентов по займам, которые Общество было вправе включить во внереализационные расходы по прибыли в 2012 году.

Также налоговым органом было установлено занижение налоговой базы земельному налогу за 2013 год в отношении двух земельных участков неверного определения налогоплательщиком их кадастровой стоимости.

Признавая оспариваемое АО "Северсталь Дистрибуция" решение МИ ФНС законным, суд первой инстанции правильно и обоснованно исходил из следующего.

По пункту 2.1 решения (контролируемая задолженность, сумма доначисленного за 2012 год налога на прибыль организаций 18 708 349 руб., сумма уменьшенного убытка по прибыли в размере 183 661 267 руб.)

У заявителя и налогового органа имеются различные правовые позиции по следующим вопросам:

а) применимы ли положения статьи 269 НК РФ в ситуации, когда отсутствуют заемные отношения между российскими организациями- заимодавцами с компанией Sungrebe investments ltd (БВО) и Заявителя с указанной иностранной организацией. По мнению заявителя, хозяйственные операции по договорам займа между российскими компаниями не могут признаваться контролируемой задолженностью, даже когда в группе компаний имеются иностранные лица (если перед данными иностранными лицами нет сопоставимых долговых обязательств);

б) при применении положений статьи 269 НК РФ следует ли заемные обязательства заемщика рассматривать с каждой российской организацией- заимодавцем отдельно либо в совокупности. По мнению Заявителя, при расчете предельного размера процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, его заемные обязательства следует учитывать отдельно в разрезе каждого договора (каждого российского заимодавца);

в) будет ли считаться нарушением статьи 101 НК РФ ситуация, когда с учетом дополнительно представленных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщиком документов увеличилась итоговая сумма доначисленного налога на прибыль организаций (на 4 222 572 руб.). По мнению Заявителя, данное обстоятельство является нарушением пункта 14 статьи 101 НК РФ.

Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что доводы Общества являются несостоятельными в связи со следующим.

Согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 статьи 269 НК РФ применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В целях пункта 2 статьи 269 НК РФ при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В соответствии с пунктом 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ, применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.

Как следует из материалов налоговой проверки и не оспаривается Заявителем, единственным акционером АО "Северсталь Дистрибуция", OAО "Северсталь - метиз", ЗАО "Ижорский трубный завод" является ПАО "Северсталь". Собственником АО "Воркутауголь" и АО "Карельский окатыш" является ООО "Холдинговая горная компания", единственным акционером которого, свою очередь, также является ПАО "Северсталь".

Владельцами ПАО "Северсталь" в 2012 году являлись следующие иностранные компании:

1. Rayglow Limited Кипр (18.15%), которой владеет Hukni Associates Limited Виргинские острова (100%), владельцем которой является Tastotal Ltd Каймановые острова (100%), которой владеет Gruta Global Ltd Виргинские острова (100%), которой, в свою очередь, напрямую владеет Sungrebe Investments Limited Виргинские острова (100%);

2. Astroshine Limited Кипр (19.99%), которой владеет Antera Associates Limited Виргинские острова (100%), владельцем которой является Castleline Ltd (100%), которой владеет Timeline Management Ltd (100% которой, в свою очередь, напрямую владеет Sungrebe Investments Limited Виргинские острова (100%);

3. Pearlgreen Limited Кипр (18.15%), которой владеет Eythorn Associates Limited Виргинские острова (100%), владельцем которой является Ceros Ltd Багамские острова (100%), которой владеет Caiman Ltd Багамские острова (100%), которой, в свою очередь, напрямую владеет Sungrebe Investments Limited Виргинские острова (100%);

4. Loranel Limited Кипр (19.99%), которой владеет Lanton Enterprises Limited Виргинские острова (100%), владельцем которой является Symbest Limited Каймановые острова (100%), которой владеет Springhurst Capital Ltd Виргинские острова (100%), которой, в свою очередь, напрямую владеет Sungrebe Investments Limited Виргинские острова (100%). Следовательно, все перечисленные выше заимодавцы и заемщик являются аффилированными лицами иностранной организации Sungrebe Investments Ltd которая владеет 76,28 процентов уставного капитала (т.е. более 20%) АО "Северсталь Дистрибуция" через ПАО "Северсталь".

Состав лиц, признаваемых аффилированными, определяется положениями статьи Закона РСФСР от 22.03.1991 г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках". Аффилированность указанных лиц подтверждается представленным обществом списком аффилированных лиц ПАО "Северсталь" и списками аффилированных лиц, представленными Федеральной антимонопольной службой.

Как указано выше, Заявитель не отрицает факта аффилированности, однако указывает о том, что данное обстоятельство не может свидетельствовать о наличии контролируемой задолженности применительно к пункту 2 статьи 269 НК РФ. Следовательно, факт аффилированности Заявителя с компанией Sungrebe Investments Limited через ПАО "Северсталь" является доказанным.

Поэтому довод Заявителя о том, что указанная задолженность не является контролируемой, поскольку отсутствуют заемные отношения между российскими организациями-заимодавцами и иностранной компанией Sungrebe Investments Ltd., правильно отклонен судом первой инстанции.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 269 НК РФ коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской владеет организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Пункты 2-4 статьи 269 НК РФ оперируют понятием "контролируемая задолженность перед иностранной организацией". Такой контролируемой задолженностью перед иностранной организацией признаётся не только задолженность налогоплательщика по долговому обязательству непосредственно перед самой иностранной организацией как стороной обязательства, но и задолженность перед иностранными и российскими организациями, признаваемыми в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированными лицами указанной иностранной организации.

Указанный вывод следует из буквального толкования пункта 2 статьи 269 НК РФ, в соответствии с которым под контролируемой задолженностью перед иностранной организацией понимаются случаи (основания), если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность: по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации; по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации; по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

МИ ФНС скорректировала Заявителю предельный размер процентов, руководствуясь вторым основанием.

Пунктом 2 статьи 269 НК РФ установлено, что налогоплательщик на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислить предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 285 НК РФ отчетными периодами налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Общество представляет налоговые декларации по налогу на прибыль организаций ежемесячно. Следовательно, исчисление предельной величины процентов по займам производится также ежемесячно.

Инспекцией на последнее число отчетного (налогового) периода определена величина собственного капитала. По состоянию на 31.01.2012 г., 29.02.2012 г., 31.03.2012 г., 30.04.2012 г., 31.05.2012 г., 30.06.2012 г., 31.07.2012 г., 31.08.2012 г. величина собственного капитала оказалась отрицательной.

Следовательно, когда величина собственного капитала организации отрицательна, то положения пункта 2 статьи 269 НК РФ не применяются, и суммы процентов в размере 232 583 560 руб. не учитываются в составе внереализационных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

По состоянию на 30.09.2012 г., 31.10.2012 г., 30.11.2012 г., 31.12.2011 г. контролируемая задолженность более чем в 3 раза превышает собственный капитал АО "Северсталь Дистрибуция".

С учетом положений статей 269, 272, 285 и 328 НК РФ, исчисление предельной величины признаваемых расходом процентов производиться без учета процентов по контролируемой задолженности, начисленных в предыдущих отчетных периодах, т.е. дискретно. В случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим отчетным периодом перерасчет расходов в виде процентов за предыдущий отчетный период не производится.

В обжалуемом решении Инспекцией произведен расчет предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности.

На основании произведенного расчета налоговым органом исключена из состава внереализационных расходов сумма процентов в размере 44 619 439 руб., превышающая предельную величину процентов по контролируемой задолженности. Иными словами, размер контролируемой задолженности Заявителя налоговым органом определен помесячно, учитывая всю непогашенную кредиторскую задолженность АО "Северсталь Дистрибуция" перед аффилированными российскими организациями - заимодавцами (АО "Воркутауголь", ЗАО "Ижорский трубный завод", АО "Карельский окатыш", ОАО "Северсталь-метиз", ПАО "Северсталь") в совокупности.

Налогоплательщик с расчетом налогового органа не согласен, вместе с тем, каких-либо претензий о наличии арифметических и прочих подобных ошибок не предъявляет.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно счел верным размер необоснованно включенных во внереализационные расходы процентов за 2012 год составил 277 202 999 руб. (232 583 560 + 44619 439); убыток составил 183 661 267 руб., сумма неуплаченного налога на прибыль - 18 708 349 руб. (277 202 999 - 183 661 267 х 20%).

Заявителем в материалы дела представлены альтернативные расчеты предельного размера процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов в 3 и 4 кварталах 2012 года - помесячно и поквартально в соответствии с его доводом о незаконности суммирования заемных обязательств перед несколькими российскими организациями.

Рассмотрев указанные расчеты, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что они не опровергают расчет, осуществленный Инспекцией, поскольку, как указано ранее, позиции сторон относительно применения положений статьи 269 НК РФ носят диаметрально противоположный характер и данными расчетами Общество просто повторно обозначило свою позицию.

Поэтому довод Заявителя о том, что коэффициент капитализации определяется отдельно применительно к непогашенной задолженности перед каждым лицом, правильно признан несостоятельным.

Кроме того, как верно указал суд первой инстанции, из рассматриваемых расчетов Заявителя (в соответствии с его позицией о незаконности суммирования заемных обязательств перед несколькими российскими организациями) следует, что если расчет предельного размера процентов за 3 и 4 кварталы 2012 года осуществлять ежемесячно, сумма налога на прибыль организаций составит 1 649 915 руб., а если поквартально - 5 398 637 руб. При этом, не имеет значения то обстоятельство, что задолженность по рассматриваемым договорам займа Обществом была впоследствии погашена, поскольку положения статьи 269 НК РФ направлены не на пресечение, а на предупреждение еще не совершенных злоупотреблений со стороны налогоплательщика.

Ввиду этого довод Заявителя о том, что исключение из расходов общества суммы процентов нарушает принцип зеркальности отражения доходов и расходов также является несостоятельным; кроме того, обязанность по отражению организациями-заимодавцами во внереализационных доходах сумм полученных по договорам займа процентов в полном объеме предусмотрена пунктом 6 статьи 250 НК РФ. Указанная Обществом редакция статьи 269 НК РФ в настоящем деле не применима, поскольку внесенные в нее Законом РФ от 15.02.2016 г. N 25-ФЗ изменения вступают в силу только с 01.01.2017 г.

В акте выездной налоговой проверки налоговым органом зафиксировано правонарушение в виде завышения расходов в нарушение положений статьи 269 НК РФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией требование N 1 от 24.12.2015 г. (пункт 49) у налогоплательщика запрошена бухгалтерская отчетность поквартально/помесячно за 2012-2013 гг.

Заявителем бухгалтерская отчетность представлена поквартально, поскольку, по его утверждению, помесячно данная отчетность им не ведется.

В связи с этим в акте проверки Инспекцией расчет величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности произведен поквартально, на основании бухгалтерской отчетности АО "Северсталь Дистрибуция", по результатам которого доначислен налог на прибыль организаций за 2012 год сумму 14 103 732 руб. и уменьшен убыток на 185 571 477 руб.

Поскольку в акте выездной налоговой проверки расчет процентов проводился ежеквартально, и для Заявителя отчетным периодом является календарный месяц, поэтому, с учетом рассмотренных разногласий налогоплательщика на акт проверки, в целях буквального исполнения требований положений статьи 269 НК РФ, необходимости определения действительных налоговых обязательств заявителя, возникла необходимость пересчета процентов помесячно на конец каждого месяца 2011 года.

Учитывая изложенное, по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 09.03.2016 г. N 56-15-10/08/01/113. В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией в адрес Общества направлено требование от 09.03.2016 г. N 1-ДОП, в соответствии с которым Обществу повторно необходимо представить бухгалтерскую отчетность за 2012 год помесячно и документы, подтверждающие получение и выплату займов и процентов по займам. Обществу также было предложено заполнить таблицу (в соответствии Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным приказом Минфина России N 10н, ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003 г.) на основании бухгалтерской отчетности для расчета собственного капитала помесячно.

Указанное требование Обществом исполнено.

На основании представленных обществом письмом от 31.03.2016 г. N 11 документов, Инспекцией осуществлен перерасчет предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности на последнее число месяца (помесячно).

По результатам перерасчета налог на прибыль организаций за 2012 год начислен в сумме 28 380 595 руб., уменьшен убыток на 135 300 023 руб. (с учетом пункта 2.1.2 Акта), отраженный в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год.

Инспекцией скорректированы налоговые обязательства в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, в связи с неправомерным отнесением Обществом в состав внереализационных расходов суммы процентов, превышающей предельную величину процентов по контролируемой задолженности. Указанная корректировка была осуществлена на основании дополнительных документов (информации), полученной налоговым органом от налогоплательщика в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Из изложенного видно, что по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля МИ ФНС новые правонарушения не устанавливались.

В целях выполнения требований положений статьи 101 НК РФ, с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 38 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57, Инспекцией в адрес Общества была направлена справка-расчет по результатам проведенных дополнительных мероприятии налогового контроля по выездной налоговой проверке за период 2012-2013 годы.

АО "Северсталь-Дистрибуция" представлены письменные возражения от 11.05.2016 г. N 251, в которых заявлено, что величина собственного капитала должна определяться на основании данных бухгалтерской отчетности, т.е. по итогам квартала.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ Общество было извещено о времени и месте повторного рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается уведомлением от 21.04.2016 г. N 206 о вызове в налоговый орган налогоплательщика (плательщика, сбора, налогового агента). Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, результаты проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений Общества состоялось 24.05.2016 г. в отсутствие представителей АО "Северсталь Дистрибуция", что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 24.05.2016 г. N 56-02-08/153-2016. Общество было надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (уведомление от 21.04.2016 г. N 206 о вызове в налоговый орган налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента)).

Поэтому довод Заявителя о том, что налоговым органом были нарушены положения статьи 101 НК РФ, правомерно отклонены судом первой инстанции. Кроме того, по мнению Заявителя, нарушение налоговым органом положений пункта 14 статьи 101 НК РФ может являться основанием для отмены решения ответчика только частично, на разницу, превышающую размер доначисленного налога на прибыль организаций по акту и по обжалуемому налогоплательщиком решению, составляющую 844 514,40 руб. (4 222 572 руб. х 20%).

В представленных 27.02.2017 г. возражениях на отзыв налогового органа Заявитель приводит дополнительный довод о том, что задолженность перед ПАО "Северсталь" была погашена в 1 квартале 2012 года, а доначисления осуществлены инспекцией за все 4 квартала 2012 года.

Указанный довод правильно признан судом первой инстанции несостоятельным в связи со следующим.

На страницах 16-19 мотивировочной части обжалуемого решения приведен пересчет размера процентов, который налогоплательщик не вправе включить во внереализационные расходы по прибыли. В пересчете процентов за период январь и февраль 2012 года Инспекцией учтены начисленные проценты по договорам займа АО "Северсталь Дистрибуция" с ПАО "Северсталь", АО "Воркутауголь", ЗАО "Ижорский трубный завод", АО "Карельский окатыш", ОАО "Северсталь-метиз". В пересчете процентов за период март-декабрь 2012 года Инспекцией учтены начисленные проценты по договорам займа АО "Северсталь Дистрибуция" с АО "Воркутауголь", ЗАО "Ижорский трубный завод", АО "Карельский окатыш", ОАО "Северсталь-метиз".

Из указанного в решении Инспекции расчета следует, что по договору займа с ПАО "Северсталь" от 19.01.2011 г. N ЗМ 1084 проценты начислены только за два месяца в сумме 11 730 000 - за январь (6060500 руб.) и февраль (5669500 руб.) 2012 г.

Как указано ранее, данная сумма отражена в расчете процентов по контролируемой задолженности только за январь и февраль 2012 года соответственно.

Так, например, за январь 2012 года размер процентов, не подлежащих включению в расходы по прибыли, составил - 17 736 042,25 руб., который сложился из следующих показателей: - 5 552 049,18 руб. (проценты по договору займа с АО "Воркутауголь") + 2 922 131,15 руб. (проценты по договору займа с ЗАО "ИТЗ") + 1 448 083,23 руб. (проценты по договору займа с АО "Карельский окатыш") + 1 753 278,69 руб. (проценты по договору займа с ОАО "Северсталь-метиз") + 6 060 500 pyб. (проценты по договору займа с ПАО "Северсталь"); - за февраль 2012 - 19 764 311,82 руб.: - 5 193 852,46 руб. (проценты по договору займа с АО "Воркутауголь") + 2 733 606,55 руб. (проценты по договору займа с ЗАО "ИТЗ") + 4 527 188,88 руб. (проценты по договору займа с АО "Карельский окатыш") + 1 640 163,93 руб. (проценты по договору займа с ОАО "Северсталь-метиз") + 5 669 500 руб. (проценты по договору займа с ПАО "Северсталь"). - за март 2012 г. - 25 381 343,40 руб.: - 5 552 049,18 руб. (проценты по договору займа с АО "Воркутауголь") + 8 607 377,06 руб. (проценты по договору займа с ЗАО "ИТЗ") + 9 468 638,47 руб. (проценты по договору займа с АО "Карельский окатыш") + 1 753 278,69 руб. (проценты по договору займа с ОАО "Северсталь-метиз").

Таким образом, начисленные проценты по договору займа с ПАО "Северсталь" учтены налоговым органом при пересчете только за январь и февраль 2012 года. Следовательно, дополнительно заявленный довод налогоплательщика является несостоятельным.

Заявителем в ходе судебного разбирательства по настоящему делу представлены:

а) расчет предельного размера процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов в 3 и 4 кварталах 2012 года (помесячно) в соответствии с доводом общества о незаконности суммирования заемных обязательств перед несколькими российскими организациями в целях применения пункта 2 статьи 269 НК РФ;

б) уточненный расчет предельного размера процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов в 3 и 4 кварталах 2012 года (поквартально) в соответствии с доводом Общества о незаконности суммирования заемных обязательств перед несколькими российскими организациями в целях применения пункта 2 статьи 269 НК РФ;

в) налогоплательщик в обоснование заявленных требований также ссылается на письмо Минфина России от 21.04.2011 г. N 03-03-06/1/261.

Судом первой инстанции установлено, что представленный Заявителем уточненный поквартальный расчет процентов по контролируемой задолженности является недостоверным в связи с тем, что в нем не полностью отражена величина непогашенной задолженности.

В мотивировочной части обжалуемого решения Инспекции (страница 9) и приложениях N 2 и 3 к нему отражены следующие данные: за 3 квартал 2012 года величина непогашенной задолженности составляет 4 407 111 000 руб., за 4 квартал 2012- 2 311 415 000 руб. При ее расчете налоговым органом учтены договоры займа, заключенные АО "СД" с АО "Воркутауголь" N 4911-02, ЗАО "Ижорский трубный завод" N ЗМ-071/12 10 и N ЗМ-330/11, АО "Карельский окатыш" N ДВФ 12/11-02, ОАО "Северсталь-метиз" N 111804.

Вместе с тем, в дополнительно представленном уточненном поквартальном расчете Общество при расчете величины непогашенной задолженности за 3 квартал 2012 года указывает задолженность только по двум договорам займа, заключенных с АО "Карельский окатыш" N ДВФ 12/11-02 и ЗАО "Ижорский трубный завод" N ЗМ- 071/12; по 4 кварталу 2012 года - по договору займа N ДВФ 12/11-02, заключенному с АО "Карельский окатыш".

Кроме того, при расчете непогашенной задолженности за 3 квартал 2012 (сентябрь 2012 года) АО "СД" перед ЗАО "Ижорский трубный завод" Заявителем не учтено, что с указанным заимодавцем заключены два договора займа N ЗМ-330/11 (задолженность 500 000 000 руб.) и N ЗМ 071/12 (задолженность 1700 000 000 руб.), общая задолженность по которым составила 2 200 000 000 руб. Общество учло задолженность только по договору займа N ЗМ-071/12.

Таким образом, данные действия налогоплательщика противоречат его же позиции о том, что коэффициент капитализации должен определяться отдельно применительно к непогашенной задолженности перед каждым лицом, в отношении которого имеется долговое обязательство. В результате этого изменяется коэффициент капитализации и предельный размер процентов, подлежащих включению по внереализационные расходы.

Поэтому по расчету налогового органа, размер процентов, не принимаемых в целях налогообложения прибыли в 3 и 4 кварталах 2012 года, составил 85 810 138 руб.; по расчету налогоплательщика - 15 446 315 руб., сумма доначисленного налога на прибыль организаций составит 3 089 263 руб.

Кроме того, все расчеты по контролируемой задолженности осуществлены исключительно на основании документов, представленных самим налогоплательщиком.

Представленный Заявителем помесячный расчет процентов по контролируемой задолженности является также недостоверным по аналогичным основаниям.

В мотивировочной части обжалуемого решения Инспекции (страница 19) и приложениях N 2 и 3 нему отражены следующие данные: в сентябре 2012 года величина непогашенной задолженности составила 4 407 111 467 руб., в октябре 2012 года - 2 249 716 511 руб., в ноябре 2012 года - 2 330 744 592 руб., в декабре 2012 года - 2 311 414 233 руб. При ее расчете ответчиком приведенные выше договора займа учтены следующим образом: по сентябрю и октябрю 2012 года учитывались все пять договоров займа; по ноябрю и декабрю 2012 года учитывались три договора займа, заключенные с ЗАО "Ижорский трубный завод" (N ЗМ-071/12), АО "Карельский окатыш" (N ДВФ 12/11-02), ОАО "Северсталь-метиз" (N 111804).

Вместе с тем, в дополнительно представленном помесячном расчете Общество при расчете величины непогашенной задолженности за сентябрь 2012 года указывает задолженность только по двум договорам займа, заключенных с АО "Карельский окатыш" (N ДВФ 12/11-02) и ЗАО "Ижорский трубный завод" (N ЗМ-071/12); октябрь 2012 года не упоминает вообще; за ноябрь и декабрь 2012 года указывает задолженность только по договору займа с АО "Карельский окатыш". В результате этого изменяется коэффициент капитализации и предельный размер процентов, подлежащих включению по внереализационные расходы.

Поэтому по расчету налогового органа размер процентов, не принимаемых в целях налогообложения прибыли в сентябре-декабре 2012 года, составил 46 619 439 138 руб.; по расчету налогоплательщика - 8 249 575 руб., сумма доначисленного налога на прибыль организаций составит 1 649 915 руб.

Общество считает, что у налогового органа отсутствовали основания рассматривать заемные отношения в совокупности применять к ним правила пункта 2 статьи 269 НК РФ, что подтверждается разъяснениями Минфина России, в частности письмом от 21.04.2011 г. N 03-03-06/1/261.

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, Заявитель не учитывает, что согласно части 8 статьи 75 АПК РФ, указанные обстоятельства (факт дачи разъяснения соответствующим органом неопределенному кругу лиц в рамках своей компетенции) устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение.

Кроме того, из содержания письма Минфина России от 21.04.2011 г. N 03-03- 06/1/261. не следует, что в нем регламентировано налогоплательщикам определять контролируемую задолженность отдельно по каждому кредитору.

Как правильно указал суд первой инстанции, арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями письменных разъяснений Минфина России, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел.

По пункту 2.2 решения (неверное определение кадастровой стоимости, сумма доначисленного за 2013 год земельного налога 44 791 руб.).

Разночтения между Заявителем и Инсекцией сводятся к тому, как трактовать сведения, содержащиеся в кадастровых справках по двум земельным участкам, выданных 13.01.2014 г.

По мнению Заявителя, кадастровая стоимость земельного участка под номером 31:16:0214006:70 по состоянию на 01.01.2013 г. составила 14 493 975,76 руб., по данным налогового органа - 16 180 614,34 руб.

По мнению Заявителя, кадастровая стоимость земельного участка под номером 31:16:0214006:71 по состоянию на 01.01.2013 г. составила 19 720 136,12 руб., по данным налогового органа - 22 014 933,83 руб.

Суд первой инстанции, оценив доводы Заявителя правильно признал их несостоятельными в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено пунктом 1 статьи 388 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Пунктом 1 статьи 390 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет.

Согласно пункту 3 статьи 391, пункту 2 статьи 396 НК РФ налогоплательщики- организации определяют налоговую базу на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования, самостоятельно исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей).

Как следут из материалов дела, АО "Северсталь Дистрибуция" 28.01.2014 г. представило в Инспекцию ФНС по г. Белгороду налоговую декларацию по земельному налогу за 2013 год.

Согласно указанной декларации, сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет 4 348 348 руб. АО "Северсталь Дистрибуция" принадлежат на праве собственности следующие земельные участки:

- с кадастровым номером 31:16:0214006:70 (номер регистрации права 31-31- 01/023/2013-800, дата регистрации права 09.04.2013 г., площадь 4246 кв.м., категория земель: земли населенных пунктов - для эксплуатации нежилого здания (складское), адрес (местоположение): Россия, Белгородская обл., г. Белгород, ул. К. Заслонова, 52);

- с кадастровым номером 31:16:0214006:71 (номер регистрационного права 31- 31-01/023/2013-803, дата регистрации права 09.04.2013, площадь 5777 кв.м., категория земель: земли населенных пунктов - для эксплуатации нежилого здания (складское), адрес (местоположение): Россия, Белгородская обл., г. Белгород, ул. Заслонова, 52).

В налоговой декларации по земельному налогу за 2013 год отражены кадастровые стоимости земельных участков с кадастровыми номерами 31:16:0214006:70 - 14 493 975,76 руб., 31:16:0214006:71 - 19 720 136,12 руб. на основании кадастровой справке о кадастровой стоимости земельного участка, выданной органом кадастрового учета - филиалом федерального государственного бюджетного учреждения "Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии" по Белгородской области от 13.01.2014 г.

Заявитель не отрицает, что при расчете налоговой базы по земельному налогу им использовались указанные кадастровые справки. При этом, в кадастровой справке по объекту с кадастровым номером 31:16:0214006:71 указано следующее: 1. Дата заполнения кадастровой справки: 13.01.2014 г.; 2. Кадастровый номер; 31:16:0214006:71; 3. Предыдущие учетные номера: ------------: 4. Адрес (описание местоположения): Белгородская обл., г. Белгород, ул. К. Заслонова, 52; 5. Кадастровая стоимость по состоянию на 01 января 2013 г.: 19 720 136,12 руб.; 6. Реквизиты и наименование документа, на основании которого сведения кадастровой стоимости внесены в государственный кадастр недвижимости: "Акт определения кадастровой стоимости земельного участка" от 16.04.20l2 N 31:16:0214006, орган, выдавший документ: филиал ФГБУ "ФКП Росреестра" Белгородской области"; 7. Особые отметки: Перерасчет экономических характеристик соответствии с Постановлением Правительства Белгородской области 12.11.2012 N 448-пп "Об утверждении государственной кадастровой оценки населенных пунктов Белгородской области" произведен 29.10.2012 г., кадастровая стоимость земельного участка составляет 22 014 933,83 руб.

В пункте 7 "Особые отметки" кадастровой справке по объекту кадастровым номером 31:16:0214006:70 указано, что перерасчет экономических характеристик в соответствии с Постановлением Правительства Белгородской области от 12.11.2012. N 448-пп "Об утверждении государственной кадастровой оценки населенных пунктов Белгородской области" произведен 29.10.2012 г., кадастровая стоимость земельного участка составляет 16 180 614, 34 руб.

Постановлением Правительства Белгородской области от 12.11.2012 г. N 448-пп утверждены результаты государственной кадастровой оценке земель населенных пунктов Белгородской области по состоянию на 1 января 2011 года. Правительством Белгородской области рекомендовано Управлению Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Белгородской области в установленном порядке внести результаты кадастровой оценки земель населенных пунктов Белгородской области в государственный кадастр недвижимости и разместить сведения о кадастровой стоимости земельных участков на официальном сайте Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Белгородской области в сети Интернет. Постановление правительства Белгородской области от 12.11.2012 г. N 448-пп вступает в силу с 1 января 2013 года.

Исходя из изложенного, довод Заявителя о том, что Общество правомерно использовало для исчисления налоговой базы по земельному налогу сведения, отраженные в графе 5 "Кадастровая стоимость по состоянию на 01 января 2013 г." кадастровых справок, является неверным.

Кадастровая стоимость спорных земельных участков с учетом перерасчета экономических характеристик в соответствии с постановлением Правительства Белгородской области от 12.11.2012. N 448-ПП Обществом не оспорена, следовательно, является достоверной (Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 г. N 913/11, пункт 6 Постановления Пленума ВС РФ от 30.06.2015 г. N 28).

Следовательно, каких-либо противоречий, сомнений и неясностей по рассматриваемому эпизоду не имеется.

Таким образом, Обществом при определении налоговой базы по земельному налогу за 2013 год учтена кадастровая стоимость земельных участков без учета перерасчета экономических характеристик в соответствии с Постановлением Правительства Белгородской области от 12.11.2012 г. N 448-пп "Об утверждении государственной кадастровой оценки населенных пунктов Белгородской области", отраженного в пункте 7 "Особые условия" кадастровых справок, что повлекло за собой доначисление земельного налога в сумме 44 791 руб.

Учитывая изложенное, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения заявления АО "Северсталь Дистрибуция".

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.04.2017 по делу N А40-238134/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова