Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2017 г. N 15АП-9274/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27 октября 2017 г. N Ф08-8056/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

28 июля 2017 г.

дело N А32-314/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июля 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июля 2017 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей А.Н. Герасименко, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Колпаковым В.Н.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Строитель 21 века": представитель Алехина Т.В. по доверенности от 16.01.2017, Белимова Е.В. по доверенности от 14.06.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю: представитель Урайкина Н.Е. по доверенности от 20.06.2017, представитель Спичак О.В. по доверенности от 20.06.2017, Дей Л.В. по доверенности от 30.06.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СТРОИТЕЛЬ 21 ВЕКА"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.04.2017 по делу N А32-314/2017

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строитель 21 века" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю о признании недействительным решение в части, принятое в составе Руденко Ф.Г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Строитель 21 века" (далее также общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю (далее также инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решение N 1025-14 от 24.08.2016 в части.

Решением суда от 19.04.2017 в удовлетворении заявления отказано.

Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

В судебном заседании представитель общества с ограниченной ответственностью "Строитель 21 века" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнения к апелляционной жалобе и дополнительных доказательств.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю не возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд протокольным определением удовлетворил ходатайство и приобщил к материалам дела дополнение к апелляционной жалобе и дополнительные доказательства как непосредственно связанные с предметом исследования по настоящему спору.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Строитель 21 века" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, дополнения, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) ООО "Строитель 21 века" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 25.11.2015, по результатам которой составлен Акт от 27.05.2016 N 10-2008 (далее - Акт проверки).

По результатам рассмотрения Акта проверки, возражений Общества от 23.06.2016 N 24 (вх. Инспекции от 23.06.2016 N 53387), материалов выездной проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией принято решение от 24.08.2016 N 10-25-14.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю N 22-12-1269 от 28.11.2016 апелляционная жалоба общества на решения инспекции оставлена без удовлетворения, решение без изменения.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

При вынесении решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу пункта 2 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в том числе, об оспаривании ненормативных правовых актов органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу норм части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо одновременное наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу положений части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, безусловным основанием для отмены решения является допущенное налоговым органом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. Под такими нарушениями понимаются нарушения, влекущие необеспечение прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление объяснений.

Во всех остальных случаях налогоплательщику необходимо доказать, что допущенные нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Федеральным законом от 01.05.2016 N 130-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 130-ФЗ) Кодекс дополнен пунктом 6.1. статьи 101, в соответствии с которым, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части.

При этом в силу пункта 4 статьи 2 Закон N 130-ФЗ соответствующие положения применяются при вынесении решений по результатам налоговых проверок, завершенных после дня вступления в силу указанного закона.

Учитывая, что Закон N 130-ФЗ опубликован 02.05.2016 на Официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru и вступил в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, а акт Инспекции составлен 27.05.2016, положения пункта 6.1. статьи 101 Кодекса не применены к настоящему спору.

При этом в пунктом 2 статьи 101 Кодекса в предыдущей редакции, предусмотрено, что в случае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

Акт проверки от 27.05.2016 N 10-20-08, материалы налоговой проверки и возражения рассмотрены 29.06.2016 (протокол рассмотрения от 29.06.2016 N 21) в отсутствие Общества уведомленного надлежащим образом, представившего ходатайство от 29.06.2016 N 25 о рассмотрении материалов проверки в его отсутствие в связи с командировкой руководителя Синагулова Рафаэля Муфаиловича.

По результатам рассмотрения приняты решение от 30.06.2016 N 10-25-12ПР о продлении срока рассмотрения материалов проверки и решение 30.06.2016 N 10-25-12ДОП о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которые 30.06.2016 вручены руководителю Синагулову Р.М.

С результатами мероприятий налогового контроля Общество ознакомлено 01.08.2016 и 18.08.2016, о чем свидетельствуют подписи представителя Общества по доверенности от 29.07.2016 Линько Галины Владимировны в соответствующих графах протоколов ознакомления от 01.08.2016 и от 18.08.2016.

Рассмотрение материалов с учетом результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, назначенное на 18.08.2016, состоялось в присутствии представителя Общества Линько Г.В. по доверенности от 29.07.2016, что подтверждается подписью представителя в протоколе рассмотрения от 18.08.2016 N 21/1.

С частью документов, полученных по результатам дополнительных мероприятий, Общество ознакомлено в день рассмотрения 18.08.2016, с целью обеспечения возможности представить пояснения, новое рассмотрение материалов назначено на 22.08.2017.

В частности, 18.08.2016 Плательщик ознакомлен и получил копии ответов МИФНС России N 3 по Ростовской области на поручения о допросах свидетелей, (сопроводительное письмо N 07-1-38 от 05.08.2016, вх. N 59218 от 16.08.2016). Указанные сведения не имели значительных объемов (изложены на 25 листах) и не явились основным и единственным доказательством вменяемых правонарушений.

Рассмотрение, по результатам которого принято оспариваемое решение от 24.08.2016 N 10-25-14, состоялось 22.08.2016 также в присутствии представителя Общества Линько Г.В. по доверенности от 29.07.2016, что подтверждается подписью представителя в протоколе рассмотрения от 22.08.2016 N 21/2.

В протоколе рассмотрения от 22.08.2016 сделана запись об отсутствии у Общества возражений по проведенным дополнительным мероприятиям налогового контроля.

Таким образом, право на представление дополнительных возражений заявителем не реализовано; ходатайство о представлении дополнительного времени для представления возражений в инспекцию не поступало; заявление об ознакомлении с материалами дела, предусмотренное пунктом 2 статьи 101 Кодекса, в налоговый орган не направлялось.

Более того, поскольку оспариваемое решение вручено 25.08.2016 представителю налогоплательщика по доверенности от 29.07.2016 Линько Г.В., ООО "Строитель 21 века" воспользовалось правом на обжалование решения в апелляционном порядке.

Между тем, в апелляционной жалобе в УФНС по Краснодарскому краю, доводов относительно дополнительных мероприятий налогового контроля не заявлено; пояснений о том, каким образом нарушены права налогоплательщика не представлено.

Следовательно, поскольку фактически налогоплательщику обеспечена возможность представить в период с 18.08.2016 по 24.08.2016 возражения по фактам налоговых правонарушений, выявленных с учетом доказательств, полученных в результате дополнительных мероприятий, при этом такая возможность не была реализована, что указывает на отсутствие намерений налогоплательщика подготовить дополнительные пояснения, возражения; ввиду того, что недостаточность времени для подготовки возражений не аргументирована заявителем; в связи с тем, что спорная информация не являлась основополагающим доказательством оспариваемого решения; учитывая, что Обществом представлены возражения на материалы проверки, а также апелляционная жалоба в УФНС по Краснодарскому краю по существу, в рассматриваемом случае права Заявителя не могут быть признаны нарушенными.

Таким образом, судом правомерно установлено, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговым органом допущено не было.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение налогом на добавленную стоимость, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо наличие счетов-фактур, отвечающих требованиям статьи 169 НК РФ, соответствующих первичных документов и документов, подтверждающих оприходование приобретенных товаров (работ, услуг); кроме того должно соблюдаться условие о назначении приобретаемых товаров (работ, услуг), которые должны предназначаться для операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию в обоснование права на применение налоговых вычетов, должны быть достоверными, непротиворечивыми; содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Пленум ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -постановление Пленума ВАС РФ N 53) перечислил обстоятельства, которые могут рассматриваться в качестве оснований для признания налоговой выгоды необоснованной, указав, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики; в связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган в соответствии с ч. 5 ст. АПК РФ.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 11.11.08 N 9299/08. налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные в пункте 2 статьи 9 названного Закона.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации, установившем правила ведения налогового учета (статья 1 пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", статья 313 НК РФ).

Так, согласно требованиям статьи 313 НК РФ налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Действительно, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а оформляемые их документы должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций.

В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию.

Налоговое законодательство связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов не просто с выполнением работ, наличием товара, а с осуществлением конкретных хозяйственных операций но приобретению товаров у конкретных поставщиков, по которым указанная сумма налога заявлена налогоплательщиком и по конкретным хозяйственным операциям, в связи с чем, общество в силу требований НК РФ статьи 65 АПК РФ обязано доказать правомерность своих требований - в данном случае реальных фактов и обстоятельств выполнения конкретного объема работ именно у заявленной обществом организации-поставщика.

Условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

Документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, подлежат правовой оценке в совокупности согласно требованиям законодательства, такие документы должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Таким образом, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Таким образом, возможность учета налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком. При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

ООО "Строитель 21 века" зарегистрировано в МИ ФНС России N 2 по Краснодарскому краю15.12.2009 г.

В силу ст. 143 Кодекса ООО "Строитель 21 века" является плательщиком НДС.

В проверяемом периоде основным видом деятельности Общества являлось приобретение сельскохозяйственной продукции с последующей ее реализацией на экспорт и на внутреннем рынке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) ООО "Строитель 21 века" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 25.11.2015, по результатам которой составлен Акт от 27.05.2016 N 10-2008 (далее - Акт проверки).

По результатам рассмотрения Акта проверки, возражений Налогоплательщика от 23.06.2016 N 24 (вх. Инспекции от 23.06.2016 N 53387), материалов выездной проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией принято решение от 24.08.2016 N 10-25-14, согласно которому Общество:

1) привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), с учетом положений ст. 112, п. 3 ст. 114 Кодекса в виде штрафа в сумме 411 785,90 рублей, в том числе:

за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 404 404,50 рубля;

за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в размере 5 510,90 рублей;

за неправомерное неудержание и неперечисление сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 1 870,50 рублей;

2) начислены пени в сумме 670 234,00 рубля, в том числе:

по НДС - 668 834,00 рубля;

по налогу на прибыль - 319,00 рублей; по НДФЛ - 1 081,00 рубль;

3) доначислен налог на прибыль в размере 55 109,00 рублей;

4) предложено уменьшить НДС, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах в общей сумме 4 044 045,00 рублей (в т.ч. за 3 кв. 2013 - 2 486 014,00 рублей, за 2 кв. 2014 - 1 102 821,00 рубль, за 4 кв. 2014 - 455 210,00 рублей).

Общество частично оспаривает решение Инспекции в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость за 2013 г. 3 квартал в сумме 2 486 014,0 рублей, за 2014 г. 2 квартал в сумме 1102821,0 рублей, за 2014 г. 4 квартал в сумме 455210,0 рублей.

Из имеющихся в материалах проверки документов установлено, что Обществом в проверяемом периоде при определении налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость сформированы вычеты по НДС при приобретении товаров, в том числе по взаимоотношениям с ООО "ТД "Деметра" в общей сумме 4 044 045,00 рублей, в праве на применение которых Инспекцией отказано в связи с тем, что по результатам мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, свидетельствующие о создании ООО "Строитель 21 века" и контрагентами по цепочке поставщиков до сельхозпроизводителей формального документооборота с целью получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета.

Обществом для подтверждения заявленных вычетов по НДС представлены следующие документы: договоры, спецификации к договорам, счета-фактуры, товарные накладные формы ТОРГ-12, товарно-транспортные накладные, книги покупок, книги продаж, платежно-расчетные документы, оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета.

Отказывая Обществу в применении налоговых вычетов по НДС, Инспекция исходила из фактов, свидетельствующих о недостоверности сведений, содержащихся в документах по взаимоотношениям Общества и ООО "Торговый дом Деметра"; направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

ООО "Строитель 21 века" приобретена сельхозпродукция у ООО "Торговый Дом Деметра", которая реализована в таможенном режиме перемещения товаров и на внутреннем рынке.

ООО "Строитель 21 века" заключен договор поставки б/н от 29.07.2013 г с ООО "Торговый Дом Деметра" ИНН 2361007618КПП 236101001.

В соответствии с договорами от 29.07.2013 б/н и от 21.03.2014 N 3, заключенными между Обществом (Покупатель) и ООО "ТД "Деметра" (Поставщик), условия поставки товара (пшеница 3 и 4 классов, семена сафлора, сорго) указываются в спецификациях к данным договорам, согласно которым поставка осуществлялась на условиях: франко-склад грузополучателя(пункт 4). Цена товара включает в себя стоимость доставки товара на склад грузополучателя.

Спецификациями к договору поставки от 29.07.2013 б/н определены такие условия как: наименование товара (пшеница 3 и 4 классов) и его количество, условия оплаты (в течение 3-х банковских дней за каждую партию поставленного товара), грузополучатель (ООО "Продуктовоз", ООО "Ейск-Приазовье-Порт", ЗАО "Азовская судоремонтная компания", расположенные на территории Ейского района).

Спецификациями к договору поставки от 23.03.2014 N 3 определены следующие условия: наименование товара (семян сафлора, сорго) и его количество, условия оплаты (в течение 3-х банковских дней за каждую партию поставленного товара или предоплата 100 %), грузоотправитель (ООО "Зерносоюз", ООО "Альтер"), грузополучатель (ООО "Продуктовоз", ООО "Ейск-Порт-Виста", расположенные на территории Ейского района).

К договору поставки прилагаются следующие спецификации:

Спецификация N 1 от 29.07.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя. Наименование Грузополучателя: ООО "Продуктовоз", 353678, Россия, Краснодарский край, Ейский район, х.Степной, ул.Советов 1.

Спецификация N 2 от 29.07.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя.

Наименование Грузополучателя: 353680, РФ, Краснодарский край, г.Ейск, ул. Пляжная 6, ООО "Ейск-Приазовье -Порт".

Спецификация N 3 от 12.08.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя.

Наименование Грузополучателя :353680, РФ, Краснодарский край, г.Ейск, ул. Пляжная 6,ООО"Ейский -Приазовье-Порт".

Спецификация N 3 от 03.08.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя.

Наименование Грузополучателя:353678, РФ, край, Ейский район, х.Степной, ул.Советов 2, ООО "Продуктовоз".

Спецификация N 4 от 03.08.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя

Наименование Грузополучателя :353678, РФ, Краснодарский край, Ейский район, х.Степной, ул.Советов 2, ООО "Продуктовоз"

Спецификация N 5 от 15.08.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя

Наименование грузополучателя: 353678, РФ, Краснодарский край, Ейский район, х.Степной, ул.Советов 2, ООО "Продуктовоз"

Спецификация N 6 от 04.09.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя

Наименование грузополучателя: 353678,РФ, Краснодарский край, г.Ейск, ул. Пляжная 2.ЗАО "Азовская судоремонтная компания"

Спецификация N 7 от 04.09.2013 г - базис поставки: франко-склад Грузополучателя

Наименование грузополучателя: 353678,РФ, Краснодарский край, г.Ейск, ул. Пляжная 2.ЗАО "Азовская судоремонтная компания"

Проверкой установлено, что организация ООО "Торговый Дом Деметра" состоит на налоговом учете в Инспекции с 16.12.2011, основной вид деятельности - оптовая торговля сельскохозяйственной продукцией. Юридический адрес организации: Краснодарский край, г. Ейск ул. Красная, 59,2.

Учредители - Бекиров А.М. (50%), Фатень А.А. (50%), руководителем с 26.11.2014 является Бекиров А.М.

Организация не имеет земельных участков, имущества, транспортных средств, численность сотрудников - 4 человека, удельный вес налоговых вычетов в сумме исчисленного НДС составляет 99,9 %.

Отчетность представлена по общей системе налогообложения с минимальными суммами, подлежащими к уплате в бюджет.

Из анализа сведений о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "ТД "Деметра" Инспекцией установлено, что оплата произведена Обществом путем безналичного перечисления денежных средств на счет спорного контрагента.

ООО "Торговый Дом Деметра" является перепродавцом сельхозпродукции.

3 квартал 2013 года.

Так, продажа сельхозпродукции по Краснодарскому краю осуществлялась транзитными перевозками от Поставщиков до склада Покупателя. Условия закупки от поставщика товара и отгрузка Покупателю в основном формировались на базисе: "перевозка оплачена до" (СРТ в соответствии с ИНКОМТЕРМС 2000).

По результатам мероприятий налогового контроля установлены поставщики ООО "ТД "Деметра" (поставщики 2 звена) и последующих звеньев, деятельность которых имеет следующие характеристики.

По 3 кварталу 2013 года в ходе проверки установлено.

Поставщиком ООО "Торговый Дом Деметра" является ООО "Топтрейд" (2 звено), зарегистрированное 10.09.2012.

Поставщиками последующих звеньев выступают ООО "Аматор" (3 звено) ООО "Оникс" (4 звено), зарегистрированные 11.09.2012 и ИП Елсукова Н.Ю. (4 звено), зарегистрированный 21.09.2012.

Таким образом, поставщики всех звеньев зарегистрированы в качестве налогоплательщиков в одно время, незадолго до совершения спорных хозяйственных операций.

Кроме того, расчетные счета ООО "Топтрейд", ООО "Аматор", ООО "Оникс", ИП Елсуковой Н.Ю. открыты в одном отделении ПАО "Сбербанк России" (ОСБ N 5174, по адресу: 353740, Краснодарский край, ст-ца Ленинградская, ул. Набережная, 34). По результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам указанных организаций установлено обналичивание денежных средств.

ООО "Топтрейд", ООО "Аматор", ООО "Оникс", ИП Елсукова Н.Ю. не имеют собственных трудовых и материальных ресурсов, торговых и иных помещений, транспортных средств, иных ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности. Арендованные складские помещения для хранения сельхозпродукции отсутствуют.

Директор ООО "Аматор" и ООО "Топтрейд" (Световидов С.А.) является одновременно директором в 6 и учредителем в 4 организациях. Директор ООО "Оникс" Иващенко В.П. является учредителем и руководителем 2 организаций. ИП Елсукова Н.Ю. является также директором ООО "Мелания" ИНН 2371000562.

ООО "Торговый Дом Деметра", ООО "Топтрейд", ООО "Аматор", ООО "Оникс", ИП Елсукова Н.Ю. исчисляют незначительные суммы к уплате налога в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %).

ООО "Торговый Дом Деметра" в обоснование доставки сельхозпродукции представлены ТТН в количестве 93 шт., согласно которым поставщик -ООО "Торговый Дом Деметра", заказчик, грузоотправитель - ООО "Топтрейд", пункт погрузки ст. Староминская, ул. Железнодорожная, 39.

По указанному адресу расположено двухэтажное административное здание капитального строения, признаков осуществления деятельности ООО "Топтрейд" не установлено (протокол от 02.03.2016 N 007489), что свидетельствует о том, что сельхозпродукция с данного адреса фактически не отгружалась.

Транспортные средства (в количестве 28 единиц), государственные номерные знаки которых указаны в представленных ТТН, в базе данных ГИБДД не идентифицированы.

Сельхозпродукция приобреталась ИП Елсуковой Н.Ю. у сельхозпроизводителей, не уплачивающих НДС в связи с применением системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (далее-ЕСХН), зарегистрированных также в Межрайонной ИФНС России N 2 по Краснодарскому краю, земельные угодья которых расположены на территории Ейского и Щербиновского районов (глава КФХ Колесников В.В. и глава КФХ Мозуль А.В., КФХ Вера).

По 2 кварталу 2014 года в ходе проверки установлено.

1. Поставщик 2 звена ООО "Зерносоюз" ИНН 5260226680, зарегистрирован 23.05.2008 по юридическому адресу: 603000, г. Нижний Новгород, ул. Студеная, 11. Руководитель организации Черемисин А.В. (Ростовская область) также является руководителем ООО "Аналог" ИНН 6164094263.

В отношении поставщиков следующих звеньев ООО "Агродар" (3 звено) ИНН 6165177106 КПП 081601001 и ООО "Зерномир" (4 звено) ИНН 6102042201 КПП 081601001 установлены признаки подставных организаций, участвующих в схеме получения необоснованной налоговой выгоды путем искусственного создания вычетов по НДС, и условий его возмещения выгодополучателями-экспортерами сельскохозяйственной продукции (информация предоставлена УФНС по Республике Калмыкия письмом от 12.11.2014 N 07-06/1014).

Операции по расчетным счетам указанных организаций носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

ООО "Торговый Дом Деметра" в обоснование доставки сельхозпродукции представлены ТТН, согласно которым поставщик - ООО "Торговый Дом Деметра", заказчик, грузоотправитель - ООО "Зерносоюз", грузополучатель ООО "Строитель 21 века", пункт погрузки: г. Усть-Лабинск, ул. Дальняя 6.

Транспортные средства (в количестве 5 единиц), государственные номерные знаки которых указаны в представленных ТТН, в базе данных ГИБДД не идентифицированы.

Пункт погрузки сельхозпродукции, указанный в ТТН (Краснодарский край, г. Усть-Лабинск, ул. Дальняя, 6), не соответствует действительности, поскольку по данному адресу расположено частное домовладение, складские помещения либо площадки для хранения сельхозпродукции отсутствовали, что подтверждается результатами мероприятий налогового контроля (акт от 28.03.2016 N 16-148), что свидетельствует о том, что с указанного адреса сельхозпродукция фактически не отгружалась.

2. Поставщик 2 звена ООО "Брашно" ИНН 2361008932, зарегистрирован 06.09.2012. Директор Манжелевская В.Ф. также является руководителем и учредителем ООО "Ман-Лоджистик".

ООО "Брашно" и поставщики последующих звеньев ООО "Бонеза" (3 звено, также является поставщиком 2 звена в 4 квартале 2014) и ООО "Нада" (4 звено, снято с учета 26.08.2015 в связи с реорганизацией в форме присоединения) исчисляют незначительные суммы к уплате налога в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %), трудовые и материальные ресурсы, имущество, транспортные средства, складские помещения отсутствуют.

Операции по расчетным счетам носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

В ходе проверки установлено, что ООО "Бонеза" закупало сельхозпродукцию у ООО "Времена года", которое, в свою очередь, имело финансово-хозяйственные отношения с Главой КФХ Мозуль Е.А. ИНН 235802725326, не являющимся плательщиком НДС, в связи с применением специального налогового режима в виде ЕСХН.

ООО "Торговый Дом Деметра" в подтверждение доставки сельхозпродукции представлены ТТН (2 шт.), согласно которым поставщик - ООО "Торговый Дом

Деметра", заказчик, грузоотправитель - ООО "Брашно", пункт погрузки по адресу: не конкретизирован (Ростовская область, Кашарский район, с. Россошь), соответственно не представляется возможным их идентифицировать.

Транспортные средства (в количестве 2 единиц), государственные номерные знаки которых указаны в представленных ТТН, в базе данных ГИБДД не идентифицированы.

3. Поставщиком ООО "Торговый Дом Деметра" также выступали ООО "Альтер" (2 звено, ликвидировано 13.11.2015) ИНН 2350012750 и ИП Суханов В.В. (3 звено) ИНН 235800412078, которые зарегистрированы в одно и тоже время (27.02.2014, 07.03.2014) незадолго до совершения спорных хозяйственных операций.

Вид деятельности, заявленный ООО "Альтер" - деятельность автомобильного грузового транспорта (ОКВЭД 60.24), тогда как спорные операции связаны с оптовой торговлей сельхозпродукцией.

У ООО "Альтер" и ИП Суханова В.В. трудовые и материальные ресурсы, имущество, транспортные средства, складские помещения отсутствуют.

ООО "Альтер" и ИП Суханов В.В. исчисляют незначительные суммы налога к уплате в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %).

Суханов В.В. отрицает свое участие в деятельности по закупке и отгрузке сельхозпродукции, указывая на то, что является подставным лицом, всю деятельность осуществлял Шерматов Н.Н. (директор ООО "Альтер").

Согласно протоколу допроса ИП Суханова В.В., имеющегося в Инспекции (протокол от 03.11.2015) установлено, что ИП Суханов фактически не участвовал в коммерческой деятельности, ИП зарегистрировал по просьбе Шерматова Назима (бывшего сотрудника ОРЧ по Ейскому району) для закупок сельскохозяйственной продукции, расчетный счет открывал в Староминском отделении Сбербанка, там же получил банковскую карточку, которую передал вместе с печатью Шерматову Н. Денежными средствами распоряжался только Шерматов, объемы денежных оборотов по расчетному счету Суханову В.В. не известны. Согласно показаниям Суханова В.В. предпринимательская деятельность им не осуществлялась, работников он не нанимал, всю коммерческую деятельность осуществлял Шерматов Н. С руководителями ООО "Торговый Дом Деметра" Бекировым А. и Фатей А. свидетель не знаком.

Наличие у контрагента "номинального" статуса не позволяет рассматривать такого поставщика как полноценного участника гражданского оборота.

Таким образом, ИП Суханов В.В. фактически не вступал в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия.

Расчетные счета ООО "Альтер" и ИП Суханова В.В. открыты в одном банке ПАО "Сбербанк России" в Краснодарском отделении N 8619 17.03.2014 и 18.03.2014.

Оплата за продукцию осуществлялась с расчетного счета ИП Суханова В.В. без НДС на расчетные счета следующих сельхозпроизводителей: КФХ Вера, ЗАО "50 лет Октября", ООО "Южное ААА", ООО "Агрофирма "Терра", ИП Демиденко В.И., ИП Варуха Г.П., КФХ Клен, КФХ Солод, глава КФХ Свищева, глава КФХ Троцик и др., не являющимися плательщиками НДС, в связи с применением специального налогового режима в виде ЕСХН.

Пункты погрузки, указанные в ТТН (г. Усть-Лабинск, ул. Дальняя 6 и Краснодарский край, Новокубанский район, пос. Веселый, ул. Заречная, 5), не соответствуют действительности, поскольку по указанным адресам расположены частные домовладения, складские помещения либо площадки для хранения сельхозпродукции отсутствуют, что подтверждается результатами мероприятий налогового контроля (акт от 28.03.2016 N 16-148, сведения, предоставленные Администрацией Прикубанского сельского поселения Новокубанского района) и свидетельствует о том, что с указанного адреса сельхозпродукция фактически не отгружалась.

Операции по расчетному счету носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

По 4 кварталу 2014 года в ходе проверки установлено.

1. Поставщики ООО "Торговый Дом Деметра" - ООО "Лига Центр" (2 звено) ИНН 2359912768, ИП Суханов В.В. (3 звено) зарегистрированы в одно и тоже время (27.02.2014, 07.03.2014) непосредственно перед совершением спорных хозяйственных операций. Директор ООО "Лига Центр" Гавриш В.И. также является учредителем ООО "Информсервис" ИНН 2350007278.

Вид деятельности, заявленный ООО "Лига Центр" - деятельность автомобильного грузового транспорта (ОКВЭД 60.24), тогда как спорные операции, связаны с оптовой торговлей сельхозпродукцией.

У ООО "Лига Центр" и ИП Суханов В.В. трудовые и материальные ресурсы, имущество, транспортные средства, складские помещения отсутствуют.

ООО "Лига Центр" и ИП Суханов В.В. исчисляют незначительные суммы налога к уплате в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %).

Директор ООО "Лига Центр" Гавриш В.И. в ходе допроса (протокол от 17.03.2016 N 1172) пояснил, что получал сельхозпродукцию от ИП Суханова В.В., хранение сельхозпродукции не осуществлялось, поскольку отвозили напрямую покупателям, при этом деталей погрузки, доставки не помнит.

Как отмечалось выше, Суханов В.В. отрицает свое участие в деятельности по закупке и отгрузке сельхозпродукции, указывая на то, что является подставным лицом, всю деятельность осуществлял Шерматов Н.Н. (директор ООО "Альтер").

Указанные обстоятельства свидетельствуют о противоречивости сведений контрагентов Заявителя в отношении хозяйственных операций, по которым Обществом заявлены налоговые вычеты по НДС.

Расчетные счета ООО "Лига Центр" и ИП Суханова В.В. открыты в одном банке ПАО "Сбербанк России" в Краснодарском отделении N 8619 17.03.2014 и 18.03.2014.

Операции по расчетному счету носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

Пункт погрузки (352115, Краснодарский край, Отрадненский район, ул. Овражная 4), указанный в ТТН, не соответствует действительности, по данному адресу расположен телятник, принадлежащий Бугаеву Е.А. (письмо Межрайонной ИФНС N 13 по Краснодарскому краю от 16.02.2016 N 15 -20/01523), следовательно, сельхозпродукция с данного адреса фактически не отгружалась.

Оплата за продукцию осуществлялась с расчетного счета ИП Суханова В.В. без НДС на расчетные счета следующих сельхозпроизводителей: КФХ Вера, ЗАО "50 лет Октября", ООО "Южное ААА", ООО "Агрофирма "Терра", ИП Демиденко В.И., ИП Варуха Г.П., КФХ Клен, КФХ Солод, глава КФХ Свищева, глава КФХ Троцик и др., применяющими специальный налоговый режим в виде ЕСХН.

Из допросов водителей (Рябин В.А. - от 17.02.2016 N 950, Жижка Ю.И. - от 02.03.2016 N 954,), осуществлявших перевозку сельхозпродукции, указанных в ТТН, не представляется возможным установить фактический маршрут движения транспорта, место погрузки сельхозпродукции, ее выгрузки. На вопрос какую продукцию перевозили, кто производил оформление ТТН, товарных накладных, по какому маршруту осуществлялись перевозки (откуда и куда перевозилась сельхозпродукцию, кто сопровождал груз) свидетели пояснили, что груз принимали на основании ТТН, деталей перевозки (маршрут, получателей и т.д.) водители не помнят.

2. Поставщик 2 звена ООО "Бонеза" ИНН 6163123909 (зарегистрирован 05.06.2012 по юридическому адресу: 344092 г. Ростов-на-Дону, проспект Космонавтов 2А, комната 69Ж. Директором является Нецветай О.В., который является руководителем и учредителем в 4 организациях (находящихся в Ростовской области и Краснодарском крае)) закупал товар у ООО "Времена года" (3 звено), которое, в свою очередь, имело финансово-хозяйственные отношения с Главой КФХ Мозуль Е.А. (4 звено) ИНН 235802725326, не являющимся плательщиком НДС, в связи с применением специального налогового режима в виде ЕСХН.

У ООО "Бонеза" и ООО "Времена года" трудовые и материальные ресурсы, имущество, транспортные средства, складские помещения отсутствуют, исчисляют незначительные суммы налога к уплате в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %).

Согласно ТТН, представленным ООО "Торговый Дом Деметра" в обоснование доставки сельхозпродукции от ООО "Бонеза" (2 шт.), поставщик -ООО "Торговый Дом Деметра", заказчик, грузоотправитель - ООО "Бонеза", пункт погрузки - 346270, Ростовская область, Шолоховский район, ст. Вешенская, ул. Кольцевая, Промзона - пункт погрузки не конкретизирован, соответственно не представляется возможным его идентифицировать.

Транспортные средства (в количестве 2 единиц), государственные номерные знаки которых указаны в представленных ТТН, в базе данных ГИБДД не идентифицированы.

Операции по расчетному счету носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

3. Поставщики ООО "Агропромышленный комплекс ЮГ" (2 звено) ИНН 6167124389 и ООО "Вымпел" (3 звено) ИНН 6163133738 зарегистрированы одновременно 04.02.2014 непосредственно перед совершением спорных хозяйственных операций.

У ООО "Агропромышленный комплекс ЮГ" и ООО "Вымпел" трудовые и материальные ресурсы, имущество, транспортные средства, складские помещения отсутствуют, исчисляют незначительные суммы налога к уплате в бюджет, имеют высокий удельный вес налоговых вычетов (более 99 %).

Расчетные счета у ООО "Агропромышленный комплекс ЮГ" и ООО "Вымпел" открыты в одном банке Филиал Ростовский АО "Альфа-Банк" 12.02.2014 и 11.02.2014.

Операции по расчетному счету носят транзитный характер, транспортные расходы (и на аренду транспортных средств), иные расходы, свидетельствующие об осуществлении реальной финансово-хозяйственной деятельности, отсутствуют.

Установлены перечисления денежных средств с расчетного счета ООО "Агропромышленный комплекс ЮГ" на расчетные счета сельхозпроизводителей - глав КФХ без НДС: Рыжкин Н.П., Прищепа В.В., Трейгут А.В., Бабченков Ю.В., Пашковский Ю.З., не уплачивающих НДС в бюджет, в силу применения специального налогового режима в виде ЕСХН.

Согласно ТТН, представленным ООО "Торговый Дом Деметра" в обоснование доставки сельхозпродукции от ООО "Агропромышленный комплекс ЮГ" (2 шт.), поставщик - ООО "Деметра", заказчик, грузоотправитель - ООО "АПК ЮГ", пункт погрузки: 346270, Ростовская область, Шолоховский район, ст. Вешенская, ул. Кольцевая, Промзона, пункт погрузки не конкретизирован, соответственно не представляется возможным его идентифицировать.

Транспортные средства (в количестве 2 единиц), государственные номерные знаки которых указаны в представленных ТТН, в базе данных ГИБДД не идентифицированы.

Также в ТТН указана организация - владелец автотранспорта ООО "АПК-Юг", тогда как фактически у данной организации транспортные средства отсутствуют.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Торговый Дом Деметра" является закупочным звеном, которое с использованием нескольких юридических лиц приобретает продукцию у сельхозпроизводителей (не являющихся плательщиками НДС), созданным с целью оптимизации хозяйственной деятельности ООО "Строитель 21 века", которое в дальнейшем реализует продукцию на экспорт.

Как следует из материалов проверки, ООО "Топтрейд", ООО "Зерносоюз", ООО "Альтер", ООО "Брашно", ООО "Лига Центр", ООО "Бонеза", ООО "Агропромышленный комплекс Юг" (поставщики 2 звена) созданы незадолго до взаимоотношений с ООО "ТД "Деметра"; указанные организации уплачивают минимальные суммы налоговых платежей, не обладают имуществом, трудовыми и материальными ресурсами, необходимыми для реального ведения финансово-хозяйственной деятельности, юридические адреса являются адресами массовой регистрации.

При этом наценка при реализации в адрес ООО "Строитель 21 века" составила около 2 %, что в совокупности с иными фактами, установленными в ходе настоящей проверки, свидетельствует о направленности деятельности Общества и иных участников схемы на получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о том, что товар передавался (отгружался) напрямую от реальных поставщиков Обществу, минуя организаций-посредников, заявленных в первичных документах, представленных в подтверждение спорных сделок.

Полученные результаты проведенного комплекса контрольных мероприятий в отношении спорного контрагента Общества (ООО "Торговый Дом Деметра"), а также в отношении контрагентов последующих звеньев (ООО "Топтрейд", ООО "Зерносоюз", ООО "Альтер", ООО "Брашно", ООО "Лига Центр", ООО "Бонеза", ООО "Агропромышленный комплекс Юг", ООО "Аматор", ООО "Оникс", ИП Елсукова Н.Ю., ООО "Агродар", ООО "Зерномир", ИП Суханов В.В., ООО "Нада", ООО "Времена года", ООО "Вымпел"), свидетельствуют о согласованности действий контрагентов, об отсутствии сформированного источника для возмещения НДС из бюджета по контрагентуООО "ТД "Деметра", где выгодоприобретателем является экспортер - ООО "Строитель 21 века".

Представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о согласованности действий ООО "Строитель 21 века" с ООО "ТД "Деметра", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС по приобретению сельскохозяйственной продукции у неплательщиков НДС через искусственно созданную цепочку поставщиков, что подтверждается, в частности, следующим:

- товарно-транспортные накладные содержат недостоверные сведения в части наименований организаций перевозчиков, пунктов погрузки и разгрузки, автомобилей и др., а также не содержат все обязательные реквизиты, что само по себе не свидетельствует о нереальности хозяйственных операций между участниками схемы, однако препятствует осуществлению полного комплекса мероприятий, направленного на установление фактических поставщиков спорной продукции;

- все контрагенты по цепочке поставщиков имеют признаки недобросовестности, а один из поставщиков ИП Суханов В.В. фактически предпринимательскую деятельность не осуществлял;

- движение товара осуществлялось с адресов отгрузки контрагентов напрямую минуя спорного поставщика ООО "ТД "Деметра" и самого Заявителя;

- отсутствие сформированного источника НДС для применения налогового вычета из бюджета, поскольку фактическими поставщиками товара являлись КФХ, применяющие спецрежим налогообложения в виде ЕСХН и не являющиеся налогоплательщиками НДС.

Вышеизложенные факты в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о получении ООО "Строитель 21 века" необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС, путем искусственного создания гражданско-правовых взаимоотношений по приобретению сельскохозяйственной продукции у ООО "ТД "Деметра", которое фактически не принимало участие в поставке спорных товаров.

Так, ООО "ТД "Деметра" с использованием цепочки поставщиков осуществляло деятельность по приобретению продукции непосредственно у сельхозпроизводителей с целью создания формальных условий для получения вычетов по НДС выгодоприобретателем ООО "Строитель 21 века" в отсутствие сформированного источника возмещения НДС.

Недобросовестность указанного контрагента и факт согласованности действий с участниками поставки по цепочке подтверждены сложившейся судебной практикой (Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.11.2016 по делу N 15-АП-16910/2016).

В соответствии с позицией, изложенной в Постановлении N 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности факты совершения операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

При этом реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком (постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09).

В связи с этим, налоговый орган не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценивать все доказательства в их совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних расхождений и противоречий между ними.

Постановлениями Президиума ВАС РФ от 13.12.2005 N 10053/05, N 10048/05, N 9841/05 определено, что при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты проверок налоговым органом достоверности сделок, а также встречных проверок предприятий-поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить НДС в бюджет в денежной форме. Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

В силу пункта 9 Постановления N 53, установление наличия разумных экономических или иных причин в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому в случае установления, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Установленные в ходе проверки обстоятельства, при рассмотрении их в совокупности и взаимосвязи, указывают на то, что представленные Налогоплательщиком первичные бухгалтерские документы оформлены вне связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности именно с контрагентом ООО "ТД "Деметра". Доводы Заявителя, приведенные в жалобе и дополнении к апелляционной жалобе в отношении спорного контрагента, не опровергают выводов Инспекции.

Оценивая действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, налоговый орган обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление правом на налоговые вычеты по НДС (Постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 27.04.2016 N Ф06-7861/2016, Северо-Кавказского округа от 11.06.2015 N А32-26952/2012).

Доводы, подтверждающие позицию налогового органа, необходимо оценивать в совокупности и взаимосвязи, а не по отдельности (Определение Верховного суда РФ от 03.02.2015 по делу N 309-КГ14-2191).

Обществом не представлено доказательств того, что при выборе ООО "Торговый дом Деметра" в качестве контрагента им оценены деловая репутация, риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, транспорта, персонала) и соответствующего опыта (постановление ВАС РФ от 25.05.2010 по делу N 15658/09).

Само по себе заключение сделки с юридическим лицом, имеющим ИНН, банковский счет и адрес места нахождения, что может свидетельствовать о его регистрации в установленном законом порядке, не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов, если в момент выбора контрагента налогоплательщик надлежащим образом не осуществил проверку правоспособности данного юридического лица и полномочий его представителей, не удостоверился в достоверности представленных им или составленных с его участием документов.

Из вышеизложенного следует, что заявителем не проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов.

Заключая сделки с организациями, общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик был свободен в выборе и поэтому должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость. В рассматриваемом случае общество не проявило должную осмотрительность - не проверило деловую репутацию организации.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности решения налогового органа в оспариваемой части и отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя.

Доводы апелляционной жалобы и дополнения к апелляционной жалобе не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Дополнительные доказательства, представленные вместе с дополнением к апелляционной жалобе, в том числе ГТД, товарные накладные к ГТД, контракты с иностранными компаниями, договоры с поставщиками по закупке с/х продукции, заключенные с ООО "Бунге СНГ", ООО "Солнечные продукты" и дополнительные соглашения к ним, решение налогового органа от 07.05.2015 г. N 1496 о возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению за 4 квартал 2014 г., не влияют на оценку обстоятельств настоящего налогового спора.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 1500 руб. следует возвратить Синагулову Р.Ф. из федерального бюджета на основании ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.04.2017 по делу N А32-314/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Синагулову Р.Ф. из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по квитанции от 12.05.2017 г. N 922003276 госпошлину в сумме 1500 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

А.Н. Герасименко Н.В. Шимбарева