Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 августа 2017 г. N 15АП-6145/17

город Ростов-на-Дону

19 августа 2017 г.

дело N А32-37677/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 августа 2017 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.

судей Н.В. Шимбаревой, А.Н. Стрекачёва

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ситдиковой Е.А.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Дарья": представитель Солопова О.Е. по доверенности от 14.11.2016,

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю: представитель Козбанова Н.Н. по доверенности от 29.03.2016,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дарья"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дарья" (ИНН 2329017555, ОГРН 1032316352034)

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю

о признании решения недействительным,

принятое судьей Колодкиной В.Г.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Дарья" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016, ООО "Дарья" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права. Апеллянт указал, что налоговый орган необоснованно осуществил зачет уплаченной за 2 квартал 2014 года суммы НДС до окончания камеральной проверки уточненной налоговой декларации за тот же период, в результате чего правомерно уплаченная за 2 квартал 2014 года сумма НДС в размере 354 015 руб. квалифицирована как переплата и зачтена в счет погашения задолженности по НДС по выездной налоговой проверке, а налогоплательщик необоснованно привлечен к ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2014 года по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации и ему начислены пени. По мнению апеллянта, налоговым органом была нарушена процедура проведения проверки. Оспариваемое решение инспекции было принято по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки на основании акта от 24.05.2016 N 30789, которым было установлено отсутствие оснований для привлечения к ответственности, в итоговой части акта отражено отсутствие недоимки по налогу, а также отсутствуют предложения по начислению пени и привлечению к ответственности. Однако в решении указано о начислении пени и привлечении к ответственности по статье 122 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы России N 5 по Краснодарскому краю просит оставить обжалованный судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считает выводы суда соответствующими установленным по делу обстоятельствам и нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 г., представленной обществом 10.02.2016, о чем составлен акт камеральной проверки от 24.05.2016 N30789.

В акте проверки от 24.05.2016 N 30789 указано, что общество неправомерно предъявило к вычету НДС в размере 592 901 руб. и занизило НДС, подлежащий уплате, в размере 354 015 руб.

Акт проверки от 24.05.2016 N 30789 и извещение о дате и месте рассмотрения материалов проверки от 31.05.2016 N 6391 направлены в адрес общества по почте 01.06.2016 и вручены представителю налогоплательщика, действовавшему на основании доверенности от 01.02.2016, что подтверждается копией почтового уведомления, копией кассового чека и отчетом об отслеживании отправления с почтовым идентификатором 35239490033823, сформированным с официального сайта "Почта России".

По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки инспекцией приняты

решение от 25.07.2016 N 508 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 238 886 руб., заявленной к возмещению,

решение от 25.07.2016 N 37481 о привлечении заявителя к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа 70 803 руб., обществу доначислены пени в сумме 47 039,8 руб., НДС в размере 354 015 руб.

Решение налогового органа от 25.07.2016 N 37481 обжаловано заявителем в апелляционном порядке. Решением УФНС по Краснодарскому краю от 07.10.2016 N 22-12-1093 решение инспекции от 25.07.2016 N 37481 оставлено без изменения.

Реализуя право на судебную защиту, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении требования, указав на отсутствие оснований для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в размере 592 901 руб. по счету-фактуре N 242 от 14.10.2011, предъявленному ООО "Элайн". Суд пришел к выводу о том, что в связи с этим у общества образовалась недоимка по НДС за 2 квартал 2014 года, в связи с чем инспекция правомерно начислила пени и налоговые санкции на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Повторно рассмотрев материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к нижеследующим выводам.

Из материалов дела следует, что 21.07.2014 налогоплательщик представил первичную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2014 г., согласно которой сумма налога к уплате составила 354 015 руб.

Налог по первичной декларации по срокам уплаты 21.07.2014, 20.08.2014, 22.09.2014 уплачен налогоплательщиком в полном объеме: платежным поручением N 831 от 18.08.2014 в размере 118 005 руб., платежным поручением N 122 от 31.10.2014 в размере 118 005 руб., платежным поручением N 626 от 22.10.2014 в размере 118 005 руб.

В период с 17.09.2014 по 09.04.2015 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ООО "Дарья" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на доходы физических лиц с 01.12.2011 по 31.08.2014 г. В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 1 квартале 2013 г. в нарушение статьи 171 Налогового кодекса РФ общество неправомерно приняло к вычету НДС в сумме 592 901 руб. по оборудованию, приобретенному у ООО "Элайн" для использования в деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности, что послужило основанием для доначисления НДС в размере 94 207 руб. В ходе проверки налоговым органом также сделан вывод о завышении заявленного к возмещению НДС в сумме 498 694 руб. Так, общество приобрело оборудование у ООО "Элайн" по договору поставки N 2011-08 от 05.04.2011 для производства кузовных работ. Указанное оборудование введено в эксплуатацию согласно акту ввода 15.03.2013 в период применения обществом специального налогового режима в виде ЕНВД по виду предпринимательской деятельности "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования".

Решением инспекции от 29.06.2015 N 10 по итогам выездной налоговой проверки обществу предложено уплатить в бюджет налоги в сумме 596 173 руб., пени в сумме 182 028 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 226 385 руб., а также уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2013 г. в сумме 528 759 руб. и уменьшить заявленный к возмещению из бюджета НДС в размере 500 219 руб., перечислить сумму удержанного НДФЛ в размере 260 135 руб.

Требование об уплате налога N 4448 от 10.09.2015, выставленное по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщик не исполнил.

В результате по состоянию на 01.01.2016 у налогоплательщика по НДС числилась задолженность по итогам выездной налоговой проверки в размере 533 857,13 руб. - налог, 98 655,41 руб. - пеня, 16 316 руб. - штраф.

10.02.2016 ООО "Дарья" представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2014 г., согласно которой сумма налога к уплате была уменьшена на 354 015 руб. по сравнению с первичной декларацией. Представление уточненной налоговой декларации связано с тем, что ООО "Дарья" предъявило к вычету НДС в сумме 592 901,38 руб. по счету-фактуре N 242 от 14.10.2011, выставленному ООО "Элайн". Налогоплательщик полагает, что имеет право предъявить налог к вычету за 2 квартал 2014 года, поскольку оборудование сдано в аренду и используется в деятельности, облагаемой НДС.

В связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2014 г. в карточке расчетов с бюджетом по дате отчетного периода на 10.02.2016 отражена переплата по сроку уплаты налога на 21.07.2014 в сумме 165 966 руб., по сроку уплаты налога на 20.08.2014 в сумме 283 971 руб., по сроку уплаты налога на 22.06.2014 в сумме 401 976 руб.

Решением инспекции от 27.06.2016 N 94 произведен зачет суммы излишне уплаченного налога по НДС в сумме 398 016 руб. в счет погашения задолженности по НДС, образовавшейся по решению выездной налоговой проверки от 29.06.2015 N 10. Уведомление о произведенном зачете от 27.06.2016 N 6903 направлено в адрес налогоплательщика 28.06.2016.

При разрешении спора суд первой инстанции пришел к выводу о том, что действия налогового органа по осуществлению зачета суммы излишне уплаченного НДС, образовавшегося в результате представления уточненной декларации, в счет имеющейся задолженности по данному налогу, доначисленному по результатам выездной налоговой проверки по решению от 29.06.2015 N 10, не противоречат требованиям налогового законодательства.

Суд указал, что в связи с проведенным инспекцией зачетом, на дату принятия инспекцией решения от 25.07.2016 N 37481 по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года у ООО "Дарья" имелась задолженность по НДС за 2 квартал 2014 г. по сроку уплаты налога 21.07.2014 в сумме 118 005 руб., по сроку уплаты налога 20.08.2014 в сумме 118 005 руб., по сроку уплаты налога 22.09.2014 в сумме 118 005 руб.

В связи с этим, суд первой инстанции признал правомерным доначисление по итогам камеральной налоговой проверки штрафа в сумме 70 803 руб. и пени в размере 47 039,8 руб.

Вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления НДС по итогам камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2014 года является правильным и соответствует фактическим обстоятельствам.

В соответствии с пунктом 9 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, перешедшему на уплату единого налога, по приобретенным им товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые не были использованы в деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, подлежат вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса для плательщиков налога на добавленную стоимость.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи.

Таким образом, пункт 9 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает право при переходе с ЕНВД на общий режим налогообложения заявить вычет по НДС по приобретенным товарам, которые не были использованы в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД.

В письме Минфина России от 26.02.2013 N 03-07-14/5489 разъясняется, что налог на добавленную стоимость, относящийся к остаточной стоимости основных средств, приобретенных и введенных в эксплуатацию в период применения налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, к вычету при исчислении налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, не принимается.

Учитывая вышеизложенное, суд пришел к обоснованному выводу о том, что ООО "Дарья" неправомерно предъявило в уточненной декларации к вычету налог на добавленную стоимость в размере 592 901 руб. по счету-фактуре N 242 от 14.10.2011, поэтому подлежит доначислению налог на добавленную стоимость в размере 354 015 руб.

Однако, суд апелляционной инстанции считает необоснованным начисление пени и налоговых санкций по итогам камеральной проверки, принимая во внимание нижеследующее.

В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

В пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 разъясняется что при применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Таким образом, основанием для доначисления пени и привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации является возникновение недоимки в связи с допущенным налогоплательщиком нарушением законодательства о налогах и сборах.

В рассматриваемом случае налог на добавленную стоимость по первичной налоговой декларации за 2 квартал 2014 года по срокам уплаты 21.07.2014, 20.08.2014, 22.09.2014 уплачен налогоплательщиком в полном объеме: платежным поручением N 831 от 18.08.2014 в размере 118 005 руб., платежным поручением N 122 от 31.10.2014 в размере 118 005 руб., платежным поручением N 626 от 22.10.2014 в размере 118 005 руб.

В связи с имевшей место незначительной просрочкой платежа налогоплательщик уплатил пени на основании требований налогового органа N 28291 от 31.10.2014, N9453 от 22.09.2014, N 9147 от 29.08.2014, что подтверждается платежными поручениями N 832 от 18.08.204 на сумму 815,42 руб., N 90 от 02.12.2014 на сумму 10 045,04 руб., N 524 от 13.10.2014 на сумму 908,64 руб., N 123 от 19.09.2014 на сумму 951,77 руб.

В связи с этим, представление налогоплательщиком 10.02.2016 уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года, в соответствии с которой общество неправомерно предъявило к вычету НДС в размере 592 901 руб. и занизило НДС, подлежащий уплате, на 354 015 руб., не повлекло образование недоимки за 2 квартал 2014 года.

Довод инспекции о том, что в связи с проведенным 27.06.2016 зачетом, на дату принятия инспекцией решения от 25.07.2016 N 37481 по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года у ООО "Дарья" имелась задолженность по НДС за 2 квартал 2014 г., отклоняется судом апелляционной инстанции ввиду следующего.

Право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога, что возможно лишь по результатам камеральной налоговой проверки.

В рассматриваемом случае налоговая инспекция могла сделать вывод об излишней уплате обществом налоговых платежей по НДС за 2 квартал 2014 года либо об отсутствии по ним переплаты, только по результатам камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 год.

Как следует из материалов дела, по итогам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года налоговая инспекция составила акт проверки от 24.05.2016 N 30789, в котором указала на неправомерное предъявление к вычету НДС в размере 592 901 руб. и занижение НДС, подлежащий уплате, в размере 354 015 руб.

В связи с этим у инспекции не имелось оснований для вывода о том, что НДС, уплаченный по первичной налоговой декларации за 2 квартал 2014 года, является переплатой, а также для зачета уплаченного в 2014 году налога в счет недоимки по итогам выездной налоговой проверки.

Учитывая вышеизложенное, инспекция необоснованно доначислила обществу по итогам камеральной налоговой проверки штраф на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 70 803 руб. и пени на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 47 039,8 руб., поскольку допущенное налогоплательщиком нарушение при предъявлении уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2014 года не повлекло образование недоимки за соответствующий налоговый период.

В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции являются нарушение или неправильное применение норм материального права; несоответствие выводов, изложенных в судебном акте, обстоятельствам дела.

Поскольку суд первой инстанции неправильно применил нормы Налогового кодекса Российской Федерации и пришел к выводам, не соответствующим фактическим обстоятельствам дела, решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481 в части доначисления пени по НДС в размере 47 039,8 руб., штрафа по НДС на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 70 803 руб.

В связи с частичной отменой обжалованного судебного акта, суд апелляционной инстанции в соответствии с полномочиями, предусмотренными пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимает новый судебный акт о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481 в части доначисления пени по НДС в размере 47 039,8 руб., штрафа по НДС на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 70 803 руб.

В остальной части обжалованный судебный акт принят при правильном применении норм материального права, оснований для его отмены не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу удовлетворить в части.

Отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016 в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481 в части доначисления пени по НДС в размере 47 039,8 руб., штрафа по НДС на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 70 803 руб.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Краснодарскому краю от 25.07.2016 N 37481 в части доначисления пени по НДС в размере 47 039,8 руб., штрафа по НДС на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 70 803 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 по делу N А32-37677/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

Н.В. Шимбарева А.Н. Стрекачёв