Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2017 г. N 13АП-20803/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 декабря 2017 г. N Ф07-14986/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Санкт-Петербург

14 сентября 2017 г.

Дело N А56-24148/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 сентября 2017 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Климцовой Н.А.

при участии:

от истца (заявителя): Бойкова О.О. - доверенность от 04.04.2017 N 613-066Д-2017

от ответчика (должника): Босатов В.Н. - доверенность от 10.04.2017 N 05-18/04785 Стазаев А.А. - доверенность от 10.08.2017 N 05-18/08234 Ревякина Е.А. - доверенность от 04.03.2017 N 05-18/03442 Карцева М.М. - доверенность от 12.12.2015 N 05-18/13106

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-20803/2017) АО Алтайского вагоностроения на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.06.2017 по делу N А56-24148/2017 (судья Тетерин А.М.), принятое

по заявлению АО Алтайского вагоностроения

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8

об оспаривании решения N 12-13/33-Р от 30.09.2016

установил:

Акционерное Общество Алтайского вагоностроения (ОГРН 1022200766279, далее - налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 30.09.2016 N 12-13/33-Р (далее - налоговый орган, инспекция) в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 2 370 788 руб.; привлечения к ответственности в виде штрафа по ст.123 НК РФ в размере 2492 230 руб.; привлечения к ответственности в виде штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в размере 5 173 124 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 2 574 139 НК РФ.

Решением суда первой инстанции от 23.06.2017 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе, Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

В судебном заседании представитель Общества требования по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель налогового органа с доводами жалобы не согласился, по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела Инспекцией проведена выездная налоговая проверка АО "Алтайвагон" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, а также по вопросу полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет за период с 01.09.2013 по 30.11.2015.

По итогам проверки инспекцией составлен акт от 16.08.2016 N 12-13/33. На акт проверки Обществом представлены возражения.

12.09.2016 Обществом в налоговый орган представлены уточненные декларации по НДС за 1, 2 кварталы 2015 года.

13.09.2016 налогоплательщиком представлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2013 год.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 30.09.2016 N 12-13/33-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 2 634 209 рублей, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 5 173 124 рубля, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 556 134 рубля.

Указанным решением произведено доначисление НДС в сумме 13 171 045 рублей, пени по НДС в сумме 175 518 рублей, налог на прибыль в сумме 12 974 174 рубля, пени в сумме 2 574 139 рублей, пени по НДФЛ в сумме 11 022 рубля, уменьшены убытки за 2014 год на сумму 11 957 310 рублей.

Решением ФНС России по Санкт-Петербургу от 08.02.2017 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Налогоплательщик, считая решение инспекции не соответствующим требованиям действующего законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, указал на соответствие решения налогового органа требованиям действующего законодательства.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены судебного акта.

1. Налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 2 370 788 рублей.

Оспариваемым решением Общество привлечено к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 2 634 209 рублей. Налогоплательщик, оспаривая решение инспекции по данному эпизоду ссылается на отсутствие негативных последствий для бюджета и несоответствие примененного размера санкций последствия совершенного правонарушения, в связи с чем налоговая санкция на основании ст. 112, 114 НК РФ подлежит уменьшению до суммы 263 421 рубль.

Как следует из материалов дела, инспекция в ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик в нарушение пункта 10 ст. 165, пункта 9 ст. 167, пункта 3 ст. 172 НК РФ неправомерно в составе налоговых вычетов по внутреннему рынку за 3, 4 кварталы 2014 года отражена сумма входного НДС, непосредственно относящаяся к реализации товаров на экспорт.

Налогоплательщик, не оспаривая совершенного правонарушения, ссылается на то обстоятельство, что право на налоговые вычеты в рассматриваемых суммах возникло у Общества в 1, 2 кварталах 2015 года, что подтверждено результатами проверки налоговым органом уточненных деклараций за указанный период, подтвердившим правомерность предъявления налоговых вычетов в спорных суммах.

Основываясь на положениях статей 164, 165, 167, 171, 172, 173 НК РФ налоговым органом сделан обоснованный вывод о том, что в 3 и 4 кварталах 2014 года у налогоплательщика отсутствовали основания для учета налоговых вычетов.

В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.

Неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) образует состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Следовательно, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, налоговый орган должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.

Согласно пункту 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" обязательным признаком состава правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ, является наступление последствий в виде возникновения у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога.

Материалами дела установлено, что предметом выездной налоговой проверки являлось правильность исчисления, своевременность и полнота уплаты НДС за период с 01.01.2014 по 31.12.2014.

Поскольку в ходе проверки установлен факт неправомерного применения в проверяемом периоде налоговых вычетов, что привело к неуплате по состоянию на дату окончания проверяемого периода НДС в бюджет, в действиях налогоплательщика имеется состав налогового правонарушения, ответственности за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Расчет налоговый санкций произведен инспекции в соответствии с требованиями налогового законодательства.

В силу статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

Таким образом, право установления и оценки обстоятельств, смягчающих ответственность, а также размера штрафа принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.

Суд первой инстанции, рассмотрев доводы налогоплательщика, с учетом степени вины, обстоятельств совершенного правонарушения и других смягчающих ответственность обстоятельств, не усмотрел оснований для снижения размера штрафа.

В рассматриваемой ситуации, разрешая спор по существу, суд принял во внимание характер налогового правонарушения, не установил обстоятельств смягчающих ответственность, так же как и несоразмерности налагаемого штрафа характеру правонарушения и сумме доначисленного налога.

Суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев доводы сторон по существу спорного вопроса, а также исследовав представленные в материалы дела доказательства, не усматривает оснований для отмены вынесенного судом первой инстанции решения по данному эпизоду и считает, что приведенные обществом доводы были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.

2. Налоговые санкции по ст. 123 НК РФ в сумме 2 492 230 рублей

Как следует из материалов дела инспекция в ходе проверки установила, что налоговым агентом в нарушение ст. 24, 226 НК РФ произведено несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного им в качестве налогового агента с сумм выплаченной работникам заработной платы, в том числе:

Выплата заработной платы за сентябрь 2014 года произведена 15.10.2014, НДФЛ в сумме 10 028 274 рубля перечислен в бюджет 16.10.2014;

Выплата заработной платы за сентябрь 2014 года произведена 15.10.2014, НДФЛ в сумме 3 801 177 рублей перечислен в бюджет 16.10.2014;

Выплата заработной платы за сентябрь 2014 года произведена 15.10.2014, НДФЛ в сумме 8 827 521 рубль перечислен в бюджет 16.10.2014;

Выплата заработной платы за июнь 2015 года произведена 14.07.2015, НДФЛ в сумме 2 904 373 рубля перечислен в бюджет 20.07.2015.

Установив факт налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена ст. 123 НК РФ, налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности с учетом пункта 2 статьи 112 и пункта 4 статьи 114 ПК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) НДФЛ в установленный НК РФ срок, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 2 556 134 рубля. Размер штрафа налоговым органом уменьшен в два раза.

Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований по данному эпизоду, суд первой инстанции указал, что обстоятельства, на которые ссылается налогоплательщик, были учтены налоговым органом при вынесении решения, а основания для снижения штрафа в большем размере отсутствуют.

Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, основанием для начисления налогоплательщику сумм штрафных санкций послужил установленный в ходе налоговой проверки факт неправомерного неполного перечисления сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

В силу п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Факт совершения налогового правонарушения установлен налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком.

Как следует из материалов дела, инспекцией при вынесении оспариваемого решения, в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность было учтено незначительность нарушения срока в 3 случаях несвоевременного перечисления в бюджет налога.

Вместе с тем, в силу положений п. 4 ст. 112 НК РФ, ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суду также предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При обращении в арбитражный суд первой инстанции общество в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения указывало на незначистельность срока нарушения.

Суд первой инстанции, исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства спора и имеющиеся в деле доказательства, пришел к выводу, что смягчающие обстоятельства учтены налоговым органом при определении размера санкции, а иных обстоятельств, позволяющем дополнительно уменьшить сумму штрафа не установлено. Судом также установлено отсутствие каких-либо объективных препятствия для своевременного перечисления удержанного НДФЛ в бюджет.

Суд первой инстанции учтено, что в соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги; и общество, являясь налоговым агентом, обязано при перечислении заработной платы удержать и перечислить в бюджет НДФЛ. При этом средства, удержанные из доходов работников общества в качестве НДФЛ, не являются для налогового агента собственными и он не вправе самостоятельно ими распоряжаться.

Неперечисление НДФЛ имело место в результате противоправного бездействия налогового агента при наличии у последнего денежных средств для перечисления налога в установленные сроки.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, исследовав и оценив характер деятельности налогоплательщика, наличие обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, длительность периодов, в которых произошла неуплата НДФЛ, характер совершенного правонарушения, пришел к обоснованному и объективному выводу об отсутствии обстоятельств для дополнительного уменьшения налоговых санкций.

В силу статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

Обстоятельства настоящего спора и представленные доказательства были предметом рассмотрения и соответствующей оценки суд а первой инстанции.

Доводы общества, связанные с наличием, по его мнению, обстоятельств, смягчающих ответственность, и требующих применения статьи 112 и пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, являлись предметом рассмотрения, получили соответствующую правовую оценку и по существу направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

При таких обстоятельствах, правовые основания для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.

3. Начисление пени по налогу на прибыль в сумме 2 574 139 рублей, привлечение к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 5 173 124 рубля.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что Обществом в нарушение п.п.1, 2 ст.252, пп.37 п.1 ст.264 НК РФ необоснованно включило в состав косвенных расходов лицензионных платежей по лицензионному договору от 17.11.2011 N 6/3-620Р-2011, заключенному с ООО "Сибирское патентное бюро" в сумме 109 754 545 рублей, в результате чего налогоплательщиком занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2013 - 2014 год.

Налоговым органом также установлены обстоятельства, свидетельствующие в своей совокупности и взаимосвязи о согласованности действий участников сделки по отчуждению патента по цепочке взаимозависимых (аффилированных) лиц от АО "Алтайвагон" до ООО "Сибирское патентное бюро" с целью уменьшения доходов от реализации АО "Алтайвагон" на сумму роялти, и как следствие, смещение центра прибыли с налогоплательщика, применяющего общую систему налогообложения, на взаимозависимое лицо - ООО "Сибирское патентное бюро", находящееся на упрощенной системе налогообложения.

В результате Обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 12 974 174 руб. и уменьшен убыток 2014 года на сумму 11 957 310 руб. В соответствии с положениями ст.75 НК РФ произведен расчет пени, сумма которой составила 2 574 139 руб. Также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в соответствии с п.3 ст. 122 НК РФ в размере 5 173 124 руб.

Не оспаривая совершение налогового правонарушения, Общество со ссылкой на пункт 20 Постановления Пленума ВАС N 57 указывает, что при вынесении решения в части доначисления налога на прибыль организаций, соответствующей суммы пени, привлечения общества к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ, Инспекцией не была учтена переплата по налогу за 2013 год в размере, превышающем сумму, выявленной за этот же период недоимки, сформировавшаяся в связи с подачей 13.09.2016, уточненной налоговой декларации за проверяемый период (2013 год), после окончания налоговой проверки (12.08.2016).

Суд первой инстанции обоснованно указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Таким образом, праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации после окончания налоговой проверки корреспондирует право, а не обязанность налогового органа на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.

В рассматриваемом случае Общество внесло в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2013 год изменения в показатели расходной части налоговой базы по налогу на прибыль, не совпадающие с результатами выездной проверки, а именно, Общество сформировало резерв сомнительных долгов, который ранее не отражался в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Таким образом, у налогового органа отсутствовала возможность идентификации увеличенного расхода с учетом результатов выездной налоговой проверки, а с учетом характера дополнительно заявленных Обществом расходов (резерв сомнительных долгов) провести дополнительные мероприятия налогового контроля в ограниченный законодательством срок (один месяц) не представилось возможным.

Ссылка Общества на пункт 6 статьи 101 НК РФ в рассматриваемом случае является необоснованной, поскольку, решением налогового органа и материалами дела подтверждается, что уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль, представленная заявителем до вынесения решения, не имела отношения к выявленным в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствам. В то же время согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ проведение дополнительных мероприятий налогового контроля возможно только по обстоятельствам, которые были установлены в акте проверки.

Учитывая указанные обстоятельства, Инспекция в данном случае реализовала предоставленное ей Кодексом право на проведение камеральных проверок представленных уточненных деклараций, что не противоречит законодательству.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 названного Кодекса) включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет налогоплательщикам возможность учесть в составе внереализационных расходов суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам. В качестве такого долга признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 НК РФ).

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы задолженности.

При этом в силу требований пункта 4 статьи 266 НК РФ создаваемый резерв по сомнительным долгам не должен превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода и может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, предусмотренном статьей 266 названного Кодекса.

Материалами дела также подтверждено, что выездная налоговая проверка проводилась налоговым органом "выборочным" методом, на момент проведения проверки у налогоплательщика ни в бухгалтерском учете, ни в налоговом учете не был сформирован резерв по сомнительным долгам, не представлены результаты инвентаризации задолженности, из анализа представленных заявителем документов не представлялось возможным достоверно определить момент возникновения дебиторской задолженности, установленный срок ее погашения, а также факт гашения образовавшейся задолженности, что исключало установление инспекцией в ходе проверки факта неполного учета расходов за 2013 год.

Налогоплательщик в ходе выездной налоговой проверки не представил доказательств реального создания резерва по сомнительным долгам исходя из условий ст. 266 НК РФ.

Основанием для создания резерва является наличие просроченной задолженности, создание резерва в том налоговом периоде, в котором учитываются расходы.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Следовательно, принятые к налоговому учету данные не должны утратить характер хронологичности и взаимосвязи. Формирование налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам 2013 года в 2010 году, после выявления налоговым органом получения Обществом необоснованной налоговой выгоды и исключения из состава косвенных расходов 109 754 545 рублей, признается не соответствующим порядку, установленному ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах требования Общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления пени по налогу на прибыль правомерно судом первой инстанции оставлены без удовлетворения.

Материалами дела установлено, что налогоплательщик привлечен к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ.

В соответствии с пунктом 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

Занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Материалами дела установлено, что на момент окончания выездной налоговой проверки у Общества отсутствовала переплата по налогу на прибыль, подлежащая зачету.

В соответствии с положениями статьи 81 НК РФ представление уточненной декларации полностью заменяет данные предыдущей, при этом, указанная замена не может касаться начислений по проведенной налоговой проверке за тот же налоговый или отчетный период, что и представленная уточненная декларация, поскольку такое начисление недоимки, пеней и штрафов произведено на основании решения, вынесенного в соответствии со статьей 101 НК РФ на основании имеющихся на дату его принятия документов и сведений.

Сам по себе факт представления после окончания налоговой проверки уточненной декларации за проверяемый период, с отражением в ней суммы налога к уплате меньшем, чем в предыдущей (первичной) декларации, которая была предметом налоговой проверки, может повлечь только на изменение порядка принудительного исполнения данного решения на основании статей 69, 70, 101.3 НК РФ, в том числе, путем учета образовавшейся переплаты (при ее документальном подтверждении) в счет погашения начисленной по решению задолженности в порядке пункта 5 статьи 78 НК РФ. При этом, подача уточненной декларации по налогу за проверенный налоговым органом в ходе выездной или камеральной проверки налоговый (отчетный) период, не может изменять отраженные в решении по налоговой проверке результаты такой проверки, в том числе: начисленную недоимку, пени и штрафы, учитывая положения статьи 101 НК РФ о неизменности вынесенного решения и возможности его изменения или отмены только в порядке установленном статьей 138 НК РФ, то есть путем административного или судебного обжалования.

Вывод о неизменности решения по налоговой проверке и его результатов при обнаружении после его принятия переплаты по проверенным налогам, в том числе в случае представления уточненных деклараций, соответствует позиции изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 25.09.2012 N 4050/12 и от 16.04.2013 N 15638/12.

Таким образом, внереализационные расходы в виде резерва сомнительных долгов, заявленные в уточненной налоговой декларации, представленной после проведения выездной налоговой проверки, не могли участвовать в формировании размера налоговых обязательств, установленного по налогу на прибыль организаций в ходе выездной налоговой проверки. Данные расходы не могут учитываться в качестве переплаты по налогу, влияющей на сумму налога, начисленного по результатам выездной налоговой проверки, до окончания камеральной налоговой проверки, результаты которой на момент вынесения оспариваемого решения отсутствовали.

На основании изложенного, основания для освобождения Общества от налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль отсутствовали.

В ходе проверки установлено, что между Обществом и ООО "Сибирское патентное бюро" (лицензиар) заключен лицензионный договор N 6/3-620Р/2011 от 17.11.2011, по условиям которого лицензиар предоставляет налогоплательщику право использования промышленного образца "Вагон крытый грузовой", удостоверенный патентом N 51032. Договор зарегистрирован в Роспатенте 18.01.2012.

В проверяемом периоде Общество произвело и реализовало 5 114 единиц вагонов, в адрес лицензиара выплачены роялти в сумме 109 754 545 рублей.

В ходе налоговой проверки установлено, что исключительные права на промышленный образец "Вагон крытый грузовой" зарегистрированы за Обществом 16.09.2002. Налогоплательщиком получен патент N 51032 сроком действия 10 лет.

04.05.2010 Обществом заключен договор в соответствии с которым налогоплательщик отчуждает исключительное право на промышленный образец ООО "Коулэнд". Размер вознаграждения составил 390 776 рублей.

01.12.2010 между ООО "Коулэнд" и ИП Ширяевым Ю.О. заключен договор об отчуждении исключительного права на промышленный образец. Размер вознаграждения составил 395 000 рублей.

11.04.2011 между ИП Ширяевым Ю.О. и ОАО Холдинговая компания "СДС-Маш" заключен договор об отчуждении исключительного права на промышленный образец. Размер вознаграждения составил 425 000 рублей.

13.07.2011 между ОАО Холдинговая компания "СДС-Маш" и ООО "Сибирское патентное бюро" заключен договор об отчуждении исключительного права на промышленный образец. Размер вознаграждения составил 426 200 рублей.

Из представленных доказательств также следует, что первоначально исключительное право принадлежало налогоплательщику, выручка Общества от реализации выпускаемых на основании патента вагонов в период с 2010 по 2014 года составила от 16% до 54%, реализация исключительного права осуществлялось с минимальной наценкой, ни один из правообладателей не осуществлял выпуск продукции, все участники сделок являются взаимозависимыми лицами, ОАО Холдинговая компания "СДС-Маш" и налогоплательщик находятся по одному адресу, единственным получателем дохода в виде распределения чистой прибыли участников сделок по отчуждению патента являлся Федяев М.Ю., который являлся единственным учредителем ООО "Сибирское патентное бюро" и председателем совета директоров налогоплательщика.

Установленные по делу обстоятельства позволили инспекции сделать вывод о том, что действия по отчуждению патента являлись согласованными между всеми участниками сделок, единственной целью совершения которых являлось получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль, путем увеличения суммы косвенных расходов за счет включения в их состав лицензионных платежей.

Налоговая выгода получена обществом вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, так как фактически обществом создан формальный документооборот, направленный на уменьшение налогооблагаемой прибыли (п. 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Указанные обстоятельства, при наличии установленной вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения в форме умысла, свидетельствуют о правильном выводе суда первой инстанции о наличии оснований для применения инспекцией меры налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Кодекса.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Налогоплательщик, злоупотребляющий правом, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Таким образом, суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела, что установлено при рассмотрении спора и в апелляционном суде, поскольку в обоснование жалобы заявитель указывает доводы, которые были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую оценку в судебном решении.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.06.2017 по делу N А56-24148/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева