Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 декабря 2017 г. N 11АП-15527/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 4 апреля 2018 г. N Ф06-31113/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Самара

04 декабря 2017 г.

Дело N А55-9082/2017

Резолютивная часть постановления объявлена: 27 ноября 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 04 декабря 2017 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Юдкина А.А., Семушкина В.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Сурайкиной А.В.,

с участием:

от Акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" - представители Рахманов А.В.(доверенность от 01.01.2017), Комова Е.В.(доверенность от 01.01.2017),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - представители Беззубова И.П.(доверенность от 04.04.2017), Ежова Е.Н.(доверенность от 12.01.2017),

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 3, дело по апелляционной жалобе Акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 13 сентября 2017 года по делу N А55-9082/2017 (судья Мешкова О.В.),

по заявлению Акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" ОГРН 1026303117994, ИНН 6330017980, г. Новокуйбышевск Самарской области,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара,

о признании недействительным решения N 100 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.09.2016 в части дополнительного начисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 6765949, за 2012 год в сумме 27176091 руб., за 2013 год в сумме 408084 руб., а также уменьшение убытка на сумму 123780493 руб. и начисления пени в соответствующей части, как несоответствующее действующему налоговому законодательству,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - ответчик), о признании недействительным решения N 100 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.09.2016 в части дополнительного начисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 6 765 949, за 2012 год в сумме 27 176 091 руб., за 2013 год в сумме 408 084 руб., а также уменьшения убытка на сумму 123780493 руб. и начисления пени в соответствующей части, как несоответствующее действующему налоговому законодательству.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 13 сентября 2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами суда, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, требования АО "ННК" удовлетворить полностью.

В обоснование доводов жалобы ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, неправильное применение норм материального права.

В жалобе указывает на правомерное отнесение в состав косвенных расходов, в силу пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ, расходов за услуги по процессингу (переработке), поскольку спорные расходы в учетной политике заявителя в перечне прямых расходов не указаны.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.

Представитель ответчика в судебном заседании с доводами жалобы не согласился, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, выступлений представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Материалами дела подтверждаются следующие фактические обстоятельства.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области по результатам выездной налоговой проверки Акционерного общества "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" в части присоединившихся: ЗАО "Нефтехимия", ООО "Самараоргсинтез", ЗАО "Самараоргсинтез" ООО "УК "САНОРС", ЗАО "УК "САНОРС" за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.09.2016N 100,

Указанным решением заявителю дополнительно начислен налог на прибыль организаций в размере 34 350 124 руб., пени по налогу на прибыль - 3 994 986 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по ст. ст.122, 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 153 848 руб. Всего по Решению начислено - 38 498 958 рублей.

Кроме того, налогоплательщику предложено уменьшить остаток неперенесенного убытка, учитываемого при налогообложении прибыли, на 412 718 798 рублей.

Основанием послужил вывод налогового органа о том, что заявитель, в нарушение ст.ст. 252, 318, 319 и 272 НК РФ ООО/ЗАО "УК "САНОРС" завысил размер косвенных расходов на стоимость расходов по переработке сырья, приходящейся на остаток выпущенной, но не реализованной готовой продукции, поскольку, по мнению Инспекции, расходы по процессингу подлежат отражению в составе прямых затрат текущего (налогового) периода и, в соответствии с п.3 ст. 319, 272 НК РФ, списываются на счета учета доходов по мере реализации готовой продукции.

Решением УФНС России по Самарской области от 09.01.2017 N 03-15/00012@ решение МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.09.2016 N100 отменено в части, а именно:

1) абзац 4 пункта 3.2. резолютивной части Решения изложен в следующей редакции:

-уменьшить остаток неперенесенного убытка по состоянию на 31.12.2013 на 123 780 493 рубля.;

2) уменьшить сумму штрафных санкций, предъявленных АО "ННК" согласно п. 3.1.7 резолютивной части Решения по статье 123 НК РФ на 134 617 рублей.

Заявитель, полагая, что решение ответчика в части дополнительного начисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 6 765 949, за 2012 год в сумме 27 176 091 руб., за 2013 год в сумме 408084 руб., а также уменьшения убытка на сумму 123 780 493 руб. и начисления пени в соответствующей части, противоречит закону и нарушает его права, обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Как указал заявитель, расходы на переработку сырья отнесены им к косвенным расходам в полном соответствии с положениями НК РФ, Обществом в Учетных политиках, действовавших в проверяемые периоды расходы на услуги процессинга отнесены к косвенным расходам (п. 3.2. Политики на 2011 год, п. 3.2.10. Политик на 2012 и 2013 годы), поскольку, в соответствии со ст. 318 НК РФ, для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Согласно абз. 10 п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщику предоставлено право, самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (Письмо Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/79).

В свою очередь, как установлено ст. 318 НК РФ, к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, прямо не поименованные в данном пункте и осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, за исключением внереализационных расходов, в соответствии со ст. 265 НК РФ, а также материальные затраты, поименованные в пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Вместе с тем, перечень прямых расходов содержится в п. 1 ст. 318 НК РФ, который включает материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, и не включает материальные расходы, поименованные в пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Исходя из изложенного, заявитель полагает правомерным отнесение данных расходов, именно в силу положений п. 1 ст. 318 НК РФ, к косвенным расходам.

Как указал заявитель, ни в ст. 318, ни в гл. 25 НК РФ не содержится какое-либо указание или рекомендация принимать для целей налогообложения затраты на выполненные сторонними организациями работы производственного характера именно как прямые расходы. Более того, как видно из ст. 318 НК РФ, затраты на выполненные подрядчиками работы не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье. Кроме того, одним из критериев отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), к прямым является прямое указание на то в учетной политике налогоплательщика. Поскольку в учетной политике Общества в перечне прямых расходов спорные расходы не указаны, соответственно, они правомерно отнесены в силу п. 1 ст. 318 НК РФ в состав косвенных расходов.

Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых отказано в удовлетворении заявления.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Пунктом 1 ст. 318 НК РФ определено, что если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

1) прямые;

2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Согласно п. 2 ст.318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Пунктом 2 ст.319 НК РФ установлено, что оценка остатков готовой продукции на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам незавершенного производства (НЗП). Оценка остатков готовой продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

В соответствии со ст. 313 НК РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В силу указанных норм НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, которые непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения. Таким образом, если у организации есть остатки готовой нереализованной продукции, подразумевается и наличие прямых расходов, относящихся к остаткам этой готовой продукции, которые должны учитываться в целях налогообложения по мере реализации продукции.

Однако, как следует из материалов дела, заявителем затраты, которые по сути непосредственно связаны с производством продукции (расходы, понесенные налогоплательщиком по договорам процессинга), учтены при исчислении налога на прибыль организаций в составе косвенных расходов единовременно, без распределения их на остатки готовой продукции, на отгруженную и реализованную продукцию, что является нарушением п. 1 ст. 252, п.п.1 и 2 ст. 318 и п. 2 ст. 319 НК РФ.

Расходами на основании п.1 ст. 252 НК РФ признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Несмотря на то, что Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным расходам, из положений ст.ст.252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в ст. 318 НК РФ отражена прямая норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Таким образом, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Следовательно, заявителю необходимо экономически обосновать закрепленный в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Кроме того, согласно п. 1 ст. 319 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Таким образом, в силу вышеуказанных норм НК РФ, налогоплательщик обязан определить перечень прямых расходов, которые непосредственно связаны с производством продукции, экономически обосновав этот перечень, и предусмотреть его в учетной политике для целей налогообложения.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что в целях осуществления основной производственной деятельности по переработке сырья, производства и реализации химической и нефтехимической продукции, включая производство основных органических и неорганических соединений, ООО/ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" (Заказчик) приобретает сырье у поставщиков и передает его на переработку по договорам процессинга (переработка сырья на давальческих условиях) следующим организациям (исполнителям):

-ООО "Самараоргсинтез" - договор от 25.05.2011 N УК.91-257/11-11,

-ЗАО "Нефтехимия" - договор от 12.11.2011 N УК-461,

-ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" - договор от 25.05.2011 N УК. 87.

Согласно договорам ООО "Управляющая компания "СамараНефте-ОргСинтез" - Заказчик ежемесячно передает, а Исполнители принимают в переработку сырье, принадлежащее Заказчику на правах собственности, в том числе: бензол каменноугольный, бензол нефтяной, ППФ, пропиленовую фракцию и т.д., а Исполнители в свою очередь производят из сырья заказчика продукцию, в том числе смолы ПАБ, фенольные, фракции ЭТБ, АМС, алюмохлорид, фенол, ацетон, альфаметилстирол, пропан, гипериз и т.д.

Отгрузку готовой продукции Исполнители осуществляют железнодорожным транспортом, согласно разнарядкам Заказчика.

Учетными политиками для целей бухгалтерского учета ООО/ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" на 2011 г. 20112г., 2013 г. предусмотрено, что расходы на предприятии классифицируются:

- по видам деятельности;

- по видам продукции;

- по статьям и элементам затрат;

- по местам возникновения затрат.

Учетными политиками предусмотрено, что формирование прямых затрат на производство и реализацию продукции, включаемых в себестоимость выпущенной продукции, осуществляется по следующим элементам:

- сырье и материалы,

- вспомогательные материалы,

- полуфабрикаты производства,

- услуги процессинга.

Затраты на производство продукции (работ, услуг) учитываются на счете 20 по видам продукции по прямому назначению, в конце каждого месяца расходы списываются на себестоимость продукции в дебет счета 43 " Готовая продукция".

Таким образом, как верно указал суд, расходы предприятия, непосредственно связанные с производством продукции, такие как сырье и материалы, вспомогательные материалы, полуфабрикаты производства, услуги процессинга (затраты на переработку давальческого сырья) в бухгалтерском учете предприятия являются прямыми, включаются в себестоимость продукции по видам затрат и группируются по видам деятельности, по видам продукции, по элементам затрат, по производствам (цехам).

Положениями по учетной политике для целей налогового учета ООО/ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" на 2011 г., 2012 г., 2013 г. предусмотрено, что доходы на предприятии признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств и иного имущества.

Доходы и расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, исходя из условий сделок, формируются в налоговом учете исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение одного отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым относятся затраты, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуги списываемые на бухгалтерский счет 20 "Основное производство":

- материальные расходы в части сырья и материалов.

К косвенным расходам относятся:

- услуги процессинга (расходы на переработку давальческого сырья),

Прямые расходы списываются на счета учета доходов в порядке распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию.

Косвенные расходы списываются в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме на счета учета реализации.

Таким образом, в бухгалтерском учете предприятия, в соответствии с учетными политиками и порядком ведения бухгалтерского учета, ООО/ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" затраты по переработке сырья учитываются в составе основных производственных расходов по видам продукции и по цехам.

Указанные затраты непосредственно связаны с технологическими процессами производства продукции, являются прямыми расходами и относятся к расходам текущего периода по мере реализации готовой продукции.

В налоговом учете учет расходов по переработке сырья осуществляется предприятием по каждому договору процессинга и по каждому виду готовой продукции, производимой из давальческого сырья и относятся в уменьшение налогооблагаемой базы в полном объеме как затраченные на весь выпуск продукции без распределения на реализованную готовую продукцию и на остаток выпущенной, но не реализованной продукции.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком, кроме ссылки на возможность самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), не представлено экономического обоснования невключения в перечень прямых расходов в целях налогообложения прибыли расходов по процессингу.

Инспекцией в результате анализа фактической калькуляции стоимости готовой продукции установлено следующее.

Фактическая калькуляция себестоимости готовой продукции составлялась ежемесячно на каждый вид готовой продукции по всем производствам.

Расходы предприятия по переработке продукции относились на стоимость затрат по переработке и в дальнейшем стоимость побочной и готовой продукции формировалась предприятием из стоимости сырья и стоимости его переработки.

Полная производственная себестоимость, выработанной по договорам процессинга, готовой продукции состоит из стоимости сырья, полуфабрикатов и стоимости услуг по переработке.

Количество сырья в одной тонне продукции колеблется в интервале от 70 до 80%, стоимость услуг по переработке колеблется от 30 до 20% и составляют наибольшую величину после стоимости сырья в одной тонне готовой продукции.

По отношению к общей сумме прямых затрат доля стоимости переработки сырья составляет:

2011 год - 58,4%,

2012 год - 37,2%,

2013 год - 34,4 %,

Таким образом, стоимость переработки сырья, списанная предприятием в составе косвенных расходов, составляет от 34,4% до 58,4 % всей суммы прямых затрат.

По отношению к общей сумме расходов как прямых, так и косвенных расходы на переработку сырья составляют:

2011 год - 28,5%,

2012 год - 22,842%,

2013 год - 20 %

Таким образом, стоимость расходов на переработку сырья, списанная предприятием в составе косвенных расходов, составляет от 28,5% до 20% от всей суммы расходов как прямых, так и косвенных, списанных предприятием в уменьшение налоговой базы.

В случае отражения расходов на переработку в составе прямых затрат с учетом принципа равномерности признания расходов доля расходов на переработку по отношению к прямым расходам уменьшается до:

2011 год - 29,8%,

2012 год - 26,8%,

2013 год - 25,1 %,

По отношению к общей сумме расходов как прямых, так и косвенных расходы на переработку сырья уменьшаются до:

2011 год - 27,3 %,

2012 год - 22,58%,

2013 год - 19,6%.

Таким образом, расходы по переработке сырья составляют наибольшую величину расходов наряду с расходами на приобретение сырья, списание расходов на переработку сырья в налоговом учете на счета учета реализации в полном объеме, произведенные на весь выпуск готовой продукции, независимо от факта реализации этой продукции, тогда как доходы организации формируются по мере реализации (отгрузки) готовой продукции, что нарушает принцип равномерности признания производственных расходов по переработке сырья и значит равномерности налогообложения финансово- хозяйственной деятельности предприятий, предусмотренных п. 1 ст. 272 НК РФ.

Согласно материалам дела, основным видом деятельности проверяемой организации является производство нефтехимической продукции.

В проверяемом периоде производство нефтехимической продукции Общество производило, в том числе, на давальческой основе (договоры процессинга с ООО "Самараоргсинтез", ЗАО "Нефтехимия", ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания").

Расходы, понесенные заявителем по договорам процессинга непосредственно связаны с производственной деятельностью налогоплательщика - производством нефтехимической продукции, и являются затратами Общества, следовательно, должны быть учтены в составе прямых расходов и распределены на остатки готовой продукции и на отгруженную и реализованную продукцию.

Из оспариваемого решения следует, что инспекция при распределении прямых расходов на отгруженную и реализованную продукцию и на остатки нереализованной продукции включила в прямые расходы, понесенные Обществом по договорам процессинга с указанными выше контрагентами, которые осуществляли производство нефтехимической продукции, не нарушив тем самым прав и законных интересов Заявителя.

При таких обстоятельствах налоговым органом обоснованно включены в прямые расходы Общества указанные затраты, в соответствии с п. 1 ст.252, п.1 ст. 318 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что привлечение подрядных организаций для производства нефтехимической продукции, когда производство полностью осуществляется ими, не дает права налогоплательщику не учитывать расходы по производству нефтехимической продукции в составе прямых расходов.

При этом факт того, что налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения в перечне прямых расходов не предусмотрены расходы, которые непосредственно связаны с производством нефтехимической продукции (при осуществлении производства нефтехимической продукции с привлечением подрядных организаций), в силу вышеуказанных норм НК РФ не дает ему право учесть в составе прямых расходов только те затраты, которые предусмотрены его учетной политикой.

Суд верно указал, что отсутствие прямого указания в ст. 318 НК РФ на спорные затраты в перечне прямых расходов не свидетельствует о том, что они не могут относиться к прямым расходам, поскольку перечень прямых расходов является открытым. В данной норме приведен лишь примерный перечень прямых расходов.

Таким образом, поскольку понесенные заявителем расходы на выполнение работ по производству нефтехимической продукции подрядной организацией, непосредственно связаны с основным видом деятельности налогоплательщика - производство нефтехимической продукции, без указанных затрат технологический процесс производства готовой продукции невозможен, то в силу положений ст. 318 НК РФ налогоплательщик должен был учесть их в составе прямых расходов.

АО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" в обоснование своей позиции сослалось на то, что

-ЗАО "Управляющая компания " СамараНефтеОргСинтез" в проверяемом периоде не имело собственной производственной и технологической базы, в связи с чем для производства спиртов и нефтепродуктов из собственного углеводородного сырья предприятие заключает договора переработки с нефтеперерабатывающими предприятиями на давальческой основе.

-Стоимость услуг исполнителей формируется исходя из объема переработанного сырья на определенных производственных площадках исполнителей и не поставлена в зависимость от стоимости материалов, комплектующих, сырья, заработанной платы работников, то есть расходов, используемых при производстве работ которые в налоговом законодательстве относятся к прямым расходам.

-Положения статей 318, 319 Налогового Кодекса РФ содержат прямое указание и обязательный перечень расходов (расходы на приобретение сырья, оплату труда, амортизация оборудования), подлежащих отражению в целях налогообложения в составе прямых. Расходы на переработку сырья в указанный перечень не входят.

-Расхождения в терминах "прямые" и " косвенные" затраты в бухгалтерском и налоговом учете с учетом положений статей 318, 319 Налогового Кодекса РФ позволяют сделать вывод об отнесении расходов на переработку сырья в целях налогообложения в состав "косвенных".

-Списание расходов на переработку сырья, произведенных ЗАО "УК "Самаранефтеоргсинтез" на весь выпуск продукции единовременно, в том периоде, в котором они произведены без распределения на остаток не реализованной продукции является правомерным и соответствует принципам, изложенным в статье 272 Налогового Кодекса РФ.

- Общество не имело возможности учитывать расходы по переработке в качестве прямых, поскольку при заключении договоров процессинга имели место расходы не на приобретение сырья для собственного производства, а на оплату услуг сторонних организаций по его переработке, поскольку предприятие считает, что расходы на переработку сырья поименованы в пункте в п.п. 6 ст. 254 НК РФ, относятся к материальным расходам и в соответствии с прямыми нормами, изложенными в статье 318 Налогового Кодекса РФ не подлежат учету в составе прямых, при формировании расходов в целях налогообложения.

Судом правомерно указано на необоснованность изложенных налогоплательщиком в заявлении принципов учета расходов по переработке нефтяного сырья по договору процессинга.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде (2011-2013 годы) заявленными основными видами деятельности ЗАО "Управляющая компания "Самаранефтеоргсинтез" (правопреемник АО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания"), согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД ОК 029-2001 КДЕС. Ред. 1) являлись:

- деятельность по управлению финансово-промышленными группами и холдинг- компаниями ( Код по ОКВЕД -74.15);

- производство синтетического и гидролизного этилового спиртов (Код по ОКВЕД -63.12);

- производство прочих основных органических химических веществ, не заключенных в другие группировки (Код по ОКВЕД -24.14.2);

- производство прочих химических продуктов (Код по ОКВЕД -24.66.2).

В целях исполнения функций управления ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" с 26.04.2011 по 15.12.2013 осуществляла полномочия единоличного исполнительного органа в отношении ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания",

ЗАО "Нефтехимия", ЗАО "Самараоргсинтез".

В целях осуществления основной производственной деятельности по переработке сырья, производства и реализации ЗАО "УК "СамараНефтеОргСинтез" приобретает сырье у поставщиков и передает его на переработку по договорам процессинга следующим организациям:

ООО "Самараоргсинтез" ( договор от 25.05.2011 N УК.91-257/11-11),

ЗАО "Нефтехимия" (договор от 12.11.2011 N УК-461),

ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (договор от 25.05.2011 N УК. 87).

В соответствии с договорами ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" (Заказчик) ежемесячно передает, а ЗАО "Самараоргсинтез", ЗАО "Нефтехимия", ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания" (Исполнители), принимают в переработку сырье, принадлежащее Заказчику на правах собственности.

Исполнители производят из сырья Заказчика готовую продукцию нефтехимии. Отгрузку готовой продукции Исполнители осуществляют железнодорожным транспортом, согласно разнарядкам Заказчика.

Стоимость услуг по переработке сырья регулируется дополнительными соглашениями помесячно, исходя из объемов переработанного сырья.

Оплату услуг процессинга Управляющая компания осуществляет согласно актам- приемки выполненных работ и счетам- фактурам, и как утверждает налогоплательщик указанная оплата не связана непосредственно с оплатой материальных ресурсов, таких как сырье, материалы, комплектующих изделий, а именно связано только с оплатой услуг по переработке сырья.

Основные признаки договора на переработку сырья содержатся в статье 220 Гражданского Кодекса РФ, в соответствии с которой:

-право собственности на движимую вещь, изготовленную путем переработки лицом путем переработки не принадлежащих ему материалов, принадлежит их собственнику, собственник материалов обязан возместить стоимость переработки лицу ее осуществившему.

Таким образом, договор переработки представляет собой сделку, при которой одна сторона получает от другой сырье и материалы, перерабатывает их, а готовую продукцию возвращает обратно и является разновидностью договоров подряда.

Подрядные отношения регулируются главой 37 "Подряд" Гражданского Кодекса РФ.

Согласно пункту 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда дна сторона (Подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (Заказчика) определенную работу и сдать ее заказчику, а Заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. В соответствии со статьей 708 ГК РФ в договорах переработки обязательно указываются начальный и конечный сроки выполнения работ.

По договорам процессинга Управляющая компания как Заказчик передает в адрес Исполнителей сырье, а ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания", ЗАО "Самара-оргсинтез", ЗАО "Нефтехимия" (Исполнители) перерабатывают указанное сырье и организуют отгрузку продукции, согласно разнарядкам Заказчика.

Переработка сырья осуществляется на имеющемся у Исполнителя оборудовании в соответствии с технологическими регламентами, обеспечивающими возможность переработки сырья, выработки продукции в течении срока действия договора, а так же хранение и отгрузку готовой продукции.

Исполнитель обязуется обеспечить готовность производственных мощностей в соответствии с внутренними регламентами для переработки сырья и выработки продукции в течении срока действия договора.

Статьей 3 договоров процессинга установлено, что количество выработанной исполнителем и переданной заказчику продукции отражается в двухсторонних ежемесячных актах, составляемых помесячно не позднее пятого числа месяца, следующего за месяцем производства продукции.

Хранение сырья и произведенной продукции обеспечивает исполнитель в резервуарных парках.

Передача продукции осуществляется партиями.

Под партией продукции стороны понимают наименование и количество продукции, переданное по одной железнодорожной или товарно-транспортной накладной на сливо - наливной эстакаде.

В соответствии со статьей 506 Гражданского Кодекса РФ по договору поставки Поставщик (Продавец), обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые им товары Покупателю.

В соответствии со статьей 458 ГК РФ обязанность Продавца считается исполненной в момент вручения товара Покупателю.

В соответствии с договорами поставки ООО/ ЗАО "УК"СамараНефте -ОргСинтез" (Поставщик) обязуется передать Покупателю продукцию в количестве по ценам и срокам поставки, согласно условиям договора и приложений к нему.

Таким образом, нефтяная компания ООО/ ЗАО "УК "СамараНефтеОргСинтез" осуществляло 2011-2013 годах производство продукции нефтехимии из собственного сырья на основе договоров переработки сырья с нефтеперерабатывающими заводами. При получении готовой продукции ЗАО "УК " СамараНефтеОргСинтез" реализует продукцию нефтехимии по договорам поставки.

Процесс производства продукции нефтехимии: легкие и тяжелые углеводороды (ЗАО " ННК"), ацетоны и фенолы (ООО/ЗАО " Самараоргсинтез"), спирты различных марок (ЗАО " Нефтехимия"), основан на технологических регламентах, разработанных научно-исследовательскими институтами, в том числе ОАО "ВНИСИ ОС", ОАО "Гипрокаучук", АО " Каучукнефтехимпроект" и т.д.

Судом установлено, что процесс производства нефтепродукции является непрерывным процессом, в процессе переработки сырья на установках образуются материалы и полуфабрикаты, не прошедшие всех стадий переработки, то есть как у Управляющей компании (ОЗАО " УК " СамараНефтеОргСинтез") так и заводов-переработчиков формируется незавершенное производство.

Таким образом, вне зависимости от права собственности на сырье и готовую продукцию и методов изготовления готовой продукции (как на собственных производственных площадках, так и на площадках нефтеперерабатывающих заводов по договорам процессинга) при производстве готовой продукции, обязанность распределения прямых расходов управляющей компанией и заводом-изготовителем на остатки незавершенного производства, на остаток не отгруженной готовой продукции предусмотрена статьей 319 Налогового кодекса РФ.

Постановлением Госстандарта России от 16.01.2001 N 15-ст "О введении в действие изменения межгосударственного стандарта" с 01.07.2001 введено в действие для применения в РФ принятое Межгосударственным советом по стандартизации, метрологии и сертификации изменение N 1 ГОСТ 26084-84 "Нефтепродукты. Термины и определения", согласно которому производство нефтепродуктов определено как совокупность технологических операций, технологического оборудования, а также систем обеспечения их функционирования (технического обслуживания и ремонта, метрологического обеспечения и т. п.), предназначенных для изготовления нефтепродуктов, соответствующих требованиям стандартов и технических условий, любыми способами, в том числе смешением двух или более марок нефтепродуктов.

По требованию налогового органа от 24.12.2014 N 357, заявителем представлены документы по формированию калькуляции себестоимости готовой продукции.

Проведенным анализом фактической калькуляции себестоимости готовой продукции установлено, что фактическая калькуляция себестоимости готовой продукции составлялась ежемесячно на каждый вид готовой продукции по всем производствам.

Расходы предприятия по переработке продукции относились на увеличение стоимости сырья и в дальнейшем стоимость побочной и готовой продукции формировалась предприятием из стоимости сырья и стоимости его переработки.

Например, при формировании себестоимости побочной и готовой продукции за июль 2011 года при переработке сырья на ЦГФУ-3:на переработку в ЦГФУ- 3 было передано:

16 199,6 тонн ШФЛУ стоимостью 172 352 412,14 рублей,

стоимость услуг по переработке составила 50 795 433,0 рублей,

стоимость затрат по переработке 223 147845,14 рублей.

(172 352 412,14 + 50 795 433,0)

Из указанного количества ШФЛУ было получено продукции на сумму 223 147 845,14 рублей, в том числе:

побочная продукция стоимостью 96 922 802,44 рубля и

готовая продукция стоимостью 126 225 042,70 рублей.

Стоимость готовой продукции состоит из стоимости сырья в размере 77,23% (172 352 412,14:223 147 845,14)х100% и из стоимости услуг по переработке в размере 22,4 % ( 50 795 433,0: 223147845,14) х 100%.

Стоимость готового катализатора ИМ -2201 за январь 2013 года состоит из стоимости сырья в размере 80,0%(37 623 114,78:47 001 698,6) и стоимости услуг по переработке в размере 17,8% (8 397 000,0:37623114,78)х100%.

В себестоимости затрат на производство фенола за февраль 2012 года в размере 422 406 661,07 рублей участвует стоимость полуфабрикатов (ИПБ, АМС фракции) в размере 338 467 851,83 рубля и стоимость переработки в размере 83 918 809,24 рубля.

Готовой продукции из полуфабрикатов стоимостью 422 406 661,07 рублей получено на сумму 422 406 661,07 рублей, в том числе фенола на сумму 279 356 053,11 рублей, ацетона, смолы фенольной, АМС фракции и т.д на сумму 143 050 60 7,96 рублей.

Стоимость выработанного фенола и побочной продукции на 21,5% состоит (83 918 809,24: 422 406 661,07) х 100 % из стоимости переработки готовой продукции и на 805 % стоимости сырья и полуфабрикатов.

Таким образом, в состав себестоимости готовой продукции включена стоимость переработанного сырья и стоимость переработки указанного сырья, нефтепродукция производится ЗАО "Управляющая компания "Санорс" подрядным способом, подрядные работы непосредственно связаны с производством конкретного объема нефтепродукции и в основе ее стоимости лежат расходы по оплате услуг нефтепереработки.

При таких обстоятельствах, как верно указал суд, к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг переработки, оказанных сторонними организациями.

Весь процесс производства нефтехимической продукции основан на технологической переработке исходного сырья на производственных площадках ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания", ООО/ЗАО "Самараоргсинтез", ЗАО "Нефтехимия" и является первопричиной получения готовой нефтехимической продукции. Без производства работ по переработке сырья ЗАО "УК "Санорс" не получило бы готовую продукцию.

Основу стоимости одной тонны готовой продукции составляет не только стоимость сырья, но и стоимость услуг по переработке сырья.

Учетной политикой для целей бухгалтерского ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" за периоды 2011,2012,2013 г., утвержденной приказами руководителя от 02.06.2011 N 18/1, от 30.12.2011 года N 558, от 29.12.2012 N 521 предусмотрено, что бухгалтерский учет на предприятии осуществляется на основании положений Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", "Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях", утвержденной Приказом Министерства топлива и энергетики РФ от 17.11.1998 N 371, с учетом изменений и дополнений от 12.10.1998 N339, нормативных актов и методических указаний по бухгалтерскому учету с учетом выполнения требований полноты и своевременности отражения хозяйственных операций, требования приоритета содержания перед формой, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйственной деятельности и т.д.

В целях определения фактической производственной себестоимости для целей бухгалтерского учета в состав прямых расходов ООО ЗАО "УК "Санорс" включены расходы, связанные с производством отдельных видов продукции, относятся затраты на сырье и услуги процессинга.

Положениями по учетной политике для целей налогового учета, утвержденными приказами руководителя от 02.06.2011 N 20/1, от 30.12.2011 N 557, от 29.12.2012 N 522 предусмотрено, что доходы на предприятии признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств и иного имущества.

Доходы и расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, исходя из условий сделок, формируются в налоговом учете исходя из условий сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение одного отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым относятся затраты, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, списываемые на бухгалтерский счет 20 "Основное производство".

А именно, материальные расходы в части сырья и материалов.

К косвенным расходам относятся услуги процессинга (расходы на переработку давальческого сырья).

Прямые расходы списываются на счета учета доходов в порядке распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию.

Косвенные расходы списываются в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме на счета учета реализации.

Таким образом, по договорам процессинга, заключенным ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" с ООО "Самараоргсинтез" (договор от 25.05.2011 N УК.91-257/11-11), с ЗАО "Нефтехимия" (договор от 12.11.2011 N УК-461), с ЗАО "Новокуйбышевская нефтехимическая компания (договор от 25.05.2011 N УК. 87), в целях формирования прибыли от реализации готовой продукции основные производственные расходы по переработке сырья на выпуск продукции в бухгалтерском учете относились к расходам текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг, тогда как в налоговом учете, в целях формирования налогооблагаемой базы расходы по переработке сырья, произведенные предприятием на весь выпуск продукции списывались на счета учета продаж без распределения на реализованную готовую продукцию и остаток выпущенной, но не реализованной готовой продукции.

В соответствии со статьей 318 НК РФ расходы на производство реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, ЗАО "Управляющая компания " СамараНефтеОргСинтез" подразделяло на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

При этом, прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового Кодекса РФ.

Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

В пункте 1 статьи 318 Налогового Кодекса законодатель перечислил примерный перечень расходов на производство и реализацию продукции, которые могут быть, в частности, учтены в составе прямых (в ред. п. 1 ст. 318 НК РФ введена в действие с 01.01.2006 года Законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах").

Однако, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Данное полномочие передано организациям для того, чтобы они имели возможность учитывать особенности, характерные для разных отраслей.

Из норм статей 252, 318, 319 Налогового Кодекса РФ, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в статье 318 Кодекса отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые "...связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)".

При этом необходимо учитывать, что в правоприменительной практике преобладает позиция о том, что выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом, экономически оправданным и зависит, прежде всего, от вида осуществляемой деятельности.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

В пункте 2 статьи 252 НК РФ произведенные расходы в целях исчисления налога на прибыль подразделяются налогоплательщиком на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией в свою очередь подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ в составе материальных расходов могут быть учтены затраты на приобретение сырья, материалов, образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ определено, что к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ, услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, к таковым относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. Указанное означает, что при недостаточности технологических возможностей процесса переработки, лишь только отдельные операции по производству продукции, выполнению услуг, обработке сырья, необходимые для технологического процесса производства нефтехимической продукции, могут относится к производственным услугам, а не сам технологический процесс в полном объеме.

Пунктом 1 статьи 319 Налогового Кодекса предусмотрено, что под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки (частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги.

К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных документов и на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Следовательно, нормы Налогового Кодекса РФ не содержат прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным, указанные нормы носят лишь рекомендательный характер. Вместе с тем, выбор предприятием метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическими процессами и экономически оправдан.

Перечень прямых расходов, учитываемых в целях налогообложении, предприятие по своему усмотрению может как сузить так и расширить.

Перечень прямых расходов в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ является открытым и может дополняться налогоплательщиком самостоятельно исходя из технологических особенностей производства, что соответствует правовой позиции, изложенной в Письмах Минфина России от 19.05.2014 N 03-03-РЗ/23603, от 30.08.2013 N 03-03-2013, от 13.05.2017 N 03-03-06/1/13785, от 13.03.2017 N 03-03-06/1/13785 и подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 02.11.2010 N 8617/10.

Однако, как следует из норм статей 252,318,319 НК РФ, выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным и экономически оправданным. Общие критерии отнесения тех или иных затрат к обоснованным и экономически оправданным затратам должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения (в том числе: порядок признания доходов, расходов НК РФ).

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, направленную на свой страх и риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли, (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК РФ).

Глава 25 Налогового Кодекса РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит расходы, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности.

Абзацем четвертым пункта 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что одним из основных условий признания затрат обоснованными или экономически оправданными, оценка которых, выражена в денежной форме, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ, указавший в Постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Данное положение подтверждается Определениями Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П.

Исходя из изложенного, налогоплательщик осуществляет деятельность на свой страх и риск. Формирование прибыли осуществляется с учетом общих принципов налогообложения доходов и расходов предприятия.

Обоснованность, экономическая оправданность расходов для целей налогообложения оценивается в стоимостном выражении с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерении налогоплательщика получить экономический эффект, а не с целью уменьшения налоговых обязательств.

Налоговым органом, исходя из анализа полученных в ходе проверки документов, сделан вывод о том, что в состав себестоимости выпускаемой нефтехимической продукции заявителем включены затраты по переработке сырья, стоимость переработки составляет наибольшую величину после стоимости сырья.

Действия ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" по отражению указанных расходов в составе косвенных и списанию их в налоговом учете в объеме израсходованных на весь выпуск продукции без учета остатка не реализованной продукции (остаток незавершенного производства) приводят к снижению налогооблагаемой прибыли и, соответственно, снижению экономического эффекта от производственно- финансовой деятельности предприятия.

Исходя из изложенного, суд верно указал, что налогоплательщик формально подошел к вопросу формирования принципов и методов учета расходов по переработке нефтяного сырья для целей налогообложения в учетной политике, утвержденной приказами руководителя от 02.06.2011 N 20/1, от 30.12.2011 N 557, от 29.12.2012 N 522.

Учитывая указанные расходы в составе косвенных расходов, тогда как если нефтехимическая продукция производится подрядным способом, то подрядные работы непосредственно связаны с выполнением конкретного объема нефтехимической продукции.

В основе ее стоимости лежат расходы по оплате услуг по переработке нефтяного сырья, соответственно, к прямым расходам, в целях налогового учета, должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг по переработке сырья, оказанных сторонними организациями.

Суд верно указал, что закрепление в учетной политике общества иного порядка распределения затрат не отвечает предусмотренным статьей 313 НК РФ принципам полноты и определенности учета хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного периода, механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Отражение расходов по переработке сырья ООО/ЗАО "Управляющая компания "СамараНефтеОргСинтез" в составе косвенных неправомерно по следующим причинам:

- производство нефтехимической продукции заявлено ООО/ЗАО " УК "Санорс" как основной вид деятельности;

- наличие в учетной политике для целей налогообложения положений о том, что к прямым расходам относятся затраты непосредственно связанные с выпуском продукции;

- наличие в Налоговом Кодексе РФ рекомендательной нормы по формированию прямых затрат;

- самостоятельность налогоплательщика в определении перечня прямых затрат ограничиваются необходимостью экономического обоснования деления расходов на прямые и косвенные, экономическую обоснованность отнесения расходов на производство нефтепродукции налогоплательщик не подтвердил;

- расходы по переработке сырья являются основными производственными расходами, без указанных затрат технологический процесс производства готовой продукции невозможен;

- расходы по переработке сырья составляют наибольшую величину расходов наряду с расходами на приобретение сырья, списание расходов на переработку сырья в налоговом учете на счета учета реализации в полном объеме, произведенные на весь выпуск готовой продукции, независимо от факта реализации этой продукции, тогда как доходы организации формируются по мере реализации (отгрузки) готовой продукции, что нарушает принцип равномерности признания производственных расходов по переработке сырья и значит равномерности налогообложения финансово- хозяйственной деятельности предприятий, предусмотренных пунктом 1 статьи 272 НК РФ;

- наличие в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ нормы о том, что к материальным расходам относятся затраты на приобретение работ, услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, к таковым относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

При недостаточности технологических возможностей процесса переработки, лишь только отдельные операции по производству продукции, выполнению услуг, обработке сырья, необходимые для технологического процесса производства нефтехимической продукции, могут относиться к производственным услугам косвенного характера, а не сам технологический процесс в целом, а именно:

- расходы общества по переработке сырья включены в расчет стоимости 1 тонны продукции переработки, кроме того в уставных документах ООО /ЗАО " УК " Санорс" закреплено, что основным видом его деятельности является производство нефтехимической продукции;

- затраты по основному виду деятельности в силу положений НК РФ являются прямыми и их отнесение к косвенным не отвечают принципам статьи 313 НК РФ, поскольку механизм затрат на производство должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.

Кроме того, при аналогичных обстоятельствах Верховный Суд Российской Федерации подтвердил позицию налогового органа в отношении отнесения расходов, непосредственно связанных с основным производственным процессом к прямым и косвенным расходам в целях налогообложения прибыли (Определение Верховного суда Российской Федерации от 13.09.2016 N 304-КГ16-11024, Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.05.2016 по делу N А27-10958/2015).

Арбитражный суд Поволжского округа Постановлением от 14.12.2016 N Ф06-15871/2016 по делу А55-27992/2015 поддержал позицию налогового органа в отношении формирования АО "ННК" расходов, непосредственно связанных с основным производственным процессом к прямым и косвенным расходам в целях налогообложения прибыли.

Позиция налогового органа по данному вопросу подтверждается также письмами Минфина Российской Федерации от 19.05.2014 N 03-03-Р3/23603, от 13.03.2017 N 03-03-06/1/13785, а также правовыми позициями, изложенными в следующих судебных актах арбитражных судов: Определении ВАС РФ от 18.07.2011 N ВАС -9157/11 по делу N А40-43654/10-115-215; Определении ВС РФ от 13.09.2016 N 304-КГ16-11024; Определении ВС РФ от 12.01.2015 по делу N А41 -4902/14, Постановлении АС Северо-Западного округа от 12.05.2016 по делу N А26-5078/2015; Постановлении ФАС Уральского округа от 25.02.2010 N Ф09-799/10-С3 по делу А71-8082/2009-А5; Постановлении тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2015 по делу А26-5078/2015; Постановлении одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2016 по делу N А55-27992/2015; Постановлении арбитражного суда Поволжского округа от 14.12.2016 по делу N А55-27992/2015; Постановлении АС Западно-Сибирского округа от 23.05.2016 по делу N А27-10958/2015; Постановлении АС Московского округа от 10.10.2016 по делу N А40-236638/2015; Постановлении АС Московского округа от 30.092014 по делу N А41 -4902/14 и других.

Судом правомерно отклонены доводы заявителя со ссылкой на решение арбитражного суда Самарской области и постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13.05.2016 по делу N А55-11768/2015, поскольку данные судебные акты вынесены по результатам оценки иной совокупности обстоятельств. В указанном деле, в отличие от рассматриваемого, организацией были отнесены в состав косвенных расходов затраты лишь на отдельную производственную операцию, осуществляемую сторонней организацией.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что решение инспекции в оспариваемой части соответствует закону, требованиям и положениям Налогового кодекса РФ, принято в пределах полномочий, определенных ст. 31 Налогового кодекса РФ, основания для удовлетворения заявленных требований и признания решения инспекции в оспариваемой части недействительным отсутствуют.

Иное толкование подателем апелляционной жалобы норм права и оценка доказательств, отличная от оценки их судом, не свидетельствуют о судебной ошибке.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. ст. 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 13 сентября 2017 года по делу N А55-9082/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С.Драгоценнова

Судьи

А.А.Юдкин В.С.Семушкин