Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2017 г. N 19АП-6884/17

г. Воронеж

20 декабря 2017 г.

Дело N А64-5503/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 декабря 2017 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Михайловой Т.Л.,

Семенюта Е.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бауман Л.В.,

при участии в судебном заседании:

от Индивидуального предпринимателя Ильясова Азера Гаджибек оглы: Цеплая Э.Ю., представителя по доверенности от 16.10.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Никитиной И.В., представителя по доверенности от 09.03.2017 N 05-23/005997, Бич В.С., представителя по доверенности от 28.12.2016 N 05-23/035854,

рассмотрев апелляционную жалобу Индивидуального предпринимателя Ильясова Азера Гаджибек оглы на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 03.08.2017 по делу N А64-5503/2016 (судья Игнатенко В.А.), принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Ильясова Азера Гаджибек оглы (ОГРНИП 316682000078061, ИНН 683205824957) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения от 31.05.2016 N 18-19/5 и требования от 15.08.2016 N 3468,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Ильясов Азер Гаджибек Оглы (далее - Предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции ФНС России по г.Тамбову с требованием признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 083 336 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 229 532 руб., пени в сумме 919 114,67 руб. за несвоевременную уплату налога, доначисления НДФЛ в сумме 2 779 823 руб., пени в сумме 811 771,40 руб. за несвоевременную уплату налога, а также требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 15.08.2016 г. N 3468; требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 23.09.2016 N 26248 (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ от 25.10.2016).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 03.08.2017 в удовлетворении заявленных требований Предпринимателю отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, Предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования.

В обоснование апелляционной жалобы Предприниматель указывает на свое несогласие с оценкой суда обстоятельств спора. Предприниматель полагает, что Инспекцией при исчислении его дохода неверно применен кассовый метод признания доходов, в то время как Предприниматель применял метод начисления. В результате за 2012 год доход, исчисленный Инспекцией, завышен на сумму дебиторской задолженности (оплата за товары, отгруженные в 2011 году). Также Предприниматель полагает необоснованным вывод о завышении им суммы расходов и налоговых вычетов результате непринятия в качестве оправдательных документов ЗАО "Группа Джей Эф Си". Кроме того, Предприниматель указывает, что Инспекцией не доказан факт отсутствия материальных расходов за 2012 год на 720 864 руб.

В представленном отзыве и письменных пояснениях по делу Инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения. Инспекция указала, что доход был исчислен на основании информации о поступлении денежных средств на расчетный счет с учетом информации, запрошенной у контрагентов Предпринимателя. Относительно сделок с ЗАО "Группа Джей Эф Си" Инспекция полагает свои выводы обоснованными, поскольку при установленных фактах недостоверности и противоречивости в представленных документах от имени указанного контрагента Предприниматель не представил доказательств, безусловно подтверждающих реальность поставки и дальнейшую реализацию приобретенного товара.

Проверив законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тамбовской области от 03.08.2017 в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства, по результатам которой принято обжалуемое решение N 18-19/5 от 31.05.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В порядке осуществления мер по взысканию доначисленных указанным решением сумм налогов, пени и штрафа Инспекцией в адрес индивидуального предпринимателя были выставлены оспариваемые требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 3468 от 15.08.2016 и N 26248 от 23.09.2016.

Управление ФНС России по Тамбовской области оставило апелляционную жалобу Предпринимателя на решение N 18-19/5 от 31.05.2016 без удовлетворения, что обусловило соответствующее обращение в Арбитражный суд Тамбовской области.

Исследовав обстоятельства вменяемых Предпринимателю налоговых правонарушений, суд установил следующее.

Предметом проверки являлась правильность налогообложения предпринимательской деятельности Ильясова Азера Гаджибек Оглы за период с 01.01.2012 по 14.01.2014. В указанный период Предприниматель осуществлял оптовую и розничную торговлю фруктами и овощами, применяя два режима налогообложения. Раздельный учет, касающихся двух режимов налогообложения: общего режима налогообложения (оптовая торговля) и ЕНВД (розничная торговля) Предприниматель не вел. Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что учет доходов и расходов Предприниматель вел с нарушениями порядка, предписанного Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. Так, фактически отсутствовало надлежащее отражение принятия к учету приобретенного товара (работ, услуг) и дальнейшей его реализации в разрезе по наименованиям товаров (таблица N1-1 А), (таблица N1-6А), (таблица N1-7А), в которых должны быть указаны сведения о материальных расходах, исходя из стоимости приобретения товара, и о доходах, исходя из стоимости реализации товара, в разрезе по каждому наименованию товара.

При анализе представленных Предпринимателем книг учета доходов и расходов за 2012-2013 годы Инспекцией было установлено, что материальные расходы, связанные с приобретением товара отражались налогоплательщиком независимо от реализации товара и его оплаты покупателями, т.е. без увязки с получением дохода, что свидетельствует о "кассовом" методе признания доходов и расходов.

Так стоимость приобретения товара (материальные расходы), согласно книг покупок составила: за 2012 год - 53 193 260 руб. без НДС, за 2013 год - 28 665 193 руб. без НДС. В книгах учета доходов и расходов и в декларациях материальные расходы отражены в тех же размерах.

В налоговых декларациях формы 3-НДФЛ Предпринимателем был отражен доход, подлежащий налогообложению в следующих размерах: за 2012 год - 53 932 734 руб. (от предпринимательской деятельности - 53 732 734 руб., от продажи имущества - 200 000 руб.); за 2013 год - 29 328 247 руб., за 2014 год - 0 руб.

В книгах учета доходов и расходов и хозяйственных операций (таблицы N 1-7А, N 6-1), представленных предпринимателем для проверки Предприниматель доход отражен в тех же размерах.

Сведения о наличии дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2012, 01.01.2013, на 01.01.2014 и на 14.01.2014 Предпринимателем в ходе проверки представлены не были.

По результатам выездной налоговой проверки доход определен Инспекцией в следующих размерах: за 2012 год - 56 389 765 руб., (от предпринимательской деятельности - 56 189 765 руб., от продажи имущества - 200 000 руб.); за 2013 год - 30 151 553 руб., за 2014 год - 0 руб.

В результате Инспекция пришла к выводу, что Предпринимателем занижен доход за 2012 год - на 2 457 031 руб., за 2013 год - на 823 306 руб.

Кроме того, проверив расходы, задекларированные Предпринимателем, Инспекция установила факты их завышения, исходя из следующего.

Инспекция установила, что на расчетный счет налогоплательщика поступили денежные средства в качестве оплаты за товар: за 2012 год - в размере 63 573 281 руб., без НДС - 55 766 036 руб.; за 2013 год - в размере 34 523 528 руб., без НДС - 30 151 553 руб.

При анализе выписки банка о движении денежных средств на расчетном счете налогоплательщика и платежных поручений на оплату товара налоговым органом было установлено, что кроме текущих платежей за приобретенный товар, покупателями погашалась задолженность перед Ильясовым А.Г.о. за предыдущие периоды, предшествующие проверяемому периоду (в 2012 году - 7 846 842 руб., в 2013 году - 1 554 230 руб.), что также подтверждается документами, представленными контрагентами-покупателями (платежными поручениями, актами сверки взаимных расчетов, карточками счета 60, ведомостями расчетов по контрагенту Ильясову А. Г. о. (общие взаиморасчеты), реестрами первичных документов, по которым была погашена задолженность перед Ильясовым А. Г. о. с указанием даты, номера, суммы с учетом и без учета НДС, суммы НДС).

Кроме того, при анализе кассовой книги за 2012 год Инспекцией установлено, что 25.07.2012 в кассу Предпринимателя в качестве оплаты за товар поступили наличные денежные средства от оптового покупателя ООО "Бегемот" в общей сумм 500 000 руб., без НДС, не отраженные в общей сумме дохода предпринимателя. Данный факт подтверждается также квитанциями к приходным кассовым ордерам, представленными ООО "Бегемот".

Соотнеся полученную в рамках проверки информацию о расходах Предпринимателя с данными налоговых деклараций за 2012, 2013 годы Инспекцией было установлено завышение расходов: за 2012 год - на 17 826 464 руб., за 2013 год - на 276 453 руб.

Выводы о завышении расходов Инспекция обосновала следующим.

Проверив и проанализировав платежные документы, представленные Предпринимателем для проверки, банковские выписки о движении денежных средств по расчетному счету, а также кассовые книги, Инспекция установила, что с расчетного счета в качестве оплаты за товар поставщикам списано за 2012 год - 29 061 930 руб. (без НДС), за 2013 год - 11 404 921 руб. (без НДС); выплачено из кассы наличными денежными средствами: за 2012 год - 23 410 455 руб.(без НДС), за 2013 год - 16 983 819 руб. (без НДС). Иных платежных документов, подтверждающих расходы, связанные с приобретением товара, налогоплательщиком представлено не было. Таким образом, общая сумма документально подтвержденных материальных расходов за наличный и безналичный расчет составила: за 2012 год - 52 472 385 руб. (29 061 930 руб. + 23 410 455 руб.); за 2013 год - 28 388 740 руб. (11 404 921 руб. + 16 983 819 руб.).

Поскольку в налоговых декларациях Предпринимателем общая сумма материальных расходов была отражена в следующих размерах: за 2012 год - 53 193 249 руб.; за 2013 год - 28 665 193 руб., то налоговый орган пришел к выводу, что в декларациях материальные расходы в результате отсутствия документального подтверждения, завышены на 997 317 руб. (за 2012 год - на 720 864 руб., за 2013 год - на 276 453 руб.)

Кроме того, Инспекция установила, что Предпринимателем в обоснование расходов за 2012 год представлены документы от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си" (ИНН 7802168610), содержащие недостоверные сведения, на сумму 17 105 600 руб. (без включения НДС).

Так, для проверки были представлены документы на приобретение товара на общую сумму 19 298 851 руб., в т. ч. НДС - 2 193 251 руб.: договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, а в качестве платежных документов - кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам, от имени поставщика ЗАО "Группа Джей Эф Си". Согласно пояснениям Ильясова А.Г.о. товар он приобретал в Москве.

Инспекция установила, что ЗАО "Группа Джей Эф Си" поставлено на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика 11.11.2009 в МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по г. Санкт-Петербургу (КПП 783450001). До 11.11.2009 ЗАО "Группа Джей Эф Си" имело КПП 781601001 - по месту нахождения организации г. Санкт-Петербургу. Согласно учетным данным, имеющимся в федеральных информационных ресурсах ЕГРЮЛ, ЗАО "Группа Джей Эф Си" в 2012 году имело обособленные подразделения, в том числе в г. Москве, которое зарегистрировано по адресу: г. Москва, Ступинский проезд, д. 1, стр.22, и согласно ИНН 7802168610, КПП - 772445002.

Однако, в представленных Ильясовым А.Г о. для проверки товарным накладным от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си" в строке "адрес "продавца", "грузоотправителя", "поставщика" указан адрес или головной организации (г. Санкт-Петербург, ул. Софийская, д. 60, лит. Д.), или адрес его обособленного подразделения (г. Москва, Ступинский проезд, д. 1, стр.22.), а ИНН/КПП - 7802168610/773732006, т.е. КПП указан недостоверный.

В представленных Ильясовым А.Г.о. для проверки договорах указаны следующие реквизиты поставщика: ИНН 7802168610, КПП 781601001, в то время как ЗАО "Группа Джей Эф Си" на момент составления договоров имело КПП 783450001.

Исходя из таких обстоятельств, налоговый орган признал, что представленные Предпринимателем для проверки документы от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си" содержат недостоверные учетные данные, так как в них указаны реквизиты ИНН/КПП организации (обособленного подразделения), которое не состоит и не состояло на учете в налоговом органе.

Кроме того, Инспекция установила, что во всех представленных для проверки документах подпись от имени руководителя, бухгалтера и кассира ЗАО "Группа Джей Эф Си" выполнена от имени Афанасьева Андрея Станиславовича. Первичные документы (копии документов) датированы периодом с 03.01.2012 по 30.05.2012.

По результатам проверки контрагента в порядке ст. 93.1 НК РФ установлено, что ЗАО "Группа Джей Эф Си" (ИНН 7802168610, КПП 783450001) подтвердило финансово-хозяйственные взаимоотношения с Предпринимателем только в 2009 году; в период 01.01.2012 по 14.01.2014 ЗАО "Группа Джей Эф Си" не имело хозяйственных операций с Ильясовым А.Г.о. (письмом из МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по г. Санкт-Петербургу от 26.08.2015 N 19-13-02/7578/Э).

Согласно сведениям и документам из регистрационного, учетного и налогового дела, полученным из МРИ ФНС России N 15 по г. Санкт - Петербургу, Афанасьев Андрей Станиславович являлся генеральным директором (Президентом) ЗАО "Группа Джей Эф Си" с 25.04.2011 по 02.03.2012, а с 05.03.2012 - генеральным директором являлся Кехман В.А.

Между тем, из 210 сделок по приобретению товаров (оформленных представленными Предпринимателями документами: договором, товарной накладной и квитанцией к ПКО на каждую поставку) 119 поставок совершены после 02.03.2012, но содержат исключительно подписи Афанасьева А.С. Доверенностей на подписание документов указанным лицом от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си" Предприниматель не представил.

Установив указанное противоречие в документах, при том, что, согласно пояснениям Предпринимателя сделки были совершены и отгрузка товаров производилась со склада в г. Москвы, Инспекцией была назначена почерковедческая экспертиза спорных документов, опосредующих сделки. Согласно заключению эксперта N 1977/01 от 23.12.2015 АНО "Тамбовский центр судебных экспертиз" во всех представленных для проведения почерковедческой экспертизы первичных документах: 207 договорах поставки, 35 товарных накладных, 35 счетах-фактурах, 210 квитанциях к приходным кассовым ордерам подписи от имени руководителя ЗАО "Группа Джей Эф Си" Афанасьева А.С. выполнены не самим Афанасьевым Андреем Станиславовичем, а другим лицом.

Также в рамках проверки налоговыми органами был осуществлен опрос Афанасьева А.С. (протокол допроса б/н от 02.10.2015), который показал, что фактически он работал в ЗАО "Группа Джей Эф Си" по 05.03.2012, индивидуальный предприниматель Ильясов А.Г.о. ему не известен, договоры с ним в период своей работы в должности директора не заключал, товар в его адрес не отгружал; при этом Афанасьев А.С. указал, что денежные средства в качестве оплаты за товар он лично никогда не получал, первичные документы (включая счета-фактуры, товарные накладные, квитанции к приходным кассовым ордерам) не подписывал.

Согласно представленным Предпринимателем доказательствам оплаты в пользу ЗАО "Группа Джей Эф Си" расчеты производились исключительно за наличный расчет. Предприниматель представил кассовые чеки, изготовленные ККТ с заводским номером N 00397057 с регистрационными номерами ЭКЛЗ 1425273410, 3264675752 и квитанции к приходным кассовым ордерам на общую сумму 19 298 850,50 руб., включая НДС.

В рамках проверки Инспекция установила, что согласно ФБ данных "Информационный ресурс ККТ" ККТ с заводским номером 00397057 с 24.12.2008 по 30.07.2015 числилась за ООО "СНС Братск" (ИНН 3805709067), адрес установки данной ККТ - г. Братск Иркутской область. При этом ЗАО "Группа Джей Эф Си" (ИНН 7802168610) в налоговых органах Российской Федерации ККТ с заводским номером N 00397057 не регистрировало.

Также при проверке корректности кассовых чеков, представленных Предпринимателем, а также проверки ЭКЛЗ, значения КПК, проведенной в соответствии с пунктом 5.4 ГОСТа, Инспекцией было установлено, что кассовые чеки являются недостоверными. ЭКЛЗ, указанные в кассовых чеках, в налоговых органах РФ не активизировались.

Кроме того, налоговым органом установлено, что Предприниматель также не представил доказательств принятия к учету товара, приобретенного у ЗАО "Группа Джей Эф Си", как и доказательств его дальнейшей его реализации.

Учитывая установленную совокупность обстоятельств, налоговым органом сделан вывод, что документы от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си" не могут являться подтверждением понесенных расходов, уменьшающих сумму дохода при определении налоговой базы и исчислении НДФЛ к уплате, вследствие их недостоверности и противоречивости, в силу нарушений требований, предусмотренных ст. 221 и ст. 252 НК РФ, а также Федеральным законом "О бухгалтерском учете" N 402-ФЗ от 06.12.2011.

Вышеуказанные обстоятельства также послужили основанием для доначисления Инспекцией налога на добавленную стоимость за 1,2 кв. 2012 года в сумме 2 193 168 руб.

Применительно к доначислению НДС Инспекцией также установлен факт двойного отражения в книге покупок за 2 квартал 2012 года счета-фактуры ООО "Аметист", ИНН 7709888413, N 1058 от 15.05.2012 на сумму 399 999,92 руб., в т. ч. НДС - 36 364 руб.: по строке 26 и по строке 30. Возражений относительно указанного нарушения Предприниматель не заявил.

По результатам рассмотрения дела суд первой инстанции не усмотрел оснований для удовлетворения заявленных требований.

По результатам повторного рассмотрения дела по апелляционной жалобе Предпринимателя, апелляционный суд пришел к выводу, что обжалуемый судебный акт отмене либо изменению не подлежит.

Согласно статье 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Пункт 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, предусматривает нормы, аналогичные нормам Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Приходный кассовый ордер формы КО-1 (и квитанция к нему) является унифицированной формой, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88, применяемой для оформления поступления наличных денег в кассу организации. Согласно порядку ведения кассовых операций, действующему в периоде рассматриваемых отношений (Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утв. Банком России 22.09.1993 N 40) приходный кассовый ордер подписывает главный бухгалтер или лицо на это уполномоченное письменным распоряжением руководителя предприятия. О приеме денег выдается квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата (п.13). В силу п. 19 указанного порядка прием денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления.

Таким образом, в случае установления недостоверности как подписи лица, значащегося в расшифровке квитанции к ПКО, так и подписание ПКО неуполномоченными лицами лишает указанные документы силы достоверного доказательства. Следовательно, следует признать, что при установленных Инспекцией обстоятельствах представленные Предпринимателем квитанции к ПКО не подтверждают факты наличных денежных расчетов с ЗАО "Группа Джей Эф Си".

Исходя из изложенного, вывод Инспекции об отсутствии надлежащих доказательств несения Предпринимателем затрат в пользу ЗАО "Группа Джей Эф Си", учтенных Предпринимателем в составе материальных расходов, при исчислении налоговой базы по НДФЛ, является обоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам, в том числе, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Положения статей 171 - 173 и 176 НК РФ во взаимосвязи предполагают возможность возмещения налогоплательщику НДС из бюджета при условии осуществления реальных хозяйственных операций.

Поскольку одним из условий принятия расходов в уменьшение налогооблагаемой базы по НДФЛ и возмещения из бюджета суммы НДС является подтверждение хозяйственных операций, налогоплательщик, претендующий на соответствующие налоговые выгоды, обязан доказать обстоятельства, свидетельствующие об осуществлении им реальных хозяйственных операций. При этом первичные документы и счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов, должны отвечать требованиям федерального закона "О бухгалтерском учете" (в применимой редакции), счета-фактуры - также статьи 169 НК РФ, и содержать достоверную информацию.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как следует из материалов дела, по результатам проверки Инспекция установила, что сведения, содержащиеся в документах от имени ЗАО "Группа Джей Эф Си", недостоверны и противоречивы.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, на которое также сослался суд области, изложена правовая позиция, согласно которой вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В таких случаях суд должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и установить реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле Инспекцией в ходе проверки были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в достоверности доказательств, представленных Предпринимателем, то бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о реальности сделки, опосредующей право налогоплательщика на применение расходов по НДФЛ и налоговых вычетов НДС, переносится на Предпринимателя. Именно Предприниматель должен обосновать свое право на налоговые вычеты, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделки с контрагентом ЗАО "Группа Джей Эф Си", устраняющие противоречия в доказательствах, добытых Инспекцией в ходе налоговой проверки.

Между тем, таких доказательств Предприниматель не представил.

В ходе рассмотрения дела суд первой инстанции направил ЗАО "Группа Джей Эф Си" запрос о представлении сведений о наличии в период с 01.01.2011 по 31.12.2012 договоров аренды складских помещений в Москве, район Западное Бирюлево, овощная база "Покровская"; наличии обособленных подразделений, зарегистрированных в установленном порядке в г. Москва в 2012 году, их адресах, реквизитах, должностных лицах, которые имели право подписи и заключения договоров на реализацию товара; сведения о наличии контрольно-кассового аппарата, о регистрационном номере ЭКЛЗ.

Согласно полученному ответу (письмо N 30/17 от 14.04.2017), подписанному конкурсным управляющим Масловым И.Н., с 2012 года хозяйственная деятельность во всех обособленных подразделениях была прекращена, сотрудники уволены. Согласно данным, содержащимся в бухгалтерской программе 1С, с ИП Ильясовым А.Г.о. был заключен только один договор на покупку фруктов и овощей - N 443-А от 06.04.2009.

Также в рамках настоящего дела во исполнение судебного поручения Арбитражным судом города Санкт-Петербурга и Ленинградской области осуществлен опрос Афанасьева А.С. в качестве свидетеля. На вопрос "подписывались ли собственноручно и выставлялись ли Вами от имени руководителя организации товарные накладные, счета-фактуры, договоры, квитанции к приходным кассовым ордерам в адрес Ильясова А.Г.о. за период с 1 января по 31 мая 2012 г. в г.Москве?" был получен однозначно отрицательный ответ.

Учитывая результаты экспертизы, содержание заключенных в 2012 году договоров поставки, в которых от имени поставщика ЗАО "Группа Джей Эф Си" значился Афанасьев А.С., подписывающий документ на основании Устава, счета-фактуры, подписанные им же как генеральным директором, а кроме того, подписание Афанасьевым А.С. квитанций к приходным кассовым ордерам на получение наличных денежных средств от Ильясова А.Г.о. в качестве главного бухгалтера и кассира с приложением контрольно-кассовых чеков, пробитых на ККМ, зарегистрированной за иным лицом, суд области пришел к выводу об отсутствии оснований для признания названных документов достоверными, а сделок Предпринимателя - реальными.

Такие выводы апелляционный суд поддерживает.

Суд правильно отклонил ссылки Предпринимателя на показания свидетелей, подтвердивших поездки в Москву на закупку овощей и фруктов, так как таковые не имеют силы надлежащего доказательства, поскольку не подтверждены иными доказательствами по делу.

Доводы апелляционной жалобы о том, что Инспекцией при исчислении дохода Предпринимателя неверно применен кассовый метод признания доходов, в то время как Предприниматель применял метод начисления, апелляционный суд проверил, но не нашел ему подтверждения.

Применение кассового метода Инспекция подробно обосновала в оспариваемом решении. На применение "кассового" метода учета указал сам Предприниматель в начале проверки (протокол опроса от 11.12.2015). Также данное обстоятельство подтверждается анализом представленных Предпринимателем книг учета доходов и расходов за 2012, 2013 год.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 225 НК РФ общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода (исходя из статьи 216 НК РФ им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Дата фактического получения дохода в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с указанной нормой Налогового кодекса Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 был разработан и утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Пунктом 4 Порядка учета доходов и расходов установлен учет доходов и расходов и хозяйственных операций, осуществляемый путем ведения индивидуальными предпринимателями книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, в которой отражаются операции о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Пунктами 13, 14 Порядка учета доходов и расходов было установлено, что доходы и расходы отражаются в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.

Решением ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 пункт 13 названного Порядка признан не соответствующим Налоговому кодексу и недействующим, при этом указано, что глава 25 НК РФ, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 и 273 НК РФ два метода - "начисления" и "кассовый". Согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме. Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 НК РФ индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют права на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены). Соответственно, закрепление в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов положения об обязательности применения индивидуальными предпринимателями исключительно кассового метода учета доходов и расходов не соответствует пункту 1 статьи 273 НК РФ.

Апелляционная коллегия отмечает, что предметом рассмотрения ВАС РФ в рамках дела N ВАС-9939/10 был порядок учета расходов, а не определение даты получения дохода, которая применительно к НДФЛ определяется в соответствии со статьей 223 НК РФ, а не в зависимости от того, какой метод - начисления или кассовый - избрал налогоплательщик.

Согласно доводам Предпринимателя, он оспаривает включение Инспекцией в состав доходов за 2012 год суммы дебиторской задолженности в размере 7 846 842 руб.

Вместе с тем, Предприниматель не представил доказательств включения указанной суммы в состав доходов предшествующего налогового периода, Предприниматель не представил по запросу Инспекции информацию о наличии дебиторской задолженности на 01.01.2012. В свою очередь, Инспекция установила наличие задолженности и ее оплату в 2012 году в рамках встречной проверки контрагента-покупателя.

На основании изложенного, вывод Инспекции, что Предприниматель, применяя кассовый метод определения дохода, должен был в силу прямого указания статьи 223 НК РФ включить сумму оплаты за товар, поступившую в 2012 году, в налогооблагаемую базу 2012 года, является правомерным.

В силу прямого указания статьи 223 НК РФ вне зависимости от применения метода - начисления или кассового - доходы налогоплательщики-предприниматели определяют на день выплаты дохода.

Довод Предпринимателя о том, что Инспекцией не доказан факт отсутствия материальных расходов за 2012 год на 720 864 руб. суд апелляционной инстанции отклоняет в силу следующего.

Бремя доказывания объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода возлагается на Предпринимателя (ст. 221, п.1 ст. 252 НК РФ); на налоговые органы возлагается бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика (в силу п. 5 ст. 200 АПК РФ).

Поскольку доказательства несения затрат на указанную сумму (исчисленную Инспекцией путем соотнесения данных налоговых деклараций Предпринимателем и книги учета доходов и расходов) Предприниматель не представил, выводы Инспекции о занижении суммы расходов в указанном размере также следует признать обоснованными.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины в размере 150 руб. апелляционный суд относит на Предпринимателя, излишне уплаченная (чек-ордер от 29.08.2017) государственная пошлина в размере 2850 руб. подлежит возврату Ильясову Азеру Гаджибек оглы из федерального бюджета.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 03.08.2017 по делу N А64-5503/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю Ильясову Азеру Гаджибек оглы из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2850 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

Т.Л. Михайлова Е.А. Семенюта