Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2018 г. N 09АП-63972/17

г. Москва

30 января 2018 г.

Дело N А40-240988/16

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 января 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бекетовой И.В.,

судей:	Каменецкого Д.В., Захарова С.Л.,
при ведении протокола	секретарём судебного заседания Раджабовой М.Д.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ПАО "Вымпел-Коммуникации"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 10.10.2017 по делу N А40-240988/16, принятое судьей А.Н. Нагорной (75-2228),

по заявлению ПАО "Вымпел-коммуникации" (ОГРН: 1027700166636)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (ОГРН: 1047707041975)

о признании недействительным и отмене решения,

при участии:

от заявителя:	Крамм Е.М. по дов. от 18.01.2017, Бутримович Я.В. по дов. от 14.04.2017, Марков В.В. по дов. от 14.04.2017, Забакуня Ф.Р. по дов. от 12.01.2018, Сергеев А.В. по дов. от 12.01.2018;
от ответчика:	Гевондян М.С. по дов. от 19.10.2017, Гончаренко Е.В. по дов. от 18.08.2017;

УСТАНОВИЛ:

ПАО "Вымпел-коммуникации" (заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (ответчик, налоговый орган, инспекция, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7) от 31.03.2016 N 4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 69 679 242 руб., соответствующих пени в соответствии с п. 2.2.7 его мотивировочной части.

Решением от 10.10.2017 Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Не согласившись с решением суда, ПАО "Вымпел-коммуникации" обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на апелляционную жалобу ответчик с доводами апелляционной жалобы не согласился, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Заявил ходатайство о назначении судебной экспертизы для разрешения вопросов, связанных с квалификаций понесенных обществом расходов как расходов на НИОКР для целей исчисления налога на прибыль.

Представитель ответчика поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать. Возразил против удовлетворения ходатайства заявителя о назначении экспертизы.

Суд определил: отказать в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы, поскольку в материалах дела имеется достаточно доказательств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст.ст. 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушанного мнения представителей сторон, не усматривает оснований для изменения (отмены) судебного акта, основываясь на следующем.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 г. по 31.12.2013, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки от 18.11.2015 г. N 11 и принято решение от 31.03.2016 г. N 4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Данным решением заявителю доначислены неуплаченные налоги (налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, транспортный налог, налог на доходы физических лиц) в общей сумме 663 829 909,82 руб., пени за их неуплату в общем размере 1 962 786,34 руб., он привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафов в общем размере 151 056 руб.

Общество, частично не соглашаясь с решением Инспекции, обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, решением которой от 02.09.2016 г. N СА-4-9/16383@ жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.

По настоящему делу Общество оспаривает решение в части одного эпизода - по п. 2.2.7 мотивировочной части о доначислении налога на прибыль в сумме 69 679 242 руб. и соответствующих пени (стр. 86-125 оспариваемого решения, т. 7 л.д. 18-57). Данный эпизод был обжалован Обществом в Федеральную налоговую службу, которая поддержала позицию Инспекции, тем самым досудебный порядок урегулирования спора в данной части соблюден.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В ст. 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, является, одновременно, как его несоответствие закону или иному нормативно-правовому акту, так, и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов граждан или юридических лиц, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Ввиду изложенного, требование о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Из материалов дела усматривается, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Общество представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за налоговые периоды 2012, 2013 г.г., в которых уменьшило ранее исчисленную сумму налога к уплате за счет увеличения расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) вследствие применения к фактически понесенным расходам коэффициента 1,5, предусмотренного п. 7 ст. 262 НК РФ.

Фактические затраты Общества на проведение НИОКР за 2012 г. составили 269 223 837 руб., они были увеличены в 1,5 раза (за счет применения коэффициента 1,5) до суммы 403 835 755 руб., которая и была учтена Обществом в составе расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Разница между учтенными в целях налогообложения расходами и фактически понесенными затратами за 2012 г. составила 134 611 918 руб.

Фактические затраты Общества на проведение НИОКР за 2013 г. составили 427 568 586 руб., с учетом применения коэффициента 1,5 они были увеличены до суммы 641 352 879 руб., которая учтена Обществом при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; разница между учтенными в целях налогообложения расходами и фактически понесенными затратами за 2013 г. составила 213 784 293 руб.

Налоговый орган счел неправомерным увеличение Обществом фактически понесенных затрат на НИОКР на предусмотренный п. 7 ст. 262 НК РФ коэффициент 1,5, в связи с чем исключил из состава расходов для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль разницу между фактически понесенными затратами и расходами, увеченными в 1,5 раза в сумме 348 396 211 руб.: за 2012 г. -134 611 918 руб., за 2013 г. - 213 784 293 руб., что и послужило основанием к доначислению налога на прибыль организаций на сумму 69 679 242 руб.

Решение в данной части обосновано нарушением Обществом положений статьи 262 НК РФ, выразившемся в неправомерном применении коэффициента 1.5 к расходам по договорам на выполнение работ, не относящихся к научным исследованиям и опытно-конструкторским разработкам согласно Перечня, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 24 декабря 2008 г. N 988 (далее - Перечень).

При оценке работ Общества, к затратам на приобретение которых был применен коэффициент 1,5, на предмет их относимости к НИОКР, налоговый орган руководствовался заключениями назначенных им в ходе проверки (дополнительных мероприятий налогового контроля) научных экспертиз Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет имени Н.Э.Баумана" (МГТУ им. Н.Э.Баумана) от 09.09.2015 б/н и от 09.03.2016 г. (дополнительная экспертиза).

В соответствии с пунктом 1 статьи 262 Кодекса в целях главы 25 Кодекса расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления. Пунктом 7 статьи 262 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по Перечню, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

По результатам выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу, что понесенные ПАО "ВымпелКом" затраты по договорам согласно перечня на стр. 89-90 оспариваемого решения (т. 7 л.д. 89-90) не соответствуют критериям НИОКР (ОКР), входящим в Перечень, утвержденный постановлением Правительства от 24 декабря 2008 г. N 988, поскольку предусмотренные ими работы не направлены на выполнение фундаментальных, прикладных, поисковых, научных исследований, экспериментальных разработок, иных научно- исследовательских или опытно-конструкторских разработок по созданию информационных систем управления различного назначения, в том числе в государственном управлении, экономике, науке, образовании, культуре и социальной сфере.

В ходе проверки Обществом в Инспекцию были представлены расшифровки затрат на НИОКР за 2012-2013 годы, копии договоров, первичной документации, а также отчеты о выполненных НИОКР. Общество указало, что услуги (работы) оказанные (выполненные) в рамках представленных договоров, относятся к НИОКР установленным Перечнем: разработка методов и средств управления информационными процессами в телекоммуникационных сетях; разработка информационных систем различного назначения в государственном управлении, экономике, науке, образовании, культуре и социальной сфере.

В соответствии с пунктом 8 статьи 262 Кодекса налоговый орган вправе назначить экспертизу в целях проверки соответствия выполненных НИОКР Перечню, в порядке, установленном статьей 95 Кодекса. Указанная экспертиза может быть произведена государственными академиями наук, федеральными и национальными исследовательскими университетами, государственными научными центрами, национальными исследовательскими центрами или федеральными центрами науки и высоких технологий.

В статье 95 НК РФ указано, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

В Определении от 16.07.2009 N 928-О-О Конституционный суд Российской Федерации указал, что привлечение экспертов при проведении действий по осуществлению налогового контроля позволяет получить достоверную и объективную информацию. Данное право налоговых органов предусмотрено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 95 НК РФ.

В целях проверки соответствия выполненных НИОКР Перечню, Инспекцией в на основании статьи 95 Кодекса вынесено Постановление от 26.06.2015 N 1-В (том 13, л.д. 33) о назначении научной экспертизы, согласно которому проведение экспертизы поручено Федеральному государственному бюджетному образовательному учреждению высшего профессионального образования "Московский государственный технический университет имени Н.Э. Баумана" (далее - НИУ МГТУ им. Н.Э. Баумана).

Налоговым органом перед экспертной группой поставлена задача проведения экспертизы работ (услуг) Общества на предмет их отнесения к научным исследованиям и опытно-конструкторским разработкам, определенным Перечнем, был задан ряд вопросов.

По результатам проведенной экспертизы НИУ МГТУ им. Н.Э. Баумана составлено экспертное заключение (т. 13, л.д. 67) от 09.09.2015 б/н (далее - Экспертное заключение).

Экспертное заключение подготовлено деканом факультета "Информатика и системы управления" МГТУ им. Н.Э. Баумана, доктором технических наук Пролетарским А.В., доцентом кафедры "Компьютерные системы и сети" МГТУ им. Н.Э. Баумана, научным сотрудником НИЧ НУК "Информатика и системы управления" МГТУ им. Н.Э. Баумана Петровым А.В. (далее - эксперты, экспертная группа). Экспертами исследовались работы в рамках договоров N BIIS-2010 от 31.08.2008 г., N ВК-ЭТ-061210 от 20.12.2010, ВК-ИСП-0809 от 10.08.2009, N АТК-ВК-0509 от 19.10.2009, N 27/507-11 от 18.07.2011, N ВК-ДС-190213 от 25.02.2013, N MSPS/D-2013 от 25.07.2013, N ВК-АТ-101015 от 01.03.2011, ВК-АЛ-0110 от 01.01.2010, N ВК-ДИС-090701 от 01.07.2009, ВК-БИ-090901 от 01.09.2009, ВК-ИНТ-1008 от 31.10.2008, ВК-ВД-2905 от 06.07.2012.

По результатам исследования экспертная группа пришла к следующим выводам: работы, выполненные ООО "ЭйТи Консалтинг" по заказу от 06.08.2012 N 324 согласно рамочному договору от 31.08.2010 N BIIS-2010 и Акту от 18.09.2012 б/н на сумму 180 000 рублей, соответствуют понятию НИОКР, установленному действующим законодательством РФ и тематика работ соответствует Перечню; работы, выполненные по иным проектам не соответствуют Перечню (т. 13, л.д. 105).

Таким образом, Экспертным заключением от 09.09.2015 было подтверждено, что спорные работы не являются научно-исследовательской разработкой, следовательно, Общество в нарушение статьи 262 Кодекса неправомерно применило коэффициент 1,5 к расходам на НИОКР не относящимся к Перечню.

В возражениях от 22.12.2015 б/н на акт выездной налоговой проверки от 18.11.2015 N 11 и Экспертное заключение от 09.09.2015 (том 5, л.д.93), ПАО "ВымпелКом" выразило свое несогласие по вопросу обоснованности Экспертного заключения от 09.09.2015.

В связи с необходимостью получения дополнительных доказательств в целях подтверждения фактов совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а также учитывая возражения и ходатайства Общества, Инспекцией было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 14.01.2016 N 1/1-ДОП, в рамках которых принято решение о проведении дополнительной экспертизы.

Постановлением о назначении дополнительной научной экспертизы от 14.01.2016 N 2 - В (том 13, л.д. 41), на основании Контракта, была назначена дополнительная научная экспертиза.

Перед экспертами Инспекцией были поставлены следующие вопросы: 1. Какие нормативные и методические источники подлежат применению при определении соответствия работ критерию НИОКР? 2. Каким образом производится исследование проводимых работ на соответствие понятию НИОКР? 3. Направлены ли выполненные работы, отраженные в представленных на экспертизу отчетах о научно -исследовательских и опытно - конструкторских работах и иных документах, на усовершенствование применяемых технологий и/или методов организации управления, на создание новых или совершенствование оказываемых ПАО "ВымпелКом" услуг? Является ли данный критерий определяющим для признания понятию НИОКР? Какие нормативные и методические источники подлежат применению для разрешения этого вопроса? 4. Направлены ли выполненные работы, отраженные в отчетах о научно-исследовательских и опытно- конструкторских работах и иных документах, на применение новых знаний для достижения практических целей, решения конкретных задач? Является ли данный критерий определяющим для признания понятию НИОКР? Какие нормативные и методические источники подлежат применению для разрешения этого вопроса? Достаточно ли соответствие работ одному из критериев для признания понятию НИОКР?

Заявитель был ознакомлен с постановлением N 1-В от 26.06.2015 о назначении научной экспертизы и постановлением N 2-В от 14.01.2016 о назначении дополнительной научной экспертизы, что подтверждается протоколами ознакомлений от 26.06.2015 N 1-В/Озн (том 13 л.д. 36) и от 14.01.2016 N 2-В/Озн (том 13 л.д.41) соответственно. Каких-либо замечаний, несогласий, возражений от Общества, касающихся назначения экспертизы, выбора конкретного экспертного учреждения, не поступило; отводов эксперту также не заявлялось.

При назначении научной экспертизы на основании Постановления N 1-В от 26.06.2015 перед экспертом по ходатайству Общества дополнительно был поставлен ряд вопросов письмом от 13.07.2015 N 17-17/008614 (том 13 л.д. 38).

Налоговый орган пояснил, что при назначении дополнительной научной экспертизы письмом от 15.01.2016 N 17-17/000283 (том 13, л.д. 45) Обществу было предложено представить эксперту вопросы для включения в состав работ по научной экспертизе. Однако дополнительных вопросов при проведении дополнительной научной экспертизы от Общества не поступило, в связи с чем заключение дано по поставленным налоговым органом вопросам.

В ходе рассмотрения дела заявитель в обоснование своей позиции ссылался на представленные им в материалы дела экспертные заключения ФГУП "ЦНИИС", по которым в предыдущих налоговых периодах по результатам выездной налоговой проверки, Инспекция подтвердила право Общества на применения коэффициента 1,5 к расходам на НИОКР. Однако данные заключения к обстоятельствам дела неотносимы, поскольку в проверяемом периоде Общество учло в целях налогообложения с коэффициентом 1,5 иные работы, не оценивавшиеся ФГУП "ЦНИИС".

Кроме того, судом учитывается, что перед экспертами ФГУП "ЦНИИС" налоговым органом были поставлены те же вопросы, что и перед экспертами МГТУ им. Баумана. При этом в отношении заключений ФГУП "ЦНИИС" заявитель счел данные вопросы корректными, законными, не выходящими за пределы знаний экспертов и согласился с выводами, сделанными в экспертных заключениях ФГУП "ЦНИИС", однако те же вопросы, адресованные экспертам МГТУ им. Н.Э.Баумана, вследствие дачи ими заключения не в пользу заявителя, были оценены им иным образом. В связи с чем доводы Общества о некорректной формулировке вопросов, поставленных перед экспертами МГТУ им. Н.Э.Баумана, оценены судом критически.

Экспертной группой по результатам проведенного дополнительного исследования составлено Заключение от 09.03.2016 г. (том 12, л.д. 80), которым подтвержден сделанный в заключении от 09.09.2015 г. вывод о том, что работы (услуги), выполненные в интересах Общества по заказу от 06.06.2012 N 324 согласно рамочному договору от 31.08.2010 N BIIS-2010 и принятые Обществом по акту сдачи-приемки услуг от 18.09.2012 б/н, носят поисковый характер, решают уникальные задачи автоматизации и имеют признаки ОКР.

Иные представленные на экспертизу документы, по мнению экспертной группы, не подтверждают выполнение фундаментальных, прикладных, поисковых научных исследований, экспериментальных разработок, иных научно-исследовательских или опытно-конструкторских разработок по созданию информационных систем управления различного назначения, в том числе в государственном управлении, экономике, науке, образовании, культуре и социальной сфере, поскольку в отчетах и иных представленных на экспертизу документах отсутствуют принципиально новые и неизвестные в период составления документов сведения и факты научно-технического, гуманитарного и иного характера (новые знания).

Суд считает неправомерным и необоснованным довод, который Заявитель приводит в обоснование своей позиции при применении коэффициента 1.5, со ссылкой на ст.262 Кодекса о неотносимости проведенных экспертиз к существу спора, в связи с тем, что "при подготовке заключений, Эксперты использовали признаки НИОКР, не содержащиеся в налоговом законодательстве".

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В целях пункта 1 статьи 262 главы 25 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации и управления и в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 262 НК РФ это стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок.

Инспекция при вынесении решения исходила из того, что для признания работ в качестве научно-исследовательских и опытно-конструкторских необходимо соблюдение налогоплательщиком следующих условий: работы должны проводиться на основании технического задания на НИОКР; результаты выполненных работ должны быть подтверждены соответствующими расчетами и зафиксированы на любом носителе; работы должны быть направлены на получение или применение новых знаний или решений.

Суд считает данный подход обоснованным и правомерным, соответствующим положениям ст.ст. 11, 262 НК РФ, ст. 769 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и Федеральному закону от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Пунктом 1 статьи 769 ГК РФ предусмотрено, что по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию.

Тем самым для квалификации работ как НИОКР (ОКР) необходимо, чтобы у налогоплательщика был заключен один из указанных видов договоров и они должны быть направлены либо на научно-исследовательские работы либо на опытно-конструкторские и технологические работы.

Однако, заявитель, выступая в качестве заказчика работ, заключил рамочные договоры с контрагентами на выполнение работ (N ВК-ДС-190213 от 25.02.2013- том 8, л.д. 53 и др.), оказание услуг (N BIIS-2010 от 21.08.2010 - том 8, л.д. 68, NНФС-Р/ГП- 2010 от 2010 года - том 8, л.д. 83, NАТК-ВК-0509 от 19.10.2009- том 8, л.д. 99 и др.), без указания на научно-исследовательскую либо опытно-конструкторскую направленность. Налоговое законодательство не предполагает разной гражданско-правовой квалификации в учете приобретённых работ для целей исчисления разных видов налогов.

Договоры налогоплательщика не только не только не свидетельствуют о наличии НИОКР из содержания договоров, но и формально не являются договорами на НИОКР, поскольку не подпадают под регулирование статьи 769 ГК РФ и не содержат существенных условий договора на выполнение НИОКР.

О применении при определении понятия научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ отраслевых законов и норм гражданского законодательства Министерство Финансов Российской Федерации указало в письме от 20.03.2015 N 03-07-07/15261, основанном на сложившейся арбитражной практике применения.

Для определения НИОКР следует руководствоваться положениями ст. 769 ГК РФ и ст. 2 ФЗ от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Поскольку в НК РФ и в других актах законодательства о налогах и сборах не дано определение понятия НИОКР, данное понятие применяется в том значении, в котором оно используется в Гражданском кодексе Российской Федерации и Законе "О науке и государственной научно-технической политике".

Кроме того, эксперты не могут быть ограничены применением лишь налогового законодательства, поскольку целью привлечения эксперта является необходимость разъяснения возникающих вопросов, требующих специальных познаний в науке, искусстве, технике или ремесле.

Понятие научного исследования определено в статье 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". В силу указанной статьи фундаментальным научным исследованием является экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение и применение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей среды, а прикладными научными исследованиями - исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач.

Обязательным условием признания проводимых работ в качестве НИОКР (ОКР) является направленность работ на выпуск новой или усовершенствование выпускаемой продукции.

Соответственно, в качестве научных исследований следует понимать работы, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и конкретных задач в виде выпуска новой продукции или усовершенствования уже выпускаемой продукции; а под опытно-конструкторскими работами понимаются работы по разработке нового изделия или конструкторской документации на него.

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 38 "Нематериальные активы", введенный в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н содержит аналогичные определения в п. 8, в котором представлены следующие термины: разработка - применение результатов исследований или иных знаний при планировании или проектировании производства новых или существенно улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их коммерческого производства или использования; исследования - оригинальные плановые изыскания, предпринимаемые с целью получения новых научных или технических знаний.

Таким образом, все использованные налоговым органом нормативные источники свидетельствуют об обязательном наличии в результатах НИОКР критерия "новизны", который налогоплательщик должен показать и обосновать в своих отчетах.

Исследуя материалы, представленные Обществом, можно сделать следующие выводы: представленные технические задания не являются заданиями на проведение научных исследований либо опытно-конструкторских разработок и не содержат НИОКР; в результате работ не были применены или получены новые знания или решения; отчеты не являются отчетами на НИОКР.

Ссылка заявителя на судебную практику не может быть принята во внимание, поскольку судебные акты, на которые ссылается заявитель, основаны на иных фактических обстоятельствах.

Содержание работ по договорам, доказывающее невозможность отнесения оказанных услуг (работ) к НИОКР приведено в приложении N 5 к акту проверки (т. 12, л.д. 99).

Также не обоснован и подлежит отклонению довод заявителя о том, что экспертные заключения не содержат анализа спорных работ на предмет их соответствия Перечню Правительства, поскольку в Экспертном заключении от 09.03.2016 (том 12, л.д. 80), содержатся в качестве своего обоснования ссылки на действующие нормативные акты (Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 24.11.2008 N 988 "Об утверждении Перечня научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы налогоплательщика на которые в соответствии с пунктом 2 статьи 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5" в редакции от 06.02.2012).

На странице 14 Экспертного заключения от 09.09.2015 проанализированы редакции Перечня, утвержденного Постановлением N 988 как до 01.01.2012, так и после 01.01.2012, и отмечено, что Перечень предполагает научно-исследовательский и (или) опытно-конструкторский характер работы и лишь уточняет допустимые направления этих работ.

Эксперты руководствовались в работе представленными на экспертизу делами, сформированными налоговым органом из договоров, заявок на проведение работ, технических заданий, инструкций, актов, счетов-фактур, иных документов, а также приложений к документам перечисленных категорий. В полистном изучении документов одновременно были заняты все члены экспертной группы.

При квалификации реализованных работ в качестве НИОКР принимались во внимание не только формулировки предмета договора, но и фактическое содержание выполненных работ, направленных на получение новых решений и знаний, в том числе разработку новых продуктов, технологий, документации.

Одним из главных направлений оценивания является характеристика идеи темы НИОКР (критерий "новизна"), а также характеристика ожидаемого результата (критерий "значимость для науки в целом").

При этом критерии новизны и значимости должны выполняться не только для конкретной организации-заказчика работ, но и для науки в целом. То же утверждение справедливо относительно критерия направленности работ на усовершенствование применяемых технологий (или) методов организации управления. Работы могут признаваться НИОКР только в случае, когда выполняемые работы направлены на усовершенствование технологий либо методов управления, применяемых в масштабе Российской Федерации и имеющих значение для российской науки в целом.

Подобный подход в целях применения п. 7 ст. 262 НК РФ является правомерным и обоснованным, поскольку указанной нормой предусмотрена налоговая льгота, направленная на стимулирование развития инновационной деятельности в РФ, в связи с чем такого рода экономическая поддержка хозяйствующих субъектов производится исходя из их вклада в развитие данной деятельности в целом, она не может быть сведена к поддержке налогоплательщиков, усилия которых были направлены на решение исключительно собственных, технических задач, не имеющих научной ценности для иных хозяйствующих субъектов.

В том случае, если исследуемые работы направлены на усовершенствование применяемых технологий и/или методов организации управления в рамках одной компании, на создание новых или совершенствование услуг, оказываемых исключительно ПАО "ВымпелКом", их решение само по себе не является основанием для признания этих работ НИОКР, так как значимость этих работ для ПАО "ВымпелКом" не свидетельствуют об их значимости для российской науки в целом.

Выводы экспертов основываются на сопоставлении представленных Обществом документов, объективной научно-технической оценки работ, которые выполнялись 10 подрядными организациями, с описанием каждого предмета проекта, во взаимосвязи со всей работой по промежуточным или заключительным отчетам по теме "Разработка информационных систем различного направления в экономике" или по теме "Разработка методов и средств управления информационными процессами в телекоммуникационных сетях".

Приложения к Экспертным заключениям от 09.09.2015, 06.03.2016 содержат детальный перечень договоров, содержание работ и заключение по каждому заказу и акту сдачи-приемки на предмет их соответствия НИОКР согласно Перечню.

Заключение экспертов содержит ответы на поставленные перед ним вопросы. Эти ответы понятны, непротиворечивы, следуют из проведенного исследования, подтверждены фактическими данными.

Кроме того, в судебном заседании 09.08.2017 по инициативе суда проведен допрос в качестве свидетеля Петрова Алексея Владимировича - эксперта ФГБОУ МГТУ им. Баумана, проводившего основную и дополнительную экспертизы. Эксперт подтвердил выводы экспертиз о том, что в отчетах и иных представленных на экспертизу документах отсутствуют принципиально новые и неизвестные в период составления документов сведения и факты научно-технического, гуманитарного и иного характера (новые знания). Свидетель исчерпывающим образом ответил на вопросы, связанные с проведенной экспертизой.

Так, он пояснил, что "Соответственно мы оценивали характер этих работ, оценивали, в том числе на соответствие закону по науке, где даны понятия прикладных научных исследований, поисковых научных исследований, фундаментальных научных исследований и нашей задачей было найти признаки, объективные признаки, любого вида научных исследований либо проведения ОКР, включающих в себя создание опытных образцов новых изделий. То, что было выявлено, практически во всем объеме этих материалов, сводилось к тому, что мы называем технологическими работами, т.е. работами не связанными с созданием новых инженерных решений, новых результатов интеллектуальной деятельности, а по сути, с внесением предсказуемых конкретных изменений в конкретные элементы информационно-технологического ландшафта компании. Такие работы выполняются часто, всеми: много компаний специализируются на этих работах. Такие работы выполняются компаниями, которые мы на сленге знаем как системные интеграторы, и в общем то зная те компании, ну зная о существовании этих компаний, будучи знакомым с деятельностью этих организаций, я могу подтвердить, что те компании которые были подрядчиками общества, это действительно системные интеграторы, способные к выполнению этих работ, но сами эти работы не требовали привлечения специалистов с особой уникальной квалификацией, с особыми уникальными знаниями либо оснащенными какой-то особенно аппаратурой либо техническими средствами иного рода, т.е. это было обычное программирование, разработка, тестирование, даже не проектирование систем. Потому что, по крайней мере, в той части, в части тех документов, которые были представлены на наше исследованием, по сути, все проектировочные инженерные решения уже были приняты".

Также по инициативе заявителя в судебном заседании был допрошен заведующий отделом технологий и программирования Института системного программирования Российской Академии Наук (ФГБУН ИСП РАН), доктор физико-математических наук, профессор А.К. Петренко, являвшийся сотрудником одной из компаний, выполнявших работы по тестированию подсистем заявителя (один из спорных договоров, оценивавшихся в ходе проверки).

Петренко А.К. также сообщил, что деятельность заявителя была направлена на решение практических задач за счет проверенных и уже используемых другими компаниями решений; как правило, Вымпелком берет за основу какую-нибудь технологию, которая уже себя хорошо зарекомендовала. Совсем новых, непроверенных технологий Вымпелком, как и другие индустриальные компании, неопробованных решений они не берут.

Более того, на вопрос суда: "насколько те методы, которые применяются Обществом, соответствуют методам, применяемым иными обществами в своей деятельности?" свидетель ответил, что все компании делятся на три основные группы: некоторые разрабатывают программное обеспечение "с нуля", другие берут за основу некий продукт, и отталкиваясь от него, доводят его для себя, а третьи предпочитают не разрабатывать ничего (или почти ничего) нового, а только интегрировать готовые решения. При этом исходя из данной классификации, свидетель отнес заявителя к третьей группе.

Исследуя и оценивая экспертное заключение наряду с другими имеющимися в деле документами, представленные в материалы настоящего дела, можно сделать следующие выводы: представленные технические задания к спорным договорам не являются заданиями на проведение научных исследований либо опытно- конструкторских разработок и сами работы не содержат НИОКР; в результате работ не были применены или получены новые знания или решения; отчеты не являются отчетами на НИОКР.

В связи с чем не обоснован довод заявителя о том, что его расходы направлены на создание новых и усовершенствованных производимых услуг, технологий, методов организации управления, а отчеты о выполнении НИОКР, оформлены в соответствии с ГОСТ 7.32-2001, а также не обоснован и подлежит отклонению довод налогоплательщика о том, что предлагаемая Инспекцией трактовка термина "новизна" законодательно не подтверждена и противоречит толкованию статьи 262 НК РФ.

Эксперты руководствовались в работе представленными на экспертизу делами, сформированными налоговым органом из договоров, заявок на проведение работ, технических заданий, инструкций, актов, счетов-фактур, иных документов, а также приложений к документам перечисленных категорий. В полистном изучении документов одновременно были заняты все члены экспертной группы.

При квалификации реализованных работ в качестве НИОКР принимались во внимание не только формулировки предмета договора, но и фактическое содержание выполненных работ, направленных на получение новых решений и знаний, в том числе разработку новых продуктов, технологий, документации.

Одним из главных направлений оценивания является характеристика идеи темы НИОКР (критерий "новизна"), а также характеристика ожидаемого результата (критерий "значимость для науки в целом").

При этом критерии новизны и значимости должны выполняться не только для конкретной организации-заказчика работ, но и для науки в целом. То же утверждение справедливо относительно критерия направленности работ на усовершенствование применяемых технологий (или) методов организации управления. Работы могут признаваться НИОКР только в случае, когда выполняемые работы направлены на усовершенствование технологий либо методов управления, применяемых в масштабе Российской Федерации и имеющих значение для российской науки в целом.

Как указывает заявитель, исследуемые работы направлены на усовершенствование применяемых технологий и/или методов организации управления, на создание новых или совершенствование услуг, оказываемых ПАО "ВымпелКом".

Однако, само по себе это не является основанием для признания этих работ НИОКР, так как новизна этих работ для ПАО "ВымпелКом" сама по себе не дает оснований говорить о значимости этих работ для российской науки в целом.

Допрошенный в судебном заседании эксперт Петров А.В. также пояснил "та информация, которую например можно интерпретировать как новую для конкретной компании, можно либо обнаружить в открытой научно-технической литературе, или подчерпнуть, если так можно выразиться, в головах специалистов, которых компания способна принять к себе в штат на работу, то есть в этом плане, если я такой парадоксальный пример приведу, если мы сейчас все: уважаемый суд, коллеги, -создадим свою собственную компанию и начнем в ней определенную информатизацию, и тогда окажется, что любая деятельность по информатизации этой новой компании будет носить научно-исследовательский характер, потому что у нас еще сегодня утром ничего не было. Естественно, в такой логике мы действовать не можем, это противоестественно, поскольку институт науки, институт образования, он связан либо с воспроизводством имеющегося знания в образовании, либо создании нового на уровне страны, государства (если мы говорим про институт науки)".

Таким образом, неправомерным является довод заявителя о необоснованности выводов экспертов, поскольку они сделаны не на основе анализа признаков НИОКР, закрепленных в НК РФ, а на основании признаков научной деятельности, закрепленных в ФЗ "О науке", ГК РФ и иных актах, которые не подлежат применению для целей определения порядка учета затрат на НИОКР для целей налогообложения.

Полученные экспертные заключения от 09 сентября 2015 г. и 09 марта 2016 года полностью соответствуют критериям достоверности и допустимости, поскольку экспертизы проведены в соответствии с пунктом 8 статьи 262 Кодекса в порядке, установленном статьей 95 Кодекса, соответствующей организацией, которой может быть поручено проведение подобных экспертиз - МГТУ им. Н. Э. Баумана.

Необоснованным и документально неподтвержденным является утверждение Заявителя о том, что тематика работ соответствует Перечню Правительства, что подтверждается предоставленными Обществом отчетами о НИОКР от 22.12.2014 по теме "Разработка методов и средств управления информационными процессами в телекоммуникационных сетях": Инв. N 1- по проекту ETL.EAT 2012 (том 8, л.д. 112); Инв. N 2- по проекту BeePay 2012 (том 9, л.д. 1); Инв. N 3- по проекту НФС 2012 (том 9, л.д. 20); Инв. N 4- по проекту BIIS 2012 (том 9, л.д. 39); Инв. N 5- по проекту ESB 2012 (том 9, л.д. 66); Инв. N 6- по проекту CDP 2012 (том 9, л.д. 86); Инв. N 7- по проекту Clarify 2012 (том 9, л.д. 104); Инв. N 8- по проекту CMD 2012 (том 10, л.д. 1); Инв. N 9- по проекту USSS 2012 (том 10, л.д. 27); Инв. N 10- по проекту ETL.EAI 2013 (том 10, л.д. 39); Инв. N 11- по проекту BeePay 2013 (том 10, л.д. 66); Инв. N 1- по проекту ETL.EAT 2012 (том 8, л.д. 112); Инв. N 13- по проекту BIIS 2013 (том 11, л.д. 1); Инв. N 14- по проекту ESB 2013 (том 11, л.д. 26); Инв. N 15- по проекту CDP 2013 (том 11, л.д. 43); Инв. N 16- по проекту Clarify 2013 (том 11, л.д. 63); Инв. N 17- по проекту CMD 2013 (том 11, л.д. 93); Инв. N 18- по проекту INBA 2013 (том 11, л.д. 123); Инв. N 19- по проекту USSS 2013 (том 12, л.д. 11) в силу следующего.

Межгосударственным стандартом о системе стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу, отчет о научно-исследовательской работе структура и правила оформления ГОСТ 7.32-2001, введенному Постановлением Госстандарта России от 04.09.2001 N 367-ст. (далее - ГОСТ 7.32-2001), установлено, что Отчет о НИР - научно-технический документ, который содержит систематизированные данные о научно-исследовательской работе, описывает состояние научно-технической проблемы, процесс и / или результаты научного исследования. Также ГОСТ 7.32-2001 утверждены структурные элементы отчета, требования к содержанию структурных элементов отчета и правила оформления отчета.

Однако ни один из представленных заявителем Отчетов не соответствует Межгосударственным стандартам ГОСТ 7.32-2001 и не отвечает обязательным требованиям. В них отсутствует обязательная для данных документов оценка современного состояния решаемой и научно-технической проблемы, актуальность и новизна темы, процесс теоретических и / или экспериментальных исследований.

Таким образом, неправомерным и необоснованным является довод заявителя о том, что отчеты составлены в соответствии со стандартами ГОСТ 7.32-2001.

Выявив несоответствие Отчетов межгосударственным стандартам, Инспекция представила данные документы экспертной группе, состоящей из лиц, обладающих специальными познаниями в науке.

Проанализировав представленные отчеты, эксперты указали, что "формально отчеты о НИОКР _в основном соответствуют стандарту структуры и правилам оформления научных и технических отчетов, однако фактически являются не отчетами о выполненных НИОКР, а техническими отчетами о выполненной производственной работе, поскольку в них отсутствуют признаки, обязательные для научных отчетов. Понятие НИОКР формально применено к проектам, которые по своей сути являются внедренческими и не предполагают проведения реальных научных исследований".

На основании вышеизложенного, эксперты правомерно пришли к выводу о том, что представленные отчеты и иные документы не подтверждают наличия в данных работах и их результатах НИОКР, а соответственно сделали вывод о несоответствии их Перечню, установленному Правительством Российской Федерации.

Поскольку экспертиза спорных услуг проводилась на предмет их соответствия научным исследованиям и опытно-конструкторским разработкам (НИОКР), согласно Порядку, утвержденного Постановлением N 988, лицом, обладающим специальными познаниями, в соответствии с требованиями действующего законодательства, с обоснованием конкретного примененного метода определения, Инспекция считает необоснованным утверждение Заявителя о некорректности поставленных перед экспертами вопросов и что данные вопросы находятся в профессиональной компетенции налогового органа.

Следует отметить, что вопросы, поставленные налоговым органом перед экспертами, могут оцениваться исключительно специалистом, в пределы познаний которого входит круг рассматриваемых вопросов.

Вместе с тем, для отнесения расходов к НИОКР для целей применения повышающего коэффициента требуются специальные знания. Порядок и условия применения льготы зависят главным образом от содержания выполненных работ, направленных на получение новых решений и знаний, в том числе на разработку новых продуктов, технологий, документации, но никак не от формулировки предмета договора.

Конституционный Суд РФ в Определении от 16.07.2009 N 928-О-О указал, что право налогового органа на проведение экспертизы само по себе не может нарушать права налогоплательщика, потому что позволяет получить достоверную и объективную информацию.

Выводы в экспертных заключениях соответствуют критериям научной обоснованности, мотивированности, всесторонности, а также содержанию исследований. В свою очередь Обществом не представлено доводов и доказательств, опровергающих установленные Инспекцией обстоятельства и сделанные экспертами в экспертных заключениях выводы.

Довод о непредупреждении экспертов об ответственности за дачу заведомо ложных экспертных заключений несостоятелен. Материалами дела подтверждено, что эксперты Петров А.В. и Пролетарский А.В. в действительности были предупреждены об ответственности отдельными расписками (том 50, л. д. 83).

Допрошенный свидетель Петров А.В. дал обстоятельные пояснения о процедуре проведения экспертизы, сообщил: "все документы подписывались в начале работ", "соответственно в начале работ, перед тем как мы получили эти документы", "Прежде чем мы их (документы для проведения экспертизы) увидели даже физически и получили в свое распоряжение для ознакомления, мы дали соответствующие подписки". "Что касается подписок об ответственности, то это отдельный документ. Подписка об ответственности, таким образом, не заменяет и не подменяет собой обязательство о не разглашении и тоже существует в соответствующих экземплярах. Подпись А.В. Пролетарского я узнаю, больше того, я, скорее всего у него ее и получал, поскольку он является моим руководителем, как по кафедре, так и по факультету".

Обществом заявлен довод о том, что экспертизы, проведенные Инспекцией в ходе выездной проверки, не могут рассматриваться в качестве допустимого и достоверного доказательства.

Заявитель полагает, что представленные им рецензии от 29.12.2016, подготовленные Национальным бюро экспертизы интеллектуальной собственности (рецензент - Усманский Ю.Н.- кандидат военных наук), на экспертные заключения опровергают выводы экспертов, изложенные в Заключениях.

Данное заключение было проанализировано на предмет соответствия требованиям Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон), НК РФ и АПК РФ. Заключение положениям не соответствуют и в силу этого не могут свидетельствовать в пользу доводов налогоплательщика.

В соответствии со статьей 4 Закона государственная судебно-экспертная деятельность основывается на принципах законности, соблюдения прав и свобод человека и гражданина, прав юридического лица, а также независимости эксперта, объективности, всесторонности и полноты исследований, проводимых с использованием современных достижений науки и техники.

Статьей 8 Закона предусмотрено, что эксперт проводит исследования объективно, на строго научной и практической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и в полном объеме. Заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных.

Статья 25 Закона содержит обязательные требования к форме и содержанию экспертного заключения, в соответствии с которыми на основании проведенных исследований с учетом их результатов эксперт от своего имени или комиссия экспертов дают письменное заключение и подписывают его. В заключении эксперта или комиссии экспертов должны быть отражены содержание и результаты исследований.

В нарушение вышеперечисленных норм представленное мнение специалиста не содержит указания на содержание и результаты исследований, которые были применены специалистом, что противоречит требованиям закона и исключает возможность проверки правильности выводов эксперта.

Суд считает, что этими рецензиями выводы Заключений опровергнуты быть не могут, поскольку представляют собой мнение частных лиц в отношении экспертиз, проведенных Инспекцией в порядке статьи 95 НК РФ, содержащих собственное толкование и комментарии Экспертного заключения от 09.09.2015, от 09.03.2016 по результатам научных экспертиз НИУ МГТУ им. Н.Э. Баумана, направленных на переоценку выводов экспертов. Допустимость представления данных Рецензий и его выводы следует оценивать критически.

Представленные Рецензии не содержат обоснованных выводов, базирующихся на специальных знаниях в указанной области, описания процесса исследования. не содержат ссылок на нормативные документы. В связи с чем, данные документы, не опровергают выводов, изложенных в Экспертных заключениях, и могут рассматриваться не более как заявления в пользу одного из лиц участвующих в процессе, в силу чего являются неотносимым доказательством на основании прямого указания ч.2 ст.67 АПК РФ.

В отношении подставленных заявителем в материалы дела непосредственно документов, подтверждающих по его мнению, обоснованность применения повышающего коэффициента, следует отметить, что исследуемые проекты не предусматривают проведения экспериментальных разработок и (или) научных исследований.

В этой связи обращено внимание на сроки выполнения работ по договорам.

Так рамочный договор N ВК-ДС-190213 (том 23, л. д. 42), заключенный с ООО "Дельта Солюшнс" датирован от 25.02.2013 г. (проект CMD) При этом услуги были оказаны уже в мае 2013 года, что подтверждается соответствующими актами приемки-сдачи услуг б/н от 07.05.2013 (том 23, л.д. 118).

Приложение N 1 к договору N ВК-ВД-2905 от 06.06.2012 (том 17, л.д. 143), заключенному с ООО "ДизайнРу", датировано 11.07.2012 года. Акты сдачи-приемки услуг N7 от 20.07.2012 года (том 18, л.д. 16), N10 от 23.08.2012 (том 18, л.д. 17). Таким образом, на проведение работ потратилось столь незначительное время.

Анализ представленных Отчетов, договоров к ним показал, что они идентичны, в связи с чем, налоговый орган считает возможным исследовать некоторые их них.

Так по договорам N ВК-ВД-2905 от 06.07.2012 (том 17, л.д. 143), заключенного с ООО "ДизайнРу", N ВК-АЛ-0110 от 01.01.2010 (том 17 л.д. 21), заключенного с ООО "Альт-Лан", договор N ВК-ИСП-0809 от 10.08.2009 г. (том 8, л.д. 38), работы по которым были использованы в проекте "разработка информационной системы для доступа к данным и электронным услугам для целей обслуживания абонентов сотовой связи" (USSS) были выполнены работы следующего содержания: создание иллюстраций в формате PNG, содержащей схему и описание услуг международного роуминга (акт сдачи-приемки N 7 от 20.07.2012 к договору N ВК-ВД-2905 от 06.06.2012); разработка концепции и создание дизайна страниц для использования их в блогосфере (Facebook, ВКонтакте, Одноклассники, Мой мир (mail.ru), YouTube, Twitter) (акт сдачи-приемки N10 от 23.08.2012 к договору N ВК-ВД-2905 от 06.06.2012); разработка дизайна страниц веб-сайтов (том 18 л.д.4); создание приложений и мобильных сайтов(том 18, л.д. 4); доработка: новый сайт в интернете beeline.ru (баннерная крутилка для NewWeb) (акт сдачи-приемки N110 от 01.04.2013 к договору N ВК-АЛ-0110 от 01.01.2010); доработка: новый сайт в интернете beeline.ru (ЕЛК для NewWeb) (акт сдачи-приемки N111 от 01.04.2013 к договору N ВК-АЛ-0110 от 01.01.2010); доработка: новый сайт в интернете beeline.ru (онлайн-консультант для NewWeb) (акт сдачи-приемки N112 от 01.04.2013 к договору N ВК-АЛ-0110 от 01.01.2010) и другие.

Согласно представленному Обществом анализу (приложение N 32 к Заявлению том 12, л.д.32) в результате произведенных ООО "ДизанРу" и ООО "Альт-Лан" работ была создана система самообслуживания абонентов, включающая интерфейс доступа к информации и онлайн-сервисам. В рамках проекта "USSS" система прошла полный цикл разработки и сбора требований до внедрения законченного продукта. Результатом проведенных НИОКР стала новая технология доступа абонентов к информации и инструментам самообслуживания.

Как утверждает Общество, новые подходы и архитектурные решения, используемые при создании новой технологии, позволили интегрировать систему с инструментами представления онлайн-сервисов и биллинговыми системами Общества, что дает абоненту возможность удаленно осуществлять операции, ранее доступные исключительно в офисах Общества.

Однако в Отчетах Общества по данному проекту и первичной документации к ним не содержится описания каких-либо новых проектов.

Необходимо отметить, что данных проект USSS был исследован экспертной группой и проведена экспертиза отчетов, согласно которой "Описанная в отчетах о НИОКР "Разработка информационной системы для доступа к данным и электронным услугам для целей обслуживания абонентов сотовой связи" и прилагаемых документах деятельность по проекту USSS является услугой по системной интеграции, то есть настройке уже существующих программных продуктов для целей и нужд конкретной компании с использованием стандартных методов, рекомендуемых производителем (разработчиком исходного кода)".

Относительно проекта INBA.

Согласно условиям заключенного с ООО "Эй Ти Консалтинг" рамочного договора N ВК-ЭТ-250512 от 25.05.2012 (том16 л.д.1) ООО "Эй Ти Консалтинг" предоставляет ПАО "ВымпелКом": простую Лицензию на использование программного обеспечения, дополнительных функций и/или функциональных возможностей Программного обеспечения; услуги по разработке кастомизированного продукта, передает Обществу катомизированный продукт; оказывает услуги технической поддержки Программного обеспечения/ кастомизированного продукта.

Российское законодательство не содержит определения кастомизации.

Согласно определению, содержащемуся в большом экономическом словаре кастомизация-это придание продукции свойств и параметров в соответствии с заказом конкретного потребителя. Кастомизация заключается в комплектации продукции массового производства отдельными элементами, комплектующими изделиями или дополнительным принадлежностями по заказу конкретного покупателя.

Согласно словарю иностранных языков под редакцией И. Мостицкого кастомизация-это подстраивание, подстройка, подгонка.

Расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, должны отвечать критериям п. 1 ст. 252 Кодекса. Одним из условий признания расходов является подтверждение расходов документами, оформленными в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

В соответствии с нормами ст. 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, который осуществляется также в целях обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет.

Согласно ст. 313 Кодекса подтверждением данных налогового учета, отражающих в том числе порядок формирования сумм доходов и расходов, являются в том числе первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

В соответствии с п.1 статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ -разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Но к договору N ВК-ЭТ-250512 от 25.05.2012 какая-либо техническая или конструкторская документация отсутствует.

Таким образом, исходя из условий договора N ВК-ЭТ-250512 от 25.05.2012 "ЭйТи Консалинг" предоставило Обществу право пользования готовым программным обеспечением, подстроенным под нужды ПАО "ВымпелКом" и обеспечило его техническую поддержку. Какой-либо новой продукции произведено не было, а усовершенствования программного обеспечения, обладающего хоть малейшими признаками НИОКР не произошло.

При этом, согласно отчету о НИОКР по проекту INBA инв. N 18 (том 11, л.д. 123) Общество привлекло подрядчика ООО "ЭйТи Консалтинг" в рамках заказов к рамочным договорам N ВК-ЭТ-250512 от 25.05.2012 и N BIIS-2010 от 31.08.2010 г.

По рамочному договору N BIIS-2010 от 31.08.2010 г. (том 8, л.д. 68) ООО "ЭйТи Консалтинг" обязался оказать услуги по разработке специализированного программного обеспечения, доработке программного обеспечения для информационных систем Business Intelligence Information System (BIIS) (хранилище данных) и Сampaign Management (CM) в соответствии с заданиями заказчика; оказать услуги по технической поддержке систем.

На официальном сайте ООО "ЭйТи Консалтинг" в сети Интернет https//www.at-consulting.ru проект по построению централизованного хранилища данных в ОАО "ВымпелКом" был инициирован в конце 2003 года. В июне 2004 года проект стартовал в полную силу, а уже в мае 2005 года система была запущена в эксплуатацию.

В результате выполнения проекта по поддержке и оптимизации системы BIIS проведены миграции СУБД и ЕТL-процессов на новые версии программного обеспечения.

Согласно Актам сдачи-приемки по рамочному договору N BIIS-2010 от 31.08.2010 были оказаны следующие Услуги: доработка BIIS. Выделение направления Украина-Киевстар в отчетах 220.29 и 220,30; доработка BIIS. Создание отчета Выборка абонентов для sms- рассылки; доработка BIIS. Доработка отчета 250,14; доработка BIIS. Доработка отчетности по продукту Local Discount; доработка BIIS. Создание нового отчета по "абонентская база, выручка, трафик Mobail" и другие.

Вышеперечисленные документы также свидетельствуют лишь о необходимости доработки под нужды Общества уже готового программного обеспечения, разработанного еще в 2003 году.

Заявитель ошибочно полагает, что проведение таких работ, как доработка многочисленной отчетности и выделение одного из многих направлений в отчетах, соответствуют НИОКР, входящим в Перечень, утвержденный постановлением Правительства, при этом он никак не подтверждает, в чем же их уникальность, новизна и особенность.

Относительно отчета по проекту INBA экспертной группой был сделан вывод, что "формально отчет о НИОКР "Разработка информационной системы содействия в выборе услуг сотовой связи для целей повышения качества обслуживания абонентов" в основном соответствует стандарту структуры и правилам оформления научных и технических отчетов, однако фактически является не отчетом о выполненных НИОКР, а техническим отчетом о выполненной производственной работе, поскольку в нем отсутствуют признаки, обязательные для научных отчетов. Понятие НИОКР формально применено к проекту, который по своей сути является внедренческим и не предполагает проведения реальных научных исследований".

На основании вышеизложенного, можно сделать вывод, что указанные примеры свидетельствуют о том, что выполненные работы не соответствуют критериям новизны и актуальности; не прослеживается связь выполненных работ с другими научно-исследовательскими работами; отсутствует описание методов или методологии, с помощью которых были произведены выполненные работы. Вместе с тем представляется очевидным, что оптимизация технических процессов в самой организации - это также не инновация.

Также эксперты в экспертном заключении констатировали, что в рамках проведения работ не только не производилось, но и прямо не допускалась модификация базовой части программных продуктов Sales Funnel, Lotus Notes, IBM SPSS, Informatica, HP и других, результатами которых могло быть создание новых уникальных продуктов или решений. Произведенные работы не влекут за собой получение новые знаний и не оказывают влияние на положение дел в соответствующей отрасли науки и техники.

Относительно ссылки Общества на экспертные заключения "ФГУП ЦНИИС", полученные в рамках налоговой проверки за предыдущие налоговые периоды следует отметить, что Общество неправомерно и необоснованно утверждает, что "ФГУП ЦНИИС" исследовали те же договоры, поскольку экспертами были исследованы также документы по иным договорам, что подтверждается материалами дела. Так ФГУП "ЦНИИС" не исследовались документы по договорам: по проекту "Clarify CRM"-договоры N ВК-ИСП-0809 от 10.08.2009 г., N 27/507-11 от 18.07.2011 года; по проекту "CMD"- договоры N ВК-ДС-190213 от 25.02.2013, MSPS-D/2013/17/07/13; по проекту "ESB" также не исследовался ряд договоров.

Работы, выполненные по проектам, а также заключения, сделанные экспертами приведены в приложении 5 к акту проверки (том 12, л.д. 99).

Следует отметить, что в отношении некоторых исследованных документов экспертная группа также пришла к выводу о несоответствии работ понятию НИОКР.

По данным видам объектов научные исследования уже проведены в 2012 году. Кроме того, в проверяемый период по данным объектам: научные исследования не требовались, так как не являлись новыми открытиями; сами работы по сути повторяли настроечные (кастомизированные) действия по внедрению и настройке.

В ходе судебного разбирательства заявителем была представлена техническая документация. Однако, данные документы не позволяют прийти к выводу о том, что произведенные работы соответствуют понятию и критериям НИОКР и входят в Перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 24 декабря 2008 г. N 988.

Письмом от 28.04.2017 года N 05-10/004998 Инспекцией у МГТУ им Н.Э. Баумана были запрошены пояснения к экспертным заключениям о соответствии научных исследований и опытно-конструкторских разработок Перечню, а также пояснения и комментарии по представленным Обществом документам.

В ответ МГТУ им. Н.Э. Баумана письмом от 15.05.2017 представило соответствующие пояснения (далее - Пояснения, том 50, л.д. 62).

Так эксперт пришел к выводу о том, что "представленный Обществом комплект технической документации по проектам BeePay XP, BIIIS, USSS, НФС, CDP, ETL-EAI, INBA, ESB.Net, CMD, Clarify CRM позволяет говорить лишь о том, что результатом поименованных работ стал переход к унифицированным информационным системам, позволяющим осуществлять комплексное управление ресурсами Общества и сбор аналитической информации. Данные документы содержат только описание функциональных требований к продуктам. Однако работы по внедрению приобретаемых у компании-производителя систем управления ресурсами в рамках деятельности отдельной организации не представляют собой НИОКР, так как не отвечают критериям научной новизны и уникальности.

В то же время, объективное подтверждение или опровержение факта выполнения НИОКР предполагает подтверждение или опровержение факта наличия НИОКР в конкретной цели и поставленной задаче со стороны Заказчика и наличия НИОКР в выполненной работе со стороны Исполнителя.

С учетом исследованных документов, а равно с учетом положений Законодательства о НИОКР правомерно говорить только при подтверждении всех необходимых критериев, позволяющих отнести тот или иной вид выполненных работ к собственно НИОКР.

С позиции эксперта, такое подтверждение не может быть получено путем анализа формализованных под НИОКР данных, формируемых с помощью технических отчетов, однако может быть найдено сопоставлением документов, отражающих имеющиеся взаимосвязи между существующими и новыми объектами, поддерживающего реализацию новых технологических и научных процессов, условия, позволяющие определить конкретный вид исследований или разработки в смысле, придаваемом данному понятию в частности ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". Анализ таких документов был осуществлен экспертной группой в ходе проведения экспертизы.

Таким образом, рассмотрение исключительно описательных данных (руководство пользователя, описание системы, отчет о тестировании) в ответе по существу на вопрос о подтверждении или опровержении факта проведения научных исследований является недостаточным.

Относительно довода Общества о неотносимости данных пояснений, налоговый орган сообщает, что лишь обратился в организацию, проводившую экспертизу, для получения пояснений относительно экспертных заключений.

Данный документ не является экспертизой, соответственно отсутствует обязанность предупреждения лица, его подписавшего об уголовной ответственности.

Стымковский В.И. является должностным лицом МГТУ им Н.Э. Баумана, утвердившим данные пояснения; при этом исполнителем по данному письму является Петров А.В., который входил в состав экспертной группы, проводившей экспертизы. В связи с чем данный документ следует расценивать как иное письменное доказательство в соответствии со ст. 64 АПК РФ.

В ходе судебного заседания, состоявшегося 16.05.2017 года было заслушано мнение представителя заявителя Киселева Владимира Игоревича, который сообщил, что непосредственное участие в спорных работах он не принимал и "просто может дать комментарии" относительно проекта INBA. Киселев В.И. не дал пояснений по существу тех обстоятельств, которые имеют значение для рассмотрения дела и не является лицом, которому такие обстоятельства могут быть известны.

Судом отклонен как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела довод Общества о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Следовательно, в основу акта положены документы, на которых Инспекция основывала свои выводы о налоговом правонарушении, о чем в описательной части акта имеются ссылки на конкретные документы.

Акт проверки от 18.11.2015 N 18 (далее - Акт) вручен представителю налогоплательщика Иванову О.С. по доверенности 18.11.2013 года N02458/13-А. При этом, к акту налоговой проверки приложены документы, подтверждающие факты нарушения налогового законодательства, указания на которых содержатся в акте. Указанные документы вручены налогоплательщику нарочно, о чем свидетельствуют подписи налогоплательщика на стр. 151 Акта. Заявителем представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. Рассмотрение материалов проверки и представленных Заявителем возражений состоялось 25.12.2015 г., 29.03.2016 г. в присутствии налогоплательщика, о чем свидетельствуют Протоколы от 25.12.2015 N 43/15, от 29.03.2016 N18/16 рассмотрения материалов налоговой проверки. Представленные налогоплательщиком возражения исследованы, оценены и учтены при вынесении решения принятого по результатам выездной налоговой проверки. Таким образом, налогоплательщиком реализованы права установленные нормами налогового законодательства, а налоговым органом исполнены требования и обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации.

Следует отметить, что истребованные Обществом в ходе судебного разбирательства документы являются документами, перечень которых был описан во вводной части акта в пункте 1.6 Сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки.

Абзацем 3 пункта 2 статьи 101 НК РФ установлено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений п. 6 ст. 100 НК РФ и п. 6.1 ст. 101 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со ст. 99 НК РФ.

Однако, заявитель не воспользовался правом, представленным пунктом 2 статьи 101 НК РФ, а именно не представил в инспекцию ни одно заявление или ходатайство об ознакомлении с документами, которые он решил истребовать в ходе судебного разбирательства.

Кроме этого, налогоплательщик на этапе обжалования решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган не заявил довода о том, что Инспекцией был нарушен порядок рассмотрения материалов налоговой проверки.

Общество указывает, что документы, истребованные у Инспекции в ходе судебного заседания, состоявшегося 28.03.2017, якобы "подтверждают...квалификацию понесенных Обществом расходов на разработку данного программного обеспечения как расходов на НИОКР".

Следует отметить, что ООО "Инстрим ИНТ" письмом от 25.05.2015 г. N б/н сообщило, что "не считает оказанные услуги, а также программное обеспечение, которое ООО "Инстрим ИНТ" разработало (доработало) по рамочному договору NВК-ИНТ-1008 от 31.10.08 г., для ОАО "ВымпелКом" в период 2012-2013 гг. научно исследовательскими разработками (работами)".

ИФНС России N 33 письмом вх.N011428 от 27.07.2015 года направило документы, представленные ЗАО "Бэлл Интегратор" по взаимоотношениям с ОАО "ВымпелКом", согласно которым на вопрос "Считает ли компания ЗАО "Белл Интегратор" услуги, оказанные ОАО "ВымпелКом" в период 2012-2013 гг. в рамках Рамочного договора NВК-БИ-09091 от 01.01.2009 научно-исследовательскими разработками (работами)?" ЗАО "Бэлл Интегратор" ответило "Не считает".

ЗАО "Инлайн Групп" письмом от 29.05.2015 N 0789-15 сообщило что "не считает, что услуги, оказанные ОАО "ВымпелКом" в рамках договора N ИГВК/1206 от 05.12.2006 г. в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 г., относятся к научно-исследовательским".

Согласно протоколу допроса свидетеля от 22.06.2015 б/н, Директор ФГБУН Института системного программирования Российской Академии наук (ИСП РАН) Иванников В.П., который подписывал договор N ВК-ИСП-0809 от 10.08.2009 г. относительно выполненных работ сообщил, что они "к опытно-конструкторским работам не относятся, поскольку никак не связаны с созданием опытного образца". Аналогичные пояснения дал и Шнитман В.З. - заместитель директора ИСП РАН (протокол допроса свидетеля от 15.06.2015 б/н).

Ромашкин А.И.- генеральный директор ЗАО "Инлайн Групп" затруднился ответить, можно ли отнести спорные работы к НИОКР.

Кроме того, следует отметить, что свидетельствующие что по существу спорные расходы не являются, осуществленными в целях НИОКР.

В соответствии с частью 1 статьи 6 с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - ФЗ "О бухгалтерском учете") экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Частью 2 статьи 1 ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Так в соответствии с п. V Положений по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" БПУ 17/02 - раскрытие информации в бухгалтерской отчетности информация о завершенных и незавершенных НИОКР отражается в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей актива в разделе "Внеоборотные активы".

Если же обратиться к бухгалтерскому балансу организации за 2012-2013 годы (т. 56, л.д. 78, т. 56, л.д. 122), то в графе 1120 "результаты исследований и разработок" отсутствуют (как показатель измерения стоит "ноль"), из чего следует, что сам заявитель не относил данные работы к научно-исследовательским либо опытно-конструкторским. Только при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль его позиция по данному вопросу была изменена.

Возражая в отношении выводов экспертных заключений МГТУ им. Н.Э.Баумана) от 09.09.2015 б/н и от 09.03.2016 г. (дополнительная экспертиза) заявитель представил в материалы дела заключение Федерального государственного автономного образовательного учреждения высшего образования "Санкт-Петербургский национальный исследовательский университет информационных технологий, механики и оптики" (Университет ИТМО) от 26.09.2017 г., считая, что им подтвержден научный характер работ и их относимость к Перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 N 988.

Оценив данное заключение с учетом обстоятельств дела, суд пришел к выводу о том, что оно не опровергает выводов представленных Инспекцией заключений МГТУ им. Н.Э.Баумана от 09.09.2015 б/н и от 09.03.2016 г. и не подтверждает права на применение заявителем п. 7 ст. 262 НК РФ в отношении спорных работ.

Экспертами Университета ИТМО для оценки работ заявителя были использованы иные, формальные критерии, основанные на буквальном совпадении тем и наименований работ, перечисленным в Перечне. При этом оценка работ на предмет их научной ценности, новизны экспертами не производилась.

Более того, изложенные в заключении выводы экспертов Университета ИТМО о том, что разработки Компании были направлены на решение ее прикладных задач фактически не только не противоречат выводам экспертов МГТУ им. Н.Э.Баумана, изложенным в заключениях от 09.09.2015 б/н и от 09.03.2016 г., но даже подтверждают их существо.

Эксперты Университета ИТМО квалифицировали работы Общества как направленные на доработку и усовершенствование технологий исключительно для его собственных нужд, при этом из текста заключения не следует, что подобных технологий ранее не существовало. В частности, эксперты пришли к следующим выводам: "внедрение результатов работ в систему... позволило Компании представлять новые уникальные продукты для абонентов"; "проведенные работы были связаны с разработкой алгоритмов, обеспечивающих сбор, обработку и передачу данных в рамках информационных процессов Компании"; "работы были направлены на решение задач Компании"; "проведенные работы относятся к усовершенствованию применяемых Обществом технологий"; "проведенные работы направлены на создание новой технологии предоставления услуг Компании".

Понятие научного исследования определено в статье 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". В силу указанной статьи фундаментальным научным исследованием является экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение и применение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей среды, а прикладными научными исследованиями - исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач.

Обязательным условием признания проводимых работ в качестве НИОКР (ОКР) является направленность работ на выпуск новой или усовершенствование выпускаемой продукции.

В связи с чем, в качестве научных исследований следует понимать работы, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и конкретных задач в виде выпуска новой продукции или усовершенствования уже выпускаемой продукции; а под опытно-конструкторскими работами понимаются работы по разработке нового изделия или конструкторской документации на него.

Одним из главных направлений оценки работ является характеристика идеи темы НИОКР (критерий "новизна"), а также характеристика ожидаемого результата (критерий "значимость для науки в целом").

При этом критерии новизны и значимости должны выполняться не только для конкретной организации-заказчика работ, но и для науки либо отрасли в целом. То же утверждение справедливо относительно критерия направленности работ на усовершенствование применяемых технологий (или) методов организации управления. Работы могут признаваться НИОКР только в случае, когда выполняемые работы направлены на усовершенствование технологий либо методов управления, применяемых в масштабе Российской Федерации и имеющих значение для российской науки в целом.

Даже, если исследуемые работы направлены на усовершенствование применяемых технологий и/или методов организации управления, на создание новых или совершенствование услуг, оказываемых ПАО "ВымпелКом", само по себе не является основанием для признания этих работ НИОКР, так как значимость этих работ для ПАО "ВымпелКом" сама по себе не дает оснований говорить о значимости этих работ для российской науки в целом.

Факт отсутствия в документах Общества принципиально новых и неизвестных науке сведений и фактов научно-технического, гуманитарного и иного характера (новых знаний) фактически подтвердили допрошенные судом в качестве свидетелей Петров А.В. (МГТУ им Н.Э. Баумана) и Петренко А.К. (ФГБУН ИСП РАН)

А на странице 18 заключения Университета ИТМО эксперты также фактически подтвердили использование Обществом уже готовых решений для решения своих технических задач. В заключении указано, что "использование стороннего решения ведет к значительным финансовым расходам на приобретение лицензий, развертывание новой системы, реализацию "с нуля" продуктов Оператора, связанных с приобретением абонентами контента и интеграцию с другими информационными системами Оператора. Расходы на доработку собственного решения значительно ниже, чем приобретение, настройки и интеграция в инфраструктуру Оператора готового решения". Таким образом, представленным заявителем документом (заключением) также подтверждается, что аналоги произведенных работ существовали на рынке, а основной целью их доработки и являлась экономия.

Судом уже было отмечено, что использование при применении п. 7 ст. 262 НК РФ критерия новизны и значимости работы не только для самого налогоплательщика и науки в целом следует из совокупности положений Перечня, утвержденного Постановлением Правительства от 24.12.2008 г. N 988, ст. 769 ГК РФ и Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", является условием для применения предусмотренной ею налоговой льготы, являющейся мерой государственного стимулирования развития инновационной деятельности в РФ, а не мерой поощрения конкретных налогоплательщиков, в связи с чем ее применение должно отвечать указанным целям.

При оценке заключения Университета ИТМО судом также приняты во внимание заявленные Инспекцией доводы о наличии в его содержании и методике проведения исследования недостатков, оказывающих существенное влияние на полноту и достоверность изложенных в нем выводов.

Так, в частности, заявителем не была представлена экспертам надлежащим образом оформленная техническая документация; кроме того, невозможно достоверно установить, что экспертам были переданы те же документы, что представлялись в ходе выездной налоговой проверки. Экспертное заключение не содержит описания процесса исследования.

В заключении содержится вывод о соответствии НИОКР работ, документация по которым, согласно пункту 1.4 экспертного заключения от 06.09.2017 года не передавалась. Так, отчеты о НИОКР Общества по проектам ВееРау ХР "Разработка методов и средств управления информационными процессами в телекоммуникационных сетях для реализации механизмов оплаты услуг связи и дополнительных сервисов"(2012), ETL EAI "Разработка методов и средств управления информационными процессами в телекоммуникационных сетях посредством интеграционной шины ETL-EAI" (2012), экспертизу которых и необходимо производить при применении налогоплательщиком коэффициента 1.5 экспертам не передавались. При этом на станице 25 экспертного заключения эксперты приходят к выводу о том, что по проекту ETL-EAI "проведенные работы были направлены на усовершенствовании интеграционных технологий Компании и соответствуют теме работ, указанной в пп.2 п.1 Раздела II Перечня Правительства". По проекту ВееРау ХР также делают вывод о соответствии работ утвержденному Перечню. При этом не описывают процесс исследования.

Экспертное заключение Университета ИТМО не содержит обоснованных выводов, базирующихся на специальных знаниях в указанной области, описания процесса исследования. Экспертами не было проведено сопоставления документов, отражающих имеющиеся взаимосвязи между существующими и новыми объектами, поддерживающих реализацию новых технологических и научных процессов, условия, позволяющие определить конкретный вид исследования или разработки в смысле, придаваемом данному понятию в частности ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Экспертное заключение Университета ИТМО содержит лишь описательную часть того, в связи с чем у Общества была вызвана необходимость в проведении тех или иных работ и выводы о том, что работы по договорам являются НИОКР без ссылок на нормативные источники, указания на то, какие именно научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы были проведены и в чем их новизна и научная ценность.

Судом учитывается, что экспертные заключения сотрудников МГТУ им. Н.Э. Баумана основываются на сопоставлении представленных Обществом документов, объективной научно-технической оценки работ, которые выполнялись 10 подрядными организациями, с описанием каждого предмета проекта, во взаимосвязи со всей работой по промежуточным или заключительным отчетам. Приложения к экспертным заключениям от 09.09.2015, 06.03.2016 содержат детальный перечень договоров, содержание работ и заключение по каждому заказу и акту сдачи-приемки на предмет их соответствия НИОКР согласно Перечню.

Срок проведенного Университетом ИТМО исследования составил всего 19 календарных дней с 06.09.2017 года по 25.09.2017 года, в то время как сотрудники МГТУ им. Баумана проводили экспертизу около трех месяцев (заявитель считал, что этого времени недостаточно для качественной оценки всех документов).

В заключении Университета ИТМО указано, что работы проводились на основании договора N SUB/2017/44567 от 02 марта 2017 между Университетом ИТМО и ООО "Делойт-Консалтинг", который суду не представлен. Экспертами являлись сотрудники Университета, не имеющие профильного образования и достаточного опыта работы для проведения подобного исследования (в частности, имевшие образование по специальностям: экономика и управление на предприятии, квалификации: экономист; инженер-механик; инженер-электрик).

С учетом изложенного, заключение Университета ИТМО не опровергает выводов оспариваемого решения Инспекции, основанных на экспертных заключениях МГТУ им. Н.Э.Баумана от 09.09.2015 г. и от 09.03.2016 г., и не подтверждает право заявителя на применение п.7 ст. 262 НК РФ.

Оценив все представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд пришел к выводу о том, что заявитель неправомерно применил коэффициент 1,5 к понесенным затратам на выполнение работ, направленных на решение собственных прикладных задач, не имевших научной ценности и новизны, не относившихся к научным исследованиям и опытно-конструкторским разработкам по перечню, утвержденному Правительством Российской Федерации Постановлением от 24 декабря 2008 г. N 988.

В связи с чем требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции от 31.03.2016 г. N 4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 69 679 242 руб., соответствующих пени в соответствии с п.2.2.7 мотивировочной части решения не подлежат удовлетворению судом как необоснованные и не соответствующие фактическим обстоятельствам настоящего дела.

На основании изложенного, принимая во внимание, что в процессе рассмотрения настоящего дела судом установлено, что решение Инспекции от 31.03.2016 г. N 4 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 69 679 242 руб., соответствующих пени в соответствии с п.2.2.7 мотивировочной части решения, вынесенное ответчиком соответствует закону (или иному нормативному правовому акту), и не нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд не находит оснований для удовлетворения заявленного требования.

Доводы подателя апелляционной жалобы, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения Арбитражного суда города Москвы

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ, влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 10.10.2017 по делу N А40-240988/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

И.В. Бекетова

Судьи

Д.В. Каменецкий С.Л. Захаров