Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2018 г. N 05АП-311/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 24 мая 2018 г. N Ф03-1622/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Владивосток

14 февраля 2018 г.

Дело N А59-6106/2015

Резолютивная часть постановления оглашена 07 февраля 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 февраля 2018 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.А. Солохиной,

судей Г.М. Грачёва, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.Д. Витютневой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Тян Андрея Кичельевича,

апелляционное производство N 05АП-311/2018

на решение от 27.11.2017

судьи А.И. Белоусова

по делу N А59-6106/2015 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению индивидуального предпринимателя Тян Андрея Кичельевича (ОРГНИП 304650412000037, ИНН 650404075120)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области (ОГРН 1046502606754, ИНН 6504045273) о признании недействительным и отмене решения от 17.08.2015 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки;

по встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области к индивидуальному предпринимателю Тян Андрею Кичельевичу о взыскании задолженности в размере 42 950 478 руб. 09 коп.,

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: УФНС России по Сахалинской области, индивидуальный предприниматель Тян Ки Чель, ООО "Стимул",

при участии:

от МИФНС N 5 по Сахалинской области: Бородина В.В., доверенность от 20.12.2017 сроком по 28.09.2019 служебное удостоверение;

от УФНС России по Сахалинской области: Бородина В.В., доверенность от 11.01.2018 сроком по 31.01.2019 служебное удостоверение;

ИП Тян Андрей Кичельевич: не явился;

ИП Тян Ки Чель: не явился;

ООО "Стимул": не явился;

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Тян Андрей Кичельевич (далее по тексту - предприниматель Тян А.К., налогоплательщик, предприниматель) обратился в арбитражный суд первой инстанции с заявлением о признании недействительным и отмене решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Сахалинской области (далее по тексту - инспекция, налоговый орган) от 18.08.2015 N 12, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 2.457.296 руб. 40 коп. за неуплату налога на доходы физических лиц, в размере 2.059.599 руб. 40 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость, по ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 7.421 руб. 20 коп. за неправомерное неперечисление в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, по ст. 119 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1.278.080 руб. 10 коп. за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, в размере 2.660.701 руб. 20 коп. за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 11.800 руб. непредставление в установленный срок документов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, а также налогоплательщику доначислено 12 286 482 руб. налога на доходы физических лиц, 16.548.615 руб. налога на добавленную стоимость, пеней по налогам в общей сумме 7.253.884 руб. 36 коп.

Определениями суда от 30.12.2015 и 15.11.2017 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены УФНС России по Сахалинской области (далее - управление), индивидуальный предприниматель Тян Ки Чель (далее - предприниматель Тян Ки Чель), ООО "Стимул".

Одновременно инспекция предъявила встречное требование о взыскании с предпринимателя задолженности в общей сумме 41.834.911 руб. 09 коп., в том числе по налогу 26.686.030 руб., 6 773 861 руб. 89 коп. пеней и 8.375.019 руб. 20 коп. штрафа (с учетом уточнения от 17.11.2017).

Решением от 27 ноября 2017 года суд первой инстанции в удовлетворении требования индивидуального предпринимателя Тян Андрея Кичельевича о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Сахалинской области от 17.08.2015 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказал, требование Налогового органа удовлетворил, взыскал с Тян Андрея Кичельевича в доход бюджета налог на доходы физических лиц от предпринимательской деятельности в размере 10.842.197 руб., налог на добавленную стоимость в размере 15.843.833 руб., пени в размере 6.773.861 руб. 89 коп. и налоговые санкции в размере 8.375.019 руб. 20 коп., в общей сумме 41.834.911 руб. 09 коп.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель подал апелляционную жалобу, в обоснование которой привел следующие доводы.

Предприниматель не согласен с выводом суда первой инстанции о злоупотреблении правом с его стороны, Он считает, что все действия, им совершаемые, были правомерны и порождали соответствующие правовые последствия. При этом предприниматель ссылает на свою многолетнюю деятельность и отсутствие претензий со стороны налоговых органов.

Предприниматель в жалобе указывает на то, что налоговое законодательство не содержит запрета на использование помещения арендатором-родственником, а также возможность осуществления торговой деятельности хозяйствующими субъектами в едином торговом зале.

По мнению предпринимателя, он имеет право не вести бухгалтерский учет, поскольку применял ЕНВД, что следует, как считает апеллянт, из пункта 1 частим 2 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете. Однако он восстановил бухгалтерский учет, но суд отказал в принятии документов и возвратил их.

Согласно апелляционной жалобе, суд первой инстанции неправильно применил Постановление Пленума ВАС РФ N 65, поскольку в споре произошла переквалификация налоговых обязательств.

Относительно доначисления НДС предприниматель указал, что несоответствие закону выразилось в применении ставки НДС 10% ко всему объёму розничных продаж, не применен расчетный метод, закрепленный в пункте 7 статьи 166 НК РФ с учетом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не применены налоговые вычеты.

Налоговый орган согласно представленному отзыву доводы апелляционной жалобы отклонил, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, не подлежащим отмене или изменению.

Извещенные надлежащим образом индивидуальный предприниматель Тян Андрей Кичельевич, индивидуальный предприниматель Тян Ки Чель, ООО "Стимул" не явились в судебное заседание. Руководствуясь статьями 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия рассмотрела апелляционную жалобу ИП Тян А.К. в отсутствие лиц, участвующих в деле, по имеющимся в материалах дела документам.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на жалобу, выслушав в судебном заседании представителя налогового органа, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вместе с тем, в соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9, 65 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений, и представить соответствующие доказательства. Таким образом, налогоплательщик не освобожден от доказывания обстоятельств, на которые он ссылается в обоснование своих доводов о неправомерности оспариваемого им решения налогового органа.

В соответствии с п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. Согласно ст. 18 Налогового кодекса РФ специальные налоговые режимы устанавливаются названным Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах. В силу пункта 3 данной статьи Кодекса к специальным налоговым режимам отнесена, в частности, система налогообложения в виде ЕНВД, установленная главой 26.3 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 1 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ определено, что система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается названным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами город федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории Корсаковского городского округа система налогообложения в виде ЕНВД введена решением районного Собрания муниципального образования Корсаковского района Сахалинской области от 27.07.2005 N 378.

Уплата единого налога индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 Налогового кодекса РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым п. 10 ст. 378.2 данного Кодекса) и НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

В п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ указан перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется система налогообложения в виде ЕНВД. Согласно пп. 6 п. 2 ст. 346 Налогового кодекса РФ применение специального налогового режима установлено, в частности, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

При этом для целей применения главы 26.3 Налогового кодекса РФ законодатель в ст. 346.27 названного Кодекса определил, что: - под магазином понимается специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже; - под площадью торгового зала признается часть магазина, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей.

К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала - площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, к которым относятся любые имеющиеся у организации документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли- продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей) и другие документы).

Из изложенного следует, как верно указано судом первой инстанции, что система налогообложения в виде ЕНВД по рассматриваемому виду деятельности подлежит применению при условии, что используемая площадь торгового зала в магазине (павильоне) объекта торговли не превышает 150 кв.м. и представляет самостоятельную торговую точку с автономной системой торговли. При этом розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными названным Кодексом.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 30.09.2014 N 16 инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, НДФЛ за период с 01.01.2011 по 30.06.2014.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 03.07.2015 N 10, рассмотрев который и представленные возражения, принял решение от 17.08.2015 N 12 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафов: - по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ в размере 1 278 080 руб. 10 коп. за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2012 год и в размере 2 660 701 руб. 20 коп. за непредставление налоговых деклараций по НДС за 3, 4 кварталы 2012 года, 1 - 4 кварталы 2013 года; - по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 2 457 296 руб. 40 коп. за неуплату (неполную уплату) НДФЛ за 2011, 2012, 2013 годы и в размере 2 059 599 руб. 40 коп. за неуплату НДС за 2 - 4 кварталы 2012 года, 1 - 4 кварталы 2013 года; - по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 7 421 руб. 20 коп. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом; - по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ в размере 11 800 руб. за непредставление необходимых для осуществления налогового контроля документов в количестве 59 штук.

Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также доначислила к уплате предпринимателю 12 286 482 руб. НДФЛ за 2011, 2012, 2013 годы, 16 548 615 руб. НДС за 2011, 2012, 2013 годы, и начисленные в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ пени в размере 7 253 884 руб. 36 коп. за неуплату данных сумм налогов и неперечисление НДФЛ как налоговым агентом.

В обоснование исчисления налоговых платежей в соответствии с общей системой налогообложения (НДС и НДФЛ), приходящихся пеней и привлечения к налоговой ответственности, инспекция указала, что при осуществлении деятельности в сфере розничной торговли продовольственными товарами через магазин "Фортуна" в г. Корсакове предприниматель неправомерно в 2011-2013 годах применял систему налогообложения в виде ЕНВД в результате занижения фактически используемой площади торгового зала.

Налоговый орган установил, что предпринимателем при формальном разделении площади магазина посредством заключения договоров аренды между взаимозависимыми лицами (сам налогоплательщик, ООО "Стимул", индивидуальный предприниматель Тян Ки Чель) осуществлялась деятельность в указанном магазине на всей площади торгового зала, превышающей 150 кв.м, в связи с чем предприниматель был переведен на общую систему налогообложения.

Так как на предложения инспекции предпринимателем не восстановлены и не представлены документы, необходимые для проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, определения полученного дохода и понесенных расходов, суммы НДФЛ и НДС определены расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике.

Поддерживая вывод суда первой инстанции о том, что у предпринимателя в проверяемом периоде отсутствовали правовые основания применять специальный режим налогообложения в виде ЕНВД в результате занижения в налоговой отчетности фактически используемой площади торгового зала в магазине "Фортуна" коллегия исходит из того, что в ходе проверки налоговым органом собрана необходимая и достаточная совокупность доказательств того, что площади торгового зала магазина "Фортуна", которые по документам числились за предпринимателем Тян Ки Чель (150 кв.м.), предпринимателем Тян А.К. (150 кв.м.) и ООО "Стимул" (81.4 кв.м.), фактически не представляли собой самостоятельные торговые точки с автономной системой торговли, а магазин воспринимался покупателя как единое целое, имеющий один вход/выход и общую торговую площадь.

Так, согласно свидетельству о государственной регистрации права на недвижимое имущество и сделок с ним от 29.08.2008 серии 65 АВ N 009085, собственником нежилого помещения магазина, расположенного по адресу: г. Корсаков, ул. Нагорная, 9, в котором предприниматель осуществляет розничную торговлю, является физическое лицо - Тян Ки Чель.

В соответствии с техническим паспортом, выданным Сахалинским филиалом ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" от 17.06.2008, нежилое здание представляет собой двухэтажное сооружение с одним подземным этажом, общей площадью 1 501,6 кв.м.

Из проведенного инспекцией осмотра магазина "Фортуна" (протокол от 07.10.2014 N 158) следует, что магазин расположен на первом этаже указанного здания.

Как видно из технического паспорта, торговое помещение на 1 этаже (Лит. А1), общей площадью 381,4 кв.м, представляет собой единый торговый зал, не разделенный перегородками, не имеет отдельных выгороженных или выделенных помещений. Документы, свидетельствующие о внесении каких-либо конструктивных изменений в планировку торгового помещения в период с 17.06.2008 по 31.12.2013 в материалах дела отсутствуют, предпринимателем не представлены.

Договорами аренды нежилого помещения от 01.10.2010, от 01.09.2011, от 31.07.2012, от 01.07.2013 предприниматель Тян Ки Чель (арендодатель) предоставил во временное владение и пользование ООО "Стимул" (арендатор) часть общей площади здания указанного магазина для осуществления деятельности по розничной торговле алкогольной продукцией и деятельности бара, находящейся в собственности арендодателя, расположенного по адресу: г. Корсаков, ул. Нагорная, 9. Общая площадь, предоставляемая в аренду - 319.80 кв.м, в том числе: 16,0 кв.м - лестничная клетка, 201,7 кв.м - бильярдная; 81,4 кв.м - торговая площадь зала магазина, 20,7 кв.м - складское помещение.

Также договорами аренды нежилого помещения для осуществления розничной торговли продуктами питания от 01.10.2010, от 01.09.2011, 31.07.2012, от 01.07.2013 предприниматель Тян Ки Чель (арендодатель) предоставил во временное владение и пользование предпринимателю Тян А.К. (арендатор) часть магазина общей площадью 211,5 кв.м (150 кв.м - торговая площадь зала магазина, 61,5 кв.м складского помещения), расположенного по адресу: г. Корсаков, ул. Нагорная, 9.

Факт передачи указанных торговых площадей оформлен актами приема- передачи в аренду нежилого помещения от 01.10.2010, от 01.09.2011, от 31.07.2012, от 01.07.2013, согласно которым предприниматель Тян Ки Чель передал ООО "Стимул" и предпринимателю Тян А.К. во временное владение нежилые помещения общей площадью - 217,70 кв.м и 211,5 кв.м соответственно. Однако как установлено инспекцией в ходе проведения осмотра магазина "Фортуна", ни одна из арендованных ООО "Стимул" и предпринимателем Тян А.К. торговых площадей не представляет самостоятельную торговую точку с автономной, независимой от других системой организации торговли, а именно: арендованные площади торгового зала магазина конструктивно не были обособлены друг от друга; в магазине отсутствуют какие-либо вывески, свидетельствующие о принадлежности отдельных помещений ООО "Стимул", предпринимателю Тян Ки Чель и предпринимателю Тян А.К.; в магазине имеется общий вход и выход, с общей вывеской "Фортуна" и с единым круглосуточным режимом работы; проход покупателей к товарам предпринимателя Тян А.К. осуществляется через всю территорию торгового помещения, на котором расположены товары, принадлежащие ООО "Стимул" и предпринимателю Тян Ки Чель. Кроме того, в магазине организована одна общая кассовая зона, оборудованная тремя рабочими местами для кассиров.

На каждом рабочем месте установлены чекопечатающие устройства, принадлежащие предпринимателю Тян Ки Чель и предпринимателю Тян А.К., и кассовый аппарат ООО "Стимул".

За товары, реализуемые ООО "Стимул", предпринимателем Тян Ки Чель и предпринимателем Тян А.К. покупатели рассчитываются у любого кассира.

При проведении осмотра на рабочих местах в кабинетах бухгалтерии, находились сотрудники, работающие у Тян Ки Чель и в ООО "Стимул".

Кабинеты первого этажа объекта недвижимости, а также складские помещения не разграничены по признакам принадлежности какому-либо арендодателю.

На момент осмотра перед входом в подвальное помещение, в коридоре между кабинетами на полу, а также в тележках располагались товары различных наименований (крупы, пиво, соки и т.д.), в целях хранения и дальнейшего оприходования.

Данные товары не разграничены по принадлежности. Товары между собой перемешаны.

Согласно протоколам допросов покупателей от 13.02.201, от 17.02.2015, от 12.02.2015, от 10.12.2014 торговая площадь магазина "Фортуна" едина, никаких разграничений не было, ремонтов и перепланировок в спорный период не происходило, расположение входных дверей и кассового центра не менялось. Изменения произошли только в 2014 году (октябрь - ноябрь), а именно были переставлены стеллажи, на потолке были развешаны вывески с надписями: "ИП Тян Ки Чель", "ИП Тян Андрей Кичельевич", "ООО "Стимул". Данные показания подтвердил допрошенный в качестве свидетеля предприниматель Тян Ки Чель (он же директор ООО "Стимул"), пояснив, что за проверяемый период и на момент проведения допроса (14.10.2014) капитальный ремонт в торговом зале магазина "Фортуна" не производился., стены не сносились, перегородки не ставились, расположение: входных дверей, товара в торговом зале, кассового центра, количество оборудования и количество рабочих мест кассира не менялось. Обязанность кассиров выполняли работники ООО "Стимул". Аналогичные показания дали работники предпринимателя Тян А.К. - Архиреева А.С. и Юн О.Т. (протоколы допроса от 14.10.2014).

При этом осуществление розничной торговли на всей площади магазина при формальном разделении торговой площади стало возможным в силу взаимозависимости лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в магазине "Фортуна".

Так, генеральным директором и учредителем ООО "Стимул" является Тян Ки Чель (с долей участия 100%), а согласно сведениям, представленным налоговому органу Агентством записи актов гражданского состояния Сахалинской области (от 03.02.2015 N 1.8-280; 279/15-00), предприниматель Тян Ки Чель и предприниматель Тян А.К. являются отцом и сыном. Договоры аренды на нежилое помещение от имени арендодателя и арендатора (ООО "Стимул") подписаны одним и тем же лицом - Тян Ки Чель, который также состоит в прямом родстве с предпринимателем Тян А.К.

Таким образом, Тян Ки Чель, имея в собственности торговый зал магазина "Фортуна", общей площадью 381,4 кв.м, являясь директором ООО "Стимул" и одновременно осуществляя предпринимательскую деятельность, в целях получения возможности применения специального налогового режима (ЕНВД) всем указанными лицами, разделил торговую площадь между взаимозависимыми лицами - Тян Ки Чель, Тян А.К. и ООО "Стимул" - так, чтобы используемая каждым лицом площадь торгового зала не превышала 150 кв.м.

Аналогичные выводы изложены в судебных актах при рассмотрении дела N А59- 5390/2015 по заявлению предпринимателя Тян Ки Чель об оспаривании в части решения инспекции от 15.07.2015 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, и встречному заявлению инспекции о взыскании с предпринимателя Тян Ки Чель недоимки, пеней и штрафов в размере 68 444 226 руб. 51 коп.

Решением суда от 02.08.2016 по указанному делу, оставленному без изменения постановлениями арбитражных судов апелляционной и кассационной инстанций от 02.11.2016 и 10.03.2017 соответственно, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю Тян Ки Чель отказано, встречное заявление инспекции удовлетворено в полном объеме. Определением Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2017 N 303-КГ17-5378 отказано предпринимателям Тян Ки Чель и Тян А.К. в передаче кассационных жалоб для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Что касается правомерности применения налоговым органом расчетного метода исчисления налогов на основании имеющейся информации о налогоплательщике, то поддерживая правовую позицию суда первой инстанции в данном вопросе, коллегия руководствовалась следующим.

В рамках выездной налоговой проверки на предмет надлежащего исполнения предпринимателем обязанности налогоплательщика по исчислению и уплате предусмотренных действующим законодательством налогов инспекция в соответствии со ст. 93 Налогового кодекса РФ выставила требования от 30.09.2014 N 10-26/5698, от 31.10.2014 N 10-26/5774 о предоставлении документов (сведений), согласно которым у предпринимателя Тян А.К. были запрошены, в частности, книги покупок, книги продаж, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя, расходно-кассовые ордера, приходные кассовые ордера, кассовые книги, отчеты чекапечатающих машин, оборотно- сальдовые ведомости по счету 50, иные документы, подтверждающие прием и списание товаров в торговле.

Указанными документами предприниматель должен был располагать в силу положений п. 3, 8 п. 1 ст. 23, п. 2 ст. 54 Налогового кодекса РФ, положений совместного приказа Минфина РФ N 86н и МНС РФ N БГ-3-04/430, зарегистрированным в Минюсте РФ 29.08.2002 за N 3756, утвердившего Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя. Поскольку предприниматель не представил необходимые для проведения налогового контроля документы, инспекция 19.11.2014 вручила доверенному лицу предпринимателя - бухгалтеру Грудовой М.А. - уведомление о восстановлении таких документов в течение двух месяцев. Письмом инспекции от 19.01.2015 N 10-08/0172 у Тян Ки Чель также запрошены имеющиеся сведения об аналогичных налогоплательщиках. Предпринимателем в течение более двух месяцев не были представлены документы, позволяющие налогового органу провести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля, а с ходатайством о продлении срока для восстановления документов налогоплательщик в налоговый орган не обратился. В силу изложенного налоговый орган в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ правомерно принял решение о применении расчетного метода исчисления налогов на основании имеющейся информации о налогоплательщике, поскольку аналогичных налогоплательщиков, соответствующих критериям деятельности предпринимателя, инспекция не установила.

Руководствуясь положениями статей 210, ст. 223, п. 1 ст. 224, ст. ст. 218-221, ст. ст. 216, 225 Налогового кодекса а также положениями пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, инспекция на основании имеющихся в ее распоряжении документов, в том числе акта от 02.06.2014 N 6504/В69-14 проверки полноты учета выручки, полученной с применением ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов с населением за 2011-2013 годы, выписок о движении денежных средств по операциям на расчетном счете предпринимателя Тян А.К. в кредитной организации, установила, что общая сумма дохода, полученная от осуществления предпринимательской деятельности, связанной с розничной реализацией товаров в магазине "Фортуна", за проверяемый период составила 165 486 146 руб., в том числе: за 2011 году - 47 963 087 руб., за 2012 году - 57 622 657 руб., за 2013 году - 59 900 402 руб.

Аналогично на основании имеющихся о налогоплательщике документов (сведений по расчетному счету в банке, полученных от контрагентов документов, сведений из справок по форме 2-НДФЛ, сводов начислений и удержаний по заработной плате) инспекцией сформированы затраты предпринимателя, в состав которых вошли материальные расходы по приобретению товаров и расходы на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц.

Также инспекция выявила прочие расходы, включаемые в состав профессиональных налоговых вычетов в целях исчисления НДФЛ.

В итоге общая сумма фактически произведенных расходов, подлежащих учету в составе профессионального налогового вычета за проверяемый период, по данным инспекции составила 70 974 744 руб., в том числе: за 2011 год - 20 176 263 руб., за 2012 год - 24 851 370 руб., за 2013 год - 25 947 111 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика с учетом приложенных документов вышестоящий налоговый орган установил и принял дополнительные расходы в целях налогообложения (решение управления 27.11.2015 N 189), а именно: за 2011 год - 1 117 991 руб. 46 коп., за 2012 год - 587 546 руб. 22 коп., за 2013 год - 823 058 руб. 82 коп.

Таким образом, с учетом действующей налоговой ставки, неуплата НДФЛ по данным налоговых органов составила 3 466 948 руб. за 2011 год, 4 183 886 руб. за 2012 год и 4 306 930 руб. за 2013 год, в общей сумме 11 957 764 руб.

Доказательства, опровергающие установленные инспекцией финансовые показатели налогоплательщика за проверяемый период, предприниматель в ходе выездной налоговой проверки не представил.

Поскольку реализация продовольственных товаров через магазин "Фортуна" в проверяемом периоде осуществлялась предпринимателем в рамках применения специального налогового режима в виде ЕНВД, в соответствии с которым согласно п. 1 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ налогоплательщик освобождается от уплаты НДС, а также ввиду отсутствия в материалах дела доказательств включения в розничную цену товаров суммы НДС, то инспекцией правомерно исчислена недоимка по данному налогу как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (ст. 166 Налогового кодекса РФ).

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 указанного Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду.

Пунктом 1 ст. 168 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалам и дела, определенная инспекцией в порядке пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ сумма выручки предпринимателя, полученная от розничной реализации товаров через магазин "Фортуна", составила 165 486 146 руб., в том числе 47 963 087 руб. за 2011 год, 57 622 657 руб. за 2012 год и 59 900 402 руб. за 2013 год. При этом налоговый орган при исчислении подлежащего уплате НДС применил ставку 10 процентов, поскольку основную часть товаров в общем объеме приобретения составляют продукты, относящиеся к перечню, указанному в п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ, что также улучшило положение налогоплательщика ввиду исчисления налога в меньшем размере. На основании изложенного и установленного законодателем порядка налогообложения инспекцией произведен расчет НДС, размер которого составил 16 548 615 руб., а именно: 4 796 309 руб. за 2011 год, 5 762 266 руб. за 2012 год, 5 990 040 руб. за 2013 год.

Учитывая, что предприниматель в ходе выездной налоговой проверки не представил запрошенные счета-фактуры, книги покупок и журналы полученных счетов-фактур, подтверждающие приобретение товаров с учетом наличия в стоимости НДС, то инспекцией при исчислении данного налога не могли быть учтены возможные налоговые вычеты. Однако в рамках апелляционного обжалования решения инспекции по результатам рассмотрения представленных предпринимателем документов вышестоящий налоговый орган пришел к выводу о подтверждении налогоплательщиком права на налоговый вычет по НДС в размере 704 782 руб., заявленных в книгах покупок за 1 - 4 кварталы 2011 года. В силу изложенного довод апелляционной жалобы о том, что налоговый орган неправомерно не применил налоговые вычеты при исчислении НДС, коллегия отклоняет.

С учетом изложенного сумма неуплаченного предпринимателем НДС за проверяемый период по данным налоговых органов составила 15 843 833 руб., в том числе, 4091 527 руб. за 2011 год, 5 762 266 руб. за 2012 год, 5 990 040 руб. за 2013 год.

За неуплату в установленные сроки выявленной в ходе выездной налоговой проверки недоимки по данным налогам инспекция в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ с учетом решения управления от 27.11.2015 N 189 начислила пени в размере 2 422 991 руб. 16 коп. по НДФЛ и 4 350 870 руб. 73 коп. по НДС.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Доказательств того, что установленная налоговым органом задолженность по НДФЛ и НДС не соответствует реальной налоговой обязанности налогоплательщика, с учетом деятельности в виде розничной торговли продуктами питания через магазин "Фортуна" с площадью торгового зала более 150 квадратных метров, предпринимателем Тян А.К. в ходе выездной налоговой проверки не представлено. Не представлены такие доказательства в суд первой и апелляционной инстанций.

Изучив обстоятельства настоящего спора и исследовав материалы дела, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в действительности при явном незаконном использовании системы налогообложения в виде ЕНВД налогоплательщик не предпринимал каких-либо действий, способствующий инспекции в установлении налоговой обязанности на основании первичных документов. Более того, предприниматель фактически проигнорировал законные требования инспекции от 30.09.2014 N 5698 и от 31.10.2014 N 5774 о предоставлении документов (информации), не принял меры восстановлению документов в случае их отсутствия или утраты, в условиях продолжительного периода проведения выездной налоговой проверки у налогоплательщика было достаточно времени для принятия своевременных, эффективных и достаточных мер к восстановлению документов бухгалтерского учета.

Что касается довода апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик представил необходимые документы в суд первой инстанции, который неправомерно, по мнению предпринимателя, не счел возможным удовлетворить заявленное предпринимателем ходатайство о приобщении к материалам дела заключений специалиста за 2011, 2012, 2013 годы с приложениями, то отклоняя его, коллегия исходит из содержащихся в п. 78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснений, согласно которым названные документы не являются дополнительными в целях их принятия и исследования судом. По общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Как верно указал суд первой инстанции, использованный инспекцией метод исчисления налогов обеспечил установление именно реальной налоговой обязанности при применении общей системы налогообложения. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплатой и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика, поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщика, а суммы налогов определены расчетным путем только на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, то есть без учета данных об иных аналогичных налогоплательщиков, не может свидетельствовать о незаконности спорных доначислений.

Принимая во внимание особую правовую природу НДС, являющего косвенным налогом, правомерность вычетов по которому неразрывно связана с добросовестностью налогоплательщика в отношениях с контрагентами, суд первой инстанции обоснованно применил к настоящему спору положения постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов".

В соответствии с п. 3 указанного постановления, в случае выявления факта несоблюдения налогоплательщиком упомянутой в п. 2 постановления процедуры (в том числе признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения. При этом решение вопроса о применении налоговых вычетов по НДС напрямую зависит от результатов проверки налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных налогоплательщиком документов, а также встречных проверок контрагентов налогоплательщика.

Учитывая представленный предпринимателем в материалы дела многотысячный объем коммерческих документов за 2011, 2012, 2013 годы, а также значительное количество сделок и контрагентов за данный период, судебное разбирательство не позволит всесторонне, полно и объективно осуществить проверку спорных налоговых вычетов.

Кроме того, такие мероприятия налогового контроля как встречные проверки невозможно провести в рамках судебного процесса, что также не позволит исследовать и оценить реальность финансово-хозяйственных отношений с конкретными контрагентами по приобретению товаров (работ, услуг) в проверяемом периоде.

В соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом РФ в компетенцию арбитражных судов не входит проведение повторных налоговых проверок.

В рассматриваемом случае действия предпринимателя, выразившиеся в непредставлении документов, необходимых для проведения проверки в налоговый орган, и их раскрытие только на стадии судебного разбирательства, лишили инспекцию права на проведение углубленного изучения документов с осуществлением всех предусмотренных Налоговым кодексом РФ мероприятий налогового контроля, и фактически свидетельствуют о переложении налогоплательщиком на судебные органы обязанности по проверке таких документов.

Поскольку первичные документы и счета-фактуры, подтверждающие возможность применения к вычету сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) за 2011-2013 годы, по требованиям инспекции в ходе выездной налоговой проверки заявителем не представлены без уважительных на то причин, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о несоблюдении предпринимателем досудебной процедуры реализации своего права на налоговый вычет.

Принимая во внимание установленные и документально подтвержденные нарушения законодательства о налогах и сборах, инспекция правомерно привлекла предпринимателя Тян А.К. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и НДС и по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату данных налогов.

При отсутствии объективных причин, препятствующих предпринимателю Тян А.К. соблюсти правила, за нарушение которых Налоговым кодексом РФ предусмотрена налоговая ответственность, действия (бездействие) предпринимателя, повлекшие непредставление налоговой отчетности и неуплату в установленный срок законных налоговых платежей в соответствии с общим режимом налогообложения, носят виновный характер и были направлены именно на сокрытие своих реальных доходов от налогообложения в условиях явного неправомерного применения специального налогового режима в виде ЕНВД. В связи с этим предприниматель правомерно подвергнут налоговой ответственности в виде штрафа за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2012 год, налоговых деклараций по НДС за 3, 4 кварталы 2012 года, 1 - 4 кварталы 2013 года, за неуплату НДФЛ за 2011, 2012, 2013 годы и НДС за 2 - 4 кварталы 2012 года и 1 - 4 кварталы 2013 года.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, решением инспекции от 17.08.2015 N 12 предприниматель Тян А.К. привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 11.800 руб. за несвоевременное представление налогоплательщиком 59 документов по требованиям налогового органа от 30.09.2014 N 5698 и от 31.10.2014 N 5774.

В соответствии с п. 12 ст. 89 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 93.1 названного Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Из материалов дела следует, что на требования налогового органа в порядке ст. ст. 93 и 93.1 Налогового кодекса РФ от 30.09.2014 N 5698 и от 31.10.2014 N 5774 об истребовании документов (информации) ответа не получено, индивидуальным предпринимателем Тян А.К. документы не представлены.

Согласно п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также п. п. 1.1. и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Доказательств применения к предпринимателю Тян А.К. несоразмеримо большого штрафа, что может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, материалы дела не содержат и заявителем не представлены.

Довод апелляционной жалобы о том, что предприниматель Тян А.К. является добросовестным налогоплательщиком, был заявлен также в суде первой инстанции и правомерно отклонен судом первой инстанции, как необоснованный и не соответствующий фактическим обстоятельствам, установленным при разрешении спора по существу, поскольку выявленные противоправные действия (бездействие) налогоплательщика носили именно умышленный характер, в силу чего предприниматель Тян А.К. на протяжении трех лет (период проверки) получал значительные доходы в обход налогообложения в соответствии с действующим законодательством.

Как верно отметил суд первой инстанции в силу установленных фактических обстоятельств предприниматель в действительности подлежал привлечению к налоговой ответственности за неуплату налогов по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой налоговая санкция предусмотрена в виде взыскания штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога. Однако по общим принципам судопроизводства положение лица, обратившегося за судебной защитой, не может быть ухудшено, то суд принимает произведенные инспекцией расчеты санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, на основании которой налогоплательщик подвергнут штрафу в значительно меньшем размере.

Таким образом, в силу изложенного выше, при отсутствии нарушений существенных условий процедуры рассмотрения инспекцией материалов выездной налоговой проверки, оценив доказательства, представленные в материалы дела, по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для оценки доказательств, суд первой инстанции, правомерно признав их допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания предпринимателя нарушившим налоговое законодательство, на основании части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ принял решение об отказе предпринимателю в удовлетворении заявленного требования, удовлетворив встречное заявление налогового органа о взыскании обязательных платежей на общую сумму 41 834 911 руб., в том числе 26 686 030 руб. налогов, 6 773 861 руб. 89 коп. пеней и 8 375 019 руб. 20 коп. штрафа (с учетом уточнения требования от 17.11.2017).

Нормы права применены судом первой инстанции правильно. Судебный акт принят на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Рассмотрев апелляционную жалобу, коллегия приходит к выводу о том, что заявитель не представил в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции. В связи с этим доводы, заявленные сторонами, не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для отмены решения суда в обжалуемой части по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 27.11.2017 по делу N А59-6106/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Тян Андрею Кичельевичу (ОРГНИП 304650412000037, ИНН 650404075120) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2850 (две тысячи восемьсот пятьдесят) рублей, излишне уплаченных при подаче апелляционной жалобы по чеку-ордеру Южно-Сахалинского отделения N 8567 филиал N 53 от 22.12.2017.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

Т.А. Солохина

Судьи

Г.М. Грачёв Е.Л. Сидорович