Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 7 марта 2018 г. N 02АП-8369/17

г. Киров

07 марта 2018 г.

Дело N А17-5435/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 01 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 марта 2018 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей НемчаниновойМ.В.., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Хромова М.В., действующего на основании доверенности от 11.07.2016,

представителей ответчика: Тюриной Н.А., действующей на основании доверенности от 11.10.2017, Белевитиной Н.А., действующей на основании доверенности от 11.01.2018, Шелудько М.И., действующей на основании доверенности от 26.10.2017,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

индивидуального предпринимателя Спиридоновой Галины Васильевны

на решение Арбитражного суда Ивановской области от 11.08.2017 по делу N А17-5435/2016, с учетом определения от 11.08.2017, принятое судом в составе судьи Голикова С.Н.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Спиридоновой Галины Васильевны (ИНН: 370222725466, ОГРНИП: 315370200008340)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново

(ИНН: 3728012590, ОГРН: 1043700251088),

о признании незаконными решений от 15.04.2016 N 17/39-Р, от 31.05.2016 N 4222 и N 496 от 31.05.2016,

установил:

индивидуальный предприниматель Спиридонова Галина Васильевна (далее - ИП Спиридонова Г.В., Предприниматель, налогоплательщик) обратилась с заявлением в Арбитражный суд Ивановской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Иваново (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решений от 15.04.2016 N 17/39-Р, от 31.05.2016 N 4222 и N 496 от 31.05.2016.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 11.08.2017 требования Предпринимателя удовлетворены частично:

1) решение от 15.04.2016 г. N 17/39-Р признано недействительным в части начисления:

- НДФЛ за 2013 в сумме 260 000 руб., пени пропорционально необоснованно доначисленной сумме налога, штрафа в сумме 71 735,40 руб.,

- НДС за 3 квартал 2012 в сумме 81 000 руб., за 4 квартал 2012 в сумме 85 500 руб., за 1 квартал 2013 в сумме 33 111 руб., за 3 квартал 2013 в сумме 224143 руб., за 4 квартал 2013 в сумме 756 184 руб.,

- пени по НДС в сумме 356 676,15 руб.,

- штрафа по НДС по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 406 427,20 руб.,

- штрафа по НДС по статье 119 НК РФ в сумме 60 7940,80 руб.,

2) решения от 31.05.2016 N 4222 и N 496 признаны недействительными в полном объеме.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ИП Спиридонова Г.В. с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении её требований (утрата права на применение патентной системы налогообложения во втором полугодии 2013 и доначислении в связи с этим НДФЛ за 2013 и НДС за 3 и 4 кварталы 2013, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по статьям 119 и 122 НК РФ), не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе ИП Спиридонова Г.В. настаивает, что выводы Инспекции и суда первой инстанции о том, что доходы за второе полугодие 2013 от сдачи имущества в аренду подлежат суммированию с доходами от продажи квартир, которые Инспекция включила в доходы, облагаемые в рамках УСН и общий размер которых по состоянию на 30.09.2013 превысил 60 млн. руб., должны быть учтены при определении налоговых баз по НДФЛ и НДС во втором полугодии 2013, противоречат положениям действующего законодательства и имевшим место фактам, что подтверждается следующими обстоятельствами:

1) Инспекция, сделав вывод об утрате Предпринимателем права на применение УСН с 01.07.2013, делает такой же вывод и в отношении ПСН (с 01.08.2013), а также учитывает доходы, облагаемые в рамках ПСН, при доначислении НДФЛ и НДС за периоды 2013. Однако при этом налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, нарушив статьи 31, 82, 87, 89, 100 и 101 НК РФ, поскольку предметом выездной налоговой проверки не являлись вопросы правильности применения ПСН, что следует из решения Инспекции от 15.12.2014 N 17/39 о проведении выездной налоговой проверки. Указанный факт суд первой инстанции в отсутствие законных оснований отклонил.

2) С учетом выводов Инспекции о ведении налогоплательщиком предпринимательской деятельности до 31.12.2012 в рамках общей системы налогообложения, в 2013 Предприниматель не имела права применять УСН на основании подпункта 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, так как заявление о переходе на УСН было подано с нарушением срока, установленного пунктами 1 и 2 статьи 346.13 НК РФ.

Таким образом, какие-либо факты применения УСН одновременно с применением ПСН в 2013 не имели места, соответственно, положения пункта 4 статьи 346.13 и пункта 6 статьи 346.45 НК РФ к рассматриваемой ситуации не применяются, так как суммирование доходов, полученных в рамках ПСН, с доходами, полученными при общей системе налогообложения, в целях соблюдения ограничений (не более 60 млн. руб.), в НК РФ не предусмотрено.

Если принять утверждение Инспекции о том, что только с 01.07.2013 Предпринимателем утрачено право на применение УСН, то в 3 и 4 кварталах 2013, то есть в отношении доходов и выручки за июль - декабрь 2013, как полагает налоговый орган, Предприниматель должна уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в том числе, НДФЛ, НДС, что следует из пункта 4 статьи 346.13 НК РФ. То есть с 01.07.2013 Инспекция считает Предпринимателя налогоплательщиком, применяющим общую систему налогообложения.

Доходы от сдачи недвижимого имущества в аренду в 2013 облагаются в рамках ПСН на основании патентов по виду деятельности - сдача в аренду (наем) нежилых помещений, дач, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, с 01.08.2013 по 31.12.2013, с 01.11.2013 по 31.12.2013 и с 01.12.2013 по 31.12.2013. Между тем, обстоятельств, названных в пунктах 1, 10, 11 статьи 346.43, пункте 6 статьи 346.45 НК РФ Инспекция не установила. Доходы в рамках ПСН по патентам, полученным во втором полугодии 2013, действие которых истекало 30.09.2013 и 31.12.2013, не превысили 60 млн. руб.

Таким образом, поскольку налоговый орган допускает применение УСН только до 30.06.2013, а патенты, по которым были получены доходы, действовали с августа по декабрь 2013, то есть налоговые периоды по ним не определялись как календарный год (с 01.01.2013), то ввиду несовпадения периодов применения УСН (до 01.07.2013) и ПСН (с 01.08.2013, с 01.11.2013, с 01.12.2013) суммирование доходов по этим двум специальным налоговым режимам производиться не может.

Поскольку ИП Спиридоновой Г.В. было получено несколько патентов, то вопрос о переводе налогоплательщика на общий режим налогообложения должен рассматриваться отдельно в отношении каждого патента (абзац 1 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ).

Неверным является вывод Инспекции об утрате Предпринимателем права на применение ПСН по патенту N 3702130000553, действующему с 01.12.2013 и учет дохода, полученного по данному патенту в сумме 2 812 500 руб. в целях исчисления НДФЛ и НДС, так как данный патент был выдан в 4 квартале 2013, то есть, когда УСН и ПСН по этому патенту вместе уже не применялись.

Таким образом, заявитель апелляционной жалобы считает, что решение от 11.08.2017 подлежит отмене, так как оно принято с нарушением норм материального права и при неверной оценке обстоятельств дела.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.

26.02.2018 в апелляционный суд от Инспекции поступили "Дополнения к отзыву на апелляционную жалобу", в которых налоговый орган пояснил свою позицию по делу, указав, что при реализации объектов недвижимости доход ИП Спиридоновой Г.В. уже превысил 60 млн. руб., что привело к утрате налогоплательщиком права на применение УСН, а также отклонил довод Предпринимателя о незаконности позиции Инспекции о том, что ИП Спиридонова Г.В. утратила право на применение ПСН во 2 полугодии 2013.

Предприниматель представила "Позицию по дополнению Инспекции к отзыву на апелляционную жалобу" (поступила в апелляционный суд 26.02.2018), где указала, что Инспекция не учитывала пункт 4 статьи 346.13 и пункт 6 статьи 346.45 НК РФ, так как доход в размере 60 млн. руб. определяется только в отношении доходов от реализации без учета внереализационных доходов, которыми применительно к рассматриваемому случаю на основании пункта 4 статьи 250 НК РФ являются доходы от сдачи имущества в аренду, и которые не подлежат суммированию для целей исчисления 60 млн. руб. Соответственно, в отношении доходов от сдачи имущества в аренду в 3 и 4 кварталах 2013 Предприниматель имела право применять ПСН.

В судебных заседаниях апелляционного суда 07.12.2017, 11.01.2018 и 01.03.2018 представители сторон настаивали на своих позициях по делу.

Судебное разбирательство по делу в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации откладывалось до 11 часов 00 минут 11.01.2018 и до 09 часов 45 минут 01.03.2018.

В связи с невозможностью (по причине нахождения в отпуске) дальнейшего участия в рассмотрении дела судьи Немчаниновой М.В., произведена ее замена на судью Великоредчанина О.Б., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала (распоряжение от 10.01.2018).

В связи с невозможностью (по причине нахождения в отпуске) дальнейшего участия в рассмотрении дела судьи Великоредчанина О.Б. произведена его замена на судью Немчанинову М.В., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала (распоряжение от 28.02.2018).

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области от 11.08.2017, с учетом определения от 11.08.2017, проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении ИП Спиридоновой Г.В. была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, земельного налога, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 07.12.2015 N 17/39-А и принято решение N17/39-Р от 15.04.2016, согласно которому налогоплательщику начислены:

- НДФЛ за 2012 в размере 1 019 102 руб., за 2013 - 855 247 руб.,

- НДС за 1 квартал 2012 в размере 81 000 руб., за 2 квартал 2012 - 81 000 руб., за 3 квартал 2012 - 81 000 руб., за 4 квартал 2012 - 85 500 руб., за 1 квартал 2013 - 33 111 руб., за 3 квартал 2013 - 718 001 руб., за 4 квартал 2013 - 1 386 582 руб.,

- земельный налог за 2011-2013 в общей сумме 20 840 руб. и пени в общей сумме 699 371,09 руб.

- штрафы по пункту 1 статьи 119, по пункту 1 статьи 122, по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

ИП Спиридонова Г.В. с решением от 15.04.2016 N 17/39-Р не согласилась и обжаловала его в УФНС России по Ивановской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 04.07.2016 N 12-16/06314@ решение Инспекции было оставлено без изменения.

По итогам выездной налоговой проверки Инспекция признала ИП Спиридонову Г.В. плательщиком НДС, в связи с чем ИП Спиридонова Г.В. 21.12.2015 представила уточненную налоговую декларацию за 3 квартал 2012, в которой заявила налоговый вычет в сумме 380 288 руб. по приобретенному оборудованию. Данный вычет ранее ИП Спиридонова А.В. не заявляла (она не считала себя плательщиком НДС). Решением от 31.05.2016 N 4222 в налоговом вычете по НДС налогоплательщику было отказано (декларация представлена по истечении трех лет после окончания соответствующего периода).

Предприниматель с выводами Инспекции не согласилась и обратилась с соответствующим заявлением в суд.

Арбитражный суд Ивановской области, руководствуясь статьями 11, 80, 89, 114, 146, 153, 154, 159, 162, 166-168, 171, 172, 173, 174.1, 176, 209, 210, 212, 218, 220, 224, 346.11-346.13, 346.43, 346.45 НК РФ, Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Постановлением Президиума ВАС РФ от 18.06.2013 N 18384/12, статьей 17 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ), Постановлением Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 27.10.2015 N 2428-О, от 03.07.2008 N 630-О-П, от 01.10.2008 N 675-О-П, от 24.03.2015 N 540-О, от 24.09.2013 N 1275-О, от 22.01.2014 N 63-О, Постановлениями Конституционного Суда Российской Федерации от 17.01.2013 N 1-П, от 15.07.1999 N 11-П, Постановлением Президиум ВАС РФ от 08.12.2009 N11019/09, Постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", требования налогоплательщика частично удовлетворил.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, дополнительно представленных сторонами пояснений по рассматриваемому спору, заслушав представителей Предпринимателя и Инспекции, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда, исходя из нижеследующего.

На основании пункт 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13 процентов), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Кодекса (пункт 3 статьи 210 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 220 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ на уменьшение суммы своих облагаемых налогом доходов, полученных им в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, иного имущества, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов (за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг).

Данные нормы статьи 220 Кодекса не распространялись на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

При этом порядок исчисления и уплаты налогов зависит от того, получен доход в связи с осуществлением текущей предпринимательской деятельности или нет. Только доходы, полученные как физическим лицом не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, облагаются НДФЛ.

В пунктах 1 и 2 статьи 209 ГК РФ установлено, что собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом.

Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 212 ГК РФ имущество может находиться в собственности граждан и юридических лиц, а также Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований.

Статьей 218 ГК РФ определены основания приобретения права собственности.

При этом право гражданина иметь в собственности имущество, приобретаемое по основаниям, указанным в статье 218 ГК РФ, не обусловлено наличием или отсутствием у гражданина статуса индивидуального предпринимателя.

В статье 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" предусмотрено, что участниками отношений, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество, являются, в частности, собственники недвижимого имущества, к которым отнесены, в том числе граждане Российской Федерации. Индивидуальные предприниматели самостоятельными объектами указанных правоотношений не являются.

Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В этой связи, любое физическое лицо, которое на свой риск осуществляет операции, направленные на систематическое получение прибыли от реализации товаров (работ, услуг) или использования имущества, должно признаваться предпринимателем, а, следовательно, и плательщиком соответствующих налогов.

Согласно статье 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем, для отнесения деятельности к предпринимательской, существенное значение имеет не сам по себе факт получения прибыли, а направленность действия лица на её получение.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 18.06.2013 N 18384/12 указано, что о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его реализации, хозяйственный учёт операций, связанный с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определённый период времени сделок.

При этом, для признания деятельности лица, как предпринимательской, необязательна совокупность всех указанных признаков.

При разрешении вопроса о том, осуществляет ли лицо предпринимательскую деятельность, суду надлежит исходить из совокупности фактических и правовых обстоятельств конкретного дела.

На основании пункта 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.

В пункте 3 статьи 346.12 НК РФ определены условия, при которых налогоплательщик не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 346.13 НК РФ, вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 НК РФ.

В этом случае индивидуальный предприниматель признается налогоплательщиком, применяющим УСН, с даты постановки его на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Таким образом, что переход на упрощенную систему налогообложения при соблюдении установленных статьями 346.11 - 346.13 НК РФ условий осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно, а подача налогоплательщиками заявления о переходе на эту систему налогообложения носит уведомительный характер.

На основании пункта 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.43 НК РФ патентная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Патентная система налогообложения применяется в отношении видов деятельности, на осуществление которых индивидуальный предприниматель получил патент (пункт 2 статья 346.43, статья 346.45 НК РФ).

В силу подпункта 1 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент в случае, если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн. руб.

Согласно абзацу 2 пункта 4 статьи 346.13 и абзацу 5 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ в случае, если налогоплательщик применяет одновременно патентную систему налогообложения и упрощенную систему налогообложения, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного указанными пунктами, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам.

Таким образом, если индивидуальный предприниматель применяет одновременно упрощенную систему налогообложения и патентную систему налогообложения, то для целей соблюдения ограничения величины предельного размера доходов, установленного в размере 60 млн. руб., учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам, причем в рамках патентной системы налогообложения учитываются доходы по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения.

На основании пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 28.02.2013 Спиридонова Г.В. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя и поставлена на учет в налоговом органе.

На основании заявления (уведомления) она применяла УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Также ИП Спиридонова Г.В. применяла патентную систему налогообложения по виду деятельности - сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекция установила, что Спиридонова Г.В. по договорам уступки права требования, заключенным с ООО Фирма "Мария", ООО "Универсалстрой", ООО "ИВЭНЕРГО-Строй", приняла на себя все обязанности участника долевого строительства домов по адресам: г. Иваново, ул.3-я Южная, дом 4А, ул.Лежневская, д. 164А, ул. Лежневская, д. 166А, ул. Парижской Коммуны, д.46, по договорам, в части, касающейся объектов долевого строительства.

В проверяемый период Спиридонова Г.В. осуществляла реализацию принадлежащего ей на праве собственности недвижимого имущества, находящегося в собственности менее трех лет; реализация объектов недвижимости Спиридоновой Г.В. носила систематический характер:

- за 2011 реализовано 13 объектов недвижимости на сумму 24 324 125 руб.,

- за 2012 реализовано 106 объектов недвижимости на сумму 243 174 384 руб.,

- за 2013 реализовано 58 объектов недвижимости на сумму 131 674 830 руб.

Реализованные объекты недвижимости принадлежали Спиридоновой Г.В. на праве собственности непродолжительное время, реализация объектов недвижимого имущества осуществлялась систематически на протяжении всего проверяемого периода.

Доказательства использования недвижимого имущества для удовлетворения личных потребностей Спиридоновой Г.В. в качестве физического лица Предпринимателем в материалы дела не представлено.

В соответствии со статьей 17 ЖК РФ жилое помещение предназначено для проживания граждан. Факт использования жилой квартиры по основному назначению подтверждает фактическое проживание в ней гражданина совместно с членами семьи и другими гражданами.

Спиридонова Г.В. с 14.04.1999 по настоящее время зарегистрирована и проживает по адресу: г. Иваново, ул. Красных Зорь, д. 29/2, кв. 19. Проданные квартиры Спиридонова Г.В. для личного проживания не использовала, что подтверждается, в том числе, незначительным сроком (меньше месяца) между датой регистрации ею права собственности и датой отчуждения соответствующих объектов недвижимости.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, доход от реализации жилых помещений, полученный Спиридоновой Г.В., непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, реализация объектов недвижимости осуществлялось в целях, направленных на получение прибыли.

По виду деятельности "сдача в аренду (наем) нежилых помещений, дач", принадлежащих Спиридоновой Г.В. на праве собственности, она применяла патентную систему налогообложения. Были получены следующие патенты:

N 3702130000408 (период с 01.05.2013 по 31.07.2013),

N 3702130000491 (период с 01.08.2013 по 30.09.2013),

N 3702130000477 (период с 01.08.2013 по 31.12.2013),

N 3702130000478 (период с 01.08.2013 по 31.12.2013),

N 3702130000514 (период с 01.08.2013 по 31.12.2013),

N 3702130000551 (период с 01.08.2013 по 31.12.2013),

N 3702130000553 (период с 01.12.2013 по 31.12.2013).

В ходе проведения проверки Инспекция установила, что доход, полученный Спиридоновой Г.В. в период с 28.02.2013 по 30.09.2013, составил 72102 057 руб., в том числе: 65 763 537 руб. - доход от реализации объектов недвижимого имущества, и 6 338 520 руб. - иные доходы, поступившие на расчетный счет ИП Спиридоновой Г.В. (5 400 000 руб. - доход, полученный в рамках патентной системы и 938 520 руб. - прочие доходы).

Таким образом, полученный ИП Спиридоновой Г.В. доход превысил установленное в НК РФ ограничение в 60 млн. руб., поэтому она:

- в силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ утратила право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение (3 квартал 2013), то есть с 01.07.2013,

- в силу пункта 6 статьи 346.45 НК РФ утратила право на применение ПСН с начала налогового периода, на который ей был выдан патент, то есть с 01.08.2013.

В связи с чем подлежит отклонению довод заявителя жалобы о том, что применение УСН одновременно с применением ПСН в 2013 не имело места, что, по мнению заявителя жалобы, исключает применение к рассматриваемой ситуации пункта 4 статьи 346.13 и пункта 6 статьи 346.45 НК РФ.

Соответственно, в связи с утратой права на применение УСН и ПСН:

- Предприниматель обязана была исчислять НДС и НДФЛ,

- доход, полученный во втором полугодии 2013 от сдачи в аренду нежилых помещений и земельного участка, подлежит включению в состав доходов, облагаемых НДФЛ, за 2013 в сумме 14 101 020 руб., а также в выручку при исчислении НДС за 3 и 4 кварталы 2013 в общей сумме 11 692 132 руб.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе ИП Спиридонова Г.В. настаивает, что налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, нарушив статьи 31, 82, 87, 89, 100 и 101 НК РФ, поскольку предметом выездной налоговой проверки не являлись вопросы правильности применения ПСН, что апелляционный суд признает несостоятельным.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ определено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно пункту 2 статьи 89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать, в том числе:

- предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

- периоды, за которые проводится проверка.

Форма решения о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@. Раздел 2 данной формы предусматривает указание в решении о проведении выездной налоговой проверки перечня проверяемых налогов и сборов.

Между тем, материалами дела подтверждается, что о существовании обстоятельств, наличие которых свидетельствовало о том, что Спиридонова Г.В. утратила право на применение УСН, Инспекция до начала проведения проверки не располагала; такие обстоятельства были установлены только в ходе проведения выездной налоговой проверки Предпринимателя, применяющего на момент проведения проверки УСН, поэтому в решение о проведении выездной налоговой проверки не могли быть включены соответствующие налоги, тогда как по результатам проводимых мероприятий налогового контроля Инспекция с учетом всех полученных документов и установленных обстоятельств обязана определить действительные налоговые обязательства проверяемого налогоплательщика.

Довод ИП Спиридоновой Г.В. о том, что обстоятельств, названных в пунктах 1, 10, 11 статьи 346.43, пункте 6 статьи 346.45 НК РФ Инспекция не установила, а доходы в рамках ПСН по патентам, полученным во втором полугодии 2013, действие которых истекало 30.09.2013 и 31.12.2013, не превысили 60 млн. руб., апелляционный суд не принимает, поскольку для целей исчисления 60 млн. руб. учитываются все доходы, полученные налогоплательщиком в соответствующие периоды. Соответственно, подлежит отклонению довод Предпринимателя о том, что при наличии нескольких патентов вопрос о переводе налогоплательщика на общий режим налогообложения должен рассматриваться отдельно в отношении каждого патента, в обоснование которого налогоплательщик ссылается на пункт 6 статьи 346.45 НК РФ, так как данная норма права указывает на принятие к вычету НДС при переходе с УСН на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, а не порядок исчисления доходов в отношении 60 млн. руб.

Довод Предпринимателя о возможности применения ПСН наряду с общей системой налогообложения опровергается также Определением от 20.01.2017 N 301-КГ16-16143, в котором Верховный Суд Российской Федерации отметил, что Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" пункт 6 статьи 346.45 Налогового кодекса изложен в новой редакции, устранившей существующее противоречие действующего правового регулирования посредством указания на возможность перехода налогоплательщика на общий режим налогообложения (упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения).

Таким образом, ПСН не может применяться наряду с общей системой налогообложения.

Индивидуальный предприниматель, утративший право на применение ПСН или прекративший предпринимательскую деятельность, в отношении которой применялась ПСН до истечения срока действия патента, вправе вновь перейти на ПСН по этому же виду предпринимательской деятельности не ранее, чем со следующего календарного года.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в связи с утратой права на применение УСН и ПСН ИП Спиридонова Г.В. обязана была исчислять НДС и НДФЛ, поэтому доход, полученный Предпринимателем во втором полугодии 2013 от сдачи в аренду нежилых помещений и земельного участка, подлежал включению в состав доходов, облагаемых названными налогами.

Довод Предпринимателя об отсутствии оснований для вывода об утрате права на применение ПСН по патенту N 3702130000553, выданному в 4 квартале 2013, апелляционный суд не принимает, так как доходы, полученные в 4 квартале 2013, подлежат учету для целей исчисления НДФЛ и НДС, притом, что Предприниматель сама указала в жалобе, что УСН и ПСН вместе уже не применялись.

Довод Предпринимателя о том, что доход от сдачи имущества в аренду, облагаемой в рамках ПСН, в размере 5 400 000 руб. является внереализационным доходом (пункт 4 статьи 250 НК РФ) и не может учитываться в качестве дохода для целей налогообложения, апелляционный суд отклоняет, так как при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Спиридонова Г.В. заявила к внесению в ЕГРИП сведения о том, что аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом является основным видом её предпринимательской деятельности, что исключает возможность признания доходов Предпринимателя от такой деятельности в качестве внереализационных.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Ивановской области от 11.08.2017 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы ИП Спиридоновой Г.В. по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ивановской области от 11.08.2017 по делу N А17-5435/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Спиридоновой Галины Васильевны (ИНН: 370222725466, ОГРНИП: 315370200008340) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ивановской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных