Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27 апреля 2018 г. N 07АП-2552/18

город Томск

27 апреля 2018 г.

Дело N А67-10618/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 апреля 2018 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Марченко Н.В.,
Судей		Бородулиной И.И.,
		Кривошеиной С.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Большаниной Е.Г. (до перерыва), помощником судьи Кульковой Т.А. (после перерыва) с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России г. Томску (07АП-2552/2018) на решение от 20.02.2018 Арбитражного суда Томской области по делу N А67-10618/2017 (судья Панкратова Н.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стимул-Т" (634009, г. Томск, пр. Ленина, 147, ИНН 7017007293, ОГРН1027000866683) к Инспекции Федеральной налоговой службы России г. Томску (634061, г. Томск, пр. Фрунзе, 55) о признании незаконным решения от 12.10.2017 N 10-29/4439.

В судебном заседании приняли участие:

от общества с ограниченной ответственностью "Стимул-Т": Соколова Т.Р., доверенность от 13.12.2017, Шевцова Н.Э., доверенность от 09.01.2018,

от Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску: Агафонов А.В., доверенность от 23.04.2018 (после перерыва), Журавлева Ю.Г., доверенность от 16.04.2018, Сазонова Е.С., доверенность от 09.01.2018 (до перерыва).

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Стимул-Т" (далее - ООО "Стимул-Т", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения от 12.10.2017 N 10-29/4439.

Решением от 20.02.2018 Арбитражного суда Томской области заявленные требования удовлетворены: решение Инспекции от 12.10.2017 N 10-29/4439 признано недействительным, на Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Стимул-Т".

Не согласившись с указанным решением, Инспекция в апелляционной жалобе и дополнении к ней просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование жалобы указано на неправильное применение судом норм материального права. По мнению заинтересованного лица, суд пришел к неправомерному выводу о том, что формулировка подпункта 9 пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не предусматривает показатель Дм, характеризующий особенности добычи нефти, в качестве показателя, увеличивающего налоговую нагрузку; оспариваемое решение является законным и не нарушает прав Общества, поскольку заявитель сам неверно толкует положения действующего налогового законодательства в части порядка исчисления НДПИ.

ООО "Стимул-Т" в отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к отзыву просило решение суда первой инстанции оставить без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица поддержали апелляционную жалобу по указанным в ней доводам; представители заявителя возражали против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в отзыве.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании был объявлен перерыв.

Проверив материалы дела в соответствии со статьей 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации, представленной ООО "Стимул-Т" по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за апрель 2017 года, Инспекцией вынесено решение от 12.10.2017 N 10-29/4439 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявителю предложено уплатить НДПИ в размере 2 717 315 руб., пени в сумме 110 322 руб. 99 коп., штраф в размере 67 932 руб. 88 коп., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 27.11.2017 N 612 апелляционная жалоба ООО "Стимул-Т" оставлена без удовлетворения.

Несогласие с решением налогового органа явилось основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, пришел к выводу о том, что при использовании показателя Дм, характеризующего особенности добычи нефти, исходя из формулировки подпункта 9 пункта 2 статьи 342 НК РФ, предусмотрено снижение налоговой нагрузки на налогоплательщика, соответственно, оспариваемое решение налогового органа принято при неверном толковании норм действующего законодательства.

Суд апелляционной инстанции считает указанные выводы суда первой инстанции основанными на неправильном применении норм материального права.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-0).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 2 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 919 руб. (на период с 1 января 2017 года) за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной. При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), Полученное произведение уменьшается на величину показателя Дм, характеризующего особенности добычи нефти.

В соответствии с пунктом 3 статьи 342 НК РФ коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), ежемесячно определяется налогоплательщиком самостоятельно путем умножения среднего за налоговый период уровня цен нефти сорта "Юралс", выраженного в долларах США, за баррель (Ц), уменьшенного на 15, на среднее значение за налоговый период курса доллара США к рублю Российской Федерации, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации (Р), и деления на 261:

Р

Кц = (Ц- 15) х__.

Средний за истекший налоговый период уровень цен нефти сорта "Юралс" определяется как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья (средиземноморском и роттердамском) за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем налоговом периоде.

Средние за истекший месяц уровни цен нефти сорта "Юралс" на средиземноморском и роттердамском рынках нефтяного сырья ежемесячно в срок не позднее 15-го числа следующего месяца доводятся через официальные источники информации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Пунктом 1 Распоряжения Правительства Российской Федерации от 19.08.2002 N 1118-р уполномоченным органом по доведению через официальные источники информации средней за истекший месяц цены на нефть сорта "Юралс" определен Минэкономразвития России.

Согласно пункту 2 указанного Распоряжения Минэкономразвития России обеспечивает с августа 2002 года ежемесячно в срок не позднее 15-го числа следующего месяца опубликование в "Российской газете" средней за предыдущий месяц цены на нефть сорта "Юралс".

Минэкономразвития России опубликованы данные о средней за предыдущий месяц цене на нефть сорта "Юралс" в Российской газете от 15.05.2017 г. N 102.

В письме ФНС России от 17.05.2917 N СД-4-3/9168@ приведены данные, необходимые для исчисления НДПИ в отношении нефти за апрель 2017 года, в том числе коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц) равный 7,7642.

С 1 января 2017 года согласно пункту 1 статьи 342.5 НК РФ показатель, характеризующий особенности добычи нефти (Дм ), рассчитывается по следующей формуле:

Дм = Кндпи х Кц х (1 - Кв х Кз х Кд х Кдв х Ккан) - Кк,

где Кндпи с 1 января 2016 года равно 559;

Кц - коэффициент, который определяется в порядке, установленном пунктом 3 статьи 342 настоящего Кодекса;

Кд и Кдв - коэффициенты, определяемые в соответствии со статьей 342.2 настоящего кодекса;

Кв, Кз и Ккан -коэффициенты, которые определяются в порядке, установленном пунктами 2, 3 и 4 настоящей статьи;

Кк устанавливается равным 306 на период с 1 января по 31 декабря 2017 года включительно.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что при введении вычитаемого коэффициента Кк (с 1 января 2017 года Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ) в формулу расчета показателя Дм законодатель предусмотрел изменение порядка определения особенностей добычи нефти, в результате чего ставка НДПИ при добыче нефти в 2017 году увеличится на 306 рублей за тонну.

При этом вывод суда первой инстанции об использовании показателя Дм, характеризующего особенности добычи нефти, с целью снижения налоговой нагрузки на налогоплательщика апелляционный суд признает основанным на неверном толковании нормы права. Указанный вывод противоречит расчетной формуле, содержащейся в статье 342 НК РФ, поскольку уменьшение произведения ставки НДПИ на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц), на величину показателя Дм в конечном итоге приводит к увеличению ставки. Соответственно, чем больше показатель Дм, тем меньше ставка. При значении показателя Дм равном нулю ставка налога становилась максимальной (до 01.01.2017). Следовательно, увеличение налоговой нагрузки с 01.01.2017 года происходит за счет показателя Дм, уменьшенного на коэффициент Кк.

Как следует из материалов дела, в ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Стимул-Т" сумма налога по НДПИ за апрель 2017 года исчислена без учета коэффициента Дм, характеризующего особенности добычи нефти, в результате чего сумма налога к уплате занижена на 2 717 315 руб.

Налоговым органом произведен расчет показателя Дм согласно установленному порядку, который составил за январь 2017 года минус 306 (-306): Дм = 559х7,7642х(1-1 х 1 х 1 х 1 х 1)-306.

Ставка налога, определенная по установленной подпунктом 9 пункта 2 статьи 342 НК РФ формуле, составила 7 441,2998 руб. за тонну нефти (919х7,7642)-(-306).

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод налогового органа о том, что иной порядок определения ставки налога и показателя Дм, участвующего при ее определении, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрен.

Положения статей 342, 342.5 НК РФ не содержат ограничений в применении отрицательного значения показателя Дм или указания на применение нулевого значения в случае получения отрицательного значения показателя.

С учетом того, что предусмотренное подпунктом 9 пункта 2 статьи 342 Кодекса уменьшение произведения ставки НДПИ и коэффициента Кц, производится путем вычитания, при применении общих правил математики отрицательное значение показателя Дм принимает положительное значение, увеличивающее ставку НДПИ.

При произведенном Инспекцией расчете ставки соблюдено необходимое условие: значение произведения (919хКц) уменьшено на значение показателя Дм (-306) ((919х8,7365)-(-306).

Оснований для применения к спорным правоотношениям пункта 7 статьи 3 НК, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов, суд апелляционной инстанции не усматривает.

С учетом положений статьи 13 АПК РФ подлежит отклонению ссылка налогового органа на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 12.01.2019 N СД-4-3/269@, поскольку указанное письмо носит информационно-разъяснительный характер, не является нормативным правовым актом независимо от его опубликования. Вместе с тем, апелляционный суд отмечает, что Министерство финансов Российской Федерации поддерживает позицию правомерности увеличения ставки НДПИ на величину отрицательного показателя Дм в случае, когда Кв, Кз, Кд, Кдв и Ккан в формуле его расчета равны 1.

Вывод суда первой инстанции о том, что с учетом применения налогоплательщиком введенного Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ порядка определения показателя Дм и неприменения уменьшения ставки налога на Дм, ООО "Стимул-Т" использовало максимальную ставку налога и уплатило максимально возможный НДПИ, не основан на обстоятельствах дела.

Получив отрицательное значение показателя Дм (- 306), ООО "Стимул-Т" использовало его при расчете ставки НДПИ арифметическим способом, ограничившись лишь умножением налоговой ставки 919 руб. за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной, на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц). Тем самым, налоговая нагрузка ООО "Стимул-Т" осталась неизменной с 2016 года и не увеличилась, как предусмотрено введенными с 01.01.2017 года изменениями.

Довод заявителя об отсутствии у налогового органа замечаний в отношении налоговых деклараций по НДПИ за январь и февраль 2017 года, представленных ООО "Стимул-Т" с таким же порядком исчисления налога, подлежит отклонению, поскольку допущенные нарушения не свидетельствуют о допустимости произвольного исчисления налога.

Неправильное применение положений налогового законодательства влечет предоставление ООО "Стимул-Т" налоговой льготы индивидуального характера и создание привилегированного положения, позволяющего не увеличивать налоговую нагрузку в сравнении с другими налогоплательщикам НДПИ, у которых коэффициенты Кв, Кз, Кд, Кдв, Ккан не равны 1 (соответственно, уменьшается значение показателя Дм и увеличивается ставка НДПИ). Указанное приводит к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного в пункте 1 статьи 3 НК РФ, согласно которому каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

При изложенных обстоятельствах, вывод налогового органа о занижении ООО "Стимул-Т" суммы налога по НДПИ за апрель 2017 года на 2 717 315 руб. является правомерным, в связи с чем, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания недействительным оспариваемого решения Инспекции.

Неправильное применение норм материального права, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела в соответствии с пунктами 3, 4 части 1, пунктом 3 части 2 статьи 270 АПК РФ являются основанием для отмены решения суда первой инстанции и принятия по делу нового судебного акта. В удовлетворении заявленных ООО "Стимул-Т" требований надлежит отказать.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина за рассмотрение заявления относится на ООО "Стимул-Т".

Руководствуясь статьей 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 20.02.2018 Арбитражного суда Томской области по делу N А67-10618/2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Стимул-Т" требований о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России г. Томску от 12.10.2017 N 10-29/4439 отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

Председательствующий

Н.В. Марченко

Судьи

И. И. Бородулина С.В. Кривошеина