Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2018 г. N 14АП-567/18

г. Вологда

11 мая 2018 г.

Дело N А05-11126/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 03 мая 2018 года.

В полном объеме постановление изготовлено 11 мая 2018 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихомировым Д.Н.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску Самодова А.В. по доверенности от 08.12.2017 N 2.5-14/40673,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 декабря 2017 года по делу N А05-11126/2017 (судья Звездина Л.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация" (ОГРН 1082901007750, ИНН 2901180680; место нахождения: 163001, город Архангельск, улица Вологодская, дом 6, офис 407; далее - ООО СЗСК", общество) обратилось в Арбитражный Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; место нахождения: 163000, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.05.2017 N 13653.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 05 декабря 2017 года в удовлетворении требований общества отказано.

ООО СЗСК" с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, заявленные требования удовлетворить. В обоснование жалобы ссылается на отсутствие оснований для привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Иные мотивированные возражения относительно решения суда, в том числе касающиеся выводов о необоснованном заявлении вычетов по счетам-фактурам спорных контрагентов, в апелляционной жалобе не приведено.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представитель в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили оставить решение суда без изменения.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено без его участия в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Заслушав объяснения представителя инспекции, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда, апелляционная инстанция приходит к следующим выводам.

Как видно из материалов дела, ООО СЗСК" 28.09.2016 представило в инспекцию уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-й квартал 2016 года, в которой заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 90 218 руб. (том 1, листы 82 - 88).

По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации ответчиком составлен акт от 18.01.2014 N 2.13-26-05/289 и приняты решение от 23.05.2017 N 12 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 43 768 руб. и от 23.05.2017 N 13653 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета НДС за 1-й квартал 2016 года в сумме 43 768 руб. Этим же решением общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 8753 руб. 60 коп. (том 1, листы 8 - 25, 68 - 72).

Основанием уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС в указанной сумме и привлечения общества к ответственности послужил вывод налогового органа о неправомерности заявления вычетов по данному налогу в размере 43 768 руб. по счетам-фактурам, оформленным от имени двух контрагентов, а именно общества с ограниченной ответственностью "Авангард" (далее - ООО "Авангард") (вычеты в сумме 37 433 руб. 70 коп.), общества с ограниченной ответственностью "РИК" (далее - ООО "РИК") (вычеты в сумме 6333 руб. 82 коп.).

При этом, по мнению инспекции, в деянии общества имеется состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, поскольку, как считает ответчик, спорная сумма налога является недоимкой, ранее возмещенной обществу по решению налогового органа от 29.09.2016 N 2.13-26-05/1279, принятому по итогам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 28.07.2016 N 07-10/1/11389 (том 1, листы 36 - 41) апелляционная жалоба общества, поданная на решение инспекции о привлечении к ответственности, оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции от 23.05.2017 N 13653, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований заявителя, мотивировав свое решение тем, что, общество не доказало реальность осуществления контрагентами ООО "Авангард" и ООО "РИК" субподрядных работ на объекте "Реконструкция здания кухни-столовой в части надстройки второго мансардного этажа и устройства скатной крыши по ул. Суворова, 17, строение 2 в г. Архангельске", а также отклонив довод заявителя о недопустимости применения к нему штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по сумме НДС, предъявленной к возмещению из бюджета.

При этом, как указано в решении суда, в отношении оставшейся суммы НДС в размере 46 450 руб., заявленной к возмещению, решение о возмещении инспекцией не принималось ввиду возмещения из бюджета суммы НДС в размере 90 218 руб. по решению инспекции от 29.09.2016 N 2.13-26-05/53 по итогам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года.

Частью 1 статьи 268 АПК РФ установлено, что суд апелляционной инстанции повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам.

При этом обжалуемое решение суда проверено судом апелляционной инстанции в порядке статей 266 - 269 названного Кодекса исходя из доводов, заявленных в апелляционной жалобе.

Апелляционная инстанция при рассмотрении настоящего дела исходит из следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 названного Кодекса обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 указанной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

В соответствии с положениями статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), действующего с 01.01.2013, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Следовательно, для предъявления сумм НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Поскольку применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

На основании пунктов 3 и 4 постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О, от 20.03.2007 N 209-О-О Конституционный Суд Российской Федерации обращал внимание на то, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Согласно части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В силу статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В ходе камеральной проверки уточненной декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года инспекцией установлено, что обществом с ограниченной ответственностью "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" (далее - ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС") (исполнитель) и Управлением Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области (заказчик) заключен государственный контракт от 09.12.2013 N 384-К на выполнение работ по реконструкции здания кухни-столовой в части надстройки второго мансардного этажа и устройства скатной крыши по адресу: г. Архангельск, ул. Суворова, д. 17, строение 2.

Во исполнение данного контракта ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС", действующее в качестве заказчика, заключило договор подряда от 29.06.2015 N ДГС-150629 с ООО СЗСК", согласно которому последний (подрядчик) обязуется по заданию заказчика в установленный договором срок выполнить работы по реконструкции здания кухни-столовой в части надстройки второго мансардного этажа и устройства скатной крыши по адресу: г. Архангельск, ул. Суворова, д. 17, строение 2.

В свою очередь, общество к исполнению обязательств по договору N ДГС-150629 привлекло субподрядчика - ООО "Авангард", заключив с ним договор подряда от 01.08.2015, согласно которому ООО "Авангард" принимает на себя обязательства по выполнению работ по благоустройству на объекте "Реконструкция здания по адресу: г. Архангельск, ул. Суворова, 17, строение 2".

В подтверждение вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Авангард" общество представило в инспекцию акт о приемке выполненных работ от 30.09.2015 N 1, счет-фактуру от 01.10.2015 N 533 на сумму 245 398 руб. 70 коп. (в том числе НДС - 37 433 руб. 70 коп.).

Также, как установлено налоговым органом в ходе камеральной проверки указанной декларации, общество привлекло в качестве субподрядчика к исполнению обязательств по договору N ДГС-150629 организацию ООО "РИК", заключив с этим контрагентом договор подряда от 13.08.2015, по условиям которого ООО "РИК" принимает на себя обязательства по выполнению работ по устройству вентилируемых фасадов цокольного этажа здания на объекте "Реконструкция здания, расположенного по адресу: г. Архангельск, ул. Суворова, 17, строение 2".

В подтверждение вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "РИК" общество представило в инспекцию акт о приемке выполненных работ от 25.01.2016 N 6, счет-фактуру от 25.01.2016 N 1 на сумму 41 521 руб. 71 коп. (в том числе НДС - 6333 руб. 82 коп.).

На основании указанных счетов-фактур этих контрагентов предъявленные заявителю суммы НДС в размерах соответственно 37 433 руб. 70 коп. и 6333 руб. 82 коп. включены обществом в состав налоговых вычетов в уточненной декларации за 1-й квартал 2016 года.

Между тем, как установлено ответчиком, в рассматриваемом случае материальных, производственных и трудовых ресурсов названные контрагенты общества (ООО "Авангард" и ООО "РИК") не имеют, оплата сторонним организациям за строительные работы не производилась, поступившие на расчетный счет денежные средства обналичивались, операции по выплате заработной платы, оплате налогов, коммунальных платежей, услуг связи, арендных платежей не осуществлялись.

В пояснениях, представленных в инспекцию, ООО "Авангард" указало, что работы на спорном объекте выполнялись общество с ограниченной ответственностью "Тех-Маркет" (далее - ООО "Тех-Маркет").

Однако, как выявлено ответчиком и следует из материалов дела, основным видом деятельности ООО "Тех-Маркет" является оптовая торговля машинами и оборудованием, обособленные подразделения у этой организации не зарегистрированы, справки о доходах 2-НДФЛ за 2015-2016 годы не представлены.

Руководитель ООО "РИК" Исаченко А.Э. в ходе проведенного налоговым органом допроса его в качестве свидетеля пояснил, что для выполнения работ привлекался субподрядчик - общество с ограниченной ответственностью "Компания формат плюс".

Вместе с тем инспекцией установлено, что согласно анализу выписки банка перечисления денежных средств в адрес данного контрагента отсутствуют.

Согласно сведениям, представленным Управлением Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области, для производства работ на упомянутом объекте в рамках исполнения государственного контракта головным исполнителем ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" привлекались следующие организации: в период с 27.08.2014 по 09.07.2015 - общество с ограниченной ответственностью "Энергосервис"; в период с 09.07.2015 по 30.03.2016 - ООО "СЗСК". Сведения об иных лицах, осуществляющих работы на спорном объекте, от головного исполнителя не поступали.

Кроме того, налоговый орган в ходе проверки установил, что работы, принятые обществом у контрагентов ООО "Авангард" и ООО "РИК", в последующем не приняты у заявителя заказчиком этих работ ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" и не оплачены заказчиком (Управлением Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области) и генподрядчиком (ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС").

В связи с этим инспекция пришла к выводу о том, что отсутствие спорных работ в актах выполненных работ, принятых заказчиком ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" у общества, свидетельствует о том, что связь этих работ с осуществлением операций, признаваемых объектами обложения НДС, не подтверждена.

При этом из письма ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" от 26.11.2015 N 186, адресованного генеральному заказчику Управлением Министерства внутренних дел Российской Федерации по Архангельской области), следует, что работы на объекте "Реконструкция здания кухни-столовой в части надстройки второго мансардного этажа и устройства скатной крыши по ул. Суворова, 17, строение 2 в г. Архангельске" приостановлены с 09.11.2015.

В то же время из документов, представленных обществом, следует, что ООО "РИК" работало на спорном объекте в период с 22.12.2015 по 25.01.2016.

Как верно указано судом в обжалуемом решении, заявитель не привел каких-либо убедительных доводов в обоснование того, какое отношение к работам на спорном объекте, приостановленным с 09.11.2015, имеют работы, выполненные ООО "РИК" с 22.12.2015 по 25.01.2016, по какой причине заказчик не принял работы, указанные в актах о приемке выполненных работ, подписанных обществом с контрагентами ООО "Авангард" и ООО "РИК".

Также общество не опровергло тот факт, что принятые у контрагентов ООО "Авангард" и ООО "РИК" спорные работы в полном объеме не сданы ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС".

Помимо этого ничем не подтвержден отказ ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" от приемки спорных работ (отсутствуют акты о приемке выполненных работ с отметкой об отказе одной из сторон от подписания акта, деловая переписка по этому вопросу, а также доказательства обращения в суд о взыскании с ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" долга за спорные работы).

Таким образом, как обоснованно отмечено судом, общество, заявляя в налоговой декларации о применении налоговых вычетов, связанных с приобретением спорных работ, фактически не передавало спорные работы в полном объеме ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" и не исчислило соответствующую сумму НДС.

Кроме того, выполнение заявителем с привлечением подрядчика ООО "Авангард" работ по благоустройству, перечень которых указан в договоре от 01.08.2015, не предусмотрено сметой N 15 "Благоустройство", согласованной ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" на реконструкцию спорного объекта.

В свою очередь, выполнение обществом с привлечением подрядчика ООО "РИК" работ по устройству вентилируемых фасадов цокольного этажа здания не предусмотрено сметой N 4 "Фасады", согласованной ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС" на реконструкцию здания кухни-столовой в части надстройки второго мансардного этажа и устройства скатной крыши по ул. Суворова, 17, строение 2 в г. Архангельске.

Таким образом, суд согласился с доводов налогового органа о том, что работы, принятые заявителем у контрагентов ООО "Авангард" и ООО "РИК", в той части, в которой в дальнейшем эти работы не предъявлены ООО "ДИАГНОСТИКАГАЗСЕРВИС", не имеют связи с осуществлением операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Следовательно, сумма НДС, включенная в стоимость этой части работ, не может учитываться в составе налоговых вычетов.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к выводу о том, что инспекция по результатам камеральной проверки уточенной декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года правомерно отказала обществу в принятии вычетов в сумме 43 768 руб. по документам ООО "Авангард" и ООО "РИК" и, как следствие, уменьшила предъявленный к возмещению из бюджета НДС за 1-й квартал 2016 года в сумме 43 768 руб.

Каких-либо мотивированных доводов в отношении этого вывода суда первой инстанции в апелляционной жалобе общества не приведено.

При таких обстоятельствах у апелляционной коллегии не имеется правовых оснований для переоценки данного вывода суда первой инстанции, поскольку, как указано ранее в настоящем постановлении, обжалуемое решение суда подлежит проверке судом апелляционной инстанции в порядке статей 266 - 269 АПК РФ исходя из доводов, заявленных в апелляционной жалобе.

Единственным доводом апелляционной жалобы ООО "СЗСК" является несогласие последнего с привлечением его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд согласился с доводом инспекции о наличии оснований для привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 настоящего Кодекса за неполную уплату НДС в спорной сумме.

Вместе с тем апелляционная инстанция не может согласиться с таким выводом суд первой инстанции ввиду следующего.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Состав этого правонарушения является материальным, то есть состоит из следующих элементов: противоправного действия (бездействия) плательщика, нарушающего конкретную правовую норму, результата этого деяния в виде занижения (в виде неуплаты или неполной уплаты) налога, причинной связи между деянием и результатом.

Таким образом, для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, необходимо наличие установленных в ходе проведения выездной или камеральной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) действий либо неправомерного бездействия, повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло его неуплату за этот период.

Нормы части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу (пункты 1 и 3 статьи 108 Кодекса).

В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке.

Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Как указывалось выше, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Как следует из материалов дела, ООО СЗСК" 25.04.2016 представило в инспекцию первичную декларацию по НДС за 1-й квартал 2016 года, в которой заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 646 979 руб. (556 761 руб. + 90 218 руб.).

По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации налоговым органом приняты решение от 29.09.2016 N 2.13-26-05/40 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 556 761 руб., от 29.09.2016 N 2.13-26-05/40 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 90 218 руб., от 29.09.2016 N 2.12-26-05/1276 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в пункте 3.1.1 резолютивной части которого решено возместить сумму НДС, исчисленную к уменьшению из бюджета в размере 90 218 руб., в пункте 3.1.2 резолютивной части решено отказать в возмещении налога в сумме 556 761 руб.

Основанием отказа в возмещении из бюджета НДС в указанной сумме послужил вывод налогового органа о неправомерности заявления вычетов по данному налогу в размере 556 761 руб. по счетам-фактурам, оформленным от имени общества с ограниченной ответственностью "Монтажное предприятие энергетик" (далее - ООО "Монтажное предприятие энергетик").

При этом в решении от 29.09.2016 N 2.12-26-05/1276 инспекцией установлен факт заявления обществом в первичной декларации вычетов по НДС за 1-й квартал 2016 года в том числе по счету-фактуре ООО "Авангард" от 01.10.2015 N 533 в сумме 37 433 руб. 70 коп. и по счету-фактуре ООО "РИК" от 25.01.2016 N 1 в сумме 6333 руб. 82 коп. (что также подтверждается книгой покупок общества за указанный налоговый период), а также сделаны выводы о неправомерном заявлении ООО СЗСК" вычетов по названным контрагентам в указанных суммах и о получении заявителем в связи с этим необоснованной налоговой выгоды (страницы 10 и 12).

Между тем как отражено на страницах 16 - 17 данного решения, принятого по результатам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года, 28.09.2016 обществом представлена в инспекцию уточненная декларация по НДС за 1-й квартал 2016 года, в которой заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 90 218 руб. Согласно книге покупок к этой уточненной декларации исключены счета-фактуры по контрагенту ООО "Монтажное предприятие энергетик", по которым НДС составляет 556 760 руб. 73 коп. Таким образом, обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению из бюджета, будет установлена при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года (корректировка 1) в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

Из изложенного следует, что, несмотря на признание в решении от 29.09.2016 N 2.12-26-05/1276 необоснованным заявления обществом вычетов по НДС по спорным счетам-фактурам ООО "Авангард" (от 01.10.2015 N 533) и ООО "РИК" (от 25.01.2016 N 1), фактически налоговым органом принято решение о возмещении ООО "СЗСК" НДС по документам названных контрагентов в составе суммы 90 218 руб.

Данное обстоятельство налоговым органом не отрицается.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за рассматриваемый налоговый период инспекция, по сути, начислила обществу штраф на сумму НДС (непринятых вычетов), в возмещении которого из бюджета отказано решением от 23.05.2017 N 12 и который уменьшен оспариваемым решением от 23.05.2017 N 13653 как предъявленный заявителем к возмещению из бюджета за 1-й квартал 2016 года.

Как считает ответчик, спорный налог в сумме 43 768 руб. является недоимкой, ранее возмещенной обществу по решению налогового органа от 29.09.2016 N 2.13-26-05/1279, принятому по итогам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года.

С этим же согласился суд первой инстанции.

Между тем такой вывод ответчика и суда апелляционная коллегия считает ошибочным и не подтвержденным документально.

Понятия, используемые для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах, установлены в статье 11 данного Кодекса.

Так, согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ недоимка - это сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

По мнению инспекции, спорная сумма НДС, решение о возмещении которой ранее принято налоговым органом (решения от 29.09.2016 N 2.13-26-05/40 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 90 218 руб. и от 29.09.2016 N 2.12-26-05/1276 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), признается переплатой по данному налогу с даты подачи уточенной налоговой декларации, в которой вновь заявлены вычеты в размере 43 768 руб. по рассматриваемым контрагентам, и с этого момента налогоплательщик может распорядиться возмещенной суммой по своему усмотрению.

Вместе с тем в соответствии с абзацем четвертым пункта 8 статьи 101 НК РФ в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Таким образом, формой возмещения налога из бюджета является его возврат либо его зачет в счет погашения недоимки по этому налогу, иным федеральным налогам и задолженности по пеням и (или) штрафам.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении также верно отметил, что из приведенной нормы права следует, что излишне возмещенный налогоплательщику НДС является недоимкой с момента его возврата (зачета). Такой же вывод следует из анализа положений статьи 176.1 НК РФ, регламентирующий заявительный порядок возмещения НДС.

Вместе с тем судом не учтено, что правовое значение для решения вопроса о наличии либо отсутствии у налогоплательщика недоимки в результате необоснованного заявления к вычету НДС имеет не само право на возмещение такого налога за соответствующий налоговый период, признанное налоговым органом путем принятия соответствующего решения о возмещении НДС из бюджета, а фактическое получение налогоплательщиком средств посредством возмещения налога в форме возврата, то есть перечисления денежных средств на счет налогоплательщика, или зачета, то есть принятия инспекцией соответствующего решения о зачете таких денежных средств в счет погашения недоимки по этому или иному налогу, пеням, штрафам.

До фактического совершения налоговым органом одного из таких действий (возврат либо зачет) НДС, в отношении которого ответчиком сначала принято решение о его возмещении, а затем право общества на такое возмещение налога признано инспекцией отсутствующим по вышеизложенным обстоятельствам, спорная сумма НДС находится в федеральном бюджете в прежнем статусе.

Следовательно, само по себе принятие ответчиком по итогам камеральной проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2016 года решений о возмещении НДС в размере 43 768 руб. (в составе налога в сумме 90 218 руб.) без их фактического исполнения не свидетельствует о возникновении у общества недоимки в по указанному налогу в спорной сумме по итогам камеральной проверки уточненной декларации по НДС за этот же налоговый период.

В данном случае доказательства фактического возмещения ответчиком обществу из бюджета НДС в спорной сумме в материалах дела отсутствуют.

Представитель инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции подтвердил, что денежные средства, составляющие спорную сумму налога, на которую начислен штраф, в отношении которых инспекцией приняты решения от 29.09.2016 N 2.13-26-05/40 о возмещении заявителю частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 90 218 руб. и от 29.09.2016 N 2.12-26-05/1276 об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, фактически ООО "СЗСК" не возмещены ни одним из способов, предусмотренных пунктом 8 статьи 101 НК РФ (не возвращены на его банковский счет и не принято решение об их зачете).

В связи с этим ссылка суда первой инстанции на правомерность выводов налогового органа о признании 43 768 руб. недоимкой по НДС в смысле, придаваемом ей положениями абзаца четвертого пункта 8 статьи 101 НК РФ, является необоснованной.

Следовательно, основания для привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 данного Кодекса в рассматриваемой ситуации не возникли.

Ссылка суда на определение Верховного Суда Российской Федерации от 24 мая 2017 года N 305-КГ16-21444 также не имеет значения для настоящего спора, поскольку в деле, по которому вынесено названное определение, установлены иные обстоятельства, не аналогичные рассматриваемому спору.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа от 29.06.2016 N 267 не соответствует требованиям НК РФ в части привлечения ООО "СЗСК" к ответственности по пункту 1 статьи 122 названого Кодекса за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 8753 руб. 60 коп.

Правовых оснований для отказа в удовлетворении заявленных обществом требований в указанной части у суда первой инстанции в данном случае не имелось.

В части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 1-й квартал 2016 года в сумме 43 768 руб. решение инспекции от 23.05.2017 N 13653 законно и обоснованно, оснований для удовлетворения требований в этой части не имеется. Мотивированных возражений относительно данной части решения налогового органа и выводов суда апеллянтом не заявлено.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пунктов 3 и 4 части 1 статьи 270 АПК РФ в связи с несоответствием выводов, изложенных в названом судебном акте, обстоятельствам дела и неправильным применением судом первой инстанции норм материального права, а апелляционная жалоба общества - частичному удовлетворению.

Статьей 101 АПК РФ определено, что судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Согласно статье 102 настоящего Кодекса основания и порядок уплаты государственной пошлины, ее размер устанавливаются в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

В абзаце третьем пункта 3 части 1 статьи 333.21 НК РФ указано, что по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, при подаче организациями заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина уплачивается в размере 3000 руб.

Обществом при подаче заявления в суд первой инстанции по платежному поручению от 24.08.2017 N 219 уплачена государственная пошлина в размере 3000 руб. (том 1, лист 6).

При обращении с апелляционной жалобой обществом по платежному поручению от 25.12.2017 N 382 также уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб. (том 4, лист 153), 1500 руб. из которых возвращено заявителю по определению суда апелляционной инстанции от 24 января 2018 года по настоящему делу как излишне уплаченные.

На основании части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Пунктом 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" установлено, что если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов.

При этом, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объеме.

Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены частично, решение инспекции признано апелляционным судом частично недействительным, расходы по уплате государственной пошлины, уплаченной обществом за рассмотрение заявления в судах первой и апелляционной инстанции в общем размере 4500 руб. (3000 руб. + 1500 руб.) в полном объеме подлежит отнесению на налоговый орган.

Указанный вывод соответствует и правовой позиции, отраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 N 7959/08.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах".

Руководствуясь статьями 110, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 декабря 2017 года по делу N А05-11126/2017 отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску от 23.05.2017 N 13653 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 8753 руб. 60 коп.

Признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску от 23.05.2017 N 13653 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 8753 руб. 60 коп.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Архангельску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация".

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; место нахождения: 163000, город Архангельск, улица Логинова, дом 29) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западная строительная корпорация" (ОГРН 1082901007750, ИНН 2901180680; место нахождения: 163001, город Архангельск, улица Вологодская, дом 6, офис 407) 4500 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Н.В. Мурахина Н.Н. Осокина