Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2018 г. N 14АП-2857/18

г. Вологда

29 мая 2018 г.

Дело N А52-4897/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2018 года.

В полном объёме постановление изготовлено 29 мая 2018 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Докшиной А.Ю. и Осокиной Н.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихомировым Д.Н.,

при участии от Регионального оператора - Фонда капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах Псковской области Лапшиной О.Н. по доверенности от 03.03.2018, Хмелева Г.Б. по доверенности от 02.05.2018, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Псковской области Николаева А.В. по доверенности от 19.09.2017 N 455,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 19 февраля 2018 года по делу N А52-4897/2017 (судья Буянова Л.П.),

установил:

Региональный оператор - Фонд капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах Псковской области (ОГРН 146000000035, ИНН 6027999260; место нахождения: 180007, Псковская область, город Псков, улица Петровская, дом 51; далее - Региональный оператор, Фонд) обратился в Арбитражный суд Псковской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Псковской области (ОГРН 1046000330683, ИНН 6027022228; место нахождения: 180017, Псковская область, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2а; далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС N 1) о признании недействительным решения от 03.10.2017 N 16-03/50944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 19 февраля 2018 года по делу N А52-4897/2017 заявленные требования удовлетворены.

МИФНС N 1 с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права. Считает, что в рассматриваемом случае суд неправомерно отдал приоритет нормам Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ) над положениями налогового законодательства. Полагает ошибочным вывод суда о том, что проценты, полученные от размещения временно свободных денежных средств, принадлежат собственникам. Считает, что налоговый орган при принятии своего решения правомерно руководствовался положениями пункта 6 статьи 250 и подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), из которых следует, что проценты, полученные по договорам банковского счета, являются внереализационными доходами налогоплательщика.

Региональный оператор в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласился, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной проверки предъявленной 28.03.2017 Региональным оператором в инспекцию налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год, налоговым органом составлен акт от 06.07.2017 N 16-03/57148, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 03.10.2017 N 16-03/50944, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 104 040 руб.

Кроме того, Региональному оператору доначислено 2 080 800 руб. налога на прибыль и 120 027 руб. 48 коп. пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 16.11.2017 N 2.5-07/13127 апелляционная жалоба Регионального оператора оставлена без удовлетворения, а указанное решение налогового органа - без изменения.

Не согласившись с принятым инспекцией решением, общество оспорило его в судебном порядке.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Распоряжением администрации Псковской области от 31.12.2013 N 384-р создана некоммерческая организация Псковской области - Фонд капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах (региональный оператор) (том 7, листы 14-16).

Региональный оператор - Фонд капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах Псковской области - зарегистрирован в качестве юридического лица 13.02.2014 с присвоением ОГРН 146000000035, ИНН 6027999260.

Согласно его Уставу, утвержденному приказом Государственного комитета Псковской области по делам строительства и жилищно-коммунального хозяйства от 10.02.2015 N 6, Региональный оператор является некоммерческой организацией и осуществляет соответствующие функции в целях проведения капитального ремонта общего имущества многоквартирных домов: аккумулирует взносы на капремонт, для чего открывает на свое имя счета; является техническим заказчиком работ по капитальному ремонту, финансирует расходы на капремонт общего имущества в домах в пределах средств Фонда капремонта с привлечением средств из иных источников, в том числе из областного бюджета; управляет временно свободными денежными средствами на счетах (пункты 1.5, раздел 2).

Основные обязанности Фонда закреплены в пункте 2.3.11 Устава.

Разделом 6 Устава определено, что источниками формирования имущества Фонда являются взносы (субсидии) Псковской области, платежи собственников помещений в многоквартирных домах, доходы от размещения временно свободных средств Фонда, полученные кредиты и займы, доходы от осуществляемой уставной деятельности, доходы от использования собственности Фонда, иные незапрещенные законодательством источники. Фонд не имеет целью своей деятельности извлечение прибыли; источники имущества от деятельности Фонда остаются в его распоряжении и направляются на достижение целей, предусмотренных уставом (пункт 6.5). Фонд отвечает по своим обязательства тем своим имуществом, на которое по закону может быть обращено взыскание (пункт 6.2). Фонд использует свое имущество для выполнения его функций и задач (пункт 6.3). Средства, полученные Фондом от собственников помещений в многоквартирных домах, формирующих Фонд капитального ремонта на счете, счетах Фонда, могут использоваться только для финансирования расходов на капитальный ремонт общего имущества в этих многоквартирных домах; использование указанных средств на иные цели, в том числе на оплату административно-хозяйственных расходов Фонда, не допускается (пункт 6.4).

Региональный оператор являлся владельцем 81 специального счета, открытого в ПАО "Сбербанк" и АО "Россельхозбанк", и предназначавшегося для совершения операций по капитальному ремонту конкретных многоквартирных домов.

Также Региональный оператор, в соответствии с договором от 12.03.2015, заключенным с ОАО "Банк ВТБ", являлся владельцем расчетного счета, с которого осуществлялись расчеты по операциям, связанным с формированием Фондов капитального ремонта многоквартирных домов, без отнесения к конкретным адресам домов (том 1, листы 52-57).

В соответствии с пунктом 3.1.11 этого договора ОАО "Банк ВТБ" приняло на себя обязательство ежемесячно начислять проценты на остаток денежных средств и не позднее рабочего дня, следующего за днем начисления процентов, перечислять их на счет, что предусмотрено пунктом 3.1.12 договора в редакции согласно дополнительному соглашению сторон N 1 к договору банковского счета от 13.03.2015 (том 7, лист 58).

Акционерным коммерческим банком "СЛАВИЯ" в соответствии с договором от 20.02.2014 открыт расчетный счет для ведения Региональным оператором непосредственно своей финансово-хозяйственной деятельности (том 7, листы 41-42).

В ходе проверки установлено, что в составе бухгалтерской отчетности за 2016 год Региональный оператор в отчете о финансовых результатах отразил информацию о доходах организации в виде причитающихся процентов в сумме 10 404 000 руб.

Денежные средства в размере 10 404 000 руб. поступили на счет Регионального оператора, открытый в ОАО "Банк ВТБ", в виде процентов, начисленных на остаток средств, перечисленных собственниками жилых помещений в многоквартирных домах в качестве взносов на капитальный ремонт.

Поскольку в составе внереализационных доходов указанные проценты учтены не были, налог с них не исчислен, налоговый орган пришел к выводу о несоблюдении Региональным оператором положений пункта 6 статьи 250 НК РФ.

Инспекцией в решении также отмечено, что согласно статье 170 ЖК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, Фонд капитального ремонта включает в себя проценты, полученные от размещения временно свободных денежных средств, находящихся только на специальном счете. Проценты от размещения временно свободных средств, размещенных на счетах региональных операторов, не являются средствами, образующими Фонд капитального ремонта. Поскольку проценты не являются средствами собственников помещений и прямо не поименованы в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, то они подлежат налогообложению налогом на прибыль в общем порядке в соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ.

В подтверждение таких выводов при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанции налоговый орган ссылается на письма Минфина России от 22.02.2017 N 03-03-06/1/10318 и от 23.05.2017 N 03-03-06/3/31610.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль организаций для российских организаций признается прибыль, исчисляемая как разница между полученными доходами и произведенными расходами. Доходы и расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, определяются с учетом положений главы 25 НК РФ.

Согласно статье 248 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль организаций налогоплательщики учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы в соответствии со статьями 249 и 250 настоящего Кодекса.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Согласно абзацу двадцать второму подпункта 14 пункта 1 статьи 251 названного Кодекса к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде средств собственников помещений в многоквартирных домах, поступающих на счета осуществляющих управление многоквартирными домами товариществ собственников жилья, жилищных, жилищно-строительных кооперативов и иных специализированных потребительских кооперативов, управляющих организаций, а также на счета специализированных некоммерческих организаций, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с ЖК РФ, на финансирование проведения ремонта, капитального ремонта общего имущества многоквартирных домов.

В части 1 статьи 170 ЖК РФ (в редакции Федерального закона от 29.06.2015 N 176-ФЗ, то есть на момент начала спорного налогового периода) было предусмотрено, что взносы на капитальный ремонт, уплаченные собственниками помещений в многоквартирном доме, пени, уплаченные собственниками таких помещений в связи с ненадлежащим исполнением ими обязанности по уплате взносов на капитальный ремонт, проценты, начисленные за пользование денежными средствами, находящимися на специальном счете, образуют Фонд капитального ремонта.

В силу части 7 статьи 170 и части 3 статьи 178 ЖК РФ (в редакции того же Федерального закона от 29.06.2015 N 176-ФЗ) средства собственников помещений в многоквартирных домах, размещаемые на счете, счетах регионального оператора, также были отнесены к средствам Фонда капитального ремонта и могли быть использованы только для финансирования расходов на капитальный ремонт общего имущества в этих многоквартирных домах, включая доходы, полученные от размещения временно свободных средств в кредитных организациях.

Согласно части 1 статьи 170 ЖК РФ (в редакции Федерального закона от 03.07.2016 N 355-ФЗ) взносы на капитальный ремонт, уплаченные собственниками помещений в многоквартирном доме, пени, проценты, начисленные за пользование денежными средствами, находящимися на специальном счете, счете, счетах регионального оператора, доходы, полученные от размещения средств Фонда капитального ремонта, кредитные и (или) иные заемные средства, привлеченные собственниками помещений в многоквартирном доме на проведение капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме, образуют Фонд капитального ремонта.

Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, в полном объеме все виды денежных средств, привлеченных для проведения капитального ремонта, образуют Фонд капитального ремонта, независимо от выбранного способа их формирования (части 2 и 7 статьи 169 ЖК РФ), а также независимо от избранного владельца данного счета (части 2 и 3 статьи 175 ЖК РФ).

В силу части 1 статьи 174 ЖК РФ средства Фонда капитального ремонта могут использоваться для оплаты услуг и (или) работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирном доме, разработки проектной документации (в случае, если подготовка проектной документации необходима в соответствии с законодательством о градостроительной деятельности), оплаты услуг по строительному контролю, погашения кредитов, займов, полученных и использованных в целях оплаты указанных услуг, работ, а также для уплаты процентов за пользование такими кредитами, займами, оплаты расходов на получение гарантий и поручительств по таким кредитам, займам.

Согласно части 3 статьи 179 ЖК РФ (в редакции Федерального закона от 29.06.2015 N 176-ФЗ, действовавшей в период спорных отношений) средства, полученные региональным оператором от собственников помещений в многоквартирных домах, формирующих Фонды капитального ремонта на счете, счетах регионального оператора, могут использоваться только для финансирования расходов на капитальный ремонт общего имущества в этих многоквартирных домах. Использование указанных средств на иные цели, в том числе на оплату административно-хозяйственных расходов регионального оператора, не допускается. Региональный оператор вправе размещать временно свободные средства Фонда капитального ремонта, формируемого на счете регионального оператора, в российских кредитных организациях, соответствующих требованиям, установленным статьей 176 ЖК РФ, в порядке и на условиях, которые установлены Правительством Российской Федерации. При этом доходы, полученные от размещения временно свободных средств, могут использоваться только в целях, указанных в части 1 статьи 174 настоящего Кодекса.

Аналогичные правила установлены статьей 175.1 ЖК РФ к использованию доходов, полученных от размещения временно свободных средств Фонда капитального ремонта, формируемого на специальных счетах.

Как верно отметил суд первой инстанции, анализ вышеприведенных положений позволяет сделать вывод о том, что средства Фонда капитального ремонта, формируемые на счете регионального оператора, в том числе доходы (проценты), полученные от размещения временно свободных средств в кредитных организациях, могут быть использованы только по целевому назначению и не могут быть использованы владельцем счета по своему усмотрению.

Таким образом, с учетом положений ЖК РФ и подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ средства в виде процентов, начисленных за пользование денежными средствами, находящимися на счете регионального оператора, имеют целевое назначение и при ведении раздельного учета доходов (расходов) не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Вопреки доводам апелляционной жалобы вышеперечисленные положения законодательства действовали в рассматриваемый период отношений и подлежали применению участниками правоотношений.

Ввиду изложенного доводы налогового органа о том, что только средства на специальных счетах не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, суд находит несостоятельными по следующим основаниям.

Ссылка на письма Минфина России от 22.02.2017 N 03-03-06/1/10318 и от 23.05.2017 N 03-03-06/3/31610 также обоснованно не принята судом, поскольку данные письма отвечают признакам нормативных правовых актов и содержащиеся в них положения обязательному применению, в том числе и налоговым органом, не подлежат (решение Верховного Суда Российской Федерации от 20.06.2016 N АКПИ16-435).

Кроме того, по смыслу статьи 7, части 2 статьи 1 и частей 1 и 2 статьи 36 ЖК РФ, с учетом основных начал жилищного законодательства, право на денежные средства Фонда капитального ремонта, включая право распоряжения ими, может принадлежать только собственникам помещений многоквартирного дома (определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.11.2013 N 93-КГПР13-4). Тем более что способ формирования Фонда капитального ремонта может быть изменен в любое время на основании решения общего собрания собственников помещений в многоквартирных домах, что повлечет необходимость перечислить в полном размере накопившиеся средства с одного счета на другой (части 1, 5, 6 статьи 173 ЖК РФ).

Как отмечал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 12.04.2016 N 10-П, такое правовое регулирование учитывает экономические принципы, лежащие в основе централизованной системы аккумулирования накоплений на капитальный ремонт общего имущества в многоквартирных домах и управления этими накоплениями и обусловливающие постоянную обращаемость денежных средств, находящихся на счете регионального оператора, а также отсутствие в его распоряжении зарезервированных денежных средств (пункт 8).

Деятельность регионального оператора обусловлена возложенными на него публично значимыми функциями по реализации многостадийного процесса осуществления капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, находящихся на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, собственники помещений в которых избрали в качестве способа формирования Фонда капитального ремонта перечисление взносов на капитальный ремонт на счет регионального оператора. Данный способ, по смыслу положений Жилищного кодекса Российской Федерации, в том числе пункта 4 части 1 его статьи 180 и части 1 статьи 182, предполагает наличие у собственников помещений в многоквартирных домах права требовать от регионального оператора проведения капитального ремонта общего имущества в этих домах в объеме и в сроки, которые предусмотрены региональной программой капитального ремонта, а также финансирования расходов на капитальный ремонт, причем возможность реализации указанного права не зависит от суммы денежных средств, перечисленных в Фонд капитального ремонта собственниками помещений в конкретном многоквартирном доме. Средства, полученные региональным оператором от собственников помещений в многоквартирных домах, формирующих Фонды капитального ремонта на счете, счетах регионального оператора, должны использоваться только для финансирования расходов на капитальный ремонт общего имущества в многоквартирных домах, т.е. исключительно в целях, предусмотренных частью 1 статьи 174 ЖК РФ (пункт 7.2 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.04.2016 N 10-П).

С учетом изложенного апелляционная инстанция поддерживает вывод суда о единой правовой природе всех денежных средств, образующих Фонд капитального ремонта. То обстоятельство, что в абзаце двадцать втором подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ в перечне доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, не указаны "проценты", не изменяет в рассматриваемом случае статуса процентов как "средств собственников помещений в многоквартирных домах".

При принятии судебного акта судом также учтен тот факт, что в рассматриваемом налоговом периоде Региональный оператор по спорному счету, открытому в ОАО "Банк ВТБ", вел раздельный учет как денежных средств, поступающих от собственников многоквартирных домов на капитальный ремонт общего имущества, так и расходов, перечисляемых подрядчикам в рамках заключенных договоров на ремонт многоквартирных домов, что подтверждается документами, предъявленными им в материалы дела, и не оспаривается налоговым органом.

В связи с тем, что средства Фонда капитального ремонта в полном объеме относятся к средствам собственников жилья и не подлежат включению в доходную часть, Региональный оператор вел раздельный учет доходов (расходов) в рамках целевого финансирования и имел право на применение подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, то он правомерно не включил средства Фонда капремонта в виде процентов в налоговую базу в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

С учетом изложенного суд правомерно признал недействительным решение налогового органа от 03.10.2017 N 16-03/50944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Иных доводов, влекущих отмену или изменение обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба заявителя не содержит.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

Оснований для отмены судебного акта апелляционная инстанция не усматривает.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 19 февраля 2018 года по делу N А52-4897/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Псковской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

А.Ю. Докшина Н.Н. Осокина