Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 9 июня 2018 г. N 03АП-2073/18

г. Красноярск

09 июня 2018 г.

Дело N А33-28856/2017

Резолютивная часть постановления объявлена "07" июня 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен "09" июня 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Иванцовой О.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии: от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Эскадра") - Гавриловой Е.Н., представителя по доверенности от 10.01.2018, от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю) - Усенко Е.В., представителя по доверенности от 25.05.2018 N 182, Каниной Т.Е., представителя по доверенности от 05.06.2018 N 186,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "ЭСКАДРА"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "02" марта 2018 года по делу N А33-28856/2017, принятое судьёй Данекиной Л.А.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "ЭСКАДРА" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения N 4 от 26.04.2017 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 07.08.2017 N 2.12-14\1977@ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 991 330 рублей, начисления пени в сумме 467 437 рублей 89 копеек, привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 25 811 рублей.

Решением от 02.03.2013 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, просит отменить решение и удовлетворить требования по следующим обстоятельствам.

- Тот, факт, что в договор не содержит информацию для связи (не указаны юридический адрес, номер телефона, адрес электронной почты) не свидетельствует о формальном заключении договора и об отсутствии хозяйственной деятельности. Исходные данные: номера контрактах лиц и адрес электронной почты были предоставлены дополнительно Туйчиевым Ф.Н., юридический адрес был указан в выписке из ЕГРЮЛ. (кроме этого, ООО "Камелия" предоставило карточку предприятия с указанием контактной информации с указанием контактных лиц).

- В силу этого неверен и вывод суда о том, что представленная электронная переписка не может быть надлежащим доказательством, т.к. в договоре поставки нет ссылки на электронный адрес.

- В ходе налоговой проверки заявителем действительно не была предоставлена спецификация, однако в ходе судебного заседания заявителем был предоставлен прайс с указанием ассортимента и цены на товар. Суд не дал оценки данному документу.

- К договору поставки от 01 ноября 2010 года N 254\1 было подписано дополнительное соглашение об условиях выплаты премии в связи с приобретением товаров от 01 сентября 2011 года. В рамках исполнения дополнительного соглашения за период с 01 октября 2013 года по 22 апреля 2014 года подписано 6 (шесть) актов расчета премии, с указанием сумм премий. Это подтверждает реальность правоотношений сторон.

- Реальность исполнения договора поставки подтверждается так же электронной перепиской, согласно которой на электронную почту ООО "Камелия" от сотрудников ООО ТД "Мясо" направлялись письма ООО "Камелия" и наоборот: от ООО "Камелия" - сотрудникам ООО ТД "Мясо". Сотрудники ООО "ТД "Мясо" запрашивали еженедельно у ООО "Камелии" прайсы на весь ассортимент продукции. Контактное лицо ООО "Камелия" - Руслан (так же указан в карточке предприятия) направлял еженедельно прайсы с наименованием товара, с указанием цены за килограмм, частично страна доставки. Кроме этого, электронная переписка между сотрудниками ООО "ТД "Мясо" относительно работы с поставщиками, в том числе и по ООО "Камелия" подтверждает реальную хозяйственную деятельность.

- Суд не дал оценки представленным в материалы дела доверенностям, выданным ООО "Камелия" на возврат товара из магазинов ООО "ТД "Эскадра".

- Судом не принято во внимание, что декларации о соответствии качества товара хранятся только до момента продажи партии товара, не является первичным бухгалтерским документом и более длительному хранению не подлежат, поэтому документы были утилизированы. Более того, к моменту налоговой проверки ООО "ТД "Эскадра" с ООО "Камелия" не работало продолжительное время - более двух лет, хранить данные документы в огромном количестве не было возможности и тем более необходимости.

- Все необходимые реквизиты указаны в товарных накладных. У ООО "Торговый дом "Эскадра" не могло возникнуть каких либо сомнений в достоверности предоставляемых ООО "Камелия" первичных учетных документов и счетов - фактур.

- В ходе налоговой проверки были опрошены Матзус А.Г., Баган Н.С. (протокол допроса N 81 от 31.03.2017 г.) которые подтвердили, что на товарных накладных, предоставленных для обозрения стоят их подписи. При этом кто привозил товар пояснить не могут. Налоговый орган и суд первой инстанции обратили внимание только на это обстоятельство, но при этом не учли того, что в обязанности сотрудников не входит знакомство с представителями поставщиков. Они обязаны только принять товар.

- При этом пояснениям свидетеля Сафарян Мани Сосовны, работающей в 2013 - 2014 году менеджером, которая лично работала с Туйчиевым Ф.Н., делала заказы товара, отслеживала поставки товара (протокол допроса от 31.03.2017 года) судом не дана оценка.

- Даже если предположить, что первичные документы и счета - фактуры со стороны ООО "Камелия" подписаны неуполномоченным лицом, то представление в налоговый орган документов по сделкам и фактическое исполнение сделок говорит об их одобрении со стороны ООО "Камелия".

- Денежные средства за товар, поставленный по договору были перечислены ООО "Торговый дом "Эскадра" в безналичном порядке на расчетный счет ООО "Камелия" в полном объеме. Наличия круговой схемы возврата денег обществу установлено не было.

- Довод налогового органа, о том, что ООО "ТД "Эскадра" и ООО "Камелия" не осуществляло хозяйственной деятельности, а фактически работало с ИП Рахмагуллоевым У.Н. не подтвержден.

- Позиция налогового органа является непоследовательной и противоречивой в оценке одних и тех же событий, при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, так при исчислении НДС, ставится под сомнение факт реальности хозяйственных операций с ООО "Камелия" и ООО "ТД "Мясо" (ООО ТД "Эскадра"), а при исчислении прибыли все затраты по операциям с данным контрагентом прияты обоснованными.

- Налоговое законодательство не наделяет налогоплательщика правами на проведение, по существу, мероприятий налогового контроля и не возлагает на налогоплательщика обязанность, при приобретении товаров (работ услуг), проверять является ли учредитель, руководитель и главный бухгалтер контрагента таковыми, не обязывает лично знакомиться с генеральным директором контрагентов и проводить экспертизу их подписей на документах.

- Доставка товара входит в стоимость товара, таким образом, отслеживание каким транспортом доставлялся товар в магазины заявителя, в обязанность заявителя не входит.

- То обстоятельство, что ООО "Камелия" не находится по юридическому адресу, не может само по себе, вне связи с другими обстоятельствами налоговой проверки, служить объективным признаком недобросовестности налогоплательщика и подтверждать получение им необоснованной налоговой выгоды.

- Отсутствие кадрового состава (грузчиков и других наемных работников), транспортного средства, складских помещений сами по себе без учета всей доказательственной базы в совокупности, и характера деятельности не свидетельствует о недобросовестности действий общества.

- Тот факт что в декларациях НДС ООО "Камелия" отсутствуют суммы НДС, исчисленные по расчетным ставкам не может быть положен в основу принятого решения, т.к. сам по себе не влияет на процесс хозяйственной деятельности - поставку товара.

Налоговый орган с апелляционной жалобой не согласен, настаивает на обоснованности своей позиции и правильности решения суда первой инстанции.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом на основании решения N 9 от 30.03.2016 проведена выездная налоговая проверка общества "Торговый дом "ЭСКАДРА" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, в том числе налога на добавленную стоимость.

В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате заявления налоговых вычетов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Камелия" в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций, что отражено в акте выездной налоговой проверки N 2 от 24.01.2017, врученном руководителю налогоплательщика 31.01.2017.

Налогоплательщиком 16.05.2016 представлены в налоговый орган возражения на акт проверки, 18.07.2016 - дополнительные возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение N 4 от 26.04.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислено и предложено к уплате 2 249 436 рублей налога на добавленную стоимость, 467 437 рублей 83 копейки пени по налогу на добавленную стоимость; 10 227 рублей штрафа за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, 2 700 000 рублей налога на прибыль, 642 0336 рублей 83 копейки пени по налогу на прибыль, 395 925 рублей штрафа.

Не согласившись с решением N 4 от 26.04.2017, общество "Торговый дом "ЭСКАДРА" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-14\1977@ от 07.08.2017 апелляционная жалоба общества "Торговый дом "ЭСКАДРА" удовлетворена частично: решение N 4 от 26.04.2017 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 650 000 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 642 036 рублей 83 копейки, штрафа в сумме 365 000 рублей. В части доначисления налога на добавленную стоимость и начисления соответствующей суммы пени по данному налогу решение N 4 от 26.04.2017 оставлено без изменения.

Полагая, что решение N 4 от 26.04.2017, изложенное в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-14\1977@ от 07.08.2017, не соответствует законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, общество "Торговый дом "ЭСКАДРА" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение.

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено, порядок (процедура) проведения проверки и принятия оспариваемого решения предприятием не оспаривается.

Судом апелляционной инстанции установлено, что досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд предприятием соблюдены.

Арбитражный суд Красноярского края, отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования о признании недействительными решений налогового органа пришел к выводу о доказанности налоговым органом необоснованности полученной заявителем налоговой выгоды. Судом первой инстанции также отмечено, что общество не проявило должную осмотрительность по хозяйственным операциям со спорным контрагентом.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами Арбитражного суда Красноярского края по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "Торговый дом "ЭСКАДРА" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.

Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (статья 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6). Счета-фактуры, не соответствующие требованиям к их составлению и выставлению, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов и возмещения налога (пункт 2).

Анализ указанных норм свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товаров (работ, услуг) на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Налоговый орган вправе не принять налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, если заявленная к вычету сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты (расходы) хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, в рассматриваемый период установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал до 01.01.2013), согласно которой все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Указанной нормой установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

С 01.01.2013 требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете), согласно которой каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Указанной нормой установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Следовательно, счет-фактура является первичным учетным документом, подтверждающим право на заявление вычета по НДС. Соответственно, требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности всех сведений, которые в них содержатся.

Таким образом, для правомерности применения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен представить документы, достоверно подтверждающие обстоятельства, с которыми НК РФ связывает правовые последствия.

На основании изложенного апелляционный суд отклоняет доводы заявителя о том, что предоставление налогоплательщиком в налоговый орган счетов-фактур, выставленных контрагентами является достаточным основанием для предоставления налогового вычета по НДС.

Также из анализа указанных норм следует, что признание заявленных вычетов по НДС возможно лишь при наличии реального осуществления хозяйственных операций, а обоснованность налоговых вычетов, заявленных налогоплательщиком должна быть подтверждена соответствующими первичными документами, отвечающими требованиям достоверности.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предприятие обязано не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

Учитывая изложенное, бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость лежит на налогоплательщике. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и заявление расходов.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость явился вывод налогового органа о неправомерном заявлении обществом налогового вычета по НДС в сумме 1 991 330 рублей по операциям, связанным с поставкой товара ООО "Камелия".

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктами 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Из материалов дела следует, что основанием для отказа заявителю в налоговых вычетах по НДС в сумме 2 249 436 рублей в 1-4 кварталах 2013 года и 1-2 кварталах 2014 года на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Камелия", послужили выводы инспекции о не подтверждении налогоплательщиком реальности совершения хозяйственной операций с указанным контрагентом, о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, а также о недостоверности и противоречивости представленных первичных документов.

В подтверждение факта поставки обществом "Камелия" товаров в адрес заявителя последним представлены следующие документы:

- договор поставки от 01.11.2010 N 254/1 (далее - договор N 254/1 от 01.11.2010);

- счета-фактуры, товарные накладные за 1-4 квартал 2013 года, 1-2 квартал 2014 года.

Пунктом 1.1 договора N 254/1 от 01.11.2010 определено, что общество "Камелия" (поставщик) обязуется поставлять, а общество с ограниченной ответственностью "ТД "Мясо" (покупатель; решением единственного участника N 1 от 20.01.2014 общество с ограниченной ответственностью "ТД "Мясо" переименовано в общество с ограниченной ответственностью "ТД "Эскадра") - принимать и оплачивать товар на условиях настоящего договора, согласно спецификации, являющейся неотъемлемой частью договора N 254/1 от 01.11.2010, которая предусматривает перечень поставляемых товаров, уровень скидки и цены на них.

Товар, указанный в спецификации, поставляется поставщиком отдельными партиями в соответствии с согласованными заказами, переданными покупателем поставщику лично в письменной форме, по факсу, либо в электронном виде (пункт 1.2. договора N 254/1 от 01.11.2010).

Из пункта 2.1 договора N 254/1 от 01.11.2010 следует, что поставщик обязан поставлять товар покупателю на основании подтвержденного заказа, в утвержденном сторонами количестве и ассортименте.

В силу пункта 4.2 договора N 254/1 от 01.11.2010 поставка товара осуществляется силами поставщика (транспортом поставщика и за счет средств поставщика) на склад(ы)/в торговые точки покупателя.

Согласно пункту 4.3. договора N 254/1 от 01.11.2010 приемка товара по количеству, ассортименту и качеству товара производится покупателем в момент получения товара от поставщика; товар считается принятым покупателем по количеству, ассортименту с момента подписания уполномоченным представителем покупателя товарно-транспортной накладной (далее - ТТН).

В силу статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли- продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму.

Существенными условиями договора купли-продажи являются предмет договора (пункт 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации), которое считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (пункт 3 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Если договор купли-продажи не позволяет определить количество подлежащего передаче товара, договор не считается заключенным (статья 465 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует и заявителем не оспаривается, что требованием налогового органа о представлении документов (информации) N 8476 от 10.11.2016 (т. 9, л.д. 225) обществу предложено представить спецификации к договору, в которых отражен факт согласования наименования, количества и стоимости поставляемого товара.

Между тем, данное требование налогоплательщиком не исполнено, спецификации к договору N 254/1 от 01.11.2010 не представлены.

Общество в жалобе признает, что в ходе налоговой проверки заявителем действительно не была предоставлена спецификация, однако в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции заявителем был предоставлен прайс с указанием ассортимента и цены на товар - и суд не дал оценки данному документу.

Апелляционный суд полагает, что предоставление прайса вышеназванные обстоятельства не подтверждают.

Из пункта 2.1 договора N 254/1 следует, что Поставщик обязан поставлять товар покупателю согласно подтвержденному заказу, в утвержденном сторонами количестве и ассортименте.

В спецификации к договору отражается согласование партии поставляемого товара по наименованиям и его цены, а так же согласованный заказ на каждую партию товара, поставляемую конкретным поставщиком. Прайс с указанием ассортимента и цен ан товары представляет собой просто перечень товаров, возможных к поставке и их цену, без указания конкретного количества поставки (т. 3, л.д. 150).

Таким образом, прайс с указанием ассортимента и цен на товары не является документом, подтверждающим согласование поставляемой номенклатуры товара и его цены в связи с чем апелляционный суд довод общества не принимает.

Налогоплательщик пояснил, что наименование, количество и стоимость поставляемого товара согласованы сторонами путем подписания без каких-либо замечаний товарных накладных.

Суд первой инстанции данный довод обоснованно не принял в силу следующего.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все хозяйственные операции, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Из приведенной нормы следует, что перечень обязательных реквизитов, указанных в пункте 2 указанной статьи, относится к тем документам, которые не утверждены в альбомах унифицированных форм.

Утвержденная Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132 товарная накладная формы ТОРГ-12 применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, составляется в двух экземплярах, первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. Форма товарной накладной ТОРГ-12 и необходимые реквизиты утверждены указанным Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132, соответственно, все установленные в ней реквизиты обязательны для заполнения.

Таким образом, указанные нормативно-правовые акты устанавливают обязанность хозяйствующих субъектов заполнять все реквизиты унифицированных форм.

Второй экземпляр товарной накладной оформляется в случае непосредственного приобретения товара покупателем у продавца, передается покупателю и является основанием для оприходования товарно-материальных ценностей.

При этом форма товарной накладной (N ТОРГ-12), утвержденная Постановлением N 132, содержит реквизиты, которые обязательны для заполнения.

Незаполнение отдельных граф и отсутствие расшифровок означает нарушение требований к оформлению и влечет признание соответствующего документа недостоверным.

В форме товарной накладной со стороны покупателя предусмотрено две подписи: "Груз принял" и "Груз получил грузополучатель". Их заполнение зависит от того, каким путем приобретенные товарно-материальные ценности попадают к покупателю.

Если доставка груза покупателю осуществляется через доверенное лицо, то это лицо обязано подтвердить грузоотправителю свои полномочия по приемке груза, предъявив ему оформленную в установленном порядке доверенность.

В этом случае в форме ТОРГ-12 указываются реквизиты этой доверенности, а также кем и кому она выдана. Доверенное лицо при приемке груза проставляет свою подпись в графе "Груз принял". Затем, когда доверенное лицо передает полученный груз покупателю, материально ответственное лицо покупателя ставит свою подпись в графе "Груз получил грузополучатель".

Если грузоотправитель сам организует доставку товара и приемка товара осуществляется на складе покупателя, графа "Груз принял" формы ТОРГ-12 не заполняется (в ней ставится прочерк). В этом случае материально ответственное лицо покупателя ставит свою подпись в графе "Груз получил грузополучатель" в обоих экземплярах накладной ТОРГ-12 и скрепляет эту подпись печатью организации-покупателя.

В нарушение указанных норм представленные налогоплательщиком товарные накладные не содержат полный перечень обязательных для отражения реквизитов, в том числе: в графах "отпуск разрешил", "главный бухгалтер", "отпуск груза произвел", "груз принял", "груз получил" не указаны расшифровки подписи, отсутствуют даты получения груза, не отмечены реквизиты доверенности, уполномочивающие лиц, расписавшихся в получении груза, на это действие.

Кроме того, в представленных товарных накладных не заполнены обязательные реквизиты "дата транспортной накладной", номер "транспортной накладной".

Из анализа товарных накладных следует, что в большинстве представленных товарных накладных от имени общества "ТД "Мясо" в графе "Груз получил грузополучатель" стоят подписи и указаны фамилии без инициалов (Матэус, Ковтукова, Буришина, Клочкова, Козькова, Даган, Воробьева, Габрькова, Сидорова, Семаненко, Яковлева, Боровлев, Шевцова и другие).

Согласно показаниям Матэус А.Г. (протокол допроса от 23.03.2017 N 76 (т. 8, л.д. 71)), Баган Н.С. (протокол допроса от 31.03.2017 N 81 (т.8, л.д. 90)) на товарных накладных, представленных на обозрение, стоит их подпись. При этом кто привозил товар, представители общества "Камелия" или представители иного предприятия они не знают, о предприятии "Камелия" ничего пояснить не могут, так как с представителями указанной организации не общались.

Общество в апелляционной жалобе указывает, что налоговый орган и суд первой инстанции обратили внимание только на это обстоятельство, но при этом не учли того, что в обязанности сотрудников не входит знакомство с представителями поставщиков. Они обязаны только принять товар. При этом пояснениям свидетеля Сафарян Мани Сосовны, работающей в 2013 - 2014 году менеджером, которая лично работала с Туйчиевым Ф.Н., делала заказы товара, отслеживала поставки товара (протокол допроса от 31.03.2017 года) судом не дана оценка.

Апелляционный суд с данным доводом не согласен.

Показания Сафарян М.С. оформлены протоколом допроса от 31.03.2017 N 79 (т. 8, л.д. 81). Сафарян М.С. пояснила. что во время ее работы заказы делали магазины напрямую ООО "Камелия" по телефону. В случае отсутствия поставки товара она обзванивала поставщиков и выясняла причину отсутствия товара. Сафарян М.С. общалась только с Туйчиевым Ф.Н. Сама Сафарян М.С. товар не принимала, товар принимали торговые точки. Сдавали товар в торговые точки работники ООО "Камелия" или работники других предприятий, ей не известно. Сведениями об ООО "Камелия" она не располагает.

Таким образом, показания Сафарян М.С. доводы налогоплательщика не подтверждают.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции правильно указал, что представленные заявителем в подтверждение правомерности заявленных вычетов по НДС товарные накладные не соответствуют действующему законодательству и, как следствие, не могут подтверждать достоверность хозяйственной операции и являться первичными учетными документами, подтверждающими факт оприходования по ним товаров.

Суд первой инстанции указывает, что исходя из данных, отраженных в счетах-фактурах и товарных накладных, с учетом характера и объема поставляемого обществом "Камелия" товара (фрукты, овощи и другие продовольственные товары), доставка данного товара предполагала привлечение автомобильного транспорта.

Общество возражает против данного вывода, указывая, что для него имело значение только факт поставки товара в магазины, по условиям договора общество не осуществляло перевозку, поэтому у него не может быть товарно-транспортных накладных и иных документов.

Апелляционный суд данный довод не принимает - учитывая, что в товарных накладных, счетах-фактурах общество "ТД "Мясо" указано в качестве грузополучателя, оно является участником правоотношений по перевозке товара, следовательно, наличие ТТН (форма N 1-Т) является обязательным. В соответствии с пунктом 4.7 договора N 257/1 от 01.11.2010 товар считается принятым покупателе по количеству, ассортименту с момента подписания уполномоченным представителем покупателя ТТН.

Статьями 785, 791 главы 40 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что погрузка (выгрузка) груза осуществляется с составлением товарно-транспортных накладных.

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н, все операции по движению (поступление, перемещение, расходование) запасов должны оформляться первичными учетными документами. Приемка материалов от организаций транспорта и связи по количеству и качеству осуществляется с учетом правил, действующих на транспорте и в органах связи соответственно, и условий договоров (купли-продажи, поставки, перевозки груза).

Согласно пунктам 2, 6 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозку грузов автомобильным транспортом" перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной ТТН утвержденной формы N 1-Т. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозку грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять ТТН формы N 1-Т. ТТН является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Форма ТТН (форма N 1-Т) утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Из смысла перечисленных нормативных актов следует, что ТТН подтверждает как факт получения груза от грузоотправителя, так и факт получения груза от определенного поставщика (грузоотправителя), то есть подтверждает реальность конкретных хозяйственных операций.

Таким образом, учитывая, что в товарных накладных, счетах-фактурах общество "ТД "Мясо" указано в качестве грузополучателя, оно является участником правоотношений по перевозке товара, следовательно, наличие ТТН (форма N 1-Т) является обязательным.

В соответствии с пунктом 4.7 договора N 257/1 от 01.11.2010 товар считается принятым покупателе по количеству, ассортименту с момента подписания уполномоченным представителем покупателя ТТН.

Между тем, на требование инспекции N 8476 от 10.11.2016 обществом "Торговый дом "ЭСКАДРА" ТТН не представлены, что, в свою очередь, свидетельствует об отсутствии фактического движения товара от общества "Камелия" в адрес заявителя (его обособленных подразделений).

Из анализа представленных заявителем документов (договора, счетов-фактур, товарных накладных) следует, что от имени руководителя и главного бухгалтера общества "Камелия" документы подписаны Туйчиевым Ф.Н.

Как следует из показаний Туйчиева Ф.Н., зафиксированных в протоколе допроса от 03.11.2016 N 259 (т. 7, л.д. 163), данное лицо являлось учредителем общества "Камелия". Руководителем общества "Камелия" Туйчиев Ф.Н. работал с 2009 года, в том числе в 2013-2014 годах. Вид деятельности общества "Камелия" - оптовая торговля овощами и фруктами. Юридический и фактический адрес ООО "Камелия" - г. Красноярск, ул. Шахтеров, 59 склад 14. Туйчиев Ф.Н. пояснил, что по указанному адресу общество "Камелия" хранило документы; складских помещений в собственности не было, склад арендовали по вышеуказанному адресу, у кого не помнит; общество "Камелия" применяло общую систему налогообложения; штатное расписание отсутствовало, работники нанимались по трудовым договорам, фамилии сотрудников и их количество не помнит; транспортные средства у общества "Камелия" отсутствовали. Производственный процесс общества "Камелия" был организован следующим образом: Туйчиев Ф.Н осуществлял поиск покупателя, затем у поставщиков осуществлял закупку овощей и фруктов с доставкой до склада, затем поставлял покупателю. Доставка указанных товаро-материальных ценностей осуществлялась автотранспортом, который нанимал у физических лиц. С директором общества "ТД "Эскадра" Онипко С.И. не знаком; кто из представителей общества "ТД "Эскадра" принимал овощи и фрукты не знает. Также Туйчиев Ф.Н сообщил, что первичные документы, такие как счета - фактуры, товарные накладные, оформленные от имени общества "Камелия" и выставленные в адрес общества "ТД "Мясо" (общество "ТД "Эскадра") подписывал он лично.

Между тем, показания Туйчиева Ф.Н. о подписании им счетов-фактур и товарных накладных от имени общества "Камелия" опровергаются представленным в материалы дела заключением эксперта ООО "НЭА СВ" Шабалина С.В. N 22/74 от 21.11.2016 (т.5, л.д. 1), в соответствии с которым подпись от имени Туйчиева Ф.Н. в выставленных от общества "Камелия" первичных бухгалтерских и иных документах выполнены не Туйчиевым Ф.Н., а четырьмя иными лицами.

Таким образом, представленные в материалы дела договор, счета-фактуры, товарные накладные, оформленные от имени общества "Камелия" подписаны неустановленными лицами, то есть содержат недостоверные сведения в части подписи руководителя контрагента, что не соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Апелляционный суд соглашается с доводами общества о том, что сам по себе факт подписания документов со стороны спорного контрагента неустановленными лицами не может являться безусловным основанием признания налоговой выгоды необоснованной, так как принцип достоверности документов Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении N 53 устанавливает применительно к содержанию документа.

Суд первой инстанции тоже исходил из того, что только факта подписания документов неустановленными лицами недостаточно для признания за налогоплательщиком получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции указывал, что им принимается во внимание вся совокупность доказательств, в том числе и свидетельствующих о проблемности самого контрагента, а так же то, что совокупность фактов, установленных в ходе налоговой проверки, и представленные в их подтверждение в материалы дела налоговым органом доказательства свидетельствует о противоречивости имеющейся в материалах дела информации. Представленные заявителем документы, имеют недостоверные сведения, не подтверждают факт поставки товара именно обществом "Камелия".

Апелляционный суд вслед за судом первой инстанции принимает во внимание следующие обстоятельства.

По результатам мероприятий налогового контроля в отношении контрагента ООО "Камелия" налоговым органом были установлены следующие обстоятельства.

Согласно данным, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц, с 24.06.2010 общество "Камелия" состояло на учете в ИФНС по Центральному району г. Красноярска, адрес регистрации - 660020, г. Красноярск, ул. Шахтеров, 59, склад 14.

ИФНС по Центральному району г. Красноярска письмом N 2.13-13/В/8819 от 16.12.2015 сообщило, что руководителем организации является Туйчиев Ф.Н.; согласно базе ЭОД имущество и транспортные средства отсутствуют.

Согласно имеющемуся в материалах дела свидетельству о государственной регистрации права на нежилое здание 24ДЕ N 003551 здание, расположенное по адресу г. Красноярск ул. Шахтеров, 59, принадлежит на праве собственности ЗАО "КООПСТРОЙ" (т.8, л.д. 54).

При проведении осмотра по юридическому адресу общества "Камелия" (г. Красноярск ул. Шахтеров, 59, склад 14), указанного в учредительных документах в период с 01.01.2013 по 31.12.2014, установлено, что с 2007 года здание принадлежит на праве собственности ЗАО "КООПСТРОЙ" (ИНН 2466024650). Здание разделено на 8 складов (номера с 7 по 15). Склад N 14 не сдается в аренду с 2012 года по настоящее время, иногда используется для собственных нужд ЗАО "КООПСТРОЙ". Общество "Камелия" по данному адресу в период с 01.01.2013 по настоящее время не находилось и не находится, договоры аренды не заключались, арендные платежи не поступали. В договорах аренды с другими арендаторами предусмотрен запрет на передачу в субаренду помещений. Кроме того собственник находится на территории и ежедневно контролирует сохранность и состояние здания и помещений (протокол осмотра от 15.11.2016 N 87, протокол допроса свидетеля от 15.11.2016 N 171 Чижова Р.В. - представителя по доверенности ЗАО "КООПСТРОЙ" начальника юридического отдела).

В связи с этим обстоятельством апелляционный суд не принимает довод общества о том, что отсутствие ООО "Камелия" по месту нахождения в момент проверки не доказывает его отсутствие в момент спорных взаимоотношений - поскольку из ответа собственника следует, что общество по данному адресу не находилось и в момент спорных взаимоотношений.

Таким образом, общество "Камелия" в период финансово-хозяйственных отношений с ООО "ТД "Мясо" (ООО "ТД "Эскадра") не располагалось по юридическому адресу (г. Красноярск, ул. Шахтеров, д. 59, склад 14).

Согласно данным, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц, 17.04.2017 общество "Камелия" исключено из Единого государственного реестра юридических лиц по решению регистрирующего органа на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"

Из анализа налоговой отчетности общества "Камелия" установлено, что в 2013-2014 годах декларировались налоги в минимальных размерах. С 2015 года отчетность предоставлена с нулевыми показателями. В налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций заявлены расходы в размерах, приближенных к доходам; в налоговых декларациях по НДС налоговые вычеты приближены к сумме НДС, исчисленной с учетом восстановленных сумм налога.

В декларациях по НДС общества "Камелия" отсутствуют суммы НДС, исчисленные по расчетным ставкам, что свидетельствует о том, что у организаций с миллионными годовыми оборотами, полностью отсутствует предоплата (авансы) и восстановленные суммы НДС, что не характерно субъектов, осуществляющих реальную хозяйственную деятельность.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, о том, что отсутствие в декларациях НДС ООО "Камелия" сумм НДС, исчисленные по расчетным ставкам не может быть положен в основу принятого решения, т.к. сам по себе не влияет на процесс хозяйственной деятельности - поставку товара, апелляционный суд полагает, что ведение реальной хозяйственной деятельности по поставке товара как раз сопровождается исчислением и уплатой НДС.

Апелляционный суд учитывает отзыв налогового органа на апелляционную жалобу, в котором орган пишет, что на основании постановления Инспекции о производстве выемки от 31.201.2016 N 9 Инспекцией у Общества изъят оригинал договора поставки N 254/1, который отличается от копии договора N 254/1, представленной письмом от 07.09.2016 N 104. А именно - оригинал договора N 254/1 содержит четыре оттиска печатей, по одному оттиску печатей ООО "ТД "Мясо" и ООО "Камелия", и два оттиска печати индивидуального предпринимателя Рахмагуллоева Усара Нематовича, оттиск которой отсутствовал в ксерокопии договора. Кроме того. расположение оттисков печатей в оригинале и копии договора отличаются. Указанные обстоятельства позволили налоговому органу сделать вывод, что предоставив копию договора N 254/1 не соответствующую оригиналу. общество скрывало информацию о реальном поставщике (ИП Рахмаггулоев У.И.), который применяет упрощенную систему налогообложения и не является плательщиком НДС, что является дополнительным доказательством создания фиктивного документооборота с ООО "Камелия", в котором Туйчиев Ф.И. являлся формальным руководителем.

Как следует из анализа сведений о среднесписочной численности, количество работников организации в 2013 году - 1 человек, в 2014 году - 1 человек. При этом, сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не предоставлялись.

Учредителем общества "Камелия" с момента регистрации (24.06.2010) по 06.10.2015, являлся Туйчиев Фаридун Нишонович (с долей участия 100 %), с 30.10.2015 - Южакова Оксана Петровна (с долей участия 100 %).

При проведении допроса Южакова О.П. пояснила (протокол допроса от 14.10.2016 N 228 (т. 8, л.д. 1)), что зарегистрировала фирму за денежное вознаграждение, никакого отношения к деятельности общества "Камелия" не имеет, фактически руководителем и учредителем общества "Камелия" не является, никаких документов по финансово-хозяйственной деятельности указанной организации не подписывала.

По данным Федеральных информационных ресурсов ФНС России Южакова О.П. является "массовым руководителем, учредителем", на ее имя зарегистрировано более 28 организаций. 28.07.2016 в Единый государственный реестр юридических лиц внесены сведения о принятии судом решения о дисквалификации лица, имеющего право без доверенности действовать от имени юридического лица в отношении Южаковой О.П.

Из анализа расчетного счета общества "Камелия" следует, что денежные средства поступали от различных организаций с назначением платежа: за товары по договору, "за овощи и фрукты, в т. ч. НДС", заемные средства. Поступления на расчетный счет от общества "ТД "Мясо" (ООО "ТД "Эскадра") составили в 2013 году 52, 2%, в 2013 году 48,1% от общей сумы поступлений. Расходование денежных средств общества "Камелия" производилось в большей части в адрес организации, имеющей признаки "проблемной" организации, - ООО "ОМЕГАТРЕИД" ИНН 7709879994 (27% от общей суммы платежей) в 2013 году (35% от общей суммы платежей) с назначением платежа за товар.

Кроме того, списание денежных средств осуществлялось:

- на пополнение бизнес-счета общества "Камелия";

- на пополнение бизнес-счета Туйчиева Ф.Н.;

- на гашение заемных средств.

Действительно, как указывает общество в апелляционной жалобе, признаков наличия "круговой схемы" в отношении денежных средств налоговым органом не было установлено.

Однако о правомерности деятельности ООО "Камелия" и ее контрагентов данный факт не свидетельствует в силу следующего.

В отношении общества "ОМЕГАТРЕИД" налоговым органом установлено следующее.

ООО "ОМЕГАТРЕИД" зарегистрировано в качестве юридического лица 21.06.2011 по адресу: г. Москва, ул. Таганская, 40. Согласно сведениям Федеральной базы удаленного доступа данный адрес является адресом "массовой регистрации". Основной вид деятельности - ОКВЭД 51.7 "Прочая оптовая торговля". Помимо основного вида деятельности указанной организацией заявлено еще 23 различных вида деятельности. При этом из сведений Федерального информационного ресурса "сведения о физических лицах" информация о работниках общества "ОМЕГАТРЕИД" отсутствует, сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2013- 2014 годы данной организацией не представлены. Общество "ОМЕГАТРЕИД" прекратило деятельность 21.001.2015 в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "РИКО", которое, в свою очередь, прекратило деятельность 06.06.2016 в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с отсутствием в течение 12 месяцев движения денежных средств по банковским счетам и непредставлением юридическим лицом в течение 12 месяцев документов отчетности, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

При указанных обстоятельствах суд считает обоснованным вывод налогового органа о том, что как общество "ОМЕГАТРЕИД", так и общество "РИКО" не осуществляли реальную деятельность в качестве хозяйствующего субъекта.

Анализ банковских выписок общества "Камелия" за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 показал, что у организации отсутствует расходование денежных средств, присущее хозяйствующим субъектам: на заработную плату работникам, в том числе по гражданско- правовым договорам; аренду, субаренду помещений и транспорта; привлечение трудового персонала; на оплату коммунальных услуг, услуг связи, приобретение хозяйственных и канцелярских товаров необходимых для осуществления ежедневной финансово-хозяйственной деятельности; на командировочные расходы; за аренду персонала (аутсорсинга).

Исходя из совокупности всех вышеизложенных обстоятельств, апелляционный суд поддерживает вывод налогового органа и суда первой инстанции о том, что ООО "Камелия" не могла выступать реальным поставщиком товара и документооборот между налогоплательщиком и названным обществом носил формальный характер.

Апелляционный суд обращает внимание, что налоговый орган не отрицал факта поставки (получения) налогоплательщиком товара, факта существования товара, - однако счел недоказанным и невозможным поставку товара от ООО "Камелия" - а следовательно и подтвержденным право на получение вычетов по НДС во взаимоотношениях с данным лицом. Поэтому в позиции налогового органа, принявшего расходы при налоге на прибыль, но не принявшего вычеты по НДС, отсутствуют противоречия - и соответствующий довод апелляционной жалобы не верен.

Доводы налогоплательщика о том, что закупка товара, указанного в заявках общества "Торговый дом "ЭСКАДРА", осуществлялась обществом "Камелия" у третьих лиц; о том, что доставка товара в адрес общества "Торговый дом "ЭСКАДРА" осуществлялась путем найма транспортных средств, что свидетельствует об отсутствии у общества "Камелия" необходимости в штате сотрудников и наличии транспортных средств судом отклоняются, поскольку указанные факты не подтверждены заявителем документально.

Представленная в материалы дела электронная переписка не может свидетельствовать о реальности хозяйственных операций между обществами "Торговый дом "ЭСКАДРА" и "Камелия", поскольку не позволяет установить принадлежность лиц, от имени которых велась переписка, к указанным обществам.

Апелляционный суд с данными выводами суда первой инстанции согласен.

Суд первой инстанции так же указал, что условиями заключенного договора N 257/1 от 01.11.2010 не предусмотрена возможность обмена письмами посредством электронной почты (в том числе получение каких-либо документов посредством электронной почты), не определены адреса электронной почты для осуществления переписки или обмена документами, в связи с чем электронная переписка сторон в силу части 3 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является надлежащим доказательством по делу.

Общество указывает, что нормами Гражданского кодекса Российской Федерации не предусмотрена обязательность указания электронного адреса, и что суд первой инстанции не обоснованно дал оценку договору в данной части.

Доводы апелляционной жалобы не верны - суд первой инстанции не давал оценку действительности договору по этому основанию, в на основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивал относимость доказательств - электронной переписки - к отношениям, возникшим с конкретным лицом по конкретному договору - и пришел к выводу, что таких доказательств нет. Апелляционный суд оснований не согласиться с данным выводом суда первой инстанции не усматривает.

Апелляционный суд так же принимает во внимание доводы отзыва налогового органа - о том, что анализ переписки показывает, что переписка не является обменом сообщениями между обществом и ООО "Камелия" - фактически это внутренняя переписка между Занкиным И., Сафарян М., Дека С., которые являлись сотрудниками ООО ТД "Эскадра". Ответов с электронной почты oookameliya@mail.ru нет.

Общество ссылается на то, что судом первой инстанции не оценен ряд документов - дополнительное соглашение об условиях выплаты премии в связи с приобретением товаров от 01 сентября 2011 года, акты расчета премий, доверенности на возврат товаров.

Вместе с тем в решении суда первой инстанции указано, что акты расчета суммы премий за период с 01.10.2013 по 22.04.2014; письма, датированные октябрем и июлем 2013 года; книги продаж за период с января 2013 года по май 2014 года; акты сверки взаимных расчетов за спорный период; доверенности, выданные обществом "Камелия", в целях получения (возврата) товара от общества "ТД "Мясо" в отсутствие доказательств поставки товара обществом "Камелия" в адрес заявителя не могут свидетельствовать о реальном исполнении сторонами договора N 257/1 от 01.11.2010.

Довод общества не верен, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции.

Таким образом, налоговый орган доказал, а общество не опровергло довод об отсутствии у общества "Камелия" возможности реального исполнения договора N 257/1 от 01.11.2010, отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств.

Данные обстоятельства в соответствии с пунктами 6 и 10 вышеназванного Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 и в совокупности с обстоятельствами невозможности осуществления контрагентом хозяйственных операций также свидетельствуют о необоснованности полученной налоговой выгоды.

Общество настаивает на том, что оно не должно нести ответственность за действия своего контрагента и на том, что им были выполнены все требования законодательства как при работе с контрагентом, так и при его выборе. Оснований полагать. что контрагент является недобросовестным, у общества не было.

Апелляционный суд данный довод общества не принимает.

Под не проявлением должной осмотрительности понимается как неосведомленность о нарушениях, допущенных контрагентом, так и непринятие мер по проверке добросовестности контрагентов.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьей 3 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Соответственно, потери субъекта - участника гражданского оборота, в виде невозможности на законном основании реализовать право на получение налоговых вычетов по НДС, вследствие отсутствия при осуществлении хозяйственной деятельности должной осмотрительности, не могут быть отнесены на соответствующий бюджет.

Законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных поставщиком товаров (работ, услуг) в выставленных счетах-фактурах, договорах. Однако, в связи с тем, что согласно Закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним (руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации) и внешним (инвесторам, кредиторам и др.) пользователям бухгалтерской отчетности, и, поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 N 3-П указал, что праву налогоплательщика на применение вычета по НДС корреспондирует обязанность уплатить НДС в бюджет в денежной форме. Разрешая споры о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 12.02.2008 N 12210/07, заявляя о своём праве на налоговые вычеты, общество несёт корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности.

Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления к вычету НДС. В случае недобросовестности контрагентов покупатель несёт определённый риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов. Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 по делу N А11- 1066/2009, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, предоставленных продавцом, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В пункте 10 постановления N 53 Пленума ВАС РФ указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Проявление должной осмотрительности в понимании пункта 10 постановления Пленума ВАС РФ, исходя из обычаев делового оборота, предполагает под собой осуществление проверки правоспособности и дееспособности контрагентов, полномочий лиц, подписавших документы от их имени. Кроме того, проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности самого юридического лица, но и полномочий лица, действующего от имени этого юридического лица, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания, приказом, или доверенностью.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является ведущаяся на свой риск деятельность, налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Налогоплательщик указывает, что при выборе контрагента налогоплательщик проявил должную предусмотрительность и осторожность, а именно: проверил факт государственной регистрации контрагента, совпадение сведений в договоре и в ЕГРЮЛ об участниках и руководителе контрагента, объем полномочий руководителя.

Вместе с тем факт государственной регистрации контрагента не свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственной деятельности. Копии учредительных документов, свидетельства о государственной регистрации, выписки из Единого государственного реестра юридических лиц общества "Камелия" сами по себе не могут свидетельствовать о проявлении заявителем должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента. При заключении сделок налогоплательщику следовало не только ознакомиться со сведениями, внесенными в Единый государственный реестр юридических лиц, запросить у контрагента копии устава, свидетельства о государственной регистрации, паспорта, но и в наличии у ответчика необходимых ресурсов.

Между тем, в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие, что налогоплательщиком предпринимались меры по проверке факта места нахождения контрагента по месту регистрации, обращения к поставщику с предложением раскрыть сведения о наличии имущества, транспортных средств, трудовых ресурсов или договоров аутсорсинга, срочных трудовых договоров, бухгалтерской отчетности, об исполнении обязанностей налогоплательщика, штатного расписания, сведений о численности работников и т.д., позволяющих заявителю убедиться в способности контрагента исполнить принятые на себя обязательства по договору и т.д.

Довод общества о том, что для ведения предпринимательской деятельности личного знакомства с директором контрагента не требуется, апелляционным судом принимается - вместе с тем в данном случае налоговый орган и суд первой инстанции вели речь не об отсутствии личных контактов, а об отсутствии доказательств проверки правоспособности и дееспособности контрагентов, полномочий лиц, подписавших документы от их имени.

Довод налогоплательщика о том, что проверка контрагента была осуществлена путем получения сведений из информационных ресурсов сети Интернет верно отклонены судом первой инстанции, поскольку доказательств качества такой проверки не представлено, при этом информация, содержащаяся в соответствующие ресурсе имеет справочный характер и не характеризует контрагента как добросовестного участника хозяйственного оборота.

Доводы о том, что налоговым органом не установлены признаки аффилированности заявителя и спорного контрагента не имеют правового значения для рассмотренного дела - поскольку основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа об отсутствии реальности хозяйственных операций ввиду отсутствия у общества "Камелия" необходимых ресурсов, недостоверности и противоречивость сведений, содержащихся в первичных документах, а также непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности.

Как указывалось ранее, выводы о получении обществом необоснованной налоговой выгоды сделаны исходя из совокупности установленных по данному делу обстоятельств.

В материалах дела имеются неопровержимые доказательства о невозможности выполнения спорных работ контрагентом заявителя. Однако при этом общество приняло документы от контрагента и учло их при определении налоговых обязательств - данные действия однозначно свидетельствуют об отсутствии должной осмотрительности и осторожности в действиях общества.

При этом доводы об экономической целесообразности заключенной сделки не опровергают установленные по делу обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у контрагента материальных, трудовых, профессиональных ресурсов.

Учитывая вышеперечисленные обстоятельства, суд апелляционной инстанции считает правомерным решение налогового органа N 4 от 26.04.2017 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "ЭСКАДРА" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Основания для удовлетворения требований общества отсутствуют.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы общества по оплате государственной пошлины в сумме 1500 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на общество.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "02" марта 2018 года по делу N А33-28856/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.А. Иванцова Е.В. Севастьянова