Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2018 г. N 07АП-3922/18

город Томск

17 августа 2018 г.

Дело N А67-2588/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 августа 2018 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Скачковой О.А.,

судей Кривошеиной С.В.,

Сбитнева А.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гальчук М.М. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области (N 07АП-3922/2018(2) на решение Арбитражного суда Томской области от 18 июня 2018 года по делу N А67-2588/2018 (судья Панкратова Н.В.)

по заявлению открытого акционерного общества "Городские электрические сети" (636071, Томская область, г. Северск, ул. Мира, 18Б, ИНН 7024024719 ОГРН 1067024010327)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области (636035, Томская область, г. Северск, пр. Коммунистический, 5)

о признании незаконным и отмене решения от 07.11.2017 N 25,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя - Стасеева Л.Н. по доверенности от 10.05.2018, паспорт; Гранкин К.В. по доверенности от 01.02.2018, паспорт,

от заинтересованного лица - Каденец Е.А. по доверенности от 16.05.2018, удостоверение; Еремина М.А. по доверенности от 29.12.2017, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Городские электрические сети" (далее - заявитель, общество, ОАО "ГЭС") обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, ИФНС России по ЗАТО Северск Томской области) о признании незаконным и отмене решения от 07.11.2017 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Решением суда от 18.06.2018 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления ОАО "ГЭС".

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на то, что ОАО "ГЭС" не получало возврат части ранее вложенного взноса в уставной капитал пропорционального номинальной стоимости и размеру доли, поскольку была уменьшена только стоимость ранее вложенного имущества, которое осталось на балансе ООО "Электросети", также ОАО "ГЭС" не были получены и какие-либо имущественные права в результате уменьшения уставного капитала и проведения взаимозачета уменьшенной суммы, в связи с чем погашение взаимозависимыми лицами кредиторской задолженности ОАО "ГЭС" перед ООО "Электросети" путем погашения взаимных требований не понесло затратного характера для ОАО "ГЭС", подлежит налогообложению.

Общество отзыв на апелляционную жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не представило.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы жалобы, настаивали на ее удовлетворении.

Представители заявителя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просили решение суда оставить без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, ОАО "ГЭС" создано 15.06.2006 путем реорганизации в форме преобразования из муниципального предприятия ЗАТО Северск "Городские электрические сети", поставлено на учет в ИФНС России по ЗАТО Северск Томской области, присвоен ИНН 7024024719, ОГРН 1067024010327.

Единственным учредителем общества является Управление имущественных отношений Администрации ЗАТО Северск; Основным видом деятельности заявлены передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным сетям (код по ОКВЭД 35.12)

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "ГЭС" за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов.

По результатам проверки составлен акт от 14.09.2017 N 23 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки и иные материалы выездной проверки заместителем начальника инспекции 07.11.2017 принято решение N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заявителю предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 5930400 руб., пени в сумме 1287570 руб., штраф в размере 74130 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с указанным решением инспекции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управления Федеральной налоговой службы по Томской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 06.02.2018 N 164 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения и вступило в силу.

Не согласившись с указанным решением инспекции, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что обязательства ООО "Электросети" по уменьшению номинальной стоимости доли в уставном капитале общества, погашенные путем проведения зачета встречных требований, не являются внереализационным доходом ОАО "ГЭС", так как имеет место именно частичный возврат ранее внесенного взноса (внесение которого в уставный капитал не признается расходом в силу пункта 3 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и стоимость соответствующего имущества при передаче вклада в уставный капитал не учитывалась в расходах по налогу на прибыль).

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается по существу с судебным актом суда первой инстанции по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ в доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений главы 25 НК РФ. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений главы 25 НК РФ.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ при проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения.

Таким образом, для целей налогообложения прибыли изменение первоначальной стоимости основных средств в случае проведения переоценки главой 25 НК РФ не предусмотрено. Соответственно, сумма дооценки не признается доходом, учитываем для целей налогообложения прибыли.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ при передаче имущества в уставный капитал организации в качестве оплаты размещенных акций (долей) у налогоплательщика - акционера (участника) не возникает прибыли (убытка), при этом, стоимость передаваемого и принимаемого имущества в виде взноса в уставный капитал признается для целей налогообложения равной остаточной стоимости имущества, определяемой по данным налогового учета передающей стороны.

Расходы в виде взноса (вклада) в уставный капитал в силу пункта 3 статьи 270 НК РФ не учитываются для целей налогообложения.

Как следует из решения налогового органа, основанием для доначисления обществу налога на прибыль организаций явился установленный инспекцией факт занижения ОАО "ГЭС" дохода, относящегося к внереализационным доходам, путем отнесения к таковым списание ОАО "ГЭС" кредиторской задолженности.

Материалами дела подтверждается, что ОАО "ГЭС" в лице директора Макаренко В.А. и ООО "ЭКоС" в лице директора Бондаренко О.В принято решение от 26.03.2012 об учреждении ООО "Электросети".

Акционером ОАО "ГЭС" - муниципальным образованием ЗАТО Северск принято решение о выделении имущества и денежных средств из состава ОАО "ГЭС" для создания ООО "Электросети".

Согласно договору об учреждении ООО "Электросети" от 26.03.2012 определен размер уставного капитала общества в общей сумме 51561000 руб. Размеры долей участников общества в его уставном капитале и их номинальная стоимость при учреждении общества составили: вклад ОАО "ГЭС" - размер доли 98,84 %, номинальная стоимость доли 50961000 руб.; вклад ООО "ЭКоС" - размер доли 1,16 %, номинальная стоимость доли 600000 руб.

Номинальная стоимость доли ОАО "ГЭС" подлежала оплате путем передачи в уставный капитал в качестве вклада недвижимого имущества (основных средств), общая рыночная стоимость которого составила 43961000 руб. и денежных средств в размере 7000000 руб.

ОАО "ГЭС" в "прочие доходы" по налогу на прибыль организаций включена стоимость переоценки основных средств, подлежащих передаче в качестве вклада в уставный капитал. В результате переоценки основных средств, подлежащих передаче в качестве вклада в уставный капитал ООО "Электросети" осуществлена как дооценка, так и уценка стоимости объектов.

27.03.2012 по акту приема-передачи имущество передано ООО "Электросети".

В данном случае у ОАО "ГЭС" ни прибыли, ни убытка от внесения имущества в качестве вклада в уставный капитал не возникает даже в случае, когда стоимость имущества отличается от номинальной стоимости ее доли в уставном капитале.

Собраниями участников ООО "Электросети" от 17.05.2013, 16.05.2014, 03.06.2015, выраженных в протоколах внеочередного общего собрания участников, принято решение об уменьшении уставного капитала ООО "Электросети" путем уменьшения номинальной стоимости долей участников, при этом размер долей в процентах остался неизменным. Размер уставного капитала общества составил 6561000 руб., а номинальная стоимость доли ОАО "ГЭС" составила на конец 2015 года 6483000 руб. Решениями установлено произвести выплату участникам ООО "Электросети": ОАО "ГЭС" за 2013 год в размере 14826000 руб., за 2014 год - 14826000 руб., за 2015 год - 14826000 руб., ООО "ЭКоС" - за 2013 год 174000 руб., за 2014 год - 174000 руб., за 2015 год - 174000 руб.

В результате возврата части взноса участникам ООО "Электросети", налогоплательщиком в бухгалтерском учете уменьшена стоимость финансового вложения.

Из соглашений "О проведении зачета встречных взаимных требований" от 31.12.2014, от 31.12.2015 следует, что ООО "Электросети" погасило кредиторскую задолженность перед ОАО "ГЭС", в том числе в связи с уменьшением уставного капитала ООО "Электросети" путем уменьшения номинальной стоимости доли ОАО "ГЭС" в размере за 2014 год - 14826000 руб., за 2015 год - 14826000 руб., по выплате дивидендов, а ОАО "ГЭС" погасило кредиторскую задолженность перед ООО "Электросети" за оказанные услуги по передаче электроэнергии и основные средства по актам приемки передачи.

По мнению налогового органа, ОАО "ГЭС" не получало возврат части ранее вложенного взноса в уставной капитал пропорционального номинальной стоимости и размеру доли, поскольку была уменьшена только стоимость ранее вложенного имущества, которое осталось на балансе ООО "Электросети", также ОАО "ГЭС" не были получены и какие-либо имущественные права в результате уменьшения уставного капитала и проведения взаимозачета уменьшенной суммы, в связи с чем погашение взаимозависимыми лицами кредиторской задолженности ОАО "ГЭС" перед ООО "Электросети" путем погашения взаимных требований не понесло затратного характера для ОАО "ГЭС", соответственно, подлежит налогообложению.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы по следующим основаниям.

Пунктом 18 статьи 250 НК РФ предусмотрено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием, а также на списание специализированным обществом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами выпущенных им облигаций.

Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В пункте 1 статьи 20 НК РФ установлены конкретные основания, по которым лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На основании пункта 2 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом. Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.12.2003 N 441-О также отметил, что лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке по основаниям, не перечисленным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, только при условии, что отношения между организациями могут повлиять на результат сделки.

При этом сами основания должны быть предусмотрены другими правовыми актами.

Правовые последствия наличия взаимозависимости установлены в статье 40 НК РФ - взаимозависимость может определяться налоговым органом с целью проверки правильности применения цен сделки.

В силу пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 наличие взаимозависимости, влияющей на условия или экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц, само по себе не является признаком дефектности экономической деятельности, если в действиях этих лиц не установлены признаки правонарушений, установленных налоговым законодательством, явившихся результатом такой взаимозависимости.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ) бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Согласно части 1 статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

В силу статьи 11 Федерального закона N 402-ФЗ активы и обязательства подлежат инвентаризации.

Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (статья 10 Федерального закона N 402-ФЗ).

Следовательно, все указанные хозяйственные операции подлежали отражению в бухгалтерском учете общества, то есть в учете общества подлежали отражению как возникновение и списание кредиторской задолженности, так и внесение права требования в уставный капитал и его уменьшение его стоимости.

Представленные инспекцией доказательства бесспорно не свидетельствуют о создании участниками сделок искусственного оборота, фиктивности первичных документов, предположения налогового органа в совокупности с доказательствами, положенными инспекцией в основу оспариваемого решения в целом не подтверждают необоснованность заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку материалами дела подтверждается соблюдение порядка уменьшения размера уставного капитала: приняты соответствующие решения, внесены изменения в учредительные и регистрационные документы, как и наличие и кредиторской задолженности, следовательно, в данном случае общество при наличии двух обособленных хозяйственных операций - уменьшения стоимости доли в уставном капитале и списания кредиторской задолженности, правомерно учло для целей налогообложения обе операции, что не свидетельствует о возникновении налоговой выгоды, поскольку обе обособленные операции отражены в бухгалтерском учете при наличии указанного права, фактически произведенными зачетами взаимных требований произведен возврат налогоплательщику части ранее внесенного в уставной капитал ООО "Электросети" взноса, не облагаемого налогом на прибыль организаций.

Кроме того рассматриваемые сделки сторонами не оспорены, при этом способы исполнения обязательств является правом участников правоотношений, а зачет требований обязателен для другой стороны. В отношении ООО "Электросети", согласно пояснениям представителя заявителя, налоговым органом также проведена налоговая проверка, по результатам которой нарушений не выявлено.

В силу положений статей 247, 252 НК РФ, пункта 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Таким образом, из материалов дела следует, что действия общества и его контрагента направлены на извлечение прибыли, указанные выше хозяйственные операции обусловлены реальными и разумными экономическими и коммерческими соображениями, а совершение операций обусловлено реальными обстоятельствами хозяйственной деятельности. При этом экономическая целесообразность принимаемых хозяйствующими субъектами решений не является предметом налогового контроля, не может оцениваться только с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, от 28.10.2010 N 8867/10).

Кроме того каждое юридическое лицо или индивидуальный предприниматель осуществляют деятельность на свое усмотрение и в соответствии с пунктом 1 статьи 34 Конституции Российской Федерации каждый имеет право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности. С учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенного в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, в Определении от 04.06.2007 N 366-О-П Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, апелляционный суд учитывает, что термин "экономическая целесообразность" является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов, налоговый орган в силу статей 65 и 200 АПК РФ должен доказать отрицательные последствия данных, по мнению налогового органа, экономически не оправданных операций для финансово-экономической деятельности налогоплательщика, что им не было сделано.

Оценивая иные доводы апеллянта применительно к изложенным выше обстоятельствам апелляционный суд с учетом перечисленных положений норм права, содержания оспариваемого решения и других доказательств, представленных в материалы настоящего дела, также приходит к выводу об отсутствии оснований для признания доводов апелляционной жалобы обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Апеллянт в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины освобожден, в связи с чем на основании статьи 110 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы государственная пошлина и судебные расходы с лиц, участвующих в деле, не взыскиваются.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Томской области от 18 июня 2018 года по делу N А67-2588/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

С.В. Кривошеина А.Ю. Сбитнев