Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2018 г. N 18АП-10244/18

г. Челябинск

27 августа 2018 г.

Дело N А07-21153/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 21 августа 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 августа 2018 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скобелкина А.П.,

судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гариповой А.Ж., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГлавБашСтрой" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.05.2018 по делу N А07-21153/2017 (судья Кулаев Р.Ф.).

В заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Республике Башкортостан - Богданов Р.М. (доверенность N 03-34/36 от 02.08.2018, служебное удостоверение), Кузахметов А.Н. (доверенность N 03-34/61 от 20.12.2017, служебное удостоверение);

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан - Кузахметов А.Н. (доверенность N 06-23/24995 от 13.12.2017, служебное удостоверение).

Общество с ограниченной ответственностью "ГлавБашСтрой" (далее - ООО "ГлавБашСтрой", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по Республике Башкортостан (далее - Межрайонная ИФНС России N30 по РБ, инспекция, налоговый орган) от 27.03.2017 N 10- 10/10, решения Управления ФНС России по Республике Башкортостан от 15.06.2017 N 191/17, требования об уплате налога, пени, штрафа от 23.06.2017 N 2376 в части начисления НДФЛ в размере 60 208 руб., пеней по НДФЛ в размере 1 078 650 руб., штрафа по НДФЛ в размере 818 609 руб.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.05.2018 заявленные требования удовлетворены частично. Судом признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 30 по РБ от 27.03.2017 N 10-10/10 в части доначисления НДФЛ в размере 60 208 руб., пени в размере 22 188 руб., штраф в размере 22 003 руб. Судом признано недействительным в этой же части решение Управления ФНС России по Республике Башкортостан от 15.06.2017 N191/17, требование об уплате налога, пени, штрафа от 23.06.2017 N 2376. В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции ООО "ГлавБашСтрой" обратилось в арбитражный суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в части начисления и взыскания пени по НДФЛ и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы ссылается на то, что состав налогового правонарушения отсутствует.

Общество указывает, что сроки для взыскания пени по НДФЛ, как во внесудебном, так и в судебном порядке по состоянию на 27.03.2017 истекли.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет. Представитель заявителя в судебное заседание не явился.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившихся лиц.

Представители налогового органа в судебном заседании возражали относительно доводов апелляционной жалобы. Возражений в части частичного удовлетворения заявленных требований не выразили.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 10.02.2017 N 10-10/6, а также вынесено решение от 27.03.2017 N10-10/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. ОАО "ГлавБашСтрой", согласно которому обществу доначислен НДФЛ в размере 60 208 руб., пени в размере 1 078 650 руб.; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа размере 1 637 218 руб.

Решением УФНС России по Республике Башкортостан от 15.06.2017 N 191/17 решение инспекции от 27.03.2017 N 10-10/10 отменено в части начисления штрафных санкций в размере 818 609 руб. В неотмененной части решение инспекции утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования частично, суд первой инстанции исходил из того, что задолженность по НДФЛ у общества отсутствует. Между тем, суд установил несвоевременную оплату налога, и то обстоятельство, что налоговый орган снизил размер штрафа в четыре раза.

В удовлетворенной части решение суда не обжалуется. Судебный акт пересматривается по доводам, изложенным в апелляционной жалобе.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации плательщики налогов обязаны уплачивать установленные законом налоги и сборы.

На основании пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу положений статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации, лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации являются налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетные систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

За несвоевременное перечисление налога в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат начислению пени.

Право суда самостоятельно определить действительный размер налогового обязательства вытекает из принципа самостоятельности судебной власти и является одним из проявлений дискреционных полномочий суда, необходимых для осуществления правосудия, что не может расцениваться как превышение судом предоставленных ему правомочий.

Из материалов дела следует, что недоимка по НДФЛ у общества отсутствует. Однако оплата произведена обществом с нарушением установленных законом сроков. Инспекцией начислены пени в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации и рассчитаны налоговые санкции по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод подателя жалобы об отсутствии в действиях общества состава налогового правонарушения судебной коллегией отклоняется.

В нарушение пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации общество не исполнило свою обязанность по своевременному перечислению в бюджет исчисленного и удержанного из заработной платы работников НДФЛ.

В соответствии со статьями 106, 108, 123 Налогового кодекса Российской Федерации в предмет доказывания по делам о взыскании санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации входят: установление фактов выплаты дохода налогоплательщику, фактического удержания конкретных сумм налога и возможность такого удержания, а также установление обстоятельств неправомерности неперечисления сумм налога при наличии объективной возможности со стороны налогового агента осуществить перечисление налога.

Однако, форма вины, умысел или неосторожность не влияют на квалификацию налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, но может быть учтена при определении меры ответственности.

В ходе выездной налоговой проверки не установлено доказательств того, что невыполнение заявителем обязанности по соблюдению порядка и сроков уплаты НДФЛ допущено вследствие чрезвычайных, объективно непреодолимых обстоятельств и других непредвиденных препятствий, находящихся вне контроля заявителя.

В решении налогового органа указано, что налогоплательщик совершил виновное противоправное деяние, выразившееся в невыполнении налоговым агентом обязанности по перечислению в установленный Кодексом срок сумм НДФЛ, подлежащего перечислению.

Исходя из взаимосвязи положений статей 24 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации следует вывод о том, что неперечисление сумм налога в бюджет влечет ответственность налогового агента вне зависимости от того, какие действия (удержание или неудержание) этому предшествовали.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 06.02.2018 N 6-П "По делу о проверке конституционности положений пункта 4 статьи 81 и статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Таиф" взаимосвязанные положения пункта 4 статьи 81 и статьи 123 НК РФ признаны не противоречащими Конституции Российской Федерации в той мере, в какой они не препятствуют освобождению от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление в бюджет сумм налога на доходы физических лиц налоговых агентов, не допустивших искажения налоговой отчетности, если они самостоятельно (до момента, когда им стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной налоговой проверки) уплатили необходимые суммы налога и пени, а несвоевременное перечисление ими в бюджет соответствующих сумм явилось результатом упущения (технической или иной ошибки) и носило непреднамеренный характер.

Таким образом, налоговый агент может быть освобожден от ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет, если не исказил налоговую отчетность; уплатил налог и пени до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом несвоевременной уплаты налога или о назначении выездной проверки; при перечислении соответствующих сумм произошла техническая или иная ошибка, которая носила непреднамеренный характер.

В рассматриваемом случае, хотя общество самостоятельно и перечислило в бюджет НДФЛ еще до назначения выездной налоговой проверки, однако просрочка уплаты являлась существенной, кроме того, общество до назначения проверки не уплатило пени за несвоевременное перечисление данного налога, таким образом, не может быть полностью освобождено от налоговой ответственности.

Кроме того, несвоевременное перечисление НДФЛ носило систематический характер (не в результате технической или иной ошибки).

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим. Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи, смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть принятыми таковыми.

В пункте 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

В Постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Публичный штраф, имеет карательно-превентивный характер. Именно поэтому такому штрафу должны быть присущи указанные выше принципы соразмерности и индивидуализации наказания. Эффективная же превенция правонарушений в сфере публичных правоотношений сама по себе не определяется лишь размером примененной к нарушителю санкции, без учета воспитательного опыта, поскольку надлежащее исполнение предписанных законом обязанностей происходит не столько в силу примененных ранее финансовых санкций, сколько в силу добросовестности и общего законопослушания.

Из материалов дела следует, что при вынесении решения по апелляционной жалобе общества Управление ФНС России по Республике Башкортостан приняло как смягчающее обстоятельство уплату НДФЛ до вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки, снизив размер штрафных санкций на сумму 818 609 руб.

Доводы заявителя о тяжелом финансовом положении общества, приостановлении операций по его расчетным счетам не свидетельствуют об отсутствии вины в совершении налогового правонарушения.

Приостановление расходных операций по счетам общества в банке не свидетельствует о невозможности уплатить сумму налога в установленный срок.

Из материалов дела также следует, что заработная плата, с которой начислен НДФЛ, выплачена работникам полностью в виде денежных средств; согласно проверенным карточкам НДФЛ с выплаченного дохода обществом удержан. Следовательно, у него имелась возможность перечислить в бюджет удержанную сумму налога.

Обществом не представлено доказательств того, что им в спорном периоде выставлялись к имевшимся у него расчетным счетам платежные поручения на перечисление в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц, однако, приостановление операций по счетам предприятия препятствовало исполнению этих платежей.

В силу пункта 1 статьи 76 Налогового кодекса Российской Федерации приостановление операций по счету не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации.

Довод общества о том, что при вынесении решения о привлечении к налоговой ответственности произвел расчет штрафных санкций в отношении ООО "Кабаковский завод строительных материалов", судебной коллегией рассмотрен.

Как пояснил представитель налогового органа, указание наименования ООО "Кабаковский завод строительных материалов" является технической ошибкой, которая не влечет нарушения прав налогоплательщика и не свидетельствует о нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки и принятии неправомерного решения

Относительно довода общества, что пени за несвоевременную уплату налога должны были начисляться на основании справок формы 2-НДФЛ, судебной коллегией отклоняется по следующим основаниям.

Согласно пункту 2 статьи 230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по. каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Приказом Федеральной налоговой службы России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ утверждена новая форма справки 2-НДФЛ, согласно которой при начислении налога с доходов физических лиц, полученных ими, начиная с 2012 года, налоговый агент должен отражать в справке также сумму налога, перечисленного в бюджет.

При этом в справках формы 2-НДФЛ отсутствуют необходимые и достаточные сведения (дата фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, дата фактического получения налогоплательщиком дохода, дата и сумма частичного перечисления налога в бюджет в течение налогового периода) для определения периода просрочки налоговым агентом исполнения своей обязанности. В связи с этим у инспекции отсутствовала объективная возможность проверить правильность исполнения обществом обязанности по перечислению НДФЛ и исчислить размер пени исходя из суммы задолженности по налогу в отношении каждого периода просрочки.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Налоговые проверки проводятся в форме выездных и камеральных налоговых проверок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Справка по форме 2-НДФЛ не является ни налоговой декларацией, ни расчетом.

Для исчисления размера пеней и выставления в адрес налогового агента соответствующего требования об их уплате налоговому органу необходимо установить не только наличие задолженности по налогу и ее размер (сумму неперечисленного в установленные законом сроки НДФЛ), но и дату образования такой задолженности, а также периоды просрочки при частичном перечислении налога путем исследования первичных документов, подтверждающих обстоятельства исчисления, удержания и перечисления налога в бюджет, поскольку требование об уплате пеней должно содержать достоверные и проверенные сведения о неисполнении налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет сумм удержанного налога.

С учетом изложенного, начисление инспекцией по итогам выездной проверки пени на сумму налога, удержанного в проверяемом периоде, но не перечисленного в установленные сроки в бюджет, на дату вынесения обжалуемого решения в размере 1 078 650 руб. соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что арбитражным судом первой инстанции обстоятельства дела исследованы полно и всесторонне, спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.05.2018 по делу N А07-21153/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГлавБашСтрой"- без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ГлавБашСтрой" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 руб. 00 коп., излишне уплаченную по платёжному поручению N 14847 от 22.06.2018.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.П. Скобелкин

Судьи

А.А. Арямов М.Б. Малышев