Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 ноября 2018 г. N 12АП-13831/18

г. Саратов

14 ноября 2018 г.

Дело N А57-25507/2016

Резолютивная часть постановления объявлена - 12.11.2018 года.

Полный текст постановления изготовлен - 14.11.2018 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Комнатной Ю.А., Кузьмичёва С.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Козинской А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Саратовской области

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 19 сентября 2018 года по делу N А57-25507/2016 (судья Мамяшева Д.Р.)

по заявлению индивидуального предпринимателя Каубасова Шинбулата Тимирбулатовича (ОГРНИП 304642220400019, ИНН 642200053132, г. Новоузенск)

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Саратовской области (ОГРН 1046401303860, ИНН 6413521870, 413503, Саратовская область, р. Ершовский, г. Ершов, ул. Краснопартизанская, д. 8),

Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860, 410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д.24)

о признании незаконным уведомления,

при участии в судебном заседании:

от индивидуального предпринимателя Каубасова Шинбулата Тимирбулатовича - Кондрашова С.В., доверенность N 7 от 15.02.2017 (срок доверенности по 31.12.2020);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Саратовской области - Верин А.В., доверенность N 02-10/6 от 26.09.2017 (срок доверенности 2 года);

от Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Верин А.В., доверенность N 05-13/68 от 17.08.2018 (срок доверенности 1 год).

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Каубасов Шинбула Тимирбулатович (далее - ИП Каубасов Ш.Т., заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании незаконными, как несоответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) уведомлений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Саратовской области (далее - МРИ ФНС России N 9 по Саратовской области, Межрайонная ИФНС России N 9 по Саратовской области, Инспекция) N 39 от 27.07.2016, N 40 от 27.07.2016, N 41 от 27.07.2016 об отказе ИП Каубасову Ш.Т. в использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Каубасова Ш.Т.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 23.01.2017, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2017 и постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 27.07.2017, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 вышеуказанные судебные акты были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Саратовской области.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Саратовской области от 19 сентября 2018 года заявленные ИП Каубасовым Ш.Т. требования удовлетворены, признаны недействительными уведомления МРИ ФНС России N 9 по Саратовской области от 27.07.2016 N 39, N 40 и N 41 об отказе в использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость. Кроме того, суд обязал МРИ ФНС России N 9 по Саратовской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Саратовской области не согласилась с принятым решением и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

ИП Каубасовым Ш.Т. представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором он просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в отношении налогоплательщика налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой инспекцией принято решение от 06.02.2015 N 09/43 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней по общей системе налогообложения.

В частности, предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в общем размере 1 827 358 рублей и соответствующие суммы пени.

Основанием для доначисления послужило необоснованное применение предпринимателем специального налогового режима (единого налога на вмененный доход) в отношении деятельности по реализации запасных частей к сельскохозяйственной технике иным хозяйствующим субъектам.

Предпринимателем 13.07.2016 в адрес инспекции направлено уведомление об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за 2011 - 2013 г.г.

Письмами от 27.07.2016 N N 39, 40 и 41 инспекция сообщила предпринимателю об отказе в применении освобождения, мотивировав свой отказ тем, что уведомления об освобождении поступили в инспекцию после налоговой проверки и вступления в законную силу решения Арбитражного суда Саратовской области от 03.03.2016 по делу N А57-11233/2015, которым предпринимателю отказано в признании недействительным решения инспекции от 06.02.2015 N 09/43.

Жалоба предпринимателя на отказ в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС, выраженный в письмах инспекции от 27.07.2016, оставлена без удовлетворения решением Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области от 06.04.2015.

Не согласившись с отказом инспекции, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании этих действий незаконными.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 23.01.2017, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2017 и постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 27.07.2017, в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказано.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 вышеуказанные судебные акты были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Саратовской области.

Суд первой инстанции, приняв во внимание указания суда кассационной инстанции, исследовав, при новом рассмотрении, представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, пришёл к выводу о том, что условия для применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в определенные периоды в части были соблюдены, оснований для отказа в применении освобождения в полном объеме у налогового органа не имелось и принятые уведомления нельзя признать законными.

Апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции правомерными по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Порядок предоставления такого освобождения предусмотрен пунктом 3 этой же статьи, согласно которому лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 данной статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Таким образом, право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, связанных с исчислением и уплатой налога, носит заявительный характер и распространяет свое действие с месяца, в котором подаются соответствующие уведомление и документы, то есть на будущее время.

При этом правом на освобождение можно воспользоваться только при соблюдении порядка и всех условий, предусмотренных статьей 145 Кодекса.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной налоговой декларации, заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду) либо заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Президиума от 24.09.2013 N 3365/13 по делу от 23.11.2012 по делу N А52-1669/2012, отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем. Но возможность реализации указанного права не отменяет порядок его реализации - путем подачи соответствующего заявления (документов).

Из статьи 145 НК РФ, устанавливающей заявительный порядок использования права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, и указанных правовых позиций Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что заявление об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС налогоплательщик вправе сделать на стадии налоговой проверки и судебного оспаривания ее результатов.

Такое заявление должно быть учтено при вынесении решения налоговыми органами и судом.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 9 по Саратовской области, на основании решения N 34 от 16.10.2014, проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Каубасова Ш.Т. по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе НДС за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам проверки составлен акт N 09/43 от 26.12.2014 (т. 1 л.д. 127-199) и вынесено решение N 09/43 от 06.02.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю доначислен, в том числе НДС всего 1 827 358 руб., в том числе за 2 квартал 2011 - 21 403 руб., за 3 квартал 2011 - 182 706 руб., за 4 квартал 2011 - 56 896 руб., за 1 квартал 2012 - 107 319 руб., за 2 квартал 2012 - 279 194 руб., за 3 квартал 2012 - 218 259 руб., за 4 квартал 2012 - 144 555 руб., за 1 квартал 2013 - 59 283 руб., за 2 квартал 2013 - 209 542 руб., за 3 квартал 2013 - 330 050 руб., за 4 квартал 2013 - 218 151 руб.; соответствующие налоговые санкции и пени по НДС в сумме 360 309 руб. 60 коп.

В ходе налоговой проверки было установлено, что основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ, ЕНВД), соответствующей суммы пени и штрафных санкций послужил вывод налогового органа о том, что реализация товаров за безналичный расчет юридическим лицам по договорам, заключенным с контрагентами: ЗАО "Красный партизан", ООО "Дортехстрой", ЗАО "Новая жизнь", ЗАО "Таловское", ФХ "Восток", ЗАО "Волгоуралстрой", ИП глава КФХ Чиженькова Ю.Д., ЗАО "Дюрское", ИП глава КФХ Гамаюнов А.А., ИП глава Сабиров Б.Х. осуществлялась предпринимателем по договорам поставки в рамках оптовой торговли, не подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.

После рассмотрения указанного арбитражного дела, предприниматель 13.07.2016 обратился в МРИ ФНС России N 9 по Саратовской области с Уведомлением об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за 2011, 2012, 2013 года, поскольку полагает, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превышает в совокупности два миллиона рублей.

В качестве доказательства, подтверждающего размер выручки, предприниматель ссылается на налоговые декларации по НДФЛ за 2011-2013 г.г., выписки из Книг продаж.

27 июля 2016 года МРИ ФНС России N 9 по Саратовской области на указанные Уведомления налогоплательщика даны ответы (Уведомления) N 39, 40, 41, которыми отказано предпринимателю в предоставлении права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика от уплаты НДС в рамках ст. 145 НК РФ.

Основанием для отказа послужил довод инспекции о том, что Уведомления об освобождении поступили в налоговый орган после налоговой проверки и вынесения решения по ней. В дополнение к указанному основанию в суде налоговый орган пояснил, что Уведомления об освобождении от уплаты НДС поступили в налоговый орган также и после вынесения судебных актов по делу N А57-11233/2015.

Между тем, судом первой инстанции правомерно отмечено, что на основании пунктов 1 и 5 статьи 145 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщиков НДС, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три последовательных календарных месяца сумма полученной ими выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

По смыслу данного пункта институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика направлен на снижение налогового бремени в отношении лиц, имеющих несущественные обороты по реализации товаров (работ, услуг).

Условием для освобождения таких лиц от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога, является объективное обстоятельство - соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом.

Положениями пункта 3 статьи 145 Налогового кодекса также предусмотрена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей, использующих право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по представлению в налоговый орган по месту своего учета письменного уведомления и документов, подтверждающих право на такое освобождение.

Однако невыполнение этой обязанности (непредставления уведомления или нарушение срока его представления) не влечет за собой утрату права на освобождение, что являлось бы несоразмерным последствием с точки зрения цели установления данного института, указанной выше.

Как разъяснено в пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", по смыслу пункта 3 статьи 145 Налогового кодекса налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать право на освобождение, а лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Кроме того, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС лицу становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, в частности, в случае изменения квалификации деятельности налогоплательщика, порядок реализации права на освобождение от уплаты налога законом не предусмотрен (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N 3365/13).

В рамках настоящего дела предприниматель обратился с уведомлением после вступления в силу судебных актов Арбитражного суда Саратовской области по делу N А57-11233/2015, т.е. после окончательного определения его статуса в качестве плательщика налогов по общей системе налогообложения.

Следовательно, само по себе то обстоятельство, что инспекция не учла положения пункта 1 статьи 145 Налогового кодекса при изменении квалификации деятельности налогоплательщика в рамках выездной налоговой проверки, не означает утрату возможности предоставления предпринимателю освобождения по результатам рассмотрения уведомления, поданного после окончании проверки, если освобождение применялось им фактически (налог не исчислялся и не предъявлялся покупателям) и не истек установленный статьей 78 Налогового кодекса срок возврата (зачета) переплаты по налогу, в связи с чем, отсутствуют основания для отказа в удовлетворении заявленных требований по причине пропуска срока.

В определении от 31.01.2018 N 306-КГ17-15420 Верховным Судом Российской Федерации по настоящему делу разъяснено, что отказ в рассмотрении уведомления о применении освобождения по изложенным инспекцией основаниям может привести к взиманию налога в отсутствие экономического источника его уплаты, имея в виду фактическое применение налогоплательщиком освобождения (не предъявление суммы налога на добавленную стоимость в цене реализуемых им товаров), что не отвечает требованиям пунктов 1 и 5 статьи 145 Налогового кодекса.

На основании вышеизложенного, судом первой инстанции правомерно отклонен довод налогового органа об утрате налогоплательщиком права на освобождение от уплаты НДС, в связи с пропуском трехлетнего срока на подачу такого заявления.

Данный вывод суда также согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 03.07.2018 N 304-КГ18-2570.

Исходя из сумм выручки предпринимателя за период с 2011 по 2013 года, судом первой инстанции установлено, налоговым органом не оспаривается и подтверждается материалами дела (т. 5, л.д. 55-68), что размер выручки у ИП Каубасова Ш.Т. не превысил в совокупности два миллиона рублей, за исключением периодов с августа 2012 года по март 2013 года и с августа 2013 года по декабрь 2013 года.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно признано, что условия для применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в определенные периоды в части были соблюдены, оснований для отказа в применении освобождения в полном объеме у налогового органа не имелось и принятые уведомления нельзя признать законными.

Само по себе то, обстоятельство, что вопрос о правомерности доначисления налогов по результатам выездной налоговой проверки предпринимателю ранее уже являлся предметом оценки судов в рамках дела N А57-11233/2015, не может являться основанием для вывода о законности оспариваемых действий инспекции.

По смыслу положений части 1 статьи 16 и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступившее в законную силу решение суда по делу об оспаривании ненормативного правового акта обладает такими свойствами как неопровержимость и исключительность в отношении тех юридических фактов, которые являлись основанием для принятия оспоренного акта и выступали предметом оценки суда.

Это означает, что наличие вступившего в законную силу судебного акта в отношении решения налогового органа, принятого по результатам первоначальной налоговой проверки, препятствует совершению налогоплательщиком или налоговым органом действий, которые направлены на пересмотр установленных в судебном акте обстоятельств и преодоление сделанных в судебном акте выводов (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14585/09, от 16.03.2010 N 8163/09, от 20.10.2010 N 7278/10).

При этом, при рассмотрении дела N А57-11233/2015 суды исходили из отсутствия у налогоплательщика оснований для применения специального налогового режима, но не предрешали вопрос о наличии у предпринимателя права на применение освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС согласно статье 145 Налогового кодекса.

На основании вышеизложенного, с учетом разъяснений Верховного Суда Российской Федерации, заявленные требования правомерно удовлетворены судом первой инстанции в полном объеме.

Судебной коллегией отклоняются доводы жалобы о том, что судом первой инстанции не учтено обстоятельство превышения установленного пунктом 5 статьи 145 НК РФ лимита в 2 млн. руб., в соответствии с которым налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты НДС, поскольку данное обстоятельство опровергается материалами дела.

Из анализа статьи 145 НК РФ следует, что возникновение права на освобождение от уплаты НДС обусловлено именно суммой полученной налогоплательщиком выручки от реализации товаров (работ, услуг) за три последовательных календарных месяца, а не датой направления в налоговый орган уведомления об освобождении от уплаты этого налога и соответствующих документов.

Именно для подтверждения выполнения этого условия налогоплательщик представляет одновременно с уведомлением о применении права на освобождение в порядке статьи 145 НК РФ документы, перечисленные в пункте 6 этой же статьи.

В силу пункта 5 статьи 145 НК РФ, если в течение периода, в котором предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.08.2003 N 2500/03, в целях определения права налогоплательщика на освобождение от НДС проверке соответствия суммы выручки установленному ограничению подвергается выручка за любые трехмесячные промежутки, содержащиеся в выделенных 12 месяцах.

Судом первой инстанции установлено, что превышение предпринимателем ограничения, касающегося суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога (2 млн. руб.), имело место в периоды с августа 2012 по март 2013 и с августа 2013 по декабрь 2013, что даёт право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика в заявленные периоды с 01.04.2011 по 31.03.2012, с 01.04.2012 по 31.07.2012, с 01.04.2013 по 31.07.2013, за исключением периодов с 01.08.2012 о 31.03.2013, с 01.08.2013 по 31.03.2014.

На этом основании суд первой инстанции признал незаконным отказ налоговым органом в полном объёме заявителю в применении освобождения.

Приведенные Инспекцией в апелляционной жалобе доводы, судом рассмотрены и признаны несостоятельными, не опровергающими установленные выше обстоятельства и сделанные на их основе выводы. Они сводятся к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, в связи с чем, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об удовлетворении заявленных требований предпринимателя.

Заявителем апелляционной жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, не приведено конкретных доводов в обоснование апелляционной жалобы, в том числе о фактах, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, у суда апелляционной инстанции не имеется оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Судебная коллегия апелляционной инстанции считает решение, принятое судом первой инстанции, законным и обоснованным, оснований для его отмены или изменения не имеется.

На основании вышеизложенных обстоятельств, правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Саратовской области от 19 сентября 2018 года по делу N А57-25507/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Ю.А. Комнатная С.А. Кузьмичёв