Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2019 г. N 11АП-9/19

г. Самара

31 января 2019 г.

Дело N А72-7522/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 января 2019 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Корнилова А.Б., Засыпкиной Т.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Рахматуллиной А.Н.,

с участием:

от заявителя - Тихонов Ю.А., доверенность от 30 октября 2017 года,

от ответчиков:

Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области - Немцова Н.В., доверенность N 05-17/18142 от 12 декабря 2018 года,

ИФНС России по Засвияжскому району города Ульяновска - не явился, извещён,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 22 ноября 2018 года по делу N А72-7522/2016 (судья Каргина Е.Е.),

по заявлению индивидуального предпринимателя Арутюняна Роберта Эдуардовича (ОГРН 307732131800016, ИНН 732100047004), город Ульяновск,

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области (ОГРН 1047300819851, ИНН 7321308255, рабочий поселок Ишеевка Ульяновского района Ульяновской области,

к ИФНС России по Засвияжскому району города Ульяновска (ОГРН 1047301336004, ИНН 7327033286), город Ульяновск,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Арутюнян Роберт Эдуардович (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области (далее - 1 ответчик, налоговый орган, инспекция), ИФНС России по Засвияжскому району города Ульяновска (далее - 2 ответчик), с уточнением заявленных требований, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения 1 ответчика от 29 января 2016 года N 10-09/00917 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления: налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) (соответствующих сумм пени, штрафных санкций по ст. ст. 119, 122 НК РФ за 2012 год в сумме 99 797 руб., за 2013 год в сумме 345 855 руб., за 2014 год в сумме 13 462 руб.; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) (соответствующих сумм пени, штрафных санкций по статьям 119, 122 Кодекса): за 1 квартал 2012 года в сумме 30 508 руб., за 3 квартал 2012 года в сумме 102 713 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 4958 руб., за 2 квартал 2013 года в сумме 478 875 руб., за 1 квартал 2014 года в сумме 177 788 руб., за 2 квартал 2014 года в сумме 431 771 руб.; взыскания штрафов по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление деклараций за 2014 год: по НДС за 1 квартал 2014 года в сумме 53 336 руб. 40 коп. и 2 квартал 2014 года в сумме 129 531 руб. 30 коп., по НДФЛ за 2014 год в сумме 4 038 руб. 60 коп.; о снижении штрафных санкций по ст. ст. 123, 119, 122, 126 НК РФ в 100 раз.

Решением суда от 29.08.2017 г., оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 19.12.2017 г., заявленные требования удовлетворены частично, решение 1 ответчика от 29.01.2016 г. N 10-09/00917 признано недействительным: по 2012 г. в части начисления НДФЛ и НДС, а также соответствующих сумм пени и штрафов полностью; по 2013 г. в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 62 395 руб., и НДС в сумме, превышающей 86 394 руб., в части соответствующих сумм пени и штрафов; по 2014 г. в части начисления налога на доходы физических лиц, а также соответствующих сумм пени и штрафа полностью, в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 507 356 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов, а в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 27.03.2018 г. решение суда от 29.08.2017 г. и постановление апелляционной инстанции от 19.12.2017 г., в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя отменены, а дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении дела суду следует проверить обоснованность доначисления сумм налогов, соответствующих сумм пеней и штрафов, включив, в частности, в предмет исследования вопрос о неправомерном не учете налоговым органом убытков, покрывающих доходы по сделкам того же налогового периода, определить реальные налоговые обязательства заявителя исходя из того, что установление остаточной стоимости спорного имущества через амортизационные начисления в рассматриваемой ситуации нельзя признать правомерным, а также с учетом правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 г. N 1001/13.

Решением суда от 22.11.2018 г. при новом рассмотрении заявление предпринимателя удовлетворено частично.

Суд признал решение 1 ответчика от 29.01.2016 г. N 10-09/00917 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части начисления к уплате налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 г. в сумме 40 631 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций по этому налогу по ст. ст. 119 и 122 НК РФ, в части начисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 г. в сумме 75 585 руб., соответствующих сумм пени, налоговых санкций по этому налогу по ст. 122 НК РФ в размере 15 117 руб., по ст. 119 НК РФ в размере 21 675,5 руб., начисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 г. в сумме 431 771 руб., соответствующих сумм пени, налоговых санкций по этому налогу по ст. 122 НК РФ в размере 86 354,2 руб., налоговых санкций по ст. 119 НК РФ в размере 128 531,3 руб., начисления налога на доходы физических лиц за 2013 г. в сумме 62 395 руб., налоговых санкций по ст. 122 НК РФ по этому налогу в размере 12 479 руб., а в остальной части в удовлетворении требований отказал.

1 ответчик, не согласившись с решением суда в удовлетворенной части, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, и принять новый судебный акт о полном отказе предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, о чем просил в судебном заседании и представитель 1 ответчика.

Представитель предпринимателя в судебном заседании апелляционную жалобу отклонил, по основаниям, приведенным в отзыве, приобщенном к материалам дела, и просил решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

На основании ст. 156 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей 2 ответчика, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Проверив в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ решение суда первой инстанции в обжалуемой части, выслушав представителей 1 ответчика и предпринимателя, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 1 ответчиком в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка за 2012 - 2014 г., по результатам которой вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.01.2016 г. N 10-09/00917.

Данным решением доначислены следующие налоги: НДФЛ в сумме 470 814 руб., НДФЛ (налоговый агент) в сумме 107 820 руб., НДС в сумме 1 226 613 руб., пени в сумме 361 774 руб. 08 коп.

Также, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ, п. 1 ст. 122 НК РФ, ст. 123 НК РФ, п. 1 ст. 126 НК РФ в общей сумме 717 768 руб. 70 коп.

Управлением Федеральной налоговой службы по Ульяновской области частично удовлетворена апелляционная жалоба предпринимателя: 1) из оспариваемого решения исключено привлечение к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за 1, 3 кварталы 2012 г., по п. 1 ст. 119 НК РФ за 4 квартал 2012 г.; 2) п.п. 1 п. 3.1 резолютивной части оспариваемого решения изложен в следующей редакции: доначислить НДФЛ за 2012 - 2014 г. - 459 114 руб. (2012 г. - 99 797 руб.; 2013 г. - 345 855 руб., 2014 г. - 13 462 руб.); привлечь к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за занижение налоговой базы по НДФЛ за 2013 г. в сумме 69 171 руб.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения предпринимателя в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа.

При рассмотрении спора требования предпринимателя удовлетворены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Ульяновской области от 29.01.2016 г. N 10-09/00917 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения": по 2012 г. в части начисления налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, а так же соответствующих сумм пени и штрафов полностью; по 2013 г. в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 62 395 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 86 394 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов; по 2014 г. в части начисления налога на доходы физических лиц, а так же соответствующих сумм пени и штрафа полностью, в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 507 356 руб., а так же соответствующих сумм пени и штрафов. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Исследовав при новом рассмотрении представленные доказательства в их совокупности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что заявленные предпринимателем требования подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Поскольку сторонами решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных предпринимателем требований не оспаривается, суд проверяет законность и обоснованность оспариваемого судебного акта только в части удовлетворенных требований.

Согласно ч. 1 ст. 198, ст. ст. 200 и 201 АПК РФ, а также разъяснений, содержащихся в п. 6 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ" для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу ст. 65 АПК РФ обязанность доказать факт нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности возлагается на заявителя.

При новом рассмотрении дела согласно расчета инспекции, не оспоренного предпринимателем, спорными являются следующие расчеты налоговых обязательств: доначисление налога на доходы физических лиц за 2013 г. в сумме 62 395 руб., штраф по этому налогу по ст. 122 НК РФ в размере 12 479 руб., доначисление налога на добавленную стоимость за 2 кв. 2013 г. в сумме 86 394 руб., штраф по ст. 122 НК РФ по этому налогу в размере 17 278,80 руб., штраф по ст. 119 НК РФ в размере 25 918,20 руб., доначисление налога на добавленную стоимость за 1 кв. 2014 г. в сумме 75 585 руб., штраф по ст. 122 НК РФ в размере 15 117 руб., по ст. 119 НК РФ в размере 22675,50 руб., доначисление налога на добавленную стоимость за 2 кв. 2014 г. в сумме 431 771 руб., штраф по ст. 122 НК РФ в размере 86 354,20 руб., по ст. 119 НК РФ в размере 129 531,30 руб., соответствующие пени.

Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц за 2013 г. явилось непринятие инспекцией для целей налогообложения расходов (вычетов), уменьшающих налоговую базу по НДФЛ в целом.

Предпринимателем 28.04.2014 г. представлена декларация по НДФЛ за 2013 г.

Согласно представленной декларации налог к уплате отсутствует, общая сумма дохода, подлежащая налогообложению, составила 2 350 000 руб., сумма расходов и налоговых вычетов, уменьшающих налоговую базу, 2 350 000 руб.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель реализовал транспортные средства, участвующие в предпринимательской деятельности, а именно: грузовой тягач седельный, марки Mersedes-Bens Actros 1841LS WDB9340321L335270 (14.05.2013), цена сделки 2 825 000 руб., доначисленная сумма налога составила 204 206 руб.; грузовой тягач седельный марки Mersedes-Bens Actros 1836LS WDB9340321L310629 (03.04.2013), цена сделки 1 800 000 руб., доначисленная сумма налога составила 141 649 руб.; грузовой тягач седельный марки Mersedes-Bens Actros 1836LS (VIN)WDB9340321L379525 (02.03.2013), цена сделки 800 000 руб., сумма налога к уплате, по данным проверки, отсутствует; прицеп марки KOGEL SV 24 рефрижератор, VFN-WK0S0002400094156 (02.06.2013), цена сделки 250 000 руб., сумма налога к уплате, по данным проверки, отсутствует.

В ходе судебного заседания предпринимателем представлены кредитные договоры на приобретение вышеуказанных транспортных средств, а инспекцией в связи с представлением в суд документов, подтверждающих расходы на оплату процентов по кредитным договорам, произведен контррасчет по каждому транспортному средству.

Представителем заявителя представлен расчет НДФЛ за 2013 г. только по 2-м транспортным средствам: грузовой тягач седельный, марки Mersedes-Bens Actros 1841LS WDB9340321L335270; грузовой тягач седельный, марки Mersedes-Bens Actros 1836LS WDB9340321L310629.

В соответствии с п. 1 и 3 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

В соответствии со ст. 221 НК РФ при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, в соответствии с п. 2 ст. 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Согласно кредитному договору N AVK - 1750 от 29.05.2008 г. предпринимателю предоставлен кредит на сумму 2 770 000 руб., окончательный срок возврата кредита, уплаты процентов за пользование кредитом и платы за размещение денежных средств - не позднее 29.05.2013 г.

На полученные денежные средства по кредитному договору от 29.05.2008 г. N AVK - 1750 предпринимателем приобретено транспортное средство: Mersedes-Bens Actros 1841LS, 2008 г.в., идентификационный номер WDB9340321L335270, регистрационный знак К 972 АУ 73, стоимостью 3 400 000 руб.

Сумма оплаченных процентов по кредитному договору (согласно карточке движения средств по кредиту) составила 1 383 924,30 руб.

Кроме того, согласно кредитному договору N 22/18894 предпринимателю предоставлен кредит на сумму 1 440 000 руб. на приобретение транспортного средства: Мерседес Бенц Актрос 836LS грузовой, на срок по 20.07.2012 г.

Сумма оплаченных процентов по кредитному договору (согласно карточке движения средств по кредиту) 423 641,69 руб.

Произведя перерасчет сумм расходов, относящихся к расчету налоговой базы по реализации транспортных средств, реализованных в 2013 г., в целом за налоговый период, налоговая инспекция признала, и материалами дела это подтверждается, что НДФЛ за 2013 г. к уплате отсутствует.

Оценив с учетом положений ст. 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства, исходя из данных установленных обстоятельств настоящего дела, суд правильно признал оспариваемое решение в данной части не соответствующим приведенным положениям действующего законодательства, а поэтому в данной части требования заявителя подлежат удовлетворению.

Оспаривая доначисление налога на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2014 г., заявитель утверждает, что налоговым органом не установлена действительная налоговая обязанность предпринимателя по уплате данного налога.

В составе доходов инспекцией ошибочно учтены поступления 10.01.2014 г. на сумму 570 000 руб. и 24.01.2014 г. на сумму 100 000 руб., всего 670 000 руб., которые являются личными денежными средствами физического лица Арутюняна Р.Э., внесены им на свой расчетный счет для погашения кредита. Указанные суммы не связаны с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, не образуют налоговую базу по НДС.

Как указывается заявителем, в ходе проверки у инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности истца.

Решениями N 24003 и N 24004 от 27.07.2016 г. по результатам камеральных проверок инспекция подтвердила правомерность вычетов по НДС за 1 и 2 кв. 2014 г.

При этом образовались суммы НДС к возмещению из бюджета, то есть налоговые вычеты в рассматриваемых декларациях превысили суммы НДС, исчисленные с операций реализации.

С учетом данных обстоятельств инспекцией не установлен фактический размер НДС за 1 и 2 кв. 2014 г., в том числе: 1 кв. 2014 г. - 177 788 руб., из которых судом первой инстанции при первом рассмотрении признано незаконным начисление НДС в сумме 102 204 руб. (177 788 -75 584); 2 кв. 2014 г. - 431 771 руб.

При определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по НДС вследствие квалификации деятельности истца как подлежащей обложению этим налогом инспекция в нарушение п. 1 ст. 173 НК РФ должна была учесть соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права предпринимателя на применение этих вычетов и их размера отсутствовал.

Как отмечено в определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. N 267-0, расчет недоимки без учета не заявленных в декларациях вычетов по НДС противоречит цели проведения проверки - достоверному определению налоговых обязательств.

Как указано в постановлении АС Поволжского округа по настоящему делу от 27.03.2018 г. со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 г. N 1001/13, при начислении налогов по общей системе налогообложения в результате квалификации деятельности предпринимателя как подлежащей обложению НДС, инспекция обязана определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, то есть учесть налоговые вычеты по НДС.

В постановлении Президиума ВАС РФ N 1001/13 от 25.06.2013 г. содержится вывод о том, что является неправомерным отказ налогового органа уменьшить исчисленную сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права на применение этих вычетов и их размера отсутствовал.

В силу вышеизложенного, как обоснованно указывает заявитель, подход, которого придерживается налоговый орган, содержит очевидные признаки злоупотреблений. В результате избирательного исследования доказательств при определении НДС, подлежащего уплате за 1 и 2 кв. 2014 г., нарушены п. 4 ст. 101 НК РФ и п. 5 ст. 101 НК РФ, что повлекло нарушение прав и законных интересов предпринимателя в сфере экономической деятельности.

При проведении выездной проверки налоговый орган обязан был установить действительную обязанность заявителя по уплате НДС, правильность исчисления и своевременность уплаты налога (п. 4 ст. 89 НК РФ), учитывая, что налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Как следует из определения ВС РФ от 16.02.2018 г. по делу N А33-17038/2015, НК РФ исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст. ст. 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу ст. 34 (ч. 1), 35 (ч. 1 - 3) и 55 (ч. 3) Конституции РФ недопустимо.

При изложенных обстоятельствах и с учетом приведенных положений суд правильно посчитал заявление в данной части также подлежащим удовлетворению.

Между тем, материалами дела подтверждается, что предпринимателем в установленный срок не исполнена обязанность по представлению в инспекцию деклараций по НДС за 1 и 2 кв. 2014 г.

Данный факт не оспаривается лицом, привлеченным к ответственности.

Отсутствие у налогоплательщика суммы налога к уплате по соответствующим декларациям не освобождает его от названной ответственности.

В таком случае установленный ст. 119 НК РФ штраф подлежит взысканию в минимальном размере - 1 000 руб.

В соответствии со ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган влечет взыскание штрафа в размере 5 % неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации за каждый полный и не полный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % указанной суммы и не менее 1 000 руб.

Таким образом, суммы штрафов по ст. 119 НК РФ по НДС за 1 и 2 кв. 2014 г. в данном случае составляют по 1 000 руб.

Ссылки заявителя на позицию ФНС России (письма от 24.03.2015 г. N ЕД-4-15/4706@, от 23.01.2015 г. N ЕД-4-15/888@) и позицию Минфина РФ (письма от 23.01.2015 г. N 03-11-11/2029, от 29.12.2014 г. N 03-11-12/68046, от 26.12.2014 г. N 03-07-14/67910) в отношении того, что при принудительной смене налогового режима не установлен срок предоставления налоговых деклараций за периоды до даты утраты права на применение ПСН, но за которые у него появляется обязанность исчислить налог в связи с утратой такого права, правильно отклонены судом в связи с отсутствием в их содержании информации о том, что содержащиеся в них разъяснения касаются аналогичных спорных ситуаций.

При этом судом правильно указано, что НК РФ наряду с общей системой налогообложения для индивидуальных предпринимателей предусмотрен специальный налоговый режим в виде патентной системы налогообложения (ст. ст. 346.43 - 346.53 НК РФ).

Данный режим предусматривает освобождение от уплаты ряда налоговых платежей взамен уплаты налога, сумма которого определяется исходя из потенциально возможного к получению годового дохода индивидуального предпринимателя (ст. ст. 346.45 и 346.47 НК РФ).

Заявитель в силу п. 6 ст. 346.45 НК РФ утратил право на применение ПСН в апреле 2014 г. (не уплатил налог в установленный срок).

При этом начало действия патента - 01.04.2014 г., а патент был получен на срок до 6 месяцев, в январе заявитель находился на общепринятой системе налогообложения.

В случае, если патент получен на срок до 6 месяцев, уплата данного налога (в спорном периоде) производилась в один этап: в размере полной суммы налога в срок не позднее 25 календарных дней после начала действия патента (п.п. 1 п. 2 ст. 346.51 НК РФ в ред., действовавшей до 01.03.2015 г.).

Налогоплательщики НДС обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (ст. 174 НК РФ в ред. до 01.01.2015 г.).

Соответственно в связи с утратой права на применение ПСН в апреле 2014 г. заявителю ничто не препятствовало не позднее 20.07.2014 г. исполнить обязанность по представлению декларации по НДС за 2 кв. 2014 г. в соответствии со ст. 174 НК РФ.

Таким образом, суд правильно посчитал доводы заявителя в этой части необоснованными, а поэтому исчисление соответствующего минимального штрафа по ст. 119 НК РФ правомерно.

Кроме того, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость за 2 кв. 2013 г. в сумме 86 394 руб. явилось выявление инспекцией следующих обстоятельств.

Заявитель до 30.09.2013 г. использовал режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

В 2013 г. предпринимателем получен доход от реализации нижеследующих транспортных средств: грузовой тягач седельный, марки Mersedes-Bens Actros 1841LS WDB9340321L335270; грузовой тягач седельный марки Mersedes-Bens Actros 1836LS WDB9340321L310629; грузовой тягач седельный марки Mersedes-Bens Actros 1836LS (VEN)WDB9340321L379525; прицеп марки KOGEL SV 24 рефрижератор, VIN-WK0S0002400094156.

Реализованное имущество использовалось налогоплательщиком в предпринимательских целях для систематического извлечения прибыли.

Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Предпринимателем во 2 кв. 2013 г. реализовано транспортное средство Мерседес-Бенц Актрос 1836LS (VIN) WDB9340321L310629 2008 г.в., дата регистрации в УГИБДД по Ульяновской области 23.07.2009 г., по цене 2 100 000 руб., что подтверждается договором комиссии от 08.03.2013 г. между предпринимателем и ООО "Мотом", отчетом комиссионера N 1 от 02.04.2013 г., приходным кассовым ордером N 945 от 02.04.2013 г. на сумму комиссионного вознаграждения.

Оплата в сумме 2 100 000 руб. произведена полностью, путем перечисления на расчетный счет предпринимателя, что подтверждается выпиской банка по расчетному счету.

Пунктом 3 ст. 154 НК РФ установлено, что при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

На основании п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях, в частности приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Поскольку приобретенное предпринимателем транспортное средство использовалось им для деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, оно правильно принято к учету по его стоимости, включающей НДС. Налоговые вычеты при приобретении указанного средства предпринимателем не заявлялись.

Исходя из косвенной природы налога и его экономической составляющей, действующим законодательством предусмотрено, что в случае учета товара по его стоимости без предъявления налоговых вычетов налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества и стоимостью реализуемого имущества.

С учетом вышеуказанных норм права, оценив в порядке, предусмотренном ст. ст. 65, 67, 68, 71 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, суд пришел к правильному выводу о том, что в данном случае при определении налоговой базы, составившей 300 000 руб. (2 100 000 руб. (цена реализации) - 1 800 000 руб. (стоимость реализуемого имущества), подлежит применению п. 3 ст. 154 НК РФ.

Порядок определения налоговой базы по п. 3 ст. 154 НК РФ в качестве оснований для его применения предусматривает исключительно юридический факт наличия у налогоплательщика имущества, которое реализуется, а также факт учета данного имущества по стоимости с учетом уплаченного НДС.

Согласно ст. 174 НК РФ (в ред., применимой к налоговому периоду) налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как следует из материалов дела, декларация по НДС за 2 кв. 2013 г. не представлена.

В соответствии со ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган влечет взыскание штрафа в размере 5 % неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации за каждый полный и не полный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 % указанной суммы и не менее 1 000 руб.

За неуплату или неполную уплату налога ответственность предусмотрена ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога.

Также в связи с несвоевременной уплатой НДС на сумму налога на основании ст. 75 НК РФ подлежат начислению пени.

Учитывая изложенное, суд правильно посчитал, что действия инспекции в части исчисления НДС в сумме 45 763 руб. (300 000*18/118), соответствующих сумм пени и штрафов по ст. 122 НК РФ и по ст. 119 НК РФ правомерны.

Доводы жалобы отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

Относительно вычетов по НДС за 1, 2 кв. 2014 г. судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Как следует их позиции ВАС РФ, изложенной в постановлениях от 25.06.2013 г. N 1001/13, от 06.07.2010 г. N 17152/09. с учетом того, что необходимость исчисления НДС за 2014 г. в связи со сменой налогового режима стала известна лишь по результатам налоговой проверки, инспекция должна была учесть налоговую базу по НДС с учетом всех операций, ее увеличивающих, так и уменьшающих.

При этом инспекцией при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по налогу на добавленную стоимость вследствие квалификации спорных операций как подлежащих обложению этим налогом было допущено нарушение п. 1 ст. 173 Кодекса, выразившееся в отказе уменьшить исчисленную сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права общества на применение этих вычетов и их размера отсутствовал. У инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности ввиду того обстоятельства, что сумма недоимки рассчитывалась в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога.

Как отмечено в определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. N 267-0, расчет недоимки без учета не заявленных в декларациях вычетов по НДС противоречит цели проведения проверки - достоверному определению налоговых обязательств.

При этом, переквалифицировав деятельность истца, подлежащей обложению НДС, инспекция должна была определить действительный размер налоговой обязанности, а именно установить фактический размер налоговой базы.

В ходе проверки у инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности истца.

Как отмечено в постановлении АС Поволжского округа от 27.03.2018 г. по настоящему делу, при начислении налогов по общей системе налогообложения в результате квалификации деятельности предпринимателя как подлежащей обложению НДС, инспекция обязана была определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, то есть учесть налоговые вычеты по НДС. Таким образом, в подобных случаях на налоговые вычеты НДС не распространяется заявительный характер их отражения в налоговой декларации.

В ходе судебных заседаний истцом в порядке самозащиты были поданы в инспекцию налоговые декларации по НДС за спорный период с указанием соответствующей суммы вычетов по НДС. Решениями N 24003 и N 24004 от 27.07.2016 г. (камеральные проверки) инспекция подтвердила правомерность вычетов по НДС за 1 и 2 кв. 2014 г. При этом по обеим декларациям образовались суммы НДС к возмещению из бюджета, то есть налоговые вычеты в рассматриваемых декларациях превысили суммы НДС, исчисленные с операций реализации.

Таким образом, с учетом рассматриваемого случая обязанность инспекции установить фактический размер налоговой базы, размер которой определен инспекцией и не оспаривается, неправомерно начислен НДС за 1 и 2. кв. 2014 г.

Что касается начисления НДС за 2 кв. 2013 г. по реализации автомобиля Мерседес-Бенц Актрос 1836LS (VIN) WDB9340321L310629 2008 г.в., то по мнению инспекции, налоговая база по НДС при реализации данного автомобиля должна рассчитываться по следующей схеме:

2 100 000 руб. (цена реализации) - 1 533 641,69 руб. (остаточная стоимость) = 566 358,31 х 18/118 = 86 394 руб.

Однако, подобный подход противоречит НК РФ.

Так, при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, в качестве стоимости реализуемого имущества используется его остаточная стоимость с учетом переоценок (п. 3 ст. 154 НК РФ).

Как отмечено в постановлении АС Поволжского округа от 27.03.2018 г. по настоящему делу, применяющие спецрежимы налогоплательщики не имеют возможности в период использования основных средств погашать их стоимость путем начисления амортизации. В этой связи установление остаточной стоимости спорного имущества через амортизационные отчисления нельзя признать правомерным.

Однако, при определении налогооблагаемого дохода, как для целей исчисления НДФЛ, так и НДС, инспекция определяла остаточную стоимость имущества через амортизационные отчисления, что является неправомерным.

В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров) и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается, в том числе имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

По правилам п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Вместе с тем, плательщики ЕНВД не имеют возможности в период использования основных средств погашать их стоимость путем начисления амортизации в силу освобождения от уплаты НДФЛ, в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

Соответственно, при подходе, примененном инспекцией, налогоплательщик, уплачивающий ЕНВД, лишается возможности при реализации основных средств учесть в составе расходов сумму амортизационных отчислений, начисленных в течение срока использования основных средств.

В этой связи установление остаточной стоимости спорного имущества через амортизационные начисления нельзя признать правомерным.

Вышеизложенное в совокупности и взаимосвязи свидетельствует о том, что суд при новом рассмотрении сделал правильный вывод о частичном удовлетворении заявленных предпринимателем требований.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции, и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 22 ноября 2018 года по делу N А72-7522/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

А.Б. Корнилов Т.С. Засыпкина