Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2019 г. N 15АП-18831/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 июня 2019 г. N Ф08-3163/19 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

31 января 2019 г.

дело N А32-19461/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 24 января 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 января 2019 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,

судей Стрекачёва А.Н., Емельянова Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания Булатовой К.В.,

при участии:

от Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю: представитель Козлов А.Ю. по доверенности от 09.01.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю: представитель Козлов А.Ю. по доверенности от 19.01.2017, представитель Захарова М.А. по доверенности от 21.01.2019;

от общества с ограниченной ответственностью "Кореновскнефтесервис": представитель Вивчарь С.А. по доверенности от 21.03.2018,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кореновскнефтесервис"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 04.10.2018 по делу N А32-19461/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кореновскнефтесервис"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю

при участии третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю

о признании недействительным решения,

принятое в составе судьи Хмелевцевой А.С.,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Кореновскнефтесервис" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 4 по Краснодарскому краю от 20.11.2017 N 251 (далее - налоговый орган, инспекция) (уточненные требования).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 04.10.2018 в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Кореновскнефтесервис" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю от 20.11.2017 N 251- отказано.

Решение мотивировано тем, что среди смешиваемых компонентов присутствует не подакцизный товар, в связи с чем, имеет место производство и продажа подакцизного товара.

Общество с ограниченной ответственностью "Кореновскнефтесервис" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило решение отменить.

Податель жалобы полагает, что суд первой инстанции не учел, что отсутствие акциза в счетах-фактурах на нефрас не свидетельствует о том, что товар не является подакцизным, поскольку приобретение нефраса имело место от поставщиков, а не производителей. Судом первой инстанции неверно применены нормы материального права, в частности при определении категорий смешения и производства, прямогонного бензина и т.д.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю возражала против ее удовлетворения, указала, что судом первой инстанции дана верная оценка обстоятельствам дела.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Кореновскнефтесервис" по вопросам соблюдения законодательства и правильности исчисления и своевременности уплаты по акцизам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт проверки от 09.11.2017 N 500.

По результатам рассмотрения акта проверки, материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика принято решение от 20.11.2017 N 251 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Всего ООО "Кореновскнефтесервис" предъявлено к уплате в бюджет 2 772 699 рублей акциза, 1 154 334,60 рублей пени. Общая сумма доначислений: 3 927 033,60 рублей.

Не согласившись с решением, общество обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю. По результатам рассмотрения жалобы Управление вынесло решение об оставлении жалобы без удовлетворения.

В дальнейшем общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 20.11.2017 N 251.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим:

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) объектом налогообложения акцизами признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров.

Подпунктом 7 пунктом 1 статьи 181 НК РФ автомобильный бензин признается подакцизным товаром.

Согласно пункту 1 статьи 198 Кодекса налогоплательщик, реализующий произведенный им подакцизный товар, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. При этом пунктом 2 статьи 199 Кодекса установлено, что суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупатели учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров.

Согласно пункту 3 статьи 182 НК РФ в целях главы 22 "Акцизы" Кодекса к производству приравниваются любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар, в отношении которого статьей 193 Кодекса установлена ставка акциза в размере, превышающем ставки акциза на товары, использованные в качестве сырья (материала).

Пунктом 1 статьи 193 Кодекса ставки акцизов на автомобильный бензин установлены в зависимости от его класса, определенного в соответствии с Техническим регламентом "О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту", утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 27.02.2008 N 118.

При этом размеры ставок акцизов на автомобильный бензин уменьшаются по мере повышения класса нефтепродукта.

ООО "Кореновскнефтесервис" представило следующие документы: приказы, акты смешения нефтепродуктов, оборотно-сальдовые ведомости по счету 41, отчеты по выпуску нефтепродуктов, технические условия.

Налоговым органом в ходе анализа технических условий "Бензины неэтилированные (Бн) технические условия ТУ 0251-001-51362555-2012" установлено, что ООО "Кореновскнефтесервис" является предприятием-изготовителем бензинов неэтилированных.

В разделе 30 "Характеристики продукции" ТУ 0251-001-51362555-2012 указано, что продукция представляет собой многокомпонентный продукт, который состоит из:

- не более чем 80/100 долей бензина прямогонного (бензиновой фракции), выработанной из малосернистых нефтей на установках первичной перегонки нефти ЭЛОУ АВТ по ТУ 38.401-58-154-96 или ТУ 38.402-62-120-90;

- 3/100 долей высокооктановой добавки к автомобильным бензинам АДА-СУПЕР, по СТО 11605031-011-2007;

- 16/100 долей эфира метил-трет-бутилового (МТБЭ) по ТУ 38.103704-90.

Для достижения показателей ГОСТ Р 54283 предусматривается не лимитированный ввод товарного бензина в полученный состав.

Также в данном разделе указано, что значение октанового числа получаемого продукта по исследовательскому методу равно не менее 92.0, по моторному методу составляет не менее 83.0.

В разделе "Область применения" документа ТУ 0251-001-51362555-2012 указано, что бензин, выпускаемый по настоящим техническим условиям, предназначен для оптовой и розничной торговли и относится к товарам промышленно-производственного назначения.

В соответствии с пунктом 35 раздела 3 Технического регламента "О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту", утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 27.02.2008 N 118, обязательное подтверждение изготовителем соответствия автомобильного бензина и дизельного топлива в случае, если изготовление продукции производится путем смешивания нефтепродуктов, в том числе добавлением присадок различного происхождения, осуществляется в форме обязательной сертификации с проведением испытаний образца продукции и инспекционного контроля сертифицированной продукции.

Общество представило к проверке копию сертификата соответствия N С-ии.АГ75.В.04190 (Единая форма сертификата соответствия требованиям технического регламента Таможенного союза) на продукцию "Бензин неэтилированный марки А-80 ТУ 0251-002-51362555-2012 Серийный выпуск".

Согласно представленным в рамках статьи 93.1 НК РФ документам, ФГУП "Государственный региональный центр стандартизации, метрологии и испытаний в Краснодарском крае" проводились испытания продукции ООО "Кореновскрефтееервис" на соответствие требованиям нормативных документов (государственных стандартов) в отношении конкретных видов продукции АИ-92 и АИ-80.

Как установлено в ходе проверки, в проверяемом периоде ООО "Кореновскнефтесервис" производило смешивание нефтепродуктов, в результате чего получены бензины неэтилированные марки Нормаль-80 (АИ-80-КЗ, АИ-80-К4, АИ-80-К5).

Согласно техническим условиям, бензин неэтилированный представляет собой многокомпонентный продукт, предназначенный в качестве моторного топлива на транспортных средствах с бензиновыми двигателями и состоит из:

- не более чем 97/100 долей бензина прямогонного (бензиновой фракции), выработанного из малосернистой нефти на установках первичной перегонки нефти;

- 3/100 долей высокооктановой добавки к автомобильным бензинам, предназначенной для использования в смеси с бензином.

Для автомобильного бензина Налоговый кодекс РФ не содержит критериев, позволяющих отнести нефтепродукт к автомобильному бензину.

В соответствии со статьей 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского и других отраслей права и используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях права, в данном споре: используемые в гражданском праве и специальной и научно-технической литературе.

Такие критерии установлены Техническим регламентом "О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту", утвержденным постановлением Правительства РФ от 27.02.2008 N 118, ГОСТом Р 51105-97 "Топлива для двигателей внутреннего сгорания. Неэтилированный бензин. Технические условия", введенным в действие постановлением Госстандарта России от 09.12.1997 N 404.

Таким образом, в проверяемый период статья 193 НК РФ относила бензины неэтилированные марки Нормаль-80 к подакцизным товарам и устанавливала следующие ставки акцизов:

* для автомобильного бензина класса 3 ставка за период с 01.01.2013 по 31.12.2013 составляла 9 750 рублей за тонну, с 01.01.2014 по 31.12.2014 - 10 725 рублей за тонну;

* для автомобильного бензина класса 4 ставка за период с 01.01.2013 по 30.06.2013 составляла 8 560 рублей за тонну; с 01.07.2013 по 31.12.2013 - 8 960 рублей за тонну; с 01.01.2014 по 31.12.2014 - 9 416 рублей за тонну;

* для автомобильного бензина класса 5 ставка за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 составляла 6 450 рублей за тонну.

В ходе проверки инспекция также установила и это не оспаривается заявителем, что общество осуществляло смешивание на установке смешивающей быстродействующей типа УСБ-4, УСБ-40 (заводской N 0066), принадлежащей ООО "Кореновскнефтесервис".

Согласно представленному обществом паспорту и руководству по эксплуатации УСБ - 1.00.000 ПС (установка смешивающая быстродействующая) данная установка может применяться на предприятиях нефтеперерабатывающей, пищевой промышленности и автозаправочных станциях и предназначена для смешивания от двух до четырех отдельных компонентов.

По мнению налогового органа, в проверяемом периоде на указанной установке производился бензин автомобильный, относящийся к подакцизным товарам а, по утверждению налогоплательщика на установке не производились нефтепродукты, а повышалось их качество путем смешивания (компаундирования), влекущее улучшение качества и повышение класса продукции.

Согласно представленным налогоплательщиком к проверке актам смешения от 16.04.2013 N 9 и 01.08.2013 N 13 установлено, что в качестве компонентов для получения бензина неэтилированного марки Нормаль-80 (А-80-К4 и А-80-КЗ) ООО "Кореновскнефтесервис" использовало бензин промышленный и высокооктановые добавки к автомобильным бензинам N-MTA и АДА-ТФ-С1-1РЕЦ 3.

Согласно документам, полученным в рамках статьи 93.1 НК РФ от поставщика высокооктановой добавки к автомобильным бензинам N-MTA ООО "Мейджор Хим", данный компонент не является подакцизным товаром.

Согласно документам, представленным налогоплательщиком, поставщиком бензина промышленного являлось ООО "Трейд-Марин"; в счетах-фактурах от 01.03.2013 N 85, 22.08.2013 N 358, 15.10.2013; N 466 стоимость товара указана без акциза.

Кроме того, согласно представленным в материалы дела документам установлено, что в результате смешения бензина промышленного с высокооктановыми добавками происходит создание топлива нового качества и новой марки Нормаль-80, что подтверждается представленными в материалы дела Техническими условиями от 10.08.2012 на Бензины неэтилированные (Бн) (ТУ 0251-001-51362555-2012) и от 01.10.2012 на Бензин неэтилированный А-80 (ТУ 0251-002-51362555-2012), согласно которым продукция представляет собой многокомпонентный продукт, состоящий из бензина прямогонного (бензиновой фракции), высокооктановой добавки к автомобильным бензинам и эфира метил-трет-бутилового, а также протоколами испытаний за 2013 год, проведенными ФГУП "Государственный региональный центр стандартизации, метрологии и испытаний в Краснодарском крае", из которых следует, что представленные ООО "Кореновскнефтесервис" образцы являются бензином неэтилированным марки А-80.

Налоговый орган установил, что общество в результате смешения получало новый подакцизный товар (бензин марки А-80, который до процедуры смешения являлся бензином промышленным), а не осуществляло технологический процесс по улучшению эксплуатационных свойств товарного топлива соответствующих марок бензина. Полученный в результате смешения неподакцизных товаров бензин неэтилированный бензин относится к подакцизным к товарам, которые являются объектом налогообложения.

Проверкой на основании анализа актов смешивания и карточки счета 41.1 за 2013 год установлено, что общество произвело и реализовало бензин неэтилированный марки Нормаль-80 (АИ-80-К4) в количестве 55 249 кг. Бензин неэтилированный марки Нормаль-80 (АИ-80-КЗ) произведен в количестве 79 438 кг и реализован в количестве 75 450 кг.

Налоговый орган провел контрольные мероприятия, в ходе которых установил реализацию бензина следующим покупателям: ООО "Позитрон", ОАО "Прогресс", ООО "Агронефтепродукт", ООО "Авторесурс", ООО "Платнировское, ЗАО "Платнировское", ЗАО "Кореновский ММК", ООО "Техноинтеграл". Все вышеуказанные покупатели в рамках статьи 93.1 НК РФ подтвердили финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО "Кореновскнефтесервис" по приобретению бензина автомобильного.

Вывод инспекции о реализации автомобильного бензина собственного производства марки Нормаль-80 (АИ-80-К4 и АИ-80-КЗ), полученного в результате смешивания компонентов соответствует установленным фактическим обстоятельствам. Поскольку полученный бензин неэтилированный относится к подакцизным товарам, являющимся объектом налогообложения, инспекция правомерно доначислила акциз в отношении реализованного автомобильного бензина, произведенного обществом в 2013 году в размере 1 208 569 рублей (55 249*8 560 +75 450*9 750). 2014 год.

Исходя из представленных налогоплательщиком к проверке актам смешения от 30.04.2014 N 15, 30.05.2014 N 20, 26.06.2014 N 22, 30.06.2014 N 24, 11.09.2014 N 5, следует, что в качестве компонентов для бензина неэтилированного марки Нормаль-80 (А-80-К5 и А-80-К3) общество использовало нефрас и высокооктановые добавки к автомобильным бензинам N-MTA.

Соответственно, существенным обстоятельством, подлежащим доказыванию и исследованию в рамках настоящего дела, является вопрос об отнесении нефраса С2-30/220 к подакцизным товарам.

Суд установил, что инспекция при проведении проверки основывалась на следующих доказательствах.

В части подтверждения того обстоятельства, что бензин для промышленных целей и нефрас являлись не подакцизными товарами, в инспекцию представлены счета- фактуры, полученные инспекцией в ходе контрольных мероприятий (истребовании документов) контрагентами-поставщиками (ООО "МЭЙДЖОР ХИМ" 6150074027, ООО "ИНПК ТРЕЙДИНГ" ИНН 6165163417 (ООО "Дон-Ойл" ИНН 6165163417), ООО "ОРСЭК" ИНН 6161063161) не выделен акциз. В графе N 6 "В том числе сумма акциза" указано "без акциза".

Письмом от 22.09.2016 N 16-18/5214 в инспекцию предоставлены копии документов, подтверждающих взаимоотношения ООО "Дон-Ойл" ИНН 6165163417 с ООО "КОРЕНОВСКНЕФТЕСЕРВИС" нефрас.

ООО "Дон-Ойл" ИНН 6165163417 представлены следующие документы: Договор поставки нефтепродуктов от 21.03.2013 N 21-03/2013 ООО "Дон-Ойл" ИНН 6165163417 (Поставщик) с ООО "КОРЕНОВСКНЕФТЕСЕРВИС" ИНН 2335012202 (Покупатель) с приложениями спецификаций; счета-фактуры; товарные накладные, товарно-транспортные накладные.

Кроме того, представлены документы по приобретению нефтепродуктов ООО "Дон-Ойл" для дальнейшей реализации ООО "КОРЕНОВСКНЕФТЕСЕРВИС": Договор на оказание услуг по переработке сырья от 21.11.2011 N 004/11-11 ООО "Дон-Ойл" (Давалец) и ОАО "КНПЗ" (Переработчик) с дополнениями к договору; счета-фактуры по оказанию услуг переработки; акты по оказанию услуг и приема-передачи готовой продукции.

В пункте 2.5 договора от 21.11.2011 N 004/11-11, заключенного между ООО "Дон-Ойл" (давалец) и ОАО "КНПЗ" (переработчик) закреплено, что давалец возмещает переработчику сумму акциза, согласно ст. 194 НК РФ и Акта оказания услуг и приема-передачи готовой продукции.

По актам оказания услуг и приема - передачи готовой продукции отражено, что Нефрас акцизом не облагается. Следовательно, акциз с Нефраса не начислялся и не уплачивался в бюджет.

Проверкой также установлено, что поставщиком нефраса являлось и ООО "Вектор Ойл" (ИНН 6166073205).

В рамках статьи 93.1 НК РФ ООО "Вектор Ойл" представило документы, подтверждающие приобретение ООО "Кореновскнефтесервис" нефраса.

Согласно представленным счетам-фактурам на поставку нефраса для налогоплательщика сумма акциза не выделена. Поставщик также представил договор поставки, заключенный между ООО "Вектор Ойл" (покупатель) и ООО "Амулет" (продавец).

Таким образом, в ходе проверки установлено, что налогоплательщик покупал нефрас без начисления акциза, и его продавцы также приобретали нефрас без начисления акциза у производителя.

Суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что ООО "Дон-Ойл" и ООО "Вектор-Ойл" поставляли нефрас без указания на конкретную разновидность, при этом для целей смешивания использовалась фракция С2-30/220. Суд апелляционной инстанции исследовал доказательства и пришел к выводу о том, что сведения о конкретной разновидности нефраса были представлены самим налогоплательщиком путем представления паспорта качества.

В свою очередь, подпунктом 2 ст. 179 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определено, что организации и иные лица, указанные в данной статье, признаются налогоплательщиками акциза, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с гл. 22 НК РФ.

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ прямогонный бензин относится к подакцизным товарам. Для целей обложения акцизом под прямогонным бензином (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии.

При этом бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 °С при атмосферном давлении 760 миллиметров ртутного столба.

Каких-либо исключений в отношении бензиновых фракций, соответствующих указанному определению, НК РФ не установлено (письмо Минфина России от 17.10.2013 N 03-07-06/43337).

Таким образом, бензиновые фракции, соответствующие вышеуказанным условиям, признаются прямогонным бензином и подлежат обложению акцизом.

Пунктом 10 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации определена подакцизная группа, а именно:

10) прямогонный бензин. В целях настоящей главы прямогонным бензином признаются бензиновые фракции, за исключением автомобильного бензина, авиационного керосина, акрилатов, полученные в результате: перегонки (фракционирования) нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа; переработки (химических превращений) горючих сланцев, угля, фракций нефти, фракций газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа. В целях настоящей главы бензиновой фракцией признается смесь углеводородов в жидком состоянии (при температуре 15 или 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба), соответствующая одновременно следующим физико-химическим характеристикам:

плотность не менее 650 кг/м3 и не более 749 кг/м3 при температуре 15 или 20 градусов Цельсия; значение показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси (давление 760 миллиметров ртутного столба), не превышает 215 градусов Цельсия. При этом в целях настоящей главы не признаются бензиновой фракцией следующие виды фракций: фракция, полученная в результате алкилирования (олигомеризации) углеводородных газов; фракция, массовая доля метил-трет-бутилового эфира и (или иных эфиров и (или) спиртов, в которой не менее 85 процентов; фракция, полученная в результате окисления и этерификации олефинов, ароматических углеводородов, спиртов, альдегидов, кетонов, карбоновых кислот; фракция полученная в результате гидрирования, гидратация и дегидрирования спиртов, альдегидов, процентов; фракция, полученная в результате окисления и этерификации олеинов, ароматических углеводородов, спиртов, альдегидов, кетонов, карбоновых кислот; фракция, полученная в результате гидрирования, гидратации и дегидрирования спиртов, альдегидов, кетонов, карбоновых кислот; фракция массовая доля бензола и (или) толуола и (или) ксилола (в том числе параксилола и ортокислола) в которой не менее 85 процентов; фракция, массовая доля пентана и (или) изопентана в которой не менее 85 процентов; фракция, массовая доля альфаметилстирола в которой не менее 95 процентов; (подпункт 10 в редакции Федерального закона от 23.11.2015 N 323-ФЗ)...", редакция федерального закона действует с 01.01.2016.

Как следует из определения "Нефрас" представляет собой маслянистую жидкость, являющуюся смесью углеводородов с массой неароматических углеводородов, превышающей массу ароматических углеводородов, имеющую пределы выкипания от 30 °С до 320 °С включительно, получаемую путем перегонки нефти либо синтезом, применяемую на производстве и в быту в качестве растворителя для разбавления красок, промывки деталей, удаления консервирующих покрытий и загрязнений и др. необходимо классифицировать в товарной позиции 2710 ТН ВЭД ТС.

Как следует из определения "Бензин прямогонный" - прямогонным бензином или нафтой называют легкие бензиновые фракции, которые были получены в результате переработки сырой нефти, газового конденсата, природного газа, попутного нефтегаза, горючих сланцев, угля и другого сырья. Данный термин характеризует вид топлива по способу получения. Если говорить о нефти как об источнике получения прямогонного бензина, то это фракции ее прямой перегонки с интервалом кипения 35-180 градусов по Цельсию.

Одно из основных отличий прямогонного бензина от продукции нефтехимии является получение бензина методом первичной (прямой) перегонки. Установленная в подпункте 10 пункта 1 статьи 181 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее по тексту НК РФ) характеристика бензиновых фракций, рассматриваемых в целях обложения акцизом как прямогонный бензин, содержит температурный режим их выпадения (отделения) при кипении нефти и иного углеводородного сырья, что свидетельствует о получении этих фракций в результате процесса перегонки (нефти и других углеводородов).

Под первичной переработкой, в свою очередь, обычно подразумевают прямую перегонку нефти, в результате которой из нее выделяются составные части в виде различных фракций: бензиновой, керосиновой, дизельной, масляных фракций и гудрона.

Выделение этих фракций происходит путем нагрева нефти, многократных испарений и конденсации углеводородов на контактных устройствах в ректификационных колоннах.

При этом химический состав нефти в продуктах ее перегонки не меняется. Молекулы углеводородов, входящих в состав нефти, в продуктах ее перегонки не претерпевают никаких изменений.

Продукция нефтехимии получается в результате вторичной переработки нефти посредством химических превращений. Под продукцией нефтехимии понимается продукция, получаемая в результате переработки (химических превращений) компонентов нефти (в том числе прямогонного бензина) и природного газа в органические вещества и фракции, которые являются конечными продуктами и (или) используются в дальнейшем для выпуска на их основе других продуктов, а также отходы, получаемые при переработке прямогонного бензина в процессе производства указанной продукции. При этом продукция нефтехимии подакцизным товаром не признается.

Соответственно, из буквального толкования статьи 181 НК РФ следует, что смесь углеводородов, не отвечающая критериям пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ (в частности, по диапазону температур кипения), не является бензиновой фракцией, прямогонным бензином и, как следствие, не признается подакцизным товаром в соответствии со ст. 181 НК РФ.

Установленная в пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ характеристика бензиновых фракций, рассматриваемых в целях обложения акцизом как прямогонный бензин, содержит температурный режим их выпадения (отделения) при кипении нефти и иного углеводородного сырья, что свидетельствует о получении этих фракций в результате процесса перегонки (нефти и других углеводородов).

Нефть и нефтепродукты представляют собой сложные смеси углеводородов. Нефтепродукты являются нефтяными фракциями, выделенными из углеводородного состава нефти (или другого углеводородного сырья) при ее промышленной перегонке, представляющей собой разделение нефти (и прочего вышеперечисленного углеводородного сырья) на углеводородные фракции при атмосферном давлении, основанное на неодинаковой реакционной способности разделяемых фракций к различным температурным режимам.

В результате, при постепенно повышающейся температуре из нефти отгоняются части - фракции, отличающиеся друг от друга пределами выкипания. Каждая фракция характеризуется температурами начала и конца кипения нефти (или другого углеводородного сырья).

Поскольку прямогонный бензин представляет собой одну из фракций, получаемую в процессе первичной перегонки нефти, и, соответственно, товарным нефтепродуктом не является, государственные стандарты на него не разрабатываются и, соответственно, стандартизированного определения понятия такого бензина также не существует.

Прямогонные бензиновые фракции используются как базовый компонент для промышленного компаундирования автомобильных бензинов, а также в качестве одного из сырьевых компонентов для производства нефтехимической продукции.

Производителю необходимо разработать технические условия, в которых он указывает нормативные показатели качества, которым будет соответствовать производимая нефтепродукция. В этом случае, производитель проходит добровольную сертификацию продукции путем получения добровольных сертификатов соответствия.

Единые требования по контролю качества нефтепродуктов в организациях и у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность с нефтепродуктами, установлены Инструкцией по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утвержденной Приказом Минэнерго России от 19.06.2003 N 231.

Документом, удостоверяющим соответствие показателей качества конкретной партии нефтепродуктов требованиям нормативного документа, регламентирующего производство этих нефтепродуктов (ГОСТ, ТУ), полученных в результате лабораторных испытаний, является паспорт качества нефтепродукта.

Установленными требованиями действующего законодательства предусмотрено при осуществлении поставок нефти и нефтепродуктов в обязательном порядке составление на каждую партию паспорта качества нефти или паспорта качества нефтепродуктов.

Данное положение является специальным для поставок нефти и нефтепродуктов и обеспечивает контроль качества нефти и нефтепродуктов на различных стадиях производства и транспортировки, а также является дополнительной гарантией поставки качественного товара.

Следовательно, если требованиями нормативно-технической документации, регламентирующей производство продукции переработки вышеуказанного сырья, начальный и (или) конечный пределы температуры ее кипения предусмотрены, соответственно, ниже и (или) выше пределов, определенных интервалом температур, установленным НК РФ, такая продукция не соответствует понятию прямогонного бензина, данному в НК РФ, и, следовательно, не рассматривается как подакцизная.

При возникновении вопросов, связанных с отнесением нефтепродукта к подакцизным товарам, Письмом ФНС России от 17.03.2014 N ГД-4-3/4721@ налоговым органам рекомендовано руководствоваться сведениями, отраженными в техническом регламенте, в паспорте нефтепродукта и в заключении экспертизы, проведенной налоговыми органами в соответствии со ст. 95 НК РФ (данная позиция согласована с Минфином России письмом от 19.02.2014 N 03-07-06/6967).

Обществом заявляется довод о том, что спорные Нефрас С2-30/220 (нефтяной растворитель) и бензин для промышленных целей, используемых в качестве компонентов при изготовлении бензинов неэтилированных, относятся к категории прямогонный бензин и являются подакцизными товарами.

Указанный вывод сделан на основании анализа положений ГОСТа 26377-84 "Растворители нефтяные. Обозначение", ГОСТа 8505-80 "Нефрас-50/170. Технические условия", паспорта качества на нефрас ОАО "КНПЗ", паспорта качества на бензин для промышленных целей ОАО "Уралоргсинтез", а также сведений Интернет-сайтов сторонних организаций-производителей нефтепродуктов в части сопоставления используемых наименований спорных нефтепродуктов.

Вместе с тем, согласно ГОСТу 26377-84 "Растворители нефтяные. Обозначение" установлены требования к обозначению нефтяных растворителей, включающие следующие данные: сокращенное название (нефрас), условное обозначение группы (в зависимости от углеводородного состава растворителя, исходного сырья и технологии получения), номер подгруппы (в зависимости от содержания ароматических углеводородов), пределы выкипания продукта по ГОСТ 2177-82 (за нижний предел выкипания принимают температуру начала кипения, за верхний предел выкипания - конечную температуру, установленную техническими требованиями на соответствующий продукт).

С учетом изложенного, из обозначений спорного Нефрас С2-30/200 и Нефрас С 50/170 (бензин для промышленно-технических целей) следует, что кипение фракционного состава нефтепродуктов осуществляется в интервале температур, соответственно, 30-200 градусов Цельсия и 50-170 градусов Цельсия, не соответствующие интервалу, определенному пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ (30 - 215 градусов Цельсия) для отнесения продукции к прямогонному бензину в целях исчисления акцизов.

При этом, согласно данных паспорта качества на нефрас ОАО "КНПЗ" и паспорта качества на бензин для промышленных целей ОАО "Уралоргсинтез" весь фракционный состав перегоняется в интервале температур от 38 до 218 градусов Цельсия и от 37,5 до 189,2 градусов Цельсия, соответственно, что также не соответствуют установленному пп. 10 п. 1 ст. 181 НК РФ интервалу.

При этом общество ссылается на указанный акт как на доказательство того, что нефрас является подакцизным товаром, в связи с чем акциз с него подлежал уплате поставщиками. Вместе с тем, суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы, поскольку паспорт качества получен в итоге испытаний проведенных самим обществом, мер по независимому исследованию нефраса обществом не предпринимались, при этом не каждая фракция нефраса является подакцизной.

Суд апелляционной инстанции считает, что разумный и добросовестный участник налоговых правоотношений, при приобретении нефтепродуктов, установив, что в них обозначен нефрас без начисления акцизов, должен принять меры к обеспечению доказательств вида нефтепродуктов путем проведения соответствующего исследования. Суд критически относится к паспорту качества, представленному налогоплательщиком, поскольку отсутствуют доказательства получения его от поставщиков при фактическом несогласии налогоплательщика с информацией изложенной в первичных документах.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии взаимосвязанных доказательств, свидетельствующих об отгрузке и дальнейшем движении продукции до потребителя и установил производство и реализацию обществом в рассматриваемом периоде подакцизного товара.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Доводы общества о том, что налогоплательщик не несет ответственности за действия контрагента по не учету товара как акцизного, не могут быть приняты во внимание, поскольку налогоплательщик не принял должных мер по определению фракции. Более того, договоры и счета-фактуры не предполагали уплату акциз, о чем было известно обществу при подписании договоров, а сами договоры и распорядительные документы не содержат наименование фракции.

Посредством смешения неподакциозного нефраса с нефтепродуктами, общество получало автомобильный бензин Нормаль-80.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Краснодарскому краю от 20.11.2017 N 251-

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.10.2018 по делу N А32-19461/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

А.Н. Стрекачёв Д.В. Емельянов