Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2019 г. N 11АП-20866/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 19 апреля 2019 г. N Ф06-46098/19 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Самара

05 февраля 2019 г.

Дело N А72-15723/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 февраля 2019 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лихоманенко О.А., судей Бажана П.В., Рогалевой Е.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Романенко А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда апелляционную жалобу акционерного общества "Ульяновскцемент" на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 19.11.2018 по делу N А72-15723/2018 (судья Слепенкова О.А.), принятое по заявлению акционерного общества "Ульяновскцемент" (ОГРН 1027301056562, ИНН 7321000069) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (ОГРН 1047301036672, ИНН 7325051184), об оспаривании решения от 30.03.2018 N 367,

с участием в судебном заседании:

от акционерного общества "Ульяновскцемент" - представителя Григорьевой Т.Е. (доверенность от 14.12.2018),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области - представителя Кирилловой Е.Н. (доверенность от 13.12.2018),

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Ульяновскцемент" (далее - АО "Ульяновскцемент", общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 30.03.2018 N 367 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 19.11.2018 по делу N А72-15723/2018 Арбитражный суд Ульяновской области отказал в удовлетворении заявленных требований.

АО "Ульяновскцемент" в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции и принять новое решение об удовлетворении заявленных требований. Указывает, что все права по договору поставки АО "ЕВРОЦЕМЕНТ групп" (Агент) изначально осуществляло исключительно в интересах и за счет АО "Ульяновскцемент" (Принципал), и все полученное по сделке подлежало передаче обществу. Сумма выручки от реализации товара в адрес ООО "Гранд-Сити", а также дебиторская задолженность были в соответствующих налоговых периодах отражены в налоговом учете АО "Ульяновскцемент". Обязательства Агента перед Принципалом прекратились в силу п.1 ст.416 ГК РФ в связи с невозможностью исполнения обязательства по причине ликвидации покупателя цемента. При этом АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" сообщило обществу о ликвидации ООО "Гранд-Сити" и представило соответствующие доказательства, в связи с чем спорная задолженность соответствует понятию безнадежного долга, установленного пунктом 2 статьи 266 НК РФ. Уступка права требования носила "технический" характер, экономически дебиторская задолженность возникла у АО "Ульяновскцемент", как у собственника поставленного товара.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее также - налоговый орган) доводы апелляционной жалобы отклонила по основаниям, изложенным в письменном отзыве.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, заслушав доводы представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области проведена камеральная налоговая проверка представленной АО "Ульяновскцемент" уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2017 года.

По результатам камеральной налоговой проверки вынесено решение от 30.03.2018 N 367 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить недоимку в размере 1393684 руб. и пени в размере 13837 руб. 14 коп.

Не согласившись с указанным решением АО "Ульяновскцемент" обжаловало его в УФНС России по Ульяновской области, которое своим решением от 21.05.2018 N 07-15/08456 оставило решение налоговой инспекции без изменения.

С учетом положений части 3 статьи 201 АПК РФ суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Материалами дела установлено и не оспаривается сторонами, что между АО "Ульяновскцемент" и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" заключен агентский договор от 15.12.2011 N ЕГ/308ус-11, согласно пункту 1.1 которого Агент (АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп") обязуется по поручению и за счет Принципала (АО "Ульяновскцемент") совершать в интересах последнего от своего имени сделки по продаже цемента и иных строительных материалов, а также другие, необходимые для этого юридические и иные действия.

Во исполнение агентского договора между АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" (Поставщик) и ООО "Гранд-Сити" (Покупатель) заключен договор поставки от 20.02.2012 N ЕГУл/УЦЗ/12-19, в соответствии с которым Поставщик обязуется передать в собственность Покупателя цемент и/или иные материалы в количестве и сроки, предусмотренные данным договором, а Покупатель обязуется принять и оплатить товар на условиях и в порядке, определенным договором.

Как следует из представленных обществом в ходе камеральной налоговой проверки документов (в том числе отчетов Агента, счетов-фактур), АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" реализовало в адрес ООО "Гранд-Сити" цемент, выставило в адрес данного контрагента соответствующие счета-фактуры, в которых в качестве продавца указано АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп", в качестве покупателя - ООО "Гранд-Сити", грузоотправителя - АО "Ульяновскцемент".

ООО "Гранд-Сити" не исполнило свои обязательства по оплате поставленного товара, в результате чего у него образовалась задолженность перед АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп".

С целью взыскания указанной задолженности АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" обратилось в Арбитражный суд города Москвы. Решением арбитражного суда от 13.07.2014 по делу N А40-71659/14, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2014, иск АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" удовлетворен.

По состоянию на 14.02.2014 сумма задолженности ООО "Гранд-Сити" перед АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" составила 6968419 руб. 37 коп.

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 25.02.2016 по делу N А65-12587/2015, АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" включено в состав третьей очереди реестра требований кредиторов ООО "Гранд-Сити".

На основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства ООО "Гранд-Сити" 05.05.2017 исключено из ЕГРЮЛ.

Задолженность перед АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" в сумме 6968419 руб. 37 коп. осталась непогашенной.

В соответствии с договором уступки права требования (цессии) от 18.07.2017 N ЕГ/98пт-17, заключенным между АО "Ульяновскцемент" (Цессионарий) и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" (Цедент), Цедент уступает, а Цессионарий принимает право (требование) к ООО "Гранд-Сити" (должник), вытекающее из факта отгрузки цемента по договору от 20.02.2012 N ЕГУл/УЦЗ/12-19 в сумме 6968419 руб. 37 коп.

В ходе проверки уточненной налоговой декларации налоговым органом установлено завышение АО "Ульяновскцемент" внереализационных расходов по налогу на прибыль за 9 месяцев 2017 года на сумму безнадежной дебиторской задолженности ООО "Гранд-Сити" в размере 6968419 руб. 37 коп.

Налоговый орган указывает, что АО "Ульяновскцемент" с письмом от 06.12.2017 N 14/УЦ-728/17 в качестве документа, подтверждающего правомерность включения спорных сумм задолженности в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций (убытков, приравниваемых к внереализационным расходам), представлен регистр N 6.2.2 налогового учета расходов в виде сумм дебиторской задолженности, списанных в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, и доходов в виде сумм налогов, относящихся к списанной дебиторской задолженности (далее - Регистр налогового учета).

В соответствии с указанным Регистром налогового учета сумма списываемой задолженности - 6968419 руб. 37 коп., наименование дебитора, задолженность которого списывается - ООО "Гранд-Сити", дата возникновения задолженности - 18.07.2017, основания для возникновения задолженности - договор уступки права требования от 18.07.2017 N ЕГ/98пт-17, дата списания задолженности - 31.07.2017, основания для списания задолженности - приказ руководителя общества от 31.07.2017 N П-83/17.

АО "Ульяновскцемент" в налоговый орган представлен приказ руководителя общества Кольчугина Д.С. от 31.07.2017 N П-83/17, из которого также следует, что дебиторская задолженность в сумме 6968419 руб. 37 коп. возникла на основании договора уступки права требования (цессии) от 18.07.2017 N ЕГ/98пт-17 и подлежит списанию за счет резерва по сомнительным долгам в связи с ликвидацией ООО "Гранд-Сити" на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал указанные обстоятельства не соответствующие положениям ст.ст.265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в качестве основания для списания дебиторской задолженности.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае возврата взыскателю исполнительного документа когда невозможно установить место нахождения должника, его имущества, а также в случае когда у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Следовательно, организация, имеющая долг (дебиторскую задолженность), может отнести его к безнадежным только при наступлении одного из вышеперечисленных обстоятельств.

Других оснований для признания долга безнадежным статья 266 НК РФ не предусматривает.

Согласно пункту 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Также положениями статьи 1011 ГК РФ установлено, что к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 ГК РФ, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям главы 52 ГК РФ или существу агентского договора.

Согласно пункту 1 статьи 993 ГК РФ комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, заключенной с ним за счет комитента, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности в выборе этого лица либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).

В силу пункта 2 статьи 993 ГК РФ в случае неисполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним комиссионером, комиссионер обязан немедленно сообщить об этом комитенту, собрать необходимые доказательства, а также по требованию комитента передать ему права по такой сделке с соблюдением правил об уступке требования (статьи 382 - 386, 388, 389 ГК РФ).

Таким образом, для учета задолженности покупателя по сделке, заключенной с ним агентом, комитенту необходимо перевести на себя права по данной сделке, поскольку исходя из условий пункта 2 статьи 993 ГК РФ по сделке с третьим лицом не переходят от комиссионера к комитенту автоматически, а передаются комиссионером комитенту по правилам об уступке требования, то есть путем заключения соответствующего договора.

Обществом представлен договор уступки права требования (цессии) от 18.07.2017 N ЕГ/98пт-17, заключенный между АО "Ульяновскцемент" (Цессионарий) и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" (Цедент), согласно которому Цедент уступает, а Цессионарий принимает право (требование) к ООО "Гранд-Сити" (Должник), вытекающее из факта отгрузки цемента по договору от 20.02.2012 N ЕГУл/УЦЗ/12-19 в сумме 6968419 руб. 37 коп.

Согласно пункту 2 данного договора к Цессионарию по договору переходят права Цедента в полном объеме и на тех условиях, которые существуют на момент заключения данного договора.

В соответствии с пунктом 3 указанного договора с момента подписания данного договора прекращаются обязательства Должника перед Цедентом.

В силу пункта 4 договора данный договор заключается во исполнение пункта 2 статьи 993 ГК РФ, поскольку право (требование) возникло в связи с неисполнением Должником обязательств по оплате цемента, переданного Цессионарием Цеденту на основании Договора. При этом с момента подписания данного договора прекращаются обязательства Цедента перед Цессионарием, вытекающие из факта продажи Должнику цемента в соответствии с Договором.

Из пункта 7 данного договора следует, что Цедент несет ответственность за действительность передаваемых в соответствии с указанным договором прав (требований) в пределах стоимости этих требований, указанной в пункте 1 договора.

Право (требование), названное в пункте 1 данного договора, переходит от Цедента к Цессионарию с момента подписания договора (пункт 8 договора).

Между тем, налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что указанный договор цессии заключен после даты прекращения деятельности ООО "Гранд-Сити" (в связи с ликвидацией указанного юридического лица на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства) - 05.05.2017, что подтверждается сведениями, содержащимися в ЕГРЮЛ.

С внесением в ЕГРЮЛ записи о ликвидации должника в соответствии со статьями 49, 63 и 419 ГК РФ правоспособность и обязательства должника прекратились. Таким образом, уступаемое требование не существовало в момент уступки.

В силу абзаца 2 пункта 2 статьи 390 ГК РФ при уступке цедентом уступаемое требование должно существовать в момент уступки, если только это требование не является будущим требованием. Исходя из содержания и смысла данной нормы права, по договору цессии может быть уступлено только реально существующее требование кредитора к должнику.

Судом первой инстанции установлено, что и АО "Ульяновскцемент" и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" перед заключением договора цессии обладали информацией о ликвидации ООО "Гранд-Сити".

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанным выводом, поскольку АО "ЕВРОЦЕМЕНТ групп" было включено в состав третьей очереди реестра требований кредиторов и материалами дела подтверждается наличие признаков принадлежности общества и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" к одной группе компаний.

Тем не менее, АО "Ульяновскцемент" и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ групп", в нарушение пункта 2 статьи 390 ГК РФ, заключили договор уступки права требования (цессии) от 18.07.2017 N ЕГ/98пт-17, в то время как уступаемое требование не существовало в момент уступки.

Доводы апелляционной жалобы о том, что уступка права требования носила "технический" характер, экономически дебиторская задолженность возникла у АО "Ульяновскцемент" как у собственника поставленного товара, судом апелляционной инстанции не принимаются.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 ГК РФ права и обязанности возникают из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему. Статья 307 ГК РФ к одному из оснований возникновения обязательств относит договор.

Договор от 15.12.2011 N ЕГ/308ус-11, заключенный между АО "Ульяновскцемент" (принципал) и АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" (агент), является агентским договором.

В пункте 1.1 указанного агентского договора предусмотрено, что агент обязуется за предусмотренное договором вознаграждение совершить от своего имени, но за счет принципала определенные фактические и юридические действия.

Договор поставки от 20.02.2012 N ЕГУл/УЦЗ/12-19 заключен АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" от собственного имени.

По смыслу пункта 2 статьи 308 ГК РФ указанный договор порождает взаимные права и обязанности для сторон, его заключивших.

Для АО "Ульяновскцемент", не являющегося стороной указанного договора, в силу пункта 3 статьи 308 ГК РФ указанный договор прав и обязанностей не создает.

Судом первой инстанции установлено, что доказательств своевременной уступки АО "ЕВРОЦЕМЕНТ групп" обществу прав требования по вышеуказанному договору поставки в материалы дела не представлено.

Кроме того, налоговый орган указывает, что в ходе анализа документов бухгалтерского учета общества (в том числе журнала учета хозяйственных операций) установлено, что спорная задолженность до заключения договора уступки права требования (цессии) отражалась АО "Ульяновскцемент" в регистрах бухгалтерского учета как задолженность АО "ЕВРОЦЕМЕНТ групп".

В нарушение положений статьи 65 АПК РФ АО "Ульяновскцемент" указанные доводы не опровергло.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что до передачи обществу права требования перед АО "Ульяновскцемент" не возникает долг в рамках договора поставки, стороной которого АО "Ульяновскцемент" не являлось.

Соответственно, в ситуации, когда покупатель не оплатил стоимость товара по договору поставки, у принципала не возникает долг в том понимании, которое ему придается статьей 266 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы о том, что Агент обязан передать Принципалу право требования по сделке лишь по требованию последнего, а общество такого требования не заявляло, судом отклоняются.

Общество ссылается на то, что отсутствие такого требования объясняется условиями агентского договора, согласно п.2.1.2 которого Агент обязан не передавать права по сделке, а принимать все необходимые меры по истребованию денежных средств от покупателя.

Согласно подпункта 2.1.2. пункта 2.1. Агентского договора N ЕГ/308ус-11 от 15.12.2011, в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения третьим лицом сделки, заключенной с ним Агентом, Агент обязан принимать все необходимые меры по истребованию денежных средств от покупателей товара.

При этом, указанный агентский договор не содержит запрета на передачу прав требования по сделке Принципалу.

В свою очередь, АО "Ульяновскцемент", как организация полагающая, что перед ней имеются долги (дебиторская задолженность) и намеревающаяся отнести их к безнадежным, должно было позаботиться о своевременном переводе на себя права требования долга по договору поставки от 20.02.2012 N ЕГУл/УЦЗ/12-19, поскольку не заключало указанный договор с ООО "Гранд-Сити" и, соответственно, не является участником договора поставки.

Судом апелляционной инстанции также не принимаются доводы апелляционной жалобы о том, что обязательства Агента перед Принципалом прекратились в силу п.1 ст.416 ГК РФ в связи с невозможностью исполнения обязательства по причине ликвидации покупателя цемента.

Согласно подпункту 7.1 пункта 7 Агентского договора N ЕГ/308ус-11 от 15.12.2011 АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп" (Агент) приняло на себя обязательство на регулярной основе оказывать АО "Ульяновскцемент" (Принципал) юридические, консультационные (в том числе в области законодательства о бухгалтерском учете, законодательства о налогах и сборах, законодательства о недрах, гражданского, административного законодательства и т.д.) и иные услуги, направленные на обеспечение правомерности и повышения эффективности производственной деятельности Принципала.

В рамках указанного договора Агент осуществляет непрерывный мониторинг хозяйственной деятельности Принципала и выдает последнему рекомендации по эффективному управлению производством, имуществом и финансами.

В рассматриваемом споре АО "ЕВРОЦЕМЕНТ груп", своевременно не передало право требования долга по спорному договору поставки АО "Ульяновскцемент", а последний не потребовал передача ему такого права.

Соответственно, ссылка общества на пункт 1 статьи 416 ГК РФ является необоснованной, так как неисполнение обязательства по своевременной передаче права требования долга не была вызвана обстоятельствами, за которые ни одна из сторон не отвечает.

Ссылка общества на Определение Верховного Суда РФ N 305-КГ17-14988 от 19.01.2018 по делу N А41-17865/2016 судом не принимается, поскольку указанное дело не является преюдициальным для данного спора и принято по иным фактическим обстоятельствам.

В апелляционной жалобе не приведены доводы, опровергающие выводы суда первой инстанции, который всесторонне полно и объективно исследовал материалы дела, дал им надлежащую оценку и правильно применил нормы права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного решения в соответствии с частями 3 и 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

На основании части 1 и 5 статьи 110 АПК РФ суд апелляционной инстанции относит на АО "Ульяновскцемент" расходы по уплате государственной пошлины, понесенные им при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 19 ноября 2018 года по делу N А72-15723/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

О.А. Лихоманенко

Судьи

П.В. Бажан Е.М. Рогалева