Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2019 г. N 03АП-6757/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24 апреля 2019 г. N Ф02-1692/19 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Красноярск

06 февраля 2019 г.

Дело N А33-12208/2018

Резолютивная часть постановления объявлена "30" января 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен "06" февраля 2019 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Иванцовой О.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (индивидуального предпринимателя Главы крестьянского (фермерского) хозяйства Семенова Анатолия Андреевича): Мардвиновой Н.С., представителя по доверенности от 22.06.2018 N 5,

от налогового органа (межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю): Погожевой Е.В., представителя по доверенности от 16.01.2019, Давыдовой Д.А., представителя по доверенности от 18.01.2018,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Главы крестьянского (фермерского) хозяйства Семенова Анатолия Андреевича

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "11" октября 2018 года по делу N А33-12208/2018, принятое судьёй Куликовской Е.А.,

установил:

индивидуальный предприниматель Глава крестьянского-фермерского хозяйства Семенов Анатолий Андреевич (ИНН 242500031241, ОГРН 312245535500038, далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (ИНН 2455023301, ОГРН 042441400033, далее - ответчик) о признании недействительным решения от 22.12.2017 N11 в части начисления недоимки по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы в сумме 3 479 359 рублей, пени в сумме 1 028 782 рубля 16 копеек, штрафа в сумме 86 984 рубля.

Решением Арбитражного суда Красноярского от "11" октября 2018 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на следующие обстоятельства:

- налоговым органом неправомерно внесены изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки от 30.09.2016 N 11 в части уточнения статуса проверяемого лица;

- проведение проверки было инициировано в отношении индивидуального предпринимателя, налоговый контроль должен проводиться только в отношении предпринимательской деятельности;

- судом первой инстанции не дана оценка доводам заявителя в части субъектного состава лиц, при вступлении в отношения с которыми у определенного лица может возникнуть облагаемая налогом материальная выгода;

- законодательством не предусмотрено налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей в натуральной форме, полученных в порядке дарения, данным налогом облагаются только физические лица, принявшие имущество от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в денежной и натуральной формах в порядке дарения: по сделкам, заключенным между юридическим лицом и предпринимателем, объекта налогообложения не возникает, поскольку Гражданским кодексом Российской Федерации сделки между коммерческими организациями прямо запрещены; если исходить из того, что сделки дарения заключены между юридическим лицом и Семеновым А.А., как физическим лицом, то общество как налоговый агент обязано удержать у Семенова А. А. НДФЛ и перечислить его и бюджет;

- фактически осуществлена сделка купли-продажи, имеются расписки в получении денежных средств;

- истек срок давности привлечения к ответственности;

- налоговым органом допущены нарушения при составлении протоколов допроса, в связи с чем данные доказательства являются недопустимыми.

Налоговый орган представил письменный мотивированный отзыв по доводам апелляционной жалобы.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве на нее, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 1531 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебное заседание проводится путем использования системы видеоконференц-связи.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

30.09.2016 заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю принято решение N 11 о проведении выездной налоговой проверки деятельности заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, земельного налога, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2013 по 30.06.2016.

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке от 12.04.2017 проверка начата 30.09.2016, окончена - 12.04.2017.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 09.06.2017 N 11.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 22.12.2017 N 11 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в рамках которого заявитель привлечен к ответственности, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по НДФЛ в сумме 92 551 рубля 80 копеек, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по НДФЛ (налоговый агент) в сумме 3243 рубля 80 копеек, кроме того доначислено 3 495 446 рублей НДФЛ, 1527 рублей 64 копейки НДФЛ (налоговый агент), 2496 рублей земельного налога, пени по НДФЛ в размере 1 031 446 рублей 09 копеек, по НДФЛ (налоговый агент) в размере 6681 рубль 60 копеек.

Не согласившись с решением инспекции от 22.12.2017 N 11, заявитель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой Управлением вынесено решение обоставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю от 22.12.2017 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы в сумме 3 479 359 рублей, пени в сумме 1 028 782 рубля 16 копеек, штрафа в сумме 86 984 рублей противоречит требованиям нормативных актов и нарушает его права, заявитель обратился в Арбитражный суд Красноярского края с настоящим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемое решение, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение.

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

В проверяемом периоде Семенов А.А. применял общую систему налогообложения, следовательно, признавался плательщикам НДФЛ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату НДФЛ производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ.

При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг.

В силу пункта 18.1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Как следует из материалов дела, заявителем в 2013 году получены в дар 2 земельных участка от физических лиц.

Согласно договору дарения земельного участка от 06.03.2013 Анисимова Валентина Алексеевна (даритель), дарит индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Семенову Анатолию Андреевичу (одаряемый) земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Рассвет", общей площадью 2 327 700 кв. м, кадастровый помер 24:25:1601003:153, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Согласно договору дарения земельного участка от 07.11.2013 Котельникова Зоя Никитична, Петрушкова Светлана Ивановна (дарители) дарят Семенову Анатолию Андреевичу (одаряемый) земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Рассвет", общей площадью 319 200 кв. м, кадастровый номер 24:25:1601003:162, разрешенное использование земельною участка: для сельскохозяйственного использования.

Вышеуказанные физические лица (Анисимова В.А., Котельникова З.Н., Петрушкова С.И.) не являются членами семьи и (или) близкими родственниками Семенова А.А., что подтверждается показаниями Семенова А.А. (протокол допроса от 06.04.2017 N 66), показаниями Анисимовой В.А. (протокол допроса от 03.04.2017 N 64), Петрушковой С.И. (протокол допроса от 10.04.2017 N 86).

В 2014 году заявителем получены в дар 12 земельных участков:

- 9 земельных участков получены в дар от общества с ограниченной ответственностью "Ничкинское" (далее - ООО "Ничкинское"),

- 3 земельных участка получены в дар от физических лиц.

Согласно договору дарения земельного участка от 19.06.2014 ООО "Ничкинское" (даритель) дарит индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Семенову Анатолию Андреевичу (одаряемый) земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Ленинский путь", общей площадью 278 200 кв. м. кадастровый номер 24:25:1001004:24, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Согласно договору дарения земельного участка от 26.08.2014 ООО "Ничкинское" (даритель) дарит индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Семенову Анатолию Андреевичу (одаряемый) земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Ленинский путь", обшей площадью 1 351 000 кв. м, кадастровый номер 24:25:1001007:74, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Согласно договору дарения земельного участка от 20.06.2014 ООО "Ничкинское" (даритель) дарит индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Семенову Анатолию Андреевичу (Одаряемый) земельные участки:

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Восточный", общей площадью 904 652 кв. м, кадастровый номер 24:25:1102001:33, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Ленинский путь", общей площадью 556 400 кв. м, кадастровый номер 24:25:1001003:102, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования,

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Прогресс", общей площадью 640 500 кв. м, кадастровый номер 24:25:0000000:3174, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования,

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Ленинский путь", общей площадью 87 000 кв. м, кадастровый номер 24:25:1001006:96, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Ленинский путь", общей площадью 2 464 000 кв. м, кадастровый помер 24:25:0000000:3962, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Согласно договору дарения земельного участка от 11.07.2014 ООО "Ничкинское" (даритель) дарит индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Семенову Анатолию Андреевичу (гдаряемый) земельные участки:

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Прогресс", общей площадью 8 918 200 кв. м кадастровый номер 24:25:0000000:2815, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования,

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Прогресс", общей площадью 1 088 800 кв. м, кадастровый номер 24:25:1201006:52, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

ООО "Ничкинское" и Семенов А.А. в соответствии с подпунктами 2, 7 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами: Семенов А.А. являлся учредителем ООО "Ничкинское" (доля участия 100%) в период с 07.08.2009 по 29.01.2015, также Семенов А.А. являлся руководителем ООО "Ничкинское" в период с 29.04.2008 по 13.02.2015.

Согласно договору дарения земельного участка от 09.01.2014 Заикина Татьяна Григорьевна (даритель) дарит Семенову Анатолию Андреевичу (одаряемый) земельные участки:

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Рассвет", общей площадью 586 411 кв. м, кадастровый номер 24:25:0000000:4413, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования,

- земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Рассвет", общей площадью 1 013 589 кв.м. кадастровый номер 24:25:0000000:4412, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Согласно договору дарения земельного участка от 18.11.2014 Брагуц С.Л., Брагуц Т.И., Вендерлых Р.Г.; Губарев С.М., Козырева Т.А., Стегин В.Н., Саранин Ф.М., Сычева Е.М., Тупиков А.А., Малахова Л.М., Оградовская В.М. (дарители), дарят Семенову Анатолию Андреевичу (Одаряемый) земельный участок, расположенный по адресу Красноярский край, Минусинский район, массив "Прогресс", общей площадью 1 591 850 кв.м, кадастровый номер 24:25:0000000:4552, разрешенное использование земельного участка: для сельскохозяйственного использования.

Физические лица - Брагуц С.Л., Брагуц Т.И., Вендерлых Р.Г., Губарев С.М., Козырева Т.А., Стегин В.П., Саранин Ф.М., Сычева Е.М., Тупиков А.А., Малахова Л.М., Оградовская В.М., Заикина Т.Г не являются членами семьи и (или) близкими родственниками Семенова А.А., что подтверждается показаниями Семенова А.А. (протокол допроса от 06.04.2017 N 66), показаниями Брагуц С.Л. (протокол допроса от 11.04.2017 N 77), Вендерлых Р.Г. (протокол допроса от 30.03.2017 N 59), Губарева С.М. (протокол допроса от 30.03.2017 N 58), Козыревой Т.А. (протокол допроса от 31.03.2017 N 61), Стегина В.П. (протокол допроса от 31.03.2017 N 62), Тупикова А.А. (протокол допроса от 11.04.2017 N 76), Малаховой Л.М. (протокол допроса от 31.03.2017 N 120), Оградовской В.М. (протокол допроса от 31,03.2017 N 63), Заикиной Т.Г. (протокол допроса от 11.04.2017 N 72).

В статье 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) указано, что участниками отношений, возникающих при государственной регистрации прав па недвижимое имущество, являются, в частности, собственники недвижимого имущества, к которым отнесены, в том числе граждане Российской Федерации.

При регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним предприниматель без образования юридического лица вступает в правоотношения, регулируемые Федеральным законом N 122-ФЗ, в качестве гражданина.

За Семеновым А.А. зарегистрировано право собственности на указанные выше земельные участки, что подтверждается выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ними о переходе прав на объект недвижимого имущества.

Согласно показаниям Семенова А.А. (протокол допроса свидетеля от 06.04.2017 N 66) полученные в дар от ООО "Ничкинское" и физических лиц земельные участки засеяны зерновыми культурами.

Следовательно, полученные в дар земельные участки использовались Семеновым А.А. в предпринимательской деятельности и относятся к доходам, полученным в натуральной форме.

С целью определения налоговой базы налоговым органом в соответствии со статьей 95 НК РФ постановлением от 20.03.2017 N 1 назначено проведение экспертизы рыночной стоимости земельных участков, полученных Семеновым А.А. по договорам дарения.

Проведение экспертизы поручено обществу с ограниченной ответственностью "Независимая экспертиза", экспертам Неизвестному Алексею Ивановичу, Мулявиной Надежде Ивановне.

Согласно заключению экспертов от 28.03.2017 N 21/28/03 "Об экспертизе рыночной стоимости недвижимого имущества в количестве четырнадцати земельных участков, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения, разрешенное использование: для сельскохозяйственного использования", общая рыночная стоимость земельных участков составила 26 764 300 рублей.

В результате проведенной проверки инспекцией установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 210 НК РФ Семеновым А.А. в налоговых декларациях занижена налоговая база по НДФЛ, в связи с неотражением доходов, полученных в результате приобретения вышеуказанных земельных участков по договорам дарения:

- в 2013 году получен доход в сумме 3 010 360 рублей, проверкой доначислен налог по указанному эпизоду в сумме 391 347 рублей (3 010 360*13%). Семенов А.А. привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафа в размере 9783 рублей 07 копеек (391 347 рублей * 20% /8), начислены соответствующие пени;

- в 2014 году получен доход в сумме 23 753 940 рублей, проверкой доначислен налог по укачанному эпизоду в сумме 3 088 012 рублей (23 753 940*13%), Семенов А..А., привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафа в размере 77 200 рублей 03 копейки (3 088 012 * 20%/8), начислены соответствующие пени.

Судом апелляционной инстанции отклоняется довод апелляционной жалобы о неправомерном внесении в решение о проведении выездной налоговой проверки от 30.09.2016 N 11 изменений в части уточнения статуса проверяемого лица, на основании следующего.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.

При этом указание в решении о проведении проверки на статус налогоплательщика (физическое лицо, индивидуальный предприниматель, глава фермерского (крестьянского) хозяйства) не является обязательным, в данном случае внесение изменений не нарушает права и законные интересы заявителя, не может послужить основаниям для признания такого решения незаконным.

Довод апелляционной жалобы о том, что проведение проверки было инициировано в отношении индивидуального предпринимателя и налоговый контроль должен проводиться только в отношении предпринимательской деятельности также отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.

В соответствии со статьями 31, 87 НК РФ в целях контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах налоговые органы вправе проводить налоговые проверки, том числе выездные и камеральные налоговые проверки в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

Порядок проведения выездных налоговых проверок налогоплательщиков предусмотрен положениями статьей 89 НК РФ.

Нормы НК РФ не содержат запрет на проведение выездных налоговых проверок физических лиц.

Пунктом 3 статьи 89 НК РФ установлено, что выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

Таким образом, проверка правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ физическим лицом, имеющим статус индивидуального предпринимателя - главы фермерского хозяйства, не противоречит нормам налогового законодательства.

Довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не дана оценка позиции в части субъектного состава лиц, при вступлении в отношения с которыми у лица возникает облагаемая материальная выгода, апелляционная коллегия отклоняет на основании следующего.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что Семеновым А.А. в 2013-2014 годах на основании договоров дарения, заключенных с физическими лицами и юридическим лицом - ООО "Ничкннскос", получены в дар 14 земельных участков.

Порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц установлен статьей 210 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, подученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Из положений пункта 1 статьи 211 НК РФ, подпункта 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ следует, что субъектами, от которых налогоплательщиком может быть получен доход в натуральной форме, являются юридические лица, индивидуальные предприниматели и физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.

Как установлено судом первой инстанции, Семеновым А.Д. в 2013 году получены в дар 2 земельных участка от физических лип, в 2014 году получены в дар 3 земельных участка от физических лиц и 9 земельных участков от юридического лица - ООО "Ничкинское", т.е. от субъектов, поименованных главой 23 НК РФ, в качестве источников выплаты доходов в натуральной форме.

Следовательно, факт приобретения Семеновым А.А. в 2013-2014 годах в дар 14-ти хмельных участков свидетельствует о получении налогоплательщиком дохода в натуральной форме, который в силу положений статьи 210 НК РФ подлежит включению в налоговую базу для начисления налога на доходы физических лиц.

Ссылка заявителя на обязанность юридических лиц как налоговых агентов по отношению к Семенову А.А. удерживать и перечислять налог по сделкам между ним и указанными юридическими лицами, отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Согласно пункту 1 статьи 270 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Как следует из положений главы 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц" под физическими лицами в целях исчисления НДФЛ признаются как физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического липа, т.е. индивидуальные предприниматели, так и физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.

Такая категория налогоплательщиков, как индивидуальные предприниматели, исчисление и уплату налога производят самостоятельно (статья 227 НК РФ). Физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, по общему правилу самостоятельно налог не исчисляют и не уплачивают, в отношении указанных налогоплательщиков обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога выполняют налоговые агенты (статья 226 НК РФ).

Статьей 228 НК РФ установлены особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов. Так, подпунктом 7 пункта 1 статьи 228 НК РФ установлено, что при получении от физических лиц, не имеющих статуса индивидуального предпринимателя, доходов в денежной и натуральной формах в порядке дарения за исключением случаев, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению, налогоплательщик обязан исчислить и уплатить налог в бюджет.

Таким образом, статьей 228 НК РФ закрепляется обязанность налогоплательщика самостоятельно исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц при получении дохода и порядке дарения от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, поскольку последние в силу положений главы 23 НК РФ не являются налоговыми агентами и не несут ответственности за исчисление и уплату налога налогоплательщиком, получившим от них доход.

В силу пункта 18.1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Статьей 211 НК РФ регламентирован порядок определения налоговой базы по НДФЛ при получении налогоплательщиком (т.е. индивидуальным предпринимателем и физическим лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя) доходов в натуральной форме от юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, НК РФ не предусмотрено освобождение индивидуальных предпринимателей от обязанности по исчислению и уплате НДФЛ в случае получения ими доходов в натуральной форме.

Кроме того, как указано выше, на основании договоров дарения земельных участков, заключенных с ООО "Ничкинское" в соответствии с Законом N 122 за гражданином Семеновым А.А. зарегистрировано право собственности на земельные участки, что подтверждается выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ними о переходе прав на объект недвижимого имущества.

Таким образом, договоры дарения земельных участков заключены юридическим лицом с физическим, в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Довод апелляционной жалобы о том, что фактически между сторонами были заключены договоры купли-продажи, о чем свидетельствуют расписки о получении денежных средств, опровергается материалами дела.

Согласно представленным Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии сведениям, а именно Выпискам из Единого государственного реестра прав на недвижимое: имущество и сделок с ним о переходе прав на объект недвижимого имущества (от 17.112016 N 24/001/127/2016-1740, от 31.10.2016 N 24/001/121/2016-3552, от 17.11.2016 N 24/001/127/2016-1732, от 17.11.2016 N 24/001/127/2016-1741) переход права собственности на земельные участки от физических лиц к Семенову А.А. зарегистрирован на основании договоров дарения.

В рамках налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля расписки физических лиц Семеновым А.А., на которые ссылается заявитель, не были представлены. Данные расписки представлены заявителем 08.12.2017 с дополнительными возражениями на акт выездной налоговой проверки от 09.06.2017 N 11 и справку о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля N 11-ДМ от 20.10.2017.

Кроме того содержание расписок не позволяет идентифицировать земельные участки, в счет оплаты которых передаются денежные средства.

Кроме того, при апелляционном обжаловании, заявитель указывает, что исчисление НДФЛ по недействительной сделке противоречит действующему законодательству.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 31.05.2017 по делу N А33-3135/2017 признан недействительным договор дарения земельных участков от 20.06.2014, заключенный Семеновым А.А. с ООО "Ничкинское".

Общим последствием недействительности сделок, предусмотренным в пункте 2 статьи 167 Гражданского кодекса Российской Федерации, является возврат другой стороне всего полученного по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Признание Арбитражным судом Красноярского края от 31.05.2017 по делу N А33-3135/2017 договора дарения земельных участков от 20.06.2014 недействительным без проведения реституции (приведение сторон в первоначальное положение) не освобождает Семенова А.А. от обязанности уплатить НДФЛ с полученного в дар имущества, поскольку Семенов А.А. не вернул ООО "Ничкинское" полученные по недействительной сделки земельные участки (не возместил их стоимость).

Согласно решению Арбитражного суда Красноярского края от 26.02.2018 по делу N А33-12370/2017, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 23.05.2018. в удовлетворении требования ООО "Ничкинское" (истец) к Семенову А.А. (ответчик) о признании договора дарения земельных участков от 11.07.2017 недействительным отказано на оснований того, что договор является реальной сделкой и факт передачи имущества от ООО "Ничкинское" к Семенову А.А. подтверждает неизменность намерения истца одарить ответчика.

Согласно решениям Арбитражного суда Красноярского края по делам N А33-12364/2017, N А33-12366/2017 суд пришел к выводу о том, что стороны полагали договоры дарения от 26.08.2014 и 19.06.2014 заключенными и действительными, и отказал в удовлетворении требований.

Таким образом, исчисление НДФЛ является правомерным.

Довод апелляционной жалобы об истечении срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.

В силу пункта 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год.

Согласно пункту 4 статьи 228 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Следовательно, НДФЛ за 2013 год подлежит уплате в срок не позднее 15.07.2014, т.е. в налоговом периоде 2014 года.

Началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2013 год по сроку уплаты 15.07.2014 является 01.01.2015, следовательно, срок давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2013 год истекает 01.01.2018. Оспариваемое решение вынесено 22.12.2017

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДФЛ за 2013 год является правомерным.

Доводы апелляционной жалобы о нарушениях допущенных налоговым органом при составлении протоколов допроса также отклоняется судом апелляционной инстанции.

В адрес физических лиц были направлены повестки о вызове свидетеля, в которых отражено, что они вызываются в соответствии со статьей 90 НК РФ для дачи показаний по взаимоотношениям с Семеновым А.А.

Также, данным физическим лицам направлялись требования о представлении документов по взаимоотношениям с Семеновым А.А., в которых было указано, что документы истребуются в связи с проведением выездной налоговой проверки в отношении Семенова А.А.

Следовательно, свидетели были уведомлены об основаниях и целях допроса.

В соответствии со статьей 90 НК РФ показания свидетелей занесены в протоколы допросов.

Таким образом, все допросы свидетелей проведены в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых в отношении Семенова А.А. в форме выездной налоговой проверки Семенова А.А. и дополнительных мероприятии налогового контроля.

Составленные инспекцией протоколы соответствуют форме протокола, утвержденной Приложением N 11 к приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации)".

Свидетели опрашивались по поводу дарения ими земельных участков Семенову А.А., что подтверждается имеющимися в инспекции договорами дарения, таким образом, протоколы относятся к материалам налоговой проверки Семенова А.А.

В соответствии с требованиями статьи 90 НК РФ в протоколах допроса свидетелей имеются отметки, удостоверенные подписями свидетелей, о предупреждении перед получением показаний об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

Таким образом, протоколы допросов отвечают критериям относимости и допустимости, и являются надлежащими доказательствами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 99 НК РФ в протоколе указываются, в том числе должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол.

В протоколах от 30.03.2017 N 58 и 29.09.2017 N 266 на 1-ой странице указаны только должность лица, проводившего допрос, и наименование налогового органа, фамилии и инициалы лиц, проводивших допрос, отсутствуют.

Однако на последних страницах указанных протоколов допроса, в соответствующей графе отражены должности, фамилии и инициалы лиц, проводивших допросы, стоят их подписи.

Следовательно, протокол содержит все необходимые реквизиты (должность, фамилию, инициалы, лиц, проводивших допрос, и др. информацию), позволяющие установить обстоятельства проведения допроса.

Таким образом, решение суда первой инстанции соответствует закону, установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отсутствуют основания для его отмены или изменения в части отказа в удовлетворении заявленного требования и удовлетворения апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя и понесены им при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "11" октября 2018 года по делу N А33-12208/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

О.А. Иванцова Е.В. Севастьянова