Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13 февраля 2019 г. N 02АП-6376/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 2 июля 2019 г. N Ф01-2474/19 настоящее постановление изменено

г. Киров

13 февраля 2019 г.

Дело N А28-10218/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 февраля 2019 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Великоредчанина О.Б., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Россохиной К.М.,

при участии представителей

ООО фирмы "Среда": Шипицына А.В. директора, Мутных А.Л. по доверенности от 24.10.2017,

Инспекции: Паршина И.Э. по доверенности от 26.12.2018. Холманских К.А. по доверенности от 28.12.2018, Макаровой М.С. по доверенности от 28.12.2018,

ООО "Вяткахозторг": Шипицына А.В. директора, Коноваловой Т.Н. по доверенности от 19.03.2018,

ООО "Среда опт": Макарова В.В. директора, Ардашевой Н.М. по доверенности от 10.09.2018,

ООО "Экохозбыт": Мусихиной О.А. по доверенности от 21.09.2018,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью фирмы "Среда", общества с ограниченной ответственностью оптово - розничной фирмы "Вятхозторг", общества с ограниченной ответственностью "Среда опт", общества с ограниченной ответственностью "Экохозбыт"

на решение Арбитражного суда Кировской области от 22.06.2018 по делу N А28-10218/2017, принятое судом в составе судьи Бельтюковой С.А.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью фирмы "Среда"

(ИНН: 4348009225, ОГРН: 1024301334100)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301)

о признании частично недействительным решения налогового органа,

третьи лица: Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Кировской области (аппарат Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Кировской области),

общество с ограниченной ответственностью оптово - розничная фирма "Вятхозторг"

(ИНН: 4348009240, ОГРН: 1034316514209),

установил:

общество с ограниченной ответственностью фирма "Среда" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция) от 20.04.2017 N 26-41/557 в части начисления налога на добавленную стоимость за 2013, 2014 годы в сумме 3 968 935 рублей, начисления налога на прибыль за те же периоды в сумме 1 634 430 рублей, налога на имущество за те же периоды в сумме 136 552 рублей; пеней по налогам в соответствующей сумме и привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налогов в виде штрафов в соответствующих суммах, пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по указанным налогам, пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление расчетов за отчетные периоды.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Кировской области (аппарат Уполномоченного по защите прав предпринимателей в Кировской области) (далее - Уполномоченный по защите прав предпринимателей), общество с ограниченной ответственностью оптово - розничная фирма "Вятхозторг" (далее - ООО ОРФ "Вятхозторг").

Решением Арбитражного суда Кировской области от 22.06.2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" с принятым решением суда не согласились, обратились во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Кроме того, апелляционные жалобы поданы обществом с ограниченной ответственностью "Среда опт" (далее - ООО "Среда опт") и обществом с ограниченной ответственностью "Экохозбыт" (далее - ООО "Экохозбыт").

Общество считает, что суд отразил в решении новый вариант "схемы распределения доходов", который отсутствовал в решении и доводах Инспекции, что по существу направлено на установление новых обстоятельств в целях устранения недостатков налоговой проверки. Заявитель указывает, что ООО "Среда опт" не имело возможности контролировать доходность комитентов, поскольку продавало товар, уже заявленный комитентами к продаже в месячной заявке или в прайс-листе и находящийся на складе. Заявитель ссылается на то, что закуп товара осуществлялся каждым комитентом самостоятельно на свой риск, ООО "Среда опт" перечисляло денежные средства, поступившие от покупателей проданного товара, комитентам незамедлительно, накопления денежных средств не было, лица, осуществляющие "распределение закупа" и "регулирование дебиторской задолженности", налоговой проверкой и судом не выявлены. По мнению заявителя, выводы суда, что комитенты получали заявки на отгрузку товара с информацией по всем комитентам (единые заявки), совместно использовали персонал, печать одной организации была доступна сотрудникам другой организации, перечисление денежных средств поставщикам и покупателям на расчетные счета одной организации за другую, контроль за расходованием и использованием денежных средств на расчетных счетах имели одни и те же лица, не подтверждены доказательствами. Также заявитель указывает, что Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" находились в разных помещениях и имели разные склады, у Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" было собственное имущество, в отношении ООО "Среда опт", ИП Шипицина А.Л., ИП Шипицина В.В., ООО "Экохозбыт" данный вопрос в ходе судебного заседания не исследовался. Заявитель указывает, что в период осуществления руководства ООО "Среда опт" Лютин А.В., Кочурова Н.А. в прямом должностном подчинении членов семьи Шипицыных не находились. Заявитель считает, что протоколы допросов свидетелей Маракулина Ю.В., Аннушкина Д.С., Карманова О.В., Бакулина П.П. не являются доказательством разгрузки товара Общества не на складе по адресу: ул. Складская, д. 9а. Заявитель считает недопустимыми доказательствами скриншоты экраны с сайтов. Заявитель возражает против выводов суда о том, что ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" являются взаимозависимыми и аффилированными лицами с Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг", что ООО "Среда опт" создано с целью регулирования размера доходов от реализации товаров путем распределения объемов продаж.

ООО ОРФ "Вятхозторг" указывает, что являлось самостоятельным хозяйствующим субъектом, обособленность ООО ОРФ "Вятхозторг" подтверждается представленными в материалы дела доказательствами (обособленность местонахождения, рабочих мест, работников ООО ОРФ "Вятхозторг", иные условия договора комиссии с ООО "Среда опт").

ООО "Среда опт" не согласно с выводом суда о том, что ООО "Среда опт" является взаимозависимым и аффилированным лицом с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг" и ООО "Экохозбыт". ООО "Среда опт" указывает, что самостоятельно осуществляет хозяйственную деятельность.

ООО "Экохозбыт" не согласно с выводом суда о том, что ООО "Экохозбыт" является взаимозависимым и аффилированным лицом с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт", индивидуальными предпринимателями Шипицыным А.В., Шипицыным А.В., Шипицыной В.В. Также ООО "Экохозбыт" ссылается на результаты выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией в отношении ООО "Экохозбыт" (решение Инспекции от 20.04.2017 N 26-41/558), которой установлены иные обстоятельства и сделаны противоположные выводы, организация признана добросовестным налогоплательщиком.

ООО "Среда опт" и ООО "Экохозбыт" считают, что решение суда принято в том числе об их правах и обязанностях, между тем, они не были привлечены к участию в деле и не имело возможности представить свои возражения.

Инспекция в отзывах на апелляционные жалобы с доводами Общества, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт" и ООО "Экохозбыт" не согласилась.

Общество в отзыве на апелляционные жалобы доводы ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" поддержало.

Уполномоченный по защите прав предпринимателей представил пояснения, в которых поддержал доводы налогоплательщика.

В судебном заседании представители заявителей апелляционных жалоб и налогового органа поддержали свои доводы.

Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, результаты которой отражены в акте от 16.01.2017 N 26-42/4.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 20.04.2017 N 26-41/557 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафов в размере 737 608 рублей 95 копеек (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа уменьшен в 4 раза). Данным решением Обществу предложено уплатить указанную сумму штрафа, а также 5 739 917 рублей налогов, 1 839 463 рублей 58 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 21.07.2017 N 06-15/12761 решение Инспекции от 20.04.2017 N 26-41/557 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части (за исключением штрафа по статье 123 НК РФ), Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд Кировской области руководствовался частью 1 статьи 65, статьей 71, частью 1 статьи 198, частями 4, 5 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктами 1, 2, 7 статьи 105.1, пунктом 2 статьи 346.11, пунктом 3 статьи 346.12, пунктами 4, 7 статьи 346.13 НК РФ, Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), учитывал правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 25.07.2001 N 130-О, от 15.02.2005 N 93-О, от 04.07.2017 N 1440-О, и исходил из того, что Общество неправомерно применяло льготный налоговый режим, утратило право на применение упрощенной системы налогообложения с начала отчетного периода, в котором совокупный доход Общества, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт" превысил установленный статьями 346.13, 346.15 НК РФ предельный уровень доходов.

Рассмотрев апелляционные жалобы Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг", суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

В силу пункта 1 и 2 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В силу статьи 346.19 НК РФ налоговым периодом признается календарный год; отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Как следует из материалов дела, с 2011 года Общество применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (далее - УСНО).

В проверяемом периоде (01.01.2013 по 31.12.2014) Общество (комитент) передавало ООО "Среда опт" (комиссионер) на реализацию по договору комиссии от 30.12.2012 N 1 хозяйственные товары (лист дела 69 том 1).

Аналогичные договоры комиссии были заключены ООО "Среда опт" (комиссионер) с ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт" (комитенты) (договоры от 30.12.2012 N 5, от 31.05.2013 N 12, листы дела 57-63 том 4).

По условиям договоров (с учетом дополнительных соглашений) наименование, ассортимент, минимальная цена продажи товара комитента, подлежащего реализации, определяется на основании заявки комитента комиссионеру (договор с Обществом) или определяется на основании прайс-листа (договоры с ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт"). Количество товара, подлежащего реализации, согласовывается сторонами путем представления комиссионером комитенту заказа. В случае наличия соответствующего товара на складе комитента, комитент обязан подтвердить заказ и передать товар, либо уведомить комиссионера о предполагаемой дате передачи товара на комиссию.

Кроме того, Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт" реализовывали хозяйственные товары оптовому покупателю - ИП Шипицыну Андрею Валерьевичу (далее - Шипицын Ан.В.).

ООО "Среда опт" (комиссионер) реализовывало товары оптовым покупателям. ИП Шипицын Ан.В. продавал товары через розничные магазины населению.

ООО "Среда опт", ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт" применяли УСНО.

Общество по упрощенной системе налогообложения в полном объеме учло доходы в виде оплаты, произведенной покупателями (оплата покупателями товара, проданного комиссионером, и оплата от оптового покупателя ИП Шипицына Ан.В.).

Инспекцией в отношении ООО "Экохозбыт" по итогам выездной налоговой проверки за спорный период было принято решение от 20.04.2017 N 26-41/558 об отказе в привлечении ООО "Экохозбыт" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Инспекция пришла к выводу, что не доказан факт совершения ООО "Экохозбыт" в проверяемый период совместных действий с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг" в целях получения необоснованной налоговой выгоды, не установлено обстоятельств, свидетельствующих об аффилированности и подконтрольности ООО "Экохозбыт" взаимозависимым лицам - Обществу и ООО ОРФ "Вятхозторг". ООО "Экохозторг" признано добросовестным налогоплательщиком, правомерно применяющим УСНО, в целях исчисления которого учтены доходы от реализации хозяйственных товаров через ООО "Среда опт" (комиссионера) покупателям и покупателю ИП Шипицыну Ан.В.

По результатам настоящей налоговой проверки в отношении Общества Инспекция пришла к выводу, что Общество применяло схему получения необоснованной налоговой выгоды с использованием специального (льготного) режима УСНО - занижения доходов и применения УСНО в рамках допустимого размера доходов (не более 60 млн. рублей) путем распределения указанных доходов между Обществом и взаимозависимым, подконтрольным и аффилированным ООО ОРФ "Вятхозторг" (страница 285 решения Инспекции, лист дела 217 том 1).

Под указанными доходами (доходами одного юридического лица), как изложено выше, судом указана его выручка (оплата) от покупателей товаров.

Согласно оспариваемому решению Инспекции указанные доходы двух юридических лиц - Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" - должны быть сложены вместе для определения предельного допустимого размера применения УСНО.

В связи с этим расчет дохода Общества за 2013 год был произведен Инспекцией с учетом дохода, полученного ООО ОРФ "Вятхозторг".

Согласно книгам учета доходов и расходов за 6 месяцев 2013 года доход Общества составил 25 235 191 рубль, ООО ОРФ "Вятхозторг" - 28 471 950 рублей, всего 53 707 140 рублей. В июле 2013 года доход Общества составил 5 627 211 рублей, ООО ОРФ "Вятхозторг" - 5 340 052 рублей, всего 10 967 263 рублей.

Суммировав доходы, полученные указанными организациями, Инспекция сделала вывод, что организациями (Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг") было допущено превышение предельного размера доходов в июле 2013 года (64 674 404 рублей) (страница 286 решения Инспекции, лист дела 217 (оборот) том 1).

В связи с утратой, по мнению налогового органа, права на применение УСНО с 3 квартала 2013 года, Инспекция признала Общество плательщиком налогов по общей системе налогообложения с 01.07.2013.

Далее налоговая база для целей исчисления налогов по общей системе налогообложения Инспекцией определена у Общества без учета сложения ее с соответствующей налоговой базой ООО ОРФ "Вятхозторг".

В обоснование своих выводов Инспекция ссылается на следующие обстоятельства.

Общество зарегистрировано 30.11.1992 по адресу: г. Киров, ул. Сутырина, д. 20. Учредителями Общества являются Шипицын В.С., Шипицына М.Ф., Шипицын Ан.В., Шипицын Александр Валерьевич (далее - Шипицын Ал.В.), Шипицын С.В.; руководителями Общества - до 01.10.2011 Шипицын В.С., с 01.10.2011 Шипицын Ан.В.

Шипицын Ан.В., Шипицын Ал.В., Шипицын С.В. являются родными братьями. Шипицын В.С. и Шипицына М.Ф. приходятся им отцом и матерью. Шипицына В.В. является супругой Шипицына Ан.В.

ООО ОРФ "Вятхозторг" зарегистрировано 19.12.1991. Учредители: Шипицын В.С., Шипицын Ан.В., Шипицын Ал.В., руководители - Шипицын В.С. (до 01.05.2014), Шипицын Ал.В. (с 01.05.2014).

ООО "Среда опт" зарегистрировано 10.03.2011. Учредители при создании: Шипицын Ан.В. и Шипицын Ал.В., с 22.08.2011 - Макаров В.В. (однокурсник Шипицына Ал.В.), руководители - Шипицын Ан.В. (до 22.08.2011), Лютин А.В. (до 12.09.2011), Кочурова Н.А. (до 28.02.2013), Макаров В.В. (с 28.02.2013).

ООО "Экохозбыт" зарегистрировано 03.04.2013. Учредителем является Кирсанов Н.Т., руководителем - Лютин А.В. (с 03.04.2013 по 17.04.2015), который ранее работал у ИП Шипицыной В.В., в ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт".

Таким образом, установленные налоговым органом обстоятельства, связанные с наличием родственных связей и знакомства, порядком создания и управления указанными субъектами предпринимательской деятельности, позволяют суду признать взаимозависимыми лицами Шипицына Ан.В., Шипицына Ал.В., Шипицыну В.В., Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг", а также ООО "Среда опт" взаимозависимым лицом с Обществом.

Кроме того, в обоснование своих выводов Инспекция ссылается на следующие обстоятельства.

ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт", ООО "Среда опт" зарегистрированы по адресу: г. Киров, ул. Складская, д. 9.

В проверяемом периоде ООО ОРФ "Вятхозторг" сдавало в аренду Обществу, ООО "Экохозбыт", ООО "Среда опт" помещения (офисы и часть помещения склада) по адресу: г. Киров, ул. Складская, д. 9, 9а, 9б (договоры аренды, листы дела 65-72 том 4).

Из протокола осмотра территорий, помещений, документов от 19.04.2016 N 26/32 следует, что по адресу: ул. Складская, 9 расположено 2-х этажное офисное здание, на 1-м этаже арендует помещения ООО "Экохозбыт". По адресу: ул. Складская, д. 9б расположен склад товаров 1330 кв.м., при входе комната выписки документов, на складе имеются четыре секции стеллажей во всю длину склада, в конце склада расположено помещение 400 кв.м. для погрузки и выгрузки товара, имеется четыре рабочих места упаковщиков, на складе нет капитальных перегородок, имеются стеллажи с товаром, товар расположен посекционно с указанием цены. В конце склада имеется котельная. В зоне погрузки и разгрузки товара имеются два отдельных входа (подъезда). Между основным складом и помещением для погрузки и выгрузки товара имеется капитальная стена (лист дела 9 том 4).

Штат работников Общества сформирован из работников, ранее работающих у ИП Шипицыной В.В. (Рыкова Н.В., Челпанова Е.А.), в ООО ОРФ "Вятхозторг" (Танкова Л.Г.), у ИП Шипицына Ан.В. (Кочурова Н.А.), у ИП Шипицына Ал.В. (Кочурова Н.А.).

Штат работников ООО ОФР "Вятхозторг" сформирован из работников, ранее работавших у ИП Шипицына Ал.В., ИП Шипицына Ан.В., ИП Шипицыной В.В., в Обществе, ООО "Среда опт".

Работники ООО "Экохозбыт" ранее работали у ИП Шипицыной В.В., в Обществе.

Штат работников ООО "Среда Опт" сформирован из лиц, ранее работавших у ИП Шипицына Ал.В., ИП Шипицына Ан.В., ИП Шипицыной В.В., в Обществе, ООО ОРФ "Вятхозторг". Главный бухгалтер ООО "Среда Опт" Кассина Г.Г. в 2011, 2012 годы работала одновременно в Обществе (основное место работы до апреля 2012 года) и в ООО "Среда Опт" (с мая 2011 года до апреля 2012 года по совместительству).

Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт" товары для продажи (передачи для продажи комиссионеру) закупали у одних поставщиков, для доставки товаров от поставщиков на склад пользовались услугами одних перевозчиков (листы дела 73-197 том 4).

Перевозчики указали, что фактически товар доставлялся и разгружался в одном месте (больше никуда не переезжали). На здании была вывеска "Среда".

Товар, принадлежащий Обществу, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт", хранился в складских помещениях, принадлежащих ООО ОРФ "Вятхозторг" по адресу: г. Киров, ул. Складская, д. 9, 9а, 9б.

Условия договоров комиссии, заключенных ООО "Среда опт" с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт", идентичны.

Деятельность ООО "Среда опт" заключалась в реализации товаров только по договорам комиссии, заключенным с указанными организациями. ООО "Среда опт" получало информацию о количестве, ассортименте и цене товара от комитентов путем ежемесячного получения заявок (Общество) и прайс-листов (ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт") (пояснения свидетелей Макарова В.В., Кассиной Г.Г.).

Из пояснений менеджеров ООО "Среда опт" Брызгаловой О.Л., Страбыкиной О.Н., покупателей - индивидуальных предпринимателей Авдеева А.Л., Лихачева А.А., Новоселова С.А., Непомнящих Е.Б., Загарских Л.И., директора ООО "Мир" Хариной И.Н. налоговый орган ссылается, что ООО "Среда опт" использовало клиентскую базу покупателей, годами наработанную менеджерами, ранее работавшими у индивидуальных предпринимателей Шипицыных, Общества, ООО ОРФ "Вятхозторг"; покупатели товара ранее приобретали товар у Общества, впоследствии Общество не стало предлагать товар, по электронной почте поступило предложение от ООО "Среды опт" о поставке товара аналогичного ассортимента.

Исследовав и оценив установленные налоговой проверкой обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства, доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

Как указано в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На основании пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Сам по себе факт подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не дает достаточных оснований для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения обществом, поскольку каждый из участников группы компаний осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

В данном случае из материалов дела следует, что Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозсбыт", ООО "Среда Опт" были созданы в разное время. При чем Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" были созданы за 20 лет до создания ООО "Среда Опт" и ООО "Экохозсбыт".

Указанные организации, являясь самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, заключали договоры на осуществление своей деятельности, оформляли соответствующие первичные документы и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным сделкам.

У каждой из организаций свой руководитель, осуществляющий самостоятельное (не формальное) управление своей организацией.

Каждая из организаций самостоятельно вела учет своих доходов, самостоятельно определяла от своей деятельности объект налогообложения, налоговую базу, исчисляла налог, и представляла в налоговый орган налоговую отчетность.

Доказательствами по делу не подтверждается, что организации (в частности, Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг") представляют собой единый хозяйствующий субъект.

Налоговым органом не установлено конкретной организации либо конкретного лица, принимающего управленческие решения внутри указанных организаций, либо организующего гражданско-правовые отношения между организациями либо с их контрагентами, поскольку обстоятельства создания организаций, а также состав их учредителей и руководителей указывают на то, что каждая из организаций является самостоятельным хозяйствующим субъектом.

Фактическое ведение самостоятельной и реальной деятельности организаций также следует из протоколов допроса свидетелей (руководителей, учредителей, работников организаций, фактически осуществляющих свои полномочия и работу в организациях (листы дела 58-68, 138-140 том 1).

Каждая из организаций имела численность работников, достаточную для осуществления рассматриваемых хозяйственных операций (штатные расписания (листы дела 136-147 том 8), пояснения свидетелей)). При этом из представленных налоговым органом доказательств и установленных обстоятельств не следует, что в проверяемом периоде работники Общества совмещали работу в ООО ОРФ "Вятхозторг", а также в ООО "Среда опт", ООО "Экохозторг" (лист дела 103 том 8), одновременно выполняли свои трудовые обязанности в указанных организациях.

Допрошенные в рамках проверки должностные лица и работники дали показания относительно своей самостоятельной трудовой деятельности и функциональных обязанностях в организациях в проверяемый период.

Так Шипицын Ан.В. (Общество) пояснил, что товары в ассортименте, указанном согласно заявке комиссионера, набирали завскладом Олюнина, кладовщики-грузчики Танкова, Шамрикова, Ильинкова, Терентьева и другие.

Из пояснений Шамриковой Ю.В., Ильинковой О.В., Челпановой Е.А., Терентьевой С.В., Танковой Л.Г. (в 2013, 2014 годы кладовщики-грузчики Общества) следует, что в их должностные обязанность входили набор товара и иногда приемка товара на склад, исполненные заявки передавали завскладом Олюниной С.В., которая была их непосредственным начальником в период работы в Обществе, а также директор Шипицын Ан.В., учет ТМЦ в Обществе осуществляла бухгалтер Рыкова Н.В. Также свидетели указали, что склад был огорожен поперек сеткой-рябицей, территория внутри склада между организациями была разделена, правая часть принадлежала Обществу (листы дела 13-37 том 6). Кроме того, Ильинкова О.В., Терентьева С.В. пояснили, что несли материальную ответственность за весь товар, хранящийся на территории склада Общества (в ангаре). Челпанова Е.А. пояснила, что работала в правой части ангара. Танкова Л.Г. пояснила, что она брала товар со стеллажей, на которых была вывеска Общества, разделение было стеллажами.

Олюнина С.В. (в 2013-2014 годы заведующая складом в Обществе) пояснила, что полученные от директора Шипицына Ан.В. и бухгалтеров Общества Рыковой Н.В., Целоусовой О. заявки на товар, распределяла по кладовщикам-грузчикам, помещение склада в 2013 году было разделено сеткой-рябицей на две части, одна часть использовалась Обществом, другая - ООО "Экохозбыт" (листы дела 38-43 том 6).

Согласно пояснениям Шипицына Ал.В. (ООО ОРФ "Вятхозторг"), ответственным в ООО ОРФ "Вятхозторг" за отгрузку продукции, отпуск продукции были завскладом Урываева Т.А., кладовщики-грузчики, бухгалтер-оператор Виноградова (Боброва) М.В., а потом бухгалтер-кассир Рахова И.Г., учет ТМЦ осуществляла главный бухгалтер Мельникова в 2013 году, фирма Аудит с апреля 2014 года.

Рахова И.Г. (в 2013-2014 годы бухгалтер в ООО ОРФ "Вятхозторг") пояснила, что ее начальниками были главный бухгалтер Мельникова О., директор Шипицын В.С., а с мая 2014 года директор Шипицын Ал.В., которые фактически осуществляли руководство организацией, учет ТМЦ вела Мельникова О., организация ООО "Энергохозбыт" ей известна, как сосед по складу, должностных лиц, работников не знает, на складе была натянута сетка-рябица (лист дела 100 том 6).

Урываева Т.А. (в 2013-2014 годы завскладом в ООО ОРФ "Вятхозторг") пояснила, что ее начальниками были сначала Шипицын В.С., затем Шипицын Ал.В., учет ТМЦ осуществляла Мельникова О., ей известна организация ООО "Экохозбыт", поскольку работали рядом в одном здании, должностных лиц, работников не знает, на складе была натянута сетка. Свидетель указала, что ей известна организация - Общество, поскольку работали в соседнем ангаре, ей знакома Олюнина С.В., поскольку она работала в ангаре в должности завскладом (лист дела 112 том 6).

Мельникова О.А. (в 2013, 2014 годы бухгалтер в ООО ОРФ "Вятхозторг") пояснила, что составляла налоговую отчетность, первичные документы находились у нее, печать для документов находилась на складе у Бобровой, основная печать - у нее, документы от поставщиков она получала от завскладом Урываевой, иногда от Порошиной, организацию ООО "Экохозбыт" она не помнит, склады были перегорожены сеткой, Общество ей известно, как арендатор части склада и офиса, работников Общества не знает (лист дела 115 том 6).

Из пояснений Обуховой Е.А. (в 2013-2014 годы кладовщик-грузчик в ООО ОРФ "Вятхозторг") следует, что ее непосредственным начальником была завскладом Урываева, учет ТМЦ осуществляли сначала Боброва М., затем Ирина Геннадьевна, ей известна организация ООО "Экохозбыт", поскольку она находилась рядом в одном здании, должностных лиц, работников не знает, на складе была натянута сетка (лист дела 104 том 6).

Зонова Г.В., Виноградов И.В. дали аналогичные пояснения (листы дела 119, 126 том 6).

Лоскутов П.М. (в 2013, 2014 годы грузчик в ООО ОРФ "Вятхозторг") пояснил, что осуществлял выгрузку, погрузку товаров и разноску по складу, его непосредственным начальником была завскладом Урываева, товар хранился на кирпичном складе, на половину склада была натянута сетка. Свидетель пояснил, что ему известна организация ООО "Экохозбыт", поскольку работали рядом, Общество ему не известно, фамилию Олюнина слышал, но где она работала, ему не известно, никаких указаний от нее он не получал (листы дела 93-95 том 6).

Просвирякова Н.Н. (в 2013 году бухгалтер в ООО "Экохозбыт") пояснила, что ее рабочее место находилось по адресу: г. Киров, ул. Складская, д. 9б (отапливаемый склад), ее начальником был Лютин А.В., главным бухгалтером Рыкова Н.В. Согласно пояснениям свидетеля организация (Общество) ей неизвестна, работников, должностных лиц она не знает, ООО ОРФ "Вяткахозторг" ей известно, поскольку работали рядом (лист дела 164 том 6).

Фомина С.А. (кладовщик-грузчик в ООО "Экохозбыт") пояснила, что на работу ее принимал Лютин А.В., об Обществе она слышала, сотрудников не знает, ООО ОРФ "Вятхозторг" ей известно, рядом работали (лист дела 181 том 6). Пестерев А.С. (кладовщик-грузчик в ООО "Экохозбыт") пояснил, что они отвечали за свой товар, а работники ООО ОРФ "Вятхозторг" - за свой (лист дела 195 том 6). Ястребов О.С. (в 2013 году грузчик в ООО "Экохозбыт") пояснил, что его на работу принимал Лютин А.В., организации - Общество, ООО "Среда опт", ООО "Вятхозторг", Шипицыны ему не известны (лист дела 176 том 6).

Семиколенных Е.П. (в 2013 году завскладом ООО "Экохозторг") пояснила, что ее начальником был Лютин А.В., об организации ООО ОРФ "Вятхозторг" слышала, она отвечала за хранение товара, принадлежащего ООО "Экохозторг", который был расположен слева от входа, склад был условно разделен (лист дела 200 том 6).

Таким образом, из пояснений свидетелей не следует, что должностные лица и работники организаций фактически осуществляли свои функциональные (трудовые) обязанности от имени одной организации - Общества, или одновременно Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг".

Доводы Инспекции о переводе работников и их работе на условиях совместительства, подлежат отклонению. Из установленных налоговым обстоятельств следует только то, что часть работников в разное время работала в Обществе, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт", ООО "Экохозторг", у индивидуальных предпринимателей Шипицыных, некоторые из них знали лично руководителей, учредителей организаций и индивидуальных предпринимателей.

Однако указанные обстоятельства не свидетельствуют о том, что работники были трудоустроены в организации формально, что они осуществляли свои трудовые функции в интересах всех организаций в рамках единого хозяйственного процесса. Массового перевода работников в данном случае не было. Из сведений, приведенных Инспекций, в проверяемом периоде только Котегова Е.В. работала какое-то время в Обществе и ООО ОРФ "Вятхозторг" одновременно (лист дела 99 том 1).

Использование одного и того же склада для размещения товара, нахождение организаций по одному адресу, совпадение поставщиков товара, грузоперевозчиков, а также покупателей товара, при отсутствии в данном конкретном случае доказательств хозяйственной зависимости и подконтрольности деятельности организаций (в том числе одному лицу), также не подтверждает отсутствие самостоятельной предпринимательской деятельности у организаций.

Из пояснений свидетелей следует, что товар был обособлен, что работники организаций осуществляли прием на склад, хранение, выдачу, погрузку, разгрузку, перемещение товара, принадлежащего конкретной организации - работодателю.

Пояснения некоторых грузоперевозчиков и водителей (например, ИП Козьминых Г.А., Козьминых Р.В.), которые поставляли (доставляли) товар комитентам, о том, что они воспринимали Общество, ООО "Экохозбыт", ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт" как фирму "Среда" (листы дела 132-137 том 6), не свидетельствуют о фактической организации хозяйственной деятельности указанных организаций.

Курганский Р.П. указал, что привозил товар на склад, разгружал в одном месте, организации Общество, ООО "Экохозбыт", ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Среда опт" ему не известны, поскольку с документами он не знакомился, ФИО лиц, принимавших товар, он не знает (лист дела 149 том 6). Маракулин Ю.В. пояснил, что оказывал услуги по доставке товара Обществу, ООО "Экохозбыт", ООО ОРФ "Вятхозторг" (лист дела 161 том 6).

Доводы Инспекции о совпадении поставщиков товара, использование услуг одних тех же перевозчиков, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку указанные обстоятельства обусловлены ассортиментом хозяйственных товаров, реализуемых организациями, и существующими на протяжении длительного времени хозяйственными отношениями. Кроме того, не имеется сведений о том, что поставщиков товаров (покупателей товаров) на соответствующем рынке было значительно больше, а наличие одних поставщиков и покупателей связано именно с целью регулирования доходов Общества (Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг").

Аргументы Инспекции о реализации товаров Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" комиссионером и о том, что комиссионером является одно лицо - ООО "Среда опт", также являются несостоятельными. Как видно из материалов дела, договоры комиссии Общества (комитент) и ООО ОРФ "Вятхозторг" (комитент) с ООО "Среда опт" (комиссионер) по их условиям и обстоятельствам исполнения (правовой природе) являются договорами комиссии; ООО "Среда опт" не имеет признаков формально созданной организации, а целесообразность передачи товаров на комиссию либо возможность заключения договоров купли-продажи налогоплательщиком не входит в регулирование со стороны налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор комиссии исполняется за счет комитента. В соответствии со статьей 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Таким образом, комиссионер перечисляет комитенту денежные средства, полученные для последнего от покупателя по сделке реализации переданного на комиссию товара.

В рассматриваемом случае сам по себе факт заключения Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг" договоров комиссии не имел намерения занижения доходов для целей УСНО, так как не установлено фактов, что по причине сделок по передаче товара на комиссию изменялся период включения сумм выручки для определения налоговой базы по УСНО и именно этим стороны регулировали доходы.

Перечисление комиссионером комитенту денежных средств до реализации переданного на комиссию товара противоречит правовой природе комиссионных отношений, так как свидетельствует об исполнении договора за счет комиссионера, который в этом случае передает не то, что им было получено по сделке.

Дебиторская задолженность в пользу Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг", о которой указано в решении налогового органа (лист дела 46 том 1), представляет собой отраженную в учете комитента (в данном случае Общества) сумму, соответствующую сумме переданного на комиссию товара, но оплата за который еще от комиссионера комитенту не поступила.

В договорах комиссии предусмотрено, что комиссионер обязан передавать комитенту все полученные денежные средства за реализованный товар, по мере получения денежных средств от покупателей (пункт 3.1 5 договора комиссии).

Материалами дела не подтверждается фактов несвоевременной передачи денежных средств, полученных комиссионером по сделкам. Как установлено судом апелляционной инстанции из решения Инспекции (и других доказательств по стороны налогового органа не представлялось), Инспекцией не было установлено фактов реализации комиссионером товаров в сумме, соответствующей сумме указанной налоговым органом дебиторской задолженности ООО "Среда опт" в пользу Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг".

Кроме того, материалами дела подтверждается, что конечные покупатели товаров не являлись зависимыми с Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг", отсутствуют основания считать, что путем применения договоров комиссии происходило регулирование периода и размера полученных Обществом доходов. При этом, как установлено выше, правовых оснований для сложения доходов Общества с доходами ООО ОРФ "Вятхозторг" не имеется, так как данные организации осуществляли самостоятельную хозяйственную деятельность.

Доводы Инспекции о том, что в ряде документов Общества, ООО ОРФ "Вятхозторг" с поставщиками товаров установлены случаи подписания данных документов лицами, не являющимися работниками указанных организаций (например, документ ООО ОРФ "Вятхозторг" подписан работником Общества и наоборот), судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку сами по себе такие единичные факты о правомерности позиции Инспекции не свидетельствуют. Процент таких документов от общего количества документов является незначительным. Так из 100% представленных перевозчиком ИП Козьминых Г.А. актов сдачи-приемки услуг перевозки в адрес Общества, 17% актов подписаны Шипицыным Ал.В. (директором ООО ОРФ "Вятхозторг"), 2,4% - Лютиным А.В. (директором ООО "Экохозбыт"), 5% - Макаровым В.В. (директором ООО "Среда Опт.). На актах проставлена печать Общества. Из 100% представленных перевозчиком ИП Козьминых Г.А. актов сдачи-приемки услуг перевозки в адрес ООО ОПФ "Вятхозторг", 19,5% актов подписаны Шипицыным Ан.В. (директором Общества), 2,4% - Лютиным А.В. (директором ООО "Экохозбыт"). На актах проставлена печать ООО ОРФ "Вятхозторг".

При этом суд апелляционной инстанции принимает доводы заявителя о том, что причина ошибок может быть связана с территориальной близостью организаций и невнимательностью сотрудников, как организаций, так и их контрагентов. В Обществе к учету приняты документы по реальной хозяйственной операции, ошибок в учете не установлено.

Доводы Инспекции о том, что ООО "Экохозбыт" было создано в 2013 году с целью поддержания выручки в размере, позволяющей применять льготный режим налогообложения, что ООО "Экохозбыт" стало закупать товар у поставщиков, ранее поставлявших товары Обществу и ООО ОРФ "Вятхозторг", а затем реализовывать данные товары, в связи с чем выручка Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" уменьшилась, подлежат отклонению, поскольку являются несостоятельными.

Как указано выше, Инспекцией в отношении ООО "Экохозбыт" была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 03.04.2013 по 31.12.2014, по итогам которой было принято решение от 20.04.2017 N 26-41/558 об отказе в привлечении ООО "Экохозбыт" к ответственности за совершение налогового правонарушения. Инспекция пришла к выводу, что не доказан факт совершения ООО "Экохозбыт" в проверяемый период, который также является спорным периодом по настоящему делу, умышленных совместных действий с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг" в целях получения необоснованной налоговой выгоды, не установлено обстоятельств, свидетельствующих об аффилированности и подконтрольности ООО "Экохозбыт" взаимозависимым лицам - Обществу и ООО ОРФ "Вятхозторг"; ООО "Экохозторг" признано добросовестным налогоплательщиком, имеющим право на применение УСНО.

Кроме того, по результатам рассматриваемой налоговой проверки Инспекция сделала вывод, что Общество применяло "схему" получения необоснованной налоговой выгоды с использованием специального (льготного) налогового режима УСНО путем занижения доходов, распределяя их только между Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг" (страница 285 решения Инспекции, лист дела 217 том 1). Относительно ООО "Экохозторг" такие выводы отсутствуют. В целях установления превышения предельного размера дохода Инспекция также вменила Обществу только доход, отраженный в книге доходов и расходов ООО ОРФ "Вятхозторг" (страница 285 (обратная сторона) решения Инспекции), а не ООО "Экохозторг".

Следовательно, налоговым органом не доказано, что целью создания ООО "Экохозбыт" являлось поддержание выручки в размере, позволяющем применять льготный режим налогообложения Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг", что создание ООО "Экохозбыт" повлекло распределение доходов между Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг" с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В связи с этим доводы Инспекции в отношении ООО "Экохозбыт" не принимаются.

Доводы Инспекции о том, что после создания в 2011 году ООО "Среда опт", Общество и ООО ОРФ "Вятхозторог" стали контролировать полученную выручку, что группа компаний "Среда" могла распределять получаемые доходы в зависимости от сложившейся конъюнктуры и достигнутым каждой из организаций уровня дохода, документально не подтверждены.

Изменение у Общества, ООО ОРФ "Вятхозторг" размера доходов в 2011 году по сравнению с 2010 годом, состав учредителей и руководителей организаций, условия договоров комиссии сами по себе об этом не свидетельствуют.

Из пояснений Шипицына Ан.В. следует, что ООО "Среда опт" создано в связи с тем, что с другими участниками Общества не было достигнуто соглашение по порядку ведения продаж, с целью самостоятельно использовать технику продаж как "тянущий маркетинг", электронную площадку предложения товаров. Однако данной деятельностью решили не заниматься в связи с тем, что не успевали выполнять работу в Обществе (лист дела 58 том 1).

Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" начали реализовывать товар через ООО "Среда опт" с 2011 года, то есть задолго до проверяемого периода.

Инспекция не установила и материалами не подтверждается согласованность действий Общества, ООО "Среда опт", ООО ОРФ "Вятхозторг", направленных на распределение (перераспределение) выручки в целях получения необоснованной налоговой выгоды. В материалах дела отсутствуют сведения, позволяющие сделать вывод, что доход Общества (ООО ОРФ "Вятхозторг") приближался к предельному размеру применения УСНО и на этом этапе или в этот (либо иной) момент ООО "Среда опт" заключал сделки с покупателями с такими условиями, которые бы позволяли не превысить у Общества либо у ООО ОРФ "Вятхозторг" предел применения каждым из них УСНО.

Также доказательствами по делу не подтверждается, что товар Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" был абсолютно идентичным. Данные организации продавали хозяйственные товары, что не означает, что товар идентичный и не имеет значение выбор покупателя. Ассортимент хозяйственных товаров был значительный. Поэтому реализация ООО "Среда опт" товаров конкретного комитента обусловлена потребностью покупателя. Доказательств тому, что реализация конкретных товаров имела цель регулирование выручки налогоплательщика, из материалов дела не установлено.

Ссылки Инспекции на то, что клиентская база покупателей годами была наработана менеджерами, ранее работающими у индивидуальных предпринимателей Шипицыных, в Обществе, ООО ОРФ "Вятхозторг", а стала использоваться ООО "Среда опт", подлежат отклонению, поскольку наличие у менеджеров клиентской базы и дальнейшее ее использование в работе у иных субъектов предпринимательской деятельности (работодателей) не свидетельствует о нарушении и намерении уменьшить налоговые обязательства.

Из пояснений допрошенных работников ООО "Среда опт" не следует, что они, работая в проверяемом периоде в ООО "Среда опт", фактически осуществляли свои трудовые обязанности в интересах Общества и (или) ООО ОРФ "Вятхозторг".

Так Глызина О.А. (с 01.07.2013 оператор по выписке товара в ООО "Среда опт", в 2010 году работала у ИП Шипицыной В.В.) пояснила, что ее непосредственным начальником в ООО "Среда опт" был руководитель Макаров В.В. и бухгалтер Кассина Г.Г., организации Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг" ей не известны, должностных лиц указанных организаций она не знает, заявку на товар она передавала Макарову В.В.

Брызгалова О.Л. (с 01.06.2011 менеджер по сбыту ООО "Среда опт", с 2009 по 2011 года работала у ИП Шипицына Ал.В.), Страбыкина О.Н. (с 01.05.2011 менеджер по сбыту ООО "Среда опт", в 2009 году работала в ООО ОРФ "Вятхозторг" и у ИП Шипицына Ал.В., в 2007 году у ИП Шипицына Ан.В.) пояснили, что покупатели получали от них прайс-листы, заявки, покупатель определял для себя товар по артикулу, менеджеры по сбыту оформляли заявки и передавали их директору, по устной заявке (по телефону) формировалась поставка, бухгалтер формировала накладную, упакованный согласно заявке товар передавали заведующей для отправки покупателям. Брызгалова О.Л. также пояснила, что клиентскую базу она наработала сама примерно с 2007-2008 годов, указала, что организации - Общество, ООО ОРФ "Вятхозторг" ей не известны.

Таким образом, из пояснений указанных лиц не следует, что объемы поставок каким-либо образом регулировались ООО "Среда опт", иными лицами, заявки покупателей распределялись между Обществом и ООО ОРФ "Вятхозторг" с целью регулирования выручки (в зависимости от объема выручки).

Менеджеры по сбыту Каманина Е.В., Дымова С.А., Смотрина Т.А. опрошены не были.

Макаров В.В. (руководитель ООО "Среда опт" с февраля 2013 года, учредитель с 2011 года) подтвердил, что является фактическим руководителем ООО "Среда опт", указал, что на основании договоров комиссии с Обществом, ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозторг" полученный товар реализовывался покупателям по договорам поставки, передача товара на комиссию оформлялась накладными. В рамках договора комиссии с Обществом он получал заявки от Шипицына Ан.В. и передавал менеджерам ООО "Среда опт" для поиска покупателей, Общество ежемесячно составляло заявку, в которой указывало наименование, ассортимент, цену, количество товара. После согласования условий поставки с покупателями менеджер передавал Макарову В.В. списки количества и ассортимента товаров, он передавал списки директору Общества Шипицыну Ан.В., после этого комитентом составлялись документы на передачу товара. В рамках договора комиссии с ООО ОРФ "Вятхозторг" Макаров В.В. получал прайс-листы от Шипицына Ал.В. и передавал менеджерам ООО "Среда опт", по мере изменения цены составлялись прайс-листы в которых указан ассортимент товара, минимальная цена продажи (количество не указывалось), прайс-листы согласовывались между должностными лицами ООО "Среда опт" и ООО ОРФ "Вятхозторг", прайс-листы передавались менеджерам для поиска покупателей товара. После согласования условий поставки с покупателями менеджер передавал Макарову В.В. списки количества и ассортимента товара, он передавал эти списки в ООО ОРФ "Вятхозторг" Шипицыну Ал.В., после этого комитентом составлялись документы на передачу товара. Товар отгружался покупателям со склада комитентов напрямую покупателям товаров. На вопрос Инспекции: "Как распределялись заявки от покупателей между комитентами?" - свидетель пояснил, что у каждого менеджера есть свои наработанные клиентские базы покупателей, которым предлагается товар комитентов на основании заявок Общества, прайс-листов ООО ОРФ "Вятхозторг", ООО "Экохозбыт", заявки покупателей соответственно передавались комитентам (лист дела 64 том 1).

Таким образом, из пояснений Макарова В.В., и других свидетелей не следует, что распределение заявок покупателей Обществу, ООО ОРФ "Вятхозторг" осуществлялось с учетом не допустить превышения предельного размера дохода, необходимого для применения УСНО. Кроме того, наименование, ассортимент товара, подлежащего реализации, предлагался комитентами в заявках и прайс-листах заранее, и соответственно заявки от покупателей могли быть распределены комитентам только в зависимости от предлагаемого ими к реализации товара.

Ссылка Инспекции на то, что у ООО "Среда опт" перед Обществом имелась дебиторская задолженность по договору комиссии, как указано выше, подлежит отклонению, поскольку по условиям договора комиссионер обязан передать комитенту все полученные денежные средства за реализованный товар по мере получения денежных средств от покупателей. Инспекцией не установлено, что ООО "Среда опт", получив денежные средства от покупателей, не перечисляло их Обществу, в том числе с целью регулирования дохода Общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 993 ГК РФ комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, заключенной с ним за счет комитента, кроме случаев, когда комиссионер не проявил необходимой осмотрительности в выборе этого лица либо принял на себя ручательство за исполнение сделки (делькредере).

Доводы Инспекции о том, что Общество (ООО "Среда опт") не предпринимали мер по получению денежных средств за отданный на реализацию товар, не принимаются, поскольку материалами дела не подтверждается, что обязательства исполнялись комиссионером ненадлежащим образом.

Ссылка Инспекции на дебиторскую задолженность ИП Шипицына Ан.В., которому Общество реализовывало товары напрямую, также отклоняется.

Согласно данным оборотно-сальдовой ведомости Общества по счету 62 "Расчеты с покупателями" по договору поставки, по состоянию на 01.01.2013 дебиторская задолженность ИП Шипицына Анд.В. за товар составляет 2 179 930 рублей, по состоянию на 01.01.2014 - 1 999 190 рублей, по состоянию на 31.12.2014 - 652 188 рублей.

Таким образом, даже в случае полного погашения ИП Шипицыным Ан.В. имеющейся задолженности за 2013 год, доходы Общества за 2013 год составили бы не более 54 113 771 рубля (доход за 2013 год 52 114 581 рублей + 1 999 190 рублей) (данные книги учета доходов и расходов Общества, лист дела 152 том 1), за 2014 год не более 57 838 334 рублей (доход за 2014 год 57 186 146 рублей + 652 188 рублей (лист дела 197 том 1), то есть не превысили в любом случае предельный размер дохода, установленного для применения УСНО.

Кроме того, ссылка Инспекции на указанную дебиторскую задолженность также несостоятельна потому, что в указанную Инспекцией "схему" они не включены и в качестве свидетельствующих об обстоятельствах получения вменяемой налоговой выгоды Инспекцией не признавались.

Доводы Инспекции о том, что в ходе анализа расчетных счетов Общества, ООО "Среда опт", ООО ОРФ "Вятхозторг" установлены факты перечисления денежных средств поставщиками и покупателями на расчетные счета одной организации за другую, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку данные случаи носили исключительно единичный характер.

Общество перечислило денежные средства ИП Мальцеву А.А. за услуги, оказанные ООО ОРФ "Вятхозторг", которые затем ИП Мальцев А.А. возвратил Обществу. Покупатели ООО "Среда опт" в ряде случаев перечислили денежные средства за товар на расчетный счет Общества, которые затем Общество возвратило обратно, или напрямую перечислило ООО "Среда опт".

Суд апелляционной инстанции считает, что приведенных случаев недостаточно для вывода о том, что между организациями существовал единый денежный оборот.

Доводы Инспекции о том, что доступ к расчетным счетам организаций имели одни те же лица, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку согласно материалам дела информация об использовании общего USB-токена (флэш-ключ) относится к 2010 году (договор о предоставлении услуг с использованием "Клиент Сбербанк" от 09.09.2010), когда был иной порядок платежей и функции единоличного исполнительного органа ООО ОРФ "Вятхозторг" и Общества исполнял Шипицын В.С.

Ссылки Инспекции на скриншоты с сайтов в сети Интернет, согласно которым Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" позиционируются как единая компания, подлежат отклонению, поскольку названные в решении Инспекции сайты не являются официальными сайтами этих организаций.

Кроме того, как было указано выше, Инспекция установила, что с 01.07.2013 Общество утратило возможность применения УСНО, в связи с превышением 60 000 000 рублей, объединив доходы Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг", полученные за предшествующий период (с января по июнь 2013 года) и июль 2013 года.

Вместе с тем, по результатам налоговой проверки не установлено и из материалов дела не следует, что в проверяемом периоде ООО ОРФ "Вятхозторг" хозяйственную деятельность по реализации товаров фактически не осуществляло, что доход от реализации товаров фактически получен только Обществом (принадлежит Обществу). Доначисления по результатам налоговой проверки Общества были произведены Инспекцией в разрезе доходов и расходов, полученных каждой из организаций: на основании документов, выписанных от имени Общества и ООО ОРФ "Вятхозторог", либо предъявленных поставщиками и покупателями (иными контрагентами) в адрес указанных организаций (отдельно в данном случае доходов, расходов и документов Общества).

То есть при расчете налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения налоговым органом учтены доходы, полученные за проверяемый период Обществом, без учета дохода, полученного ООО ОРФ "Вятхозторг" и (или) иными организациями.

Указанное свидетельствует, что и налоговый орган воспринимает ООО ОРФ "Вятхозторг" в качестве самостоятельного юридического лица и налогоплательщика.

Доводы Инспекции о том, что группа компаний "Среда" не является официально зарегистрированным субъектом предпринимательской деятельности, поэтому доначисления налогов в связи с неправомерным применением УСНО, по деятельности, осуществленной группой компаний "Среда", в связи с превышением доходов, полученных от деятельности группы компаний, предельного уровня при котором разрешено применять УСНО, невозможно отнести на какой-либо один субъект предпринимательской деятельности, подлежат отклонению, поскольку являются неправомерными и не соответствуют материалам дела.

С учетом изложенного, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом не представлено доказательств и материалами дела не подтверждается осуществление деятельности указанных лиц как единого субъекта предпринимательской деятельности, не подтверждается направленность действий названных организаций исключительно или преимущественно на минимизацию налогового бремени путем дробления бизнеса, искусственного распределения доходов с целью сохранения права на применение льготного режима налогообложения, не доказаны факты получения Обществом налоговой выгоды вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, не свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика, поскольку указанные организации, доходы которых объединила Инспекция, являются самостоятельным субъектом хозяйственных и налоговых отношений.

Суд апелляционной инстанции считает, что Инспекция в ходе выездной налоговой проверки, установив факт взаимозависимости заявителя с ООО ОРФ "Вятхозторг", родственные, служебные связи учредителей, должностных лиц, работников рассматриваемых организаций, а также индивидуальных предпринимателей Шипицыных, при этом не установила совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Действующим законодательством не ограничено как количество создаваемых юридических лиц с одинаковым составом учредителей, так и нет ограничений количества юридических лиц, в которых одно и то же физическое лицо может занимать должность единоличного исполнительного органа; совпадение учредителя либо руководителя между взаимодействующими юридическими лицами (в отсутствии других доказательств) не свидетельствует о получение необоснованной налоговой выгоды Обществом.

Указанные выше организации, на согласованности действий которых настаивает Инспекция, созданы в различные периоды времени, не одномоментно, в том числе задолго до рассматриваемых налоговых периодов, в которых Обществу отказано в применении упрощенной системы налогообложения и доначислены налоги по общей системе налогообложения.

Материалами дела подтверждается и налоговым органом не опровергнуто, что Общество и ООО ОРФ "Вятхозторг" осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, имели самостоятельные банковские счета, собственный кадровый состав, взаимоотношения с иными хозяйствующими субъектами, имущество, необходимое и достаточное, для осуществления хозяйственной деятельности.

Учитывая изложенное, поскольку собственные доходы Общества за проверяемый период не превысили лимит, установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, суд апелляционной инстанции считает необоснованным доначисление налогов, пеней и штрафов по общей системе налогообложения.

Решение Арбитражного суда Кировской области подлежит отмене, а апелляционные жалобы Общества и ООО ОРФ "Вятхозторг" удовлетворению.

По апелляционным жалобам ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

Частью 1 статьи 257 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) предусмотрено, что лица, участвующие в деле, а также иные лица в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, вправе обжаловать в порядке апелляционного производства решение арбитражного суда первой инстанции, не вступившее в законную силу.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (далее - Постановление N 36) указано, что при применении статей 257, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судам апелляционной инстанции следует принимать во внимание, что право на обжалование судебных актов в порядке апелляционного производства имеют как лица, участвующие в деле, так и иные лица в случаях, предусмотренных АПК РФ. К иным лицам в силу части 3 статьи 16 и статьи 42 Кодекса относятся лица, о правах и об обязанностях которых принят судебный акт. В связи с этим лица, не участвующие в деле, как указанные, так и не указанные в мотивировочной и/или резолютивной части судебного акта, вправе его обжаловать в порядке апелляционного производства в случае, если он принят об их правах и обязанностях, то есть данным судебным актом непосредственно затрагиваются их права и обязанности, в том числе создаются препятствия для реализации их субъективного права или надлежащего исполнения обязанности по отношению к одной из сторон спора.

В рамках настоящего дела оспаривалось решение Инспекции, принятое по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении Общества.

Оспариваемый судебный акт не установил права обратившихся с апелляционной жалобой ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" и не возложил на данных организаций какие-либо обязанности. Проверяемому налогоплательщику не был вменен совокупный доход ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт". По итогам налоговой проверки и по решению суда не было установлено, что ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" утратили право на применение УСНО.

С учетом изложенного, ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт", обратившихся с апелляционной жалобой, нельзя признать лицами, которые имеют право на обжалование решения суда первой инстанции.

Сам по себе факт заинтересованности организаций в исходе дела не свидетельствует о том, что решением суда непосредственно затрагиваются права и обязанности данных юридический лиц, создаются препятствия в реализации их субъективных прав или надлежащем исполнении обязанностей по отношению к какой-либо стороне спора.

В пункте 2 Постановления N 36 указано, что в случае, когда жалоба подается лицом, не участвовавшим в деле, суду надлежит проверить, содержится ли в жалобе обоснование того, каким образом оспариваемым судебным актом непосредственно затрагиваются права или обязанности заявителя. При отсутствии соответствующего обоснования апелляционная жалоба возвращается в силу пункта 1 части 1 статьи 264 АПК РФ.

Если после принятия апелляционной жалобы будет установлено, что заявитель не имеет права на обжалование судебного акта, то применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 Кодекса производство по жалобе подлежит прекращению.

При таких обстоятельствах производство по апелляционным жалобам ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" подлежит прекращению.

ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" заявили ходатайства о вступлении к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.

В соответствии с частью 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

В данном случае решение по настоящему делу не наделяет ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" правами, и не налагает на них обязанностей.

Кроме того, в силу части 3 статьи 266 АПК РФ в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила о соединении и разъединении нескольких требований, об изменении предмета или основания иска, об изменении размера исковых требований, о предъявлении встречного иска, о замене ненадлежащего ответчика, о привлечении к участию в деле третьих лиц, а также иные правила, установленные настоящим Кодексом только для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации понесенные Обществом расходы по уплате государственной пошлины по первой инстанции в сумме 3 000 рублей и по апелляционной жалобе в сумме 1 500 рублей, понесенные ООО "Вятхозторг" расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1 500 рублей относятся на налоговый орган.

Уплаченные платежными поручениями от 19.07.2018 N 8, от 19.07.2018 N 1577 ООО "Среда опт", ООО "Экохозбыт" государственные пошлины в размере 1 500 рублей подлежат возврату указанным лицам.

Руководствуясь статьями 258, 265, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью фирмы "Среда" и общества с ограниченной ответственностью оптово - розничной фирмы "Вятхозторг" удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Кировской области от 22.06.2018 по делу N А28-10218/2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову от 20.04.2017 N 26-41/557 признать недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость за 2013, 2014 годы в сумме 3 968 935 рублей, начисления налога на прибыль за те же периоды в сумме 1 634 430 рублей, налога на имущество за те же периоды в сумме 136 552 рублей; пеней по налогам в соответствующей сумме и привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в виде штрафов в соответствующих суммах, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по указанным налогам, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление расчетов за отчетные периоды.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову в пользу общества с ограниченной ответственностью фирмы "Среда" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей по первой инстанции и в сумме 1 500 рублей по апелляционной инстанции.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову в пользу общества с ограниченной ответственностью оптово - розничной фирмы "Вятхозторг" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 рублей по апелляционной инстанции.

Арбитражному суду Кировской области выдать исполнительный лист.

Производство по апелляционным жалобам общества с ограниченной ответственностью "Среда опт" и общества с ограниченной ответственностью "Экохозбыт" прекратить.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Среда опт" из федерального бюджета уплаченную платежным поручением от 19.07.2018 N 8 государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 рублей.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Экохозбыт" из федерального бюджета уплаченную платежным поручением от 19.07.2018 N 1577 государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Кировской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

О.Б. Великоредчанин М.В. Немчанинова