Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 23 июля 2019 г. N 05АП-1673/19

г. Владивосток

23 июля 2019 г.

Дело N А51-16168/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июля 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 июля 2019 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Л.А. Бессчасной,

судей Е.Л. Сидорович, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Д.Т.Васильевой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю,

апелляционное производство N 05АП-1673/2019,

на решение от 07.02.2019

судьи Е.И.Андросовой

по делу N А51-16168/2018 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дальневосточная Топливная Компания" (ИНН 2507009893, ОГРН 1142507000129)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю (ИНН 2507011268, ОГРН 1042501503175)

о признании незаконным и отмене в части решения N 2 от 10.04.2018,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю - Данилян Е.Ю., доверенность от 10.09.2018, сроком на 1 год, служебное удостоверение; Мальцева Е.А., доверенность от 08.02.2019, сроком на 1 год, служебное удостоверение; Тен И.А., доверенность от 14.09.2018, сроком на 1 год, паспорт,

от ООО "Дальневосточная Топливная Компания" - Калистратов И.С., доверенность от 09.04.2019, сроком на 1 год, паспорт; Тыргина Ю.Ю., доверенность от 27.05.2019, сроком на 1 год, паспорт,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Дальневосточная Топливная Компания" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Дальневосточная Топливная Компания", ООО "ДТК") обратилось в арбитражный суд Приморского края с заявлением, уточенным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным и отмене решения N2 от 10.04.2018 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 38 098 923,00 руб., пени по НДС в сумме 7 450 100,79 руб., штрафные санкции по НДС в сумме 7 619 784,60 руб.; налога на прибыль в сумме 1 265 364, 00 руб., штрафные санкции в сумме 253 072,80 руб., и соответствующие пени.

Решением от 07.02.2019 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение признано недействительным в заявленной части как несоответствующее требованиям Налогового Кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция обратилась в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Обжалуя в порядке апелляционного производства решение суда от 07.02.2019, налоговый орган просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО "Дальневосточная Топливная Компания".

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает на неправильное применение норм материального права, неполное исследование и неверную оценку материалов дела.

Налоговый орган настаивает на наличии всех доказательств, в совокупности и взаимной связи свидетельствующих о представлении обществом документов, подтверждающих право на вычет НДС, содержащих недостоверные сведения и не связанных с реальной экономической деятельностью общества. В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом установлены факты создания фиктивного документооборота, без фактического исполнения обязанности передать товар. Совокупность представленных налоговым органом доказательств свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из совокупности собранных сведений, по мнению налогового органа, при заключении сделок обществом не анализировался риск неисполнения контрагентами взятых на себя обязательств в силу отсутствия у них материально-технической базы, деловой репутации и опыта работы в соответствующей сфере.

Налоговый орган указывает, что ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства ООО "ДТК" не приведено доводов в обоснование выбора спорных контрагентов с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53).

Также налоговый орган в обоснование своей позиции ссылается на тот факт, что оприходование спорного товара в бухгалтерском учете не свидетельствует о реальности соответствующей хозяйствующей операции, а довод общества о дальнейшей реализации нефтепродуктов, полученных именно от спорных контрагентов, документально не подтвержден.

Выражает налоговый орган несогласие с выводом суда первой инстанции относительно налога на прибыль, указывая, что в ходе налоговой проверки установлен факт занижения налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неправомерным завышением расходов, что повлекло неуплату налога.

В дополнительных пояснениях к апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы о том, что несоответствия дат отгрузки нефтепродуктов на основании накладных ТОРГ-12 с датами грузоперевозок товаров их г.Хабаровска не только свидетельствуют о нереальности спорных хозяйственных операций, но и подтверждают нарушение налогоплательщиком порядка принятия сумм налога к вычету, предусмотренного пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Общество в представленном в материалы дела письменном отзыве на доводы апелляционной жалобы возразило, считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем обжалуемое решение суда отмене или изменению не подлежит.

В порядке статьи 158 АПК РФ судебное заседание апелляционной инстанции 10.04.2019 откладывалось до 08.05.2019 в целях полного и всестороннего исследования материалов дела, а также для представления сторонами дополнительных документов и пояснений.

В соответствии с абзацем 2 части 5 статьи 158 АПК РФ в связи с невозможностью сформировать судебный состав, рассматривающий дело N А51-16168/2018, судебное заседание апелляционной 08.05.2019 откладывалось до 20.05.2019.

20.05.2019 в судебном заседании представители сторон поддержали свои требования и возражения по доводам, изложенным в апелляционной жалобе и дополнениям к ней, отзыве на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

В соответствии со статьей 89 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и на основании решения МИФНС N 7 по Приморскому краю от 05.05.2017 N 3 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, налога на прибыль и налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 23.06.2014 по 31.12.2016, результаты которой отражены в акте налоговой проверки от 08.12.2017 N 4.

В ходе проверки налоговым органом установлено нарушение ООО "ДТК" положений пункта 1 статьи 154 НК РФ, пункта 6 статьи 172 НК РФ, статьи 173 НК РФ, пункта 5 статьи 169 НК РФ, статьи 171 НК РФ, пункта 1 статьи 172 НК РФ, пункта 6 статьи 172 НК РФ, статьи 226 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ, а именно:

- получение обществом необоснованной налоговой выгоды в результате завышения налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2015 года, за 2, 3 кварталы 2016 года на сумму 38 098 923 руб. по взаимоотношениям с контрагентами ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер",

- завышение расходов по приобретенным товарам (нефтепродуктам) при исчислении налога на прибыль организаций на сумму 6 326 824 руб.

По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом письменных возражений налогоплательщика, доводов, заявленных представителем налогоплательщика непосредственно на рассмотрении материалов, Инспекцией вынесено решение от 10.04.2018 N 2 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому ООО "ДТК" дополнительно начислено, в том числе:

- налог на добавленную стоимость в размере 38 098 923 руб.;

- налог на прибыль организаций в размере 1 265 670 руб.;

- штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 7 894 708,80 руб.;

- исчислены штрафные санкции по статье 123 НК РФ в сумме 1 231,60 руб.;

- пени в сумме 7 764 993 руб. в соответствии со статьей 75 НК РФ за неуплату суммы НДФЛ, НДС, налога на прибыль организаций.

Не согласившись с правомерностью решения, заявителем в порядке статьи 101.2 НК РФ подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 16.07.2018 N 13-09/25777@ жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции N 2 от 10.04.2018 и решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 16.07.2018 N 13-09/25777@, заявителем была подана жалоба в Федеральную налоговую службу. Решением ФНС России от 14.01.2019 N ЕД-4-9/243@ жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 10.04.2018 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления НДС в сумме 38 098 923,00 руб., пени по НДС в сумме 7 450 100,79 руб., штрафных санкций по НДС в сумме 7 619 784,60 руб.; налога на прибыль в сумме 1 265 364, 00 руб., штрафных санкций в сумме 253 072,80 руб., и соответствующих пени, не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Решением от 07.02.2019 суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил. Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции счел неподтвержденной совокупность представленных в материалы дела доказательств и основанные на них выводы налоговой инспекции, изложенные в обжалуемом решении.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе налогового органа, дополнениях к ней, отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции подлежащем отмене, а апелляционную жалобу Инспекции - удовлетворению по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Любые расходы организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если они одновременно отвечают трем условиям (п. 1 статьи 252 НК РФ):

1) экономически обоснованны, т.е. понесены с целью получения дохода (в т.ч. для того, чтобы избежать убытка или уменьшить его сумму);

2) подтверждены документально;

3) не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Расходы, не отвечающие хотя бы одному из вышеперечисленных условий, для целей исчисления налога на прибыль учету не подлежат.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке статьи 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, согласно которой, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или к возмещению из бюджета, согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ, является счет-фактура.

Требования к счетам-фактурам установлены статьей 169 НК РФ, при этом согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Названные положения Налогового кодекса РФ свидетельствуют о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. Данная позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07, от 30.01.2007 N 10963/06.

Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной, влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В Определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа в применении вычета.

В определении от 12.07.2006 N 267-О выражена правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (пункт 3 статьи 9 Закона N 402-ФЗ).

Таким образом, договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Руководствуясь вышеуказанными нормами НК РФ, положениями указанных Определений Конституционного Суда Российской Федерации в совокупности с положениями Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", приведенными выше по тексту настоящего постановления, коллегия приходит к выводу о том, что для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС, а также учета расходов в облагаемой базе по налогу на прибыль налогоплательщик должен не только представить надлежащим образом оформленные документы, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, но и доказать, что заявленная им налоговая выгода (в виде вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль) связана с осуществлением им и его контрагентами реальной предпринимательской деятельности.

При этом, поскольку согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является осуществляемая на свой риск деятельность, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на право получения налоговой выгоды, либо подтвердить реальность хозяйственной операции, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Кроме того, коллегия апелляционной инстанции соглашается с доводом налогового органа о том, что налогоплательщик должен доказать принятие им мер должной осмотрительности при выборе им поставщика товаров (работ, услуг). При этом, доказательством должной осмотрительности служат не только учредительные документы, выписка из Единого государственного реестра юридических лиц, но и обоснование мотивов выбора контрагентов, обстоятельств заключения и исполнения договоров.

Удовлетворяя заявленные обществом требования, арбитражный суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о том, что представленные на проверку документы не содержат недостоверных сведений и подтверждают наличие реальных хозяйственных операций между заявителем и контрагентами ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

В решении суд первой инстанции указывает, что налоговым органом не доказано несоответствие в представленных всеми участниками сделок документов, подтверждающих несоответствие хронологии в движении товара, что свидетельствует, по мнению суда, как о реальности поставки спорными поставщиками, так и об отсутствии согласованности действий всех участников, направленной на создании схемы получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции, считает указанные выводы преждевременными в силу следующего.

Из материалов дела и анализа представленных сторонами доказательств и обстоятельств, следует наличие согласованных действий между налогоплательщиком и контрагентами ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", которые привели к получению ООО "ДТК" необоснованной налоговой выгоды в рамках спорных поставок.

Так, в проверяемом периоде ООО "ДТК", в соответствии с заявленным основным видом деятельности (оптовая торговля топливом), осуществлялись хозяйственные операции, связанные с закупкой нефтепродуктов у различных поставщиков, в том числе: ООО "РН-Спектр", АО "Приморнефтепродукт", ООО "Транснефть", ООО "Ника-Ойл", ООО "Сибтрейд", ООО "Дальнефтьтрейд", ООО "НК "Союз Петролиум", ООО "ТА Битум", ООО "Сибойл-Трейд", ЗАО ПК "Дитэко", ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

В ходе выездной налоговой проверки и проведенного анализа поставщиков ООО "ДТК" Инспекцией выявлены контрагенты, которые реально не могли осуществить операции по поставке нефтепродуктов в силу отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности: а именно, ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Данные выводы налоговый орган сделал из общей совокупности фактов и обстоятельств, выявленных Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, а именно:

- свидетельские показания;

- результаты почерковедческих экспертиз;

- признаки "недобросовестности" контрагента;

- отсутствие у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности;

- отсутствие по расчетным счетам контрагентов расходов на ведение хозяйственной деятельности;

- наличие у указанных обществ технической и материальной базы, позволяющей собственными силами исполнить обязательства по заключенным договорам.

В частности, оспариваемым решением установлено и имеющимися в материалах дела доказательствами подтверждается следующее.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено неправомерное предъявление обществом к вычету НДС в общей сумме 38 098 923 руб. (ООО "ЕСП-ДВ" (10 946 381 руб.), ООО "Малахит" (25 550 847 руб.), ООО "Премьер" (1 601 695 руб.) и завышены расходы, уменьшающие доходы от реализации, при исчислении налога на прибыль организаций на сумму 1 265 670 руб., что привело к неполной уплате в бюджет налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.

Из материалов дела судом установлено, что в проверяемом периоде основным видом деятельности общества являлось "Оптовая торговля твердым, жидким, газообразным топливом и подобными продуктами" (код ОКВЭД 46.71), в соответствии со статьей 143, 247 НК РФ общество являлось плательщиком, в том числе НДС и налога на прибыль.

Судом из представленных материалов установлено, что ООО "ДТК" заключены типовые договоры на поставку нефтепродуктов от 01.07.2015 с ООО "ЕСП-ДВ", от 30.07.2016 с ООО "Малахит", от 15.05.2016 с ООО "Премьер".

По условиям указанных договоров ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер" (Поставщики) поставляют Покупателю (ООО "ДТК") нефтепродукты соответствующие требованиям ГОСТ и ТУ, а Покупатель принимает их и оплачивает. Поставка нефтепродуктов осуществляется автомобильным транспортом (автоцистерны) и производится на условиях базиса поставки "франко-автоцистерна пункта назначения" - автотранспортом Поставщика или Покупателя, по согласованию сторон.

Обязанность Поставщика считается исполненной в момент передачи нефтепродуктов Покупателю в пункте назначения. Датой поставки будет считаться дата, проставленная Покупателем в товарно-транспортной накладной. Приемка продукции по количеству и качеству производится с соблюдением правил Инструкции о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству от 15.06.1965 N П-6, утвержденной Постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР (с последующими изменениями) (пункты 3.2 и 3.3 договоров).

По условиям пункта 2.3 договоров от 01.07.2015, от 15.05.2016, от 30.06.2016 в товарно-транспортной накладной на отгрузку нефтепродуктов должны быть указаны: масса, вид, объем, плотность и температура отгружаемых нефтепродуктов. Датой поставки будет считаться дата, проставленная Покупателем в товарно-транспортной накладной в пункте назначения. Сдача нефтепродуктов по количеству и переход права собственности на них производится в момент передачи нефтепродуктов Покупателю.

В подтверждение осуществления сделок с указанными контрагентами в 2015-2016 годах обществом представлены в Инспекцию договоры, книги продаж, книги покупок, счета-фактуры, товарные и транспортные накладные, акты о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение.

В ходе анализа представленных при проведении проверки деятельности налогоплательщика Инспекцией первичных документов, представленных в подтверждение финансово-хозяйственных операций с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании видимости совершения финансово-хозяйственных операций. Указанный вывод налогового органа коллегия находит обоснованным, а соответствующие выводы суда первой инстанции об обратном ошибочными по следующим основаниям.

В отношении ООО "ЕСП-ДВ":

ООО "ЕСП-ДВ" с 07.12.2012 состоит на налоговом учете в ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска, по адресу "680020, г. Хабаровск, пер. Фабричный, 21-2" (17.05.2017 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности юридического адреса). С 05.07.2017 организация находится в стадии ликвидации; ликвидатором назначен Выборнов С.Ф., который дисквалифицирован на период с 03.02.2018 по 02.02.2019.

Основным видом деятельности, указанным в ЕГРЮЛ, являются работы по устройству покрытий полов и облицовке стен. В заявленных видах экономической деятельности оптовая торговля нефтепродуктами отсутствует.

Согласно ЕГРЮЛ учредителем (с 07.12.2012 до 17.08.2017) и руководителем (с 07.12.2012 по 10.02.2016) организации значился Лагутин Г.Ю. (17.08.2017 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений об учредителе ООО "ЕСП-ДВ" Лагутине Г.Ю.); c 11.02.2016 по 04.07.2017 руководителем значился Еремченко И.В.

Согласно протокола осмотра местонахождения юридического лица от 28.11.2016 N б/н, проведенного ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска установлено, что по адресу: 680020, г. Хабаровск, пер. Фабричный, 21 находится жилой дом. С обратной стороны здания расположены отдельные входы в несколько офисных помещений. Вывески или иная наглядная информация, свидетельствующая о местонахождении ООО "ЕСП-ДВ", по указанному адресу отсутствует. В помещении N 2 располагается организация ООО "Грейп", которая арендует данное помещение с августа 2016 года. Присутствующие при осмотре сотрудники ООО "Грейп" сообщили, что организацию ООО "ЕСП-ДВ" не знают.

Согласно протокола опроса свидетеля Лагутина Г.Ю. от 05.07.2017 ООО "ЕСП-ДВ" он учреждал вместе с Давыдовым С.В., у которого работал в ООО "Евро-Стандарт" сначала прорабом, главным инженером, потом директором. ООО "ЕСП-ДВ" являлось поставщиком полимеров. Лагутин Г.Ю. не знал, что он продолжает являться учредителем ООО "ЕСП-ДВ", так как Давыдов С.В. принял решение продать организацию. Руководитель ООО "ЕСП-ДВ" Еремченко И.В. ему не знаком.

В порядке статьи 90 НК РФ Инспекцией проведен допрос Еремченко И.В. (руководитель ООО "ЕСП-ДВ" с 11.02.2016 по 04.07.2017), который в ходе допроса пояснил, что формально ставил свою подпись на документах, сертификат ключа проверки электронной подписи не получал, у кого есть доступ ключа затруднился ответить, контрагенты ООО "ЕСП-ДВ" ему не знакомы. Также, Еремченко И.В. указал, что стать руководителем ООО "ЕСП-ДВ" его попросили при случайном знакомстве, фактически полномочия руководителя он не осуществлял, лично платежные поручения не подписывал. Контрагенты ООО "ЕСП-ДВ" ему не знакомы и никогда о них не слышал. Организация ООО "ДТК" ему не известна, каким образом заключался договор не знает, с руководителем не встречался, что являлось предметом договорных отношений ему также не известно.

ООО "ЕСП-ДВ" применяет общеустановленную систему налогообложения. Налоговая отчетность за спорный период представлялась с нулевыми показателями. При этом, сумма доходов приближена к сумме расходов, удельный вес налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость - более 99 %.

Среднесписочная численность ООО "ЕСП-ДВ" - 1 человек. Справки по форме 2-НДФЛ за 2015-2016 годы налогоплательщиком не представлены. Расчеты по форме 6-НДФЛ не представлены. Отсутствуют работники и лица, привлеченные по договорам гражданско-правового характера. Доказательств осуществления спорных операций по договорам гражданско-правового характера иными юридическими лицами от имени ООО "ЕСП-ДВ" ни налоговому органу, ни суду не представлено. Какие - либо документы, подтверждающие взаимоотношения с ООО "ДТК", ООО "ЕСП-ДВ" по требованию налогового органа не представлены.

В результате проведения мероприятий налогового контроля с целью исследования вопроса реальности совершения хозяйственных операций по договору, заключенному ООО "ДТК" с ООО "ЕСП-ДВ", а также согласно информации ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска от 14.06.2017 N 05-13/3595дсп@ установлено, что у данного контрагента отсутствуют управленческий и технический персонал, производственные активы, складские помещения и транспортные средства, оборудования для хранения, в том числе арендованные (полученные в лизинг), имущество и земельные участки, то есть отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей хозяйственной деятельности.

Также налоговым органом установлено отсутствие направления денежных средств на выплату заработной платы, аренду помещений, оплату коммунальных платежей, транспортных услуг, а также иных услуг, присущих хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности. Данные обстоятельства следуют из выписок банка о движении денежных средств по расчетным счетам спорного контрагента, что не опровергнуто заявителем ни входе проверки, ни при рассмотрении настоящего дела в суде. Следовательно, характер движения денежных средств по расчетному счету указанного лица не подтверждает ведение организацией разумной финансово-хозяйственной деятельности.

ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска, на основании проведенных контрольных мероприятий, оценило деятельность ООО "ЕСП-ДВ" как деятельность "транзитного" звена, созданного для наращивания расходов и налоговых вычетов организациям - "выгодоприобретателям".

Из выписок банка о движении денежных средств по расчетным счетам спорного контрагента, налоговым органом установлено отсутствие направления денежных средств на выплату заработной платы, аренду помещений, оплату коммунальных платежей, транспортных услуг, а также иных услуг, присущих хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности, и характер движения денежных средств по расчетному счету указанного лица не подтверждает ведение организацией разумной финансово-хозяйственной деятельности, что не опровергнуто заявителем ни входе проверки, ни при рассмотрении настоящего дела в суде. Так, на расчетные счета поступали денежные средства с назначением платежа: "за строительные материалы", "за сантехническое и электрооборудование, "по договору подряда", "за ремонт автомобиля", "за электротовары", "за услуги дорожной техники", "за транспортные услуги", "за строительно-монтажные работы".

Перечисление денежных средств за нефтепродукты не производилось, обратного заявителем не доказано.

Относительно налоговой отчетности суд установил и следует из материалов проверки, что ООО "ЕСП-ДВ" первичная декларация по НДС за 3 квартал 2015 года представлена 09.10.2015 в ИФНС по Индустриальному району г. Хабаровска по ТКС за подписью руководителя Лагутина Г.Ю. с нулевыми показателями, то есть операции по реализации в адрес ООО "ДТК" не заявлялись.

21.03.2017 ООО "ЕСП-ДВ" представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2015 года (корректировка номер - 1), в которой заявлена реализация в сумме 60 813,2 тыс. руб., исчислен НДС от реализации в сумме 10 946,4 тыс. руб., заявлен налоговый вычет в сумме 10 935,8 тыс. руб. В книге покупок за период с 01.07.2015 по 30.09.2015 отражена реализация только в адрес ООО "ДТК", другие покупатели отсутствуют. При этом, корректировки налоговых обязательств произведены ООО "ЕСП-ДВ" только по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года, в декларацию по налогу на прибыль организаций за 2015 год изменения не вносились (согласно единственной первичной декларации от 05.02.2016 года доходы от реализации в 2015 году составили 78 238 руб., расходы - 76 330 руб., сумма налога исчислена в размере 381 руб. (1908*20%)).

За 3 квартал 2015 года в книге продаж ООО "ЕСП-ДВ" отражена реализация товаров только в адрес ООО "ДТК", иные контрагенты отсутствуют.

В книге покупок ООО "ЕСП-ДВ" за 3 квартал 2015 года отражена закупка товаров только у ООО "Дорстройпроект" с указанием счетов-фактур от 01.12.2014 N 15, от 05.12.2014 N 18, от 10.12.2014 N 20, от 15.12.2014 N 21 на общую сумму 71690 тыс. руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 10935,8 тыс. руб. При этом, по расчетному счету оплата за приобретенный товар ООО "ЕСП-ДВ" в адрес ООО "Дорстройпроект" не производилась.

ООО "Дорстройпроект" поставлен на учет в ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска, дата постановки на учет 29.01.2014, основной вид деятельности код ОКВЭД 45.40 "Торговля мотоциклами, их деталями, узлами и принадлежностями; техническое обслуживание и ремонт мотоциклов".

Согласно ответа ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска вх. N ДСП - 0408 от 15.06.2017, ООО "Дорстройпроект" обладает признаками "транзитной" организации: не находится по адресу регистрации, документы по требованию не представляет, уполномоченные лица организации в инспекцию не являются, материально-технические ресурсы отсутствуют, движение денежных средств носит "транзитный" характер.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Дорстройпроект" ИНН 2725126879, указанного в книге покупок ООО "ЕСП-ДВ", как поставщика товаров в 3 квартале 2015 года, перечисления за нефтепродукты отсутствуют. При этом, имеются перечисления с назначением платежа: "по договорам субподряда", "за бетон", "строительные материалы".

В соответствии со счетами-фактурами от 01.12.2014 N 15, от 05.12.2014 N 18, от 10.12.2014 N 20, от 15.12.2014 N 21 на общую сумму 71690 тыс. руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 10935,8 тыс. руб., ООО "ЕСП-ДВ" осуществлялся закуп товаров в период, когда руководителем ООО "Дорстройпроект" являлся Махмутов Т.В.

Согласно Справки о результатах проверки наличия судимости от 30.09.2017 N 2238147839/44176894 (ответ МО МВД России "Лесозводский" вх. N 094 от 03.10.2017) Махмутов Т.В. неоднократно был осужден с отбыванием наказания в местах лишения свободы. Являясь формальным руководителем ООО "Дорстройпроект", находился под следствием, что ставит под сомнение саму возможность осуществления им реальной предпринимательской деятельности.

С целью подтверждения факта поставки ООО "Дорстройпроект" нефтепродуктов в адрес ООО "ЕСП-ДВ", Инспекцией в ИФНС России по Индустриальному району г.Хабаровска направлялось поручение от 24.04.2017 N 5112 об истребовании документов (информации). ООО "Дорстройпроект" запрашиваемые документы (информация) не представлены.

10.07.2017 ООО "ЕСП-ДВ" представлена вторая уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года (рег. N 29618179) с отражением "нулевых" показателей, в том числе по реализации товаров (работ, услуг) и налоговым вычетам.

С целью подтверждения реальности приобретения нефтепродуктов у ООО "ЕСП-ДВ", а также правомерности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, ООО "ДТК" представлены следующие документы: договор поставки нефтепродуктов, счета-фактуры, товарные и транспортные накладные, акты о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение.

Приказы об установлении пропускного режима на территорию, склады ООО "ДТК" и иные документы (журналы въезда (выезда) автотранспорта и т.п.) на требование Инспекции о представлении документов (информации) N 4817 от 04.05.2017 не представлены, в виду их отсутствия (пояснение на требование вх.N 04895 от 19.05.2017).

В ходе анализа представленных документов установлено следующее.

Проверяемым налогоплательщиком с контрагентом ООО "ЕСП-ДВ" заключен Договор поставки нефтепродуктов от 01.07.2015. По условиям договора поставка нефтепродуктов осуществляется автомобильным транспортом Поставщика или Покупателя на основании заявок, в которых указывается количество и ассортимент нефтепродуктов (пункт 1.3. договора).

Как указывалось выше, поставка нефтепродуктов осуществляется на условиях базиса поставки "франко-автоцистерна пункта назначения", обязанность поставщика считается исполненной в момент передачи продукции покупателю в пункте назначения. Датой поставки будет считаться дата, проставленная покупателем в товарно-транспортной накладной в пункте назначения (п.2.1, п. 2.3 Договора). При этом, приемка продукции по количеству и качеству производится с соблюдением Правил Инструкции N 6-П от 15.06.1965 г., Инструкции N 7-П от 25.04.1966 г., утвержденных Постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР (п. 3.2, п.3.3 договора).

Таким образом, сторонами договора самостоятельно согласовано условие о том, что осуществляемые хозяйственные операции должны сопровождаться оформлением товарно-транспортных накладных, актов приема передачи товаров по количеству и качеству.

Согласно представленных счетов-фактур ООО "ЕСП-ДВ" отгружено нефтепродуктов на сумму 71 758 108,12 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 10 946 380,89 руб.

Данные счета-фактуры подписаны от имени организации директором Лагутиным Г.Ю.

Согласно заключения почерковедческой экспертизы, проведенной ФБУ Приморской лабораторией судебной экспертизы Минюста России от 18.09.2017 N 890/01-5, по результатам проведенной почерковедческой экспертизы в связи с отсутствием совокупности признаков в образцах исследуемых подписей, эксперту не удалось достоверно установить, выполнены ли подписи на вышеуказанных счетах-фактурах ООО "ЕСП-ДВ" Лагутиным Г.Ю. или иным лицом.

Сумма налогового вычета в размере 10 946 380,89 руб. ООО "ДТК" заявлена в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года.

При этом, в первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года, в соответствии с данными книги покупок, налоговый вычет заявлен по поставщику нефтепродуктов ООО "Промтехторг" ИНН 2725114016.

11.04.2017 ООО "ДТК" представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2015 года (рег. N 10731396), в книге покупок произведена замена поставщика нефтепродуктов ООО "Промтехторг" на ООО "ЕСП-ДВ". Счета-фактуры, отраженные в книге покупок по ООО "ЕСП-ДВ", аналогичны счетам-фактурам, ранее отражаемым по ООО "Промтехторг". Кроме того, дополнительно отражена счет-фактура N17 от 01.09.2015 на сумму 19400000 руб., в том числе: НДС - 2 959 322,03 руб.

При сопоставлении показателей, отраженных в книге покупок ООО "ДТК" и соответствующих показателей в книге продаж ООО "ЕСП-ДВ" за 3 квартал 2015 года установлено расхождение в сумме 10 946 380,89 руб., то есть ООО "ДТК" заявлен на вычет налог на добавленную стоимость, при этом, ООО "ЕСП-ДВ" налог на добавленную стоимость не исчислен и в бюджет не уплачен, так как данным контрагентом была представлена уточненная налоговая декларация с "нулевыми" показателями (рег. N 29618179).

Согласно книги покупок ООО "ЕСП-ДВ" в 3 квартале 2015 года отсутствуют операции по приобретению товаров, в том числе нефтепродуктов.

По расчетным счетам ООО "ЕСП-ДВ" движение денежных средств по организациям ООО "ДТК" и ООО "Дорстройпроект" отсутствует.

Учитывая изложенное суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа относительно формальности операции по реализации и поставке нефтепродуктов от ООО "ЕСП-ДВ" в адрес ООО "ДТК".

В отношении ООО "Малахит":

ООО "Малахит" поставлено на налоговый учет в ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска 03.09.2013, адрес регистрации: "680006, г. Хабаровск, ул. Краснореченская, 111, офис 5" (адрес массовой регистрации).

Инспекцией установлено, что по адресу регистрации ООО "Малахит" не располагается (Протоколы осмотра от 24.11.2016, 02.06.2017), в ЕГРЮЛ 17.07.2017 внесена запись о недостоверности сведений об адресе юридического лица. Основным видом деятельности является оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием. Руководителем организации в проверяемом периоде согласно ЕГРЮЛ с 03.09.2013 по 18.05.2016 значился Боровинский С.О., с 19.05.2016 по настоящее время - Матвиенко Р.Ю. Учредителями являлись: Луценко О.А. (с 03.09.2013 по 05.05.2016, доля в уставном капитале-50 %; 06.05.2016 по 18.05.2016, доля в уставном капитале - 33 %), Маслов А.С. (с 03.09.2013 по 05.05.2016, доля в уставном капитале-50 %; c 06.05.2016 по 18.05.2016, доля в уставном капитале - 33 %); Матвиенко Р.Ю. (с 06.05.2016 по 18.05.2016, доля в уставном капитале - 33%; с 19.05.2016 по настоящее время, доля в уставном капитале -100%. В отношении Матвиенко Р.Ю. в ЕГРЮЛ 11.08.2017 внесена запись о недостоверности сведений об учредителе и руководителе ООО "Малахит".

ООО "Малахит" документы по требованию, подтверждающие взаимоотношения с ООО "ДТК" не представлены.

Налоговая отчетность представлялась с показателями, но при этом, согласно представленных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций сумма доходов приближена к сумме расходов. Удельный вес налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость - более 99 %.

Налоговая отчетность представлялась со значительными оборотами, при этом, налоговая база заявлена в минимальном размере.

Согласно представленных сведений среднесписочная численность ООО "Малахит" на 01.01.2015-1 человек, на 01.01.2016 - 1 человек, на 01.01.2017 - 1 человек. Справки по форме 2-НДФЛ представлены за 2014 год на 1 чел, за 2015 год на 1 чел., за 2016 год не представлены.

У данной организации также отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, а именно, отсутствует персонал, отсутствуют основанные средства, производственные активы, транспортные средства, недвижимое имущество и земельные участки, не представлены договора об оказании услуг, найма транспортных средств и т.д..

Согласно сведений, содержащихся в выписке о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Малахит" установлено, что поступление денежных средств на расчетный счет от контрагентов производится с назначением платежа: "за строительный материал", "за искусственные цветы", "за маркетинговые услуги", "за клиринговые услуги", "за спортивный товар", "за оборудование", "за косметику", "за арматуру".

Поступившие денежные средства в течение одного - двух операционных дней перечислялись с расчетных счетов с назначением платежа: "за продукцию", "за товар", "транспортные расходы".

На расчетные счета ООО "Малахит" денежные средства за нефтепродукты поступали только от ООО "ДТК".

По расчетным счетам контрагентов ООО "Малахит" перечисление денежных средств на приобретение или за реализацию нефтепродуктов не производилось. Контрагенты ООО "Малахит" обладают признаками "транзитных" организаций. Кроме того, выявлен контрагент второго звена ООО "Дорстройпроект", взаимоотношения с которым установлены и при анализе контрагента ООО "ЕСП-ДВ".

ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска, на основании проведенных контрольных мероприятий, деятельность ООО "Малахит" оценивается как деятельность "транзитного" звена, созданного для наращивания расходов и налоговых вычетов организациям - "выгодоприобретателям" (ответ Инспекции от 17.07.2017 N 11-33/4477дсп@).

С целью подтверждения реальности приобретения нефтепродуктов у ООО "Малахит", а также правомерности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, ООО "ДТК" представлены следующие документы: договор поставки нефтепродуктов, счета-фактуры, товарные и транспортные накладные, акты о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение.

Приказы об установлении пропускного режима на территорию, склады ООО "ДТК" и иные документы (журналы заезда (выезда) автотранспорта и т.п.) на требование инспекции о представлении документов (информации) N 4817 от 04.05.2017 не представлены, в виду их отсутствия (пояснение на требование вх.N 04895 от 19.05.2017).

В ходе анализа представленных документов установлено следующее.

ООО "ДТК" с контрагентом ООО "Малахит" заключен договор поставки нефтепродуктов от 30.07.2016. По условиям договора поставка нефтепродуктов осуществляется автомобильным транспортом Поставщика или Покупателя на основании заявок, в которых указывается количество и ассортимент нефтепродуктов (п.1.3. договора).

Как и в случае с ООО "ЕСДВ", поставка нефтепродуктов осуществляется на условиях базиса поставки "франко-автоцистерна пункта назначения", обязанность поставщика считается исполненной в момент передачи продукции покупателю в пункте назначения. Датой поставки будет считаться дата, проставленная покупателем в товарно-транспортной накладной в пункте назначения (п.2.1, п. 2.3 Договора). При этом, приемка продукции по количеству и качеству производится с соблюдением Правил Инструкции N 6-П от 15.06.1965 г., Инструкции N 7-П от 25.04.1966 г., утвержденных Постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР (п. 3.2, п.3.3 договора).

Таким образом, сторонами договора самостоятельно согласовано условие о том, что осуществляемые хозяйственные операции должны сопровождаться оформлением товарно-транспортных накладных, актов приема передачи товаров по количеству и качеству.

Согласно представленных счетов-фактур ООО "Малахит" отгружено нефтепродуктов на сумму 167 500 000 руб., в том числе НДС составил 25 550 847,46 руб.

Данные счета подписаны от имени организации директором Матвиенко Р.Ю.

Согласно заключения почерковедческой экспертизы, проведенной ФБУ Приморской лабораторией судебной экспертизы Минюста России от 18.09.2017 N 890/01-5, по результатам проведенной почерковедческой экспертизы экспертом установлено, что вышеуказанные счета-фактуры, выставленные ООО "Малахит", подписаны не руководителем Матвиенко Р.Ю., а другим неустановленным лицом.

Согласно регистрам бухгалтерского учета (счет 60 "Расчеты с поставщиками") ООО "ДТК" за поставленные нефтепродукты оплата в адрес ООО "Малахит" по состоянию на 31.12.2016 произведена в сумме 19 355 354 руб. (11 % от стоимости отгруженных товаров).

В книге продаж ООО "Малахит" реализация в адрес ООО ДТК заявлена во 2 и 3 кварталах 2016 года.

В ходе проведенного анализа на предмет сопоставимости показателей, отраженных в разделе 8 "Книга покупок" и разделе 9 "Книга продаж" налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость ООО "Малахит" установлено, что данный налогоплательщик имеет контрагентов, осуществляющих деятельность с высоким налоговым риском, по которым выявлены расхождения между заявленными налоговыми вычетами и исчисленным налогом от реализации товаров (работ и услуг) (ООО "Доставка Амур", ООО "Шквал", ООО "Океан-ДВ", ООО "Аида" и т.д.).

С целью подтверждения взаимоотношений между ООО "ДТК" и ООО "Малахит" Инспекцией направлялось в ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска поручение об истребовании документов (информации) от 17.04.2017 N 5108. ООО "Малахит" документы по требованию не представлены.

В отношении ООО "Премьер":

ООО "Премьер" поставлено на учет в ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска 24.11.2014. Юридический адрес: 680031, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Карла Маркса, д. 144 А.

Основной вид деятельности по ОКВЭД - Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием.

ООО "Премьер" с 20.06.2016 находится в стадии ликвидации (Решение б/н от 09.06.2016).

ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска 01.06.2016 проведено обследование адреса места нахождения юридического лица по адресу: г. Хабаровск, ул. Карла Маркса, д. 144 А. В результате обследования установлено, что ООО "Премьер" по данному адресу не располагается. Собственником помещения по указанному адресу является Безматерных Р.В. ИНН 272511823375. Представитель собственника по доверенности Бредихин Р.В. пояснил, что с ООО " Премьер" заключался договор аренды помещения N 0205.1-2015 от 02.05.2015, который был расторгнут 02.06.2015, местонахождение ООО " Премьер" ему неизвестно (акт обследования N 261 от 01.06.2016).

Учредителем организации согласно ЕГРЮЛ значится Новоселов Д.В., руководителем с 28.11.2014 по 23.03.2015 значился Новоселов Д.В., с 24.03.2015 по 19.06.2016 - Лойтаренко С.А. Инспекцией в адрес ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска направлены поручения от 21.04.2017 N 323, от 23.06.2017 N 345 о проведении в соответствие со статьей 90 НК РФ допроса Лойтаренко С.А. Однако в назначенное время Лойтаренко С.А. на допрос не явился.

ООО "Премьер" документы по требованию, подтверждающие взаимоотношения с ООО "ДТК", не представлены.

Согласно информации, представленной ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска, у ООО "Премьер" отсутствуют управленческий и технический персонал, производственные активы, транспортные средства и иные необходимые для ведения обычной хозяйственной деятельности обстоятельства.

ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска, на основании проведенных контрольных мероприятий, деятельность ООО "Премьер" оценивается как деятельность "транзитного" звена, созданного для наращивания расходов и налоговых вычетов организациям - "выгодоприобретателям" (письмо Инспекции от 06.06.2017 N 09-32/003278дсп@).

Налоговая отчетность представлялась с показателями, но при этом, сумма доходов приближена к сумме расходов, удельный вес налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость - более 99 %.

Налоговая отчетность представлялась со значительными оборотами, при этом, налоговая база заявлена в минимальном размере.

Среднесписочная численность составила за 2014 год - 0 чел., за 2015 год - 1 чел., за 2016 год сведения о среднесписочной численности не представлены. Справки по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не предоставлялись.

В ходе анализа денежных потоков по расчетным счетам ООО "Премьер" установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, платежи осуществляются по различным основаниям, зачастую не соответствующим заявленным при государственной регистрации видам деятельности.

Перечисление денежных средств на общехозяйственные нужды, такие как выплату заработной платы, аренду помещений, оплату коммунальных платежей, транспортных услуг, налоговым органом не выявлено.

Согласно сведениям, содержащихся в выписке о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Премьер" установлено, что поступление денежных средств на расчетный счет от контрагентов производится с назначением платежа: "за строительные материалы", " за запчасти", "за рыбную продукцию", "за оборудование", "за транспортно-экспедиционные услуги".

Поступившие денежные средства в течение одного - двух операционных дней перечислялись с расчетных счетов с назначением платежа: "за стройматериалы", "за транспортные услуги", "за материалы, компьютерную и бытовую технику", "за запасные части, "за монтажные работы".

Денежные средства за нефтепродукты поступали только от ООО ДТК, при этом перечисление денежных средств на приобретение нефтепродуктов ООО "Премьер" не производилось.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов ООО "Премьер": ООО "Прометей", ООО "Дорстройпроект", ООО "Торговый Дом Маяк" и т.д. установлено, что перечисление денежных средств на приобретение или за реализацию нефтепродуктов не производилось.

С целью подтверждения реальности приобретения нефтепродуктов у ООО "Премьер", а также правомерности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, ООО "ДТК" представлены следующие документы: договор поставки нефтепродуктов, счета-фактуры, товарные и транспортные накладные, акты о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение.

Приказы об установлении пропускного режима на территорию, склады ООО "ДТК" и иные документы (журналы заезда (выезда) автотранспорта и т.п.) на требование инспекции о представлении документов (информации) N 4817 от 04.05.2017 не представлены, в виду их отсутствия (пояснение на требование вх.N 04895 от 19.05.2017).

В ходе анализа представленных документов установлено следующее.

ООО "ДТК" с контрагентом ООО "Премьер" заключен Договор поставки нефтепродуктов от 15.05.2016. По условиям договора поставка нефтепродуктов осуществляется автомобильным транспортом Поставщика или Покупателя на основании заявок, в которых указывается количество и ассортимент нефтепродуктов (п.1.3. договора).

Согласно представленных счетов-фактур ООО "Премьер" отгружено нефтепродуктов на сумму 10 500 000 руб., в том числе НДС составил 1 601 694,92 руб. Данные счета подписаны Лойтаренко С.А.

Согласно заключения почерковедческой экспертизы, проведенной ФБУ Приморской лабораторией судебной экспертизы Минюста России от 18.09.2017 N 890/01-5, по результатам проведенной почерковедческой экспертизы экспертом установлено, что вышеуказанные счета-фактуры, выставленные ООО "Премьер", подписаны не руководителем Лойтаренко С.А., а другим лицом, личность которого не установлена.

Согласно регистрам бухгалтерского учета (счет 60 "Расчеты с поставщиками") за поставленные нефтепродукты ООО "ДТК" оплата в адрес ООО "Премьер" произведена в полном объеме в 2016 г.

ООО "Премьер" операции по реализации товаров ООО "ДТК" отражены в книге продаж во 2 квартале 2016 года.

В ходе проведенного анализа на предмет сопоставимости показателей, отраженных в разделе 8 "Книга покупок" и разделе 9 "Книга продаж" налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость ООО "Премьер" установлено, что данный налогоплательщик имеет контрагентов, осуществляющих деятельность с высоким налоговым риском, по которым выявлены расхождения между заявленными налоговыми вычетами и исчисленным налогом от реализации товаров (работ и услуг) (ООО "Прометей", ООО "Дорстройпроект", ООО "Глобал", ООО "Торговый Дом "Маяк" и т.д.).

С целью подтверждения взаимоотношений между ООО "ДТК" и ООО "Премьер" Инспекцией в ИФНС России по Железнодорожному району г. Хабаровска направлялось поручение об истребовании документов (информации) от 24.04.2017 N 5110. ООО "Премьер" документы по требованию не представлены.

На основании изложенного, коллегия полагает обоснованным вывод Инспекции, вопреки выводам суда первой инстанции, о том, что в результате проведенных в ходе налоговой проверки мероприятий налогового контроля Инспекция установила ряд обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у заявленных налогоплательщиком контрагентов (ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер") объективной возможности для осуществления спорных хозяйственных операций и недостоверности сведений, отраженных в представленных обществом документах, в связи с чем обществу отказано в том числе в реализации права на применения налоговых вычетов по НДС по счетам - фактурам ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о формальном составлении документов, отражающих хозяйственные операции заявителя с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Следовательно, на основании изложенного, коллегия полагает, что негативные последствия выбора недобросовестных контрагентов лежит на налогоплательщике, и недостаточная осмотрительность заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виду необоснованного предъявления к вычету НДС и завышения расходов по налогу на прибыль.

Установленные нарушения не являются самостоятельными основаниями для отказа обществу в праве на применение налоговых вычетов по НДС и не принятии расходов при исчислении налога на прибыль организаций, поскольку проверкой выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии факта реального осуществления хозяйственных операций с означенными контрагентами.

В рассматриваемом случае коллегия принимает во внимание заключения почерковедческих экспертиз, которые налогоплательщиком не оспорены и не признаны несоответствующим требованиям законодательства. Сделки с участием ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит" и ООО "Премьер" носят разовый фиктивный характер, а виды деятельности контрагентов не соответствуют характеру и виду хозяйственных операций, поименованных в спорных документах.

Оценивая вышеуказанные факты, суд апелляционной инстанции учитывает, что Федеральная налоговая служба в письме от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@, дает рекомендации нижестоящим налоговым органам не ограничиваться формальным подходом при проведении налоговых проверок, отмечает, что установление по результатам налоговой проверки факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, путем проведения допросов и почерковедческих экспертиз не является безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В этой связи предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Данный вывод основан на правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 16.10.2003 N 329-О, в котором отмечается, что налогоплательщик не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В то же время, в Постановлении N 53, изданном в целях обеспечения единообразия судебной практики, указано, что если между налогоплательщиком и "фирмой-однодневкой" имел место сговор или когда налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, то к налогоплательщику могут быть применены негативные налоговые последствия.

Как следует из материалов дела и не оспаривается заявителем, общество не принимало мер по выяснению правоспособности контрагентов, что свидетельствует о не проявлении налогоплательщиком мер должной осмотрительности.

Меры по установлению надлежащей деловой репутации контрагента по гражданско-правовому договору включают в себя, в частности, получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц, получение доверенности или иного документа, подтверждающего необходимые полномочия представителя на подписание документов от имени контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента. Об этом сказано в совместном письме Минфина РФ и ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84, Письме Минфина РФ от 31.12.2008 N 03-02-07/2-231, Письме Минфина РФ от 29.11.2013 N 03-02-07/1/51753.

Апелляционный суд в обоснование принятого решения указывает, что налогоплательщиком не представлено доказательств должной осмотрительности.

При этом коллегия отмечает, что не только при подписании договоров, но и всех первичных документов, представленных в подтверждение права на вычет (счета-фактуры, товарные накладные), общество не встречалось с руководителями контрагентов, не осуществляло проверку полномочий лиц, дописавших документы.

На основании изложенного, коллегия полагает, что негативные последствия выбора недобросовестных контрагентов лежит на налогоплательщике, и недостаточная осмотрительность заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виду необоснованного предъявления к вычету НДС.

Описанные выше обстоятельства в совокупности с тем фактом, что счета-фактуры, представленные ООО "ДТК" в подтверждение права на налоговые вычеты подписаны неуполномоченными лицами, является достаточными для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Как следует из свидетельских показаний учредителя ООО "ДТК" Ткаченко Е.Г. (протокол допроса N 584 от 17.08.2017) информация в общедоступных источниках о деятельности организации не размещается. Контрагенты самостоятельно направляют предложения на электронную почту ООО "ДТК", инициаторами заключения договоров выступали контрагенты. Отбор контрагентов осуществляет лично. Деловая переписка не сохранилась. Контактные данные контрагентов получает у партнеров, у каких конкретно партнеров, не назвал. Общение с контрагентами происходит по телефону или электронной почте. С руководителями ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер" лично не знаком. На вопрос, "какие действия предпринимались для установления деловой репутации данных контрагентов", получен ответ: "деловая репутация не интересовала".

По условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (Постановление Президиума высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

ООО "ДТК" не проявило достаточной осмотрительности при заключении договоров с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лиц, действовавших от имени контрагента, не идентифицировало лиц, подписавших документы от имени руководителей указанных контрагентов.

Также налогоплательщиком не представлена деловая переписка с контрагентами, в том числе подтверждающая передачу налогоплательщику учредительных документов и копий паспортов лиц, числящихся руководителями ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", не представлены сведения о сотрудниках организаций, которые отвечали за выполнение обязательств по сделкам.

При этом, проверка регистрации ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер" в качестве юридических лиц, свидетельствует только о фактической регистрации в налоговом органе в качестве налогоплательщиков и не может исключить того, что данные лица созданы не для осуществления реальной хозяйственной деятельности.

Меры, направленные на получение свидетельств и выписок из ЕГРЮЛ, иных документов регистрационного характера не являются достаточными, и не позволяют квалифицировать контрагента как добросовестного налогоплательщика, гарантирующего исполнение своих обязательств.

Кроме того, ООО "ДТК" не представлены пояснения, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались при выборе контрагентов, каким образом оценивались условия сделок и их коммерческая привлекательность, риск неисполнения обязательств, платежеспособность контрагентов, наличие у контрагентов соответствующего опыта, необходимых ресурсов, каким образом (с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должны были исполняться заключенные договоры.

ООО "ДТК" на момент заключения сделок не располагало информацией о фактическом местонахождении контрагентов, о местонахождении складских и производственных площадей, в ходе проверки на предоставлены сведения о фактических адресах отгрузки нефтепродуктов, контактные данные представителей контрагентов. При этом, контрагенты ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер" не размещали сведения о своей деятельности в сети интернет или в иных общедоступных источниках.

Коллегия полагает, что налоговым органом собрано достаточно косвенных доказательств получения ООО "ДТК" необоснованной налоговой выгоды, а именно, прекращение контрагентами финансово-хозяйственной деятельности по завершению взаимоотношений с проверяемым налогоплательщиком, представление контрагентами налоговой отчетности с минимальными показателями или не представлении ее вообще, транзитный характер движения денежных средств, отсутствие операций, характеризующих ведение реальной и хозяйственной деятельности, отсутствие доказательств работы спорных контрагентов в указанной сфере, отсутствие полной оплаты за товара (работы, услуги), поставляемые спорными контрагентами.

Коллегия также отмечает, что реальность хозяйственной операции определяется, вопреки выводам суда первой инстанции, не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Учитывая, что налоговым органом собрана достаточная доказательственная база, подтверждающая совершение налогоплательщиком правонарушения, ссылки заявителя апелляционной жалобы на отдельные обстоятельства, связанные с реальностью спорных хозяйственных операций по мотиву отражений движения средств в регистрах бухгалтерского учета самого налогоплательщика и последующим использование приобретенных товаров в деятельности налогоплательщика, бездоказательностью осведомленности общества о недобросовестности его контрагентов, не опровергают добытую инспекцией в ходе проверки совокупность доказательств и, соответственно, правомерность выводов налогового органа.

Изучив обстоятельства дела, коллегия установила, что в материалах дела отсутствуют надлежащие доказательства осуществления обществом действий по проверке контрагента, как субъекта предпринимательской деятельности, не представлены доказательства, свидетельствующие о сотрудничестве, в частности с руководителями контрагента; полномочия лиц, представляющих интересы контрагента, а также действительная правоспособность организаций не проверялись, что свидетельствует о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе данных контрагента и не осуществлении необходимых действий, направленных на максимальное уменьшение рисков при осуществлении хозяйственной деятельности, что, в свою очередь, подтверждает виновное бездействие со стороны налогоплательщика. Общество не опровергло документально подкрепленных доводов налогового органа о том, что организацией не были предприняты все зависящие от нее меры по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента.

Заявителем не представлены обоснования критериев выбора спорных контрагентов с позиции серьезности предпринимательских намерений, деловой и коммерческой привлекательности, опыта и репутации на рынке, приведенных выше обстоятельств исполнения и условий сделок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Доказательств подтверждающих, что на момент заключения договора с указанными контрагентами, общество располагало информацией о наличии у них ресурсов достаточных для осуществления спорных хозяйственных операций, положительной деловой репутации этих организаций, налогоплательщиком в материалы проверки не представлено.

Налогоплательщик, заключающий крупные по стоимости и важные для основной деятельности сделки в отсутствие какой-либо деловой переписки и личных встреч с руководителями организации, без оценки деловой репутации контрагента, наличия у него необходимых ресурсов и опыта, не может быть признан осмотрительным в соответствующем выборе.

Данное обстоятельство в силу правовой позиции, выраженной в пункте 10 Постановления от 12.10.2006 N 53, является достаточным основанием для постановки вывода о необоснованности налоговой выгоды в условиях реальности спорных хозяйственных операций.

Кроме того, получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок.

Как указывалось выше и следует из пункта 10 Постановления ВАС РФ N 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Довод общества о реальности поставки товара (нефтепродуктов) как подтверждение права на заявленный вычет по НДС коллегия апелляционного суда отклоняет ввиду того, что поскольку налоговые вычеты по НДС могут применяться только в связи с несением затрат (в том числе, на уплату НДС) по конкретной сделке, то для принятия НДС к вычету недостаточно подтверждения только лишь факта наличия товара (работы, услуги), так как в силу положений статей 169 и 171 НК РФ налогоплательщиком должны быть представлены надлежащим образом оформленные первичные документы по сделкам (хозяйственным операциям) с конкретными контрагентами, а также доказательства, подтверждающие реальное исполнение таких сделок (хозяйственных операций) именно с этими лицами. В целях налоговых вычетов по НДС необходимым условием является идентификация контрагентов, как плательщиков НДС.

Апелляционная коллегия отмечает, что отсутствие в налоговом законодательстве норм, регулирующих порядок проверки контрагентов, не исключает необходимости проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе в качестве контрагентов конкретных организаций, наличия собственной процедуры и методики проверки таких организаций для минимизации рисков, в том числе налоговых, при заключении с ними сделок.

Между тем, в силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. При этом, как указывалось выше, документы, подтверждающие расходы и налоговые вычеты должны отражать достоверную информацию.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная деятельность, осуществляемая на свой риск.

Следовательно, заключая договоры с контрагентом, не проверив его правоспособность, приняв от него документы, содержащие явно недостоверную информацию, общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

Таким образом, негативные последствия в виде невозможности получения из бюджета сумм НДС и принятия к учету заявленных расходов являются следствием неосмотрительности заявителя при выборе контрагентов и ненадлежащего отношения к документальному оформлению отношений с ними и поэтому не могут быть возложены на бюджет.

Коллегия отмечает, что право налогоплательщика на применение вычетов по НДС напрямую зависит от факта выполнения обязанности поставщика по уплате суммы "входного" НДС в бюджет, то есть наличия в бюджете сформированного за счет уплаты контрагентом налога источника возмещения сумм налога из бюджета.

В рассматриваемом случае в ходе проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что источник возмещения НДС из бюджета не сформирован. Спорные контрагенты не исчисляли НДС в бюджет в 2015-2016 году, не исполняя своих обязанностей перед бюджетом, в связи с чем отсутствует источник возмещения у ООО "ДТК".

В рассматриваемом случае реальность хозяйственных операций по поставке нефтепродуктов ни документами (с учетом порочности представленной первичной документации), ни фактами и обстоятельствами, установленными в ходе мероприятий налогового контроля, не подтверждена.

Согласно заключенным договорам поставки (от 01.07.2015, от 15.05.2016, от 30.06.2016) сторонами самостоятельно согласовано условие о том, что осуществляемые хозяйственные операции должны сопровождаться оформлением товарно-транспортных накладных, актов приема-передачи товаров по количеству и качеству (п. 2.1, п.2.3, п.3.2-3.3 договоров).

Налоговым органом, с целью подтверждения реальности операций по поставке груза от ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит" и ООО "Премьер" на склад ООО "ДТК" у общества истребованы товарно-транспортные накладные, которые налогоплательщиком не представлены.

В связи с непредставлением товарно-транспортных накладных по взаимоотношениям ООО "ДТК" с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", Инспекцией проведен комплекс мероприятий по установлению обстоятельств поставки нефтепродуктов по договорам от 01.07.2015, от 15.05.2016, от 30.06.2016, в том числе проведены опросы должностных лиц ООО "ДТК" и ООО "Транслайнер", являющееся взаимозависимым лицом, оказывающем транспортные услуги (договоры от 01.07.2014 и от 04.01.2016).

Инспекцией установлено, что сроки доставки нефтепродуктов с учетом данных транспортных накладных (ежедневно, либо с интервалом в 1-2 дня) несопоставимы со временем реального осуществления данных хозяйственных операций и сопряжены с превышением трудового норматива рабочего времени, установленного Положением об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей, утвержденным Приказом Минтранса России от 20.08.2004 N 15.

Довод заявителя о том, что перевозка нефтепродуктов осуществлялась двумя водителями, что подтверждается свидетельскими показаниями водителей, является несостоятельным.

Объективные доказательства привлечения второго (сменного) водителя в ходе проведения проверки, а также с жалобой налогоплательщиком не представлены, а опрошенные в порядке статьи 90 НК РФ водители ООО "Транслайнер" затруднились назвать ФИО сменщика. При этом, отсутствие в транспортных накладных сведений о сменном водителе дополнительно свидетельствует о несостоятельности данного довода.

В дополнение к доводам апелляционной жалобы Инспекцией представлены протоколы допросов свидетелей Барышева С.А. и Кузько В.Н., являющихся водителями ООО "Транслайнер", от 07.05.2019, проведенных в рамках расследования уголовного дела по признакам состава правонарушения по пункту "б" части 2 статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в отношении руководства ОО "ДТК". Указанными свидетелями даны показания по вопросу перевозки топлива, периоде перевозки, маршруту движения транспортных средств, времени нахождения в пути и оформлению ТТН, доказывающих выводы налогового органа о создании фиктивного документооборота со спорными контрагентами. Данные лица также пояснили, что собственником транспортных средств, на которых осуществлялась перевозка, является Ткаченко Е.Г., то есть директор ООО "Дальневосточная Топливная Компания".

Вывод суда первой инстанции о том, что доказательств, опровергающих реальность хозяйственных операций между ООО "ДТК" и ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер" у налогового органа не имеется коллегия апелляционного суда находит неверным, поскольку совокупностью имеющихся в материалах проверки доказательств подтверждается вывод налогового органа о том, что ООО "ДТК" для целей налогообложения учтены хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с получением необоснованной налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности со спорными контрагентами, а в связи с созданием формального документооборота, направленного на завышение налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Доказательств, свидетельствующих о реальности поставки товаров (нефтепродуктов) именно заявленными контрагентами, налогоплательщиком ни к проверке, ни к возражениям, не представлено. Критическая оценка судом первой инстанции содержания сведений, полученных налоговым органом в результате мероприятий налогового контроля, отраженных в обжалуемом решении имеет субъективный характер, а выводы суда первой инстанции а равно и соответствующие доводы ООО "ДТК" относительно правомерности заявления спорных вычетов по НДС не подтверждаются документально и не опровергают фактов, установленных выездной налоговой проверкой и мероприятиями налогового контроля, проведенных Инспекцией.

Апелляционный суд также обращает внимание на тот факт, что деятельность ООО "ДТК" по перепродаже нефтепродуктов в 2015-2016 годах включала в себя взаимоотношения не только со спорными контрагентами (ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер"), но и с другими поставщиками (ООО "РН-Спектр", АО "Приморнефтепродукт", ООО "Транснефть", ООО "Ника-Ойл", ООО "Сибтрейд", ООО "Дальнефтьтрейд", ООО "НК "Союз Петролиум", ООО "ТА Битум", ООО "Сибойл-Трейд", ЗАО ПК "Дитэко"), по которым реальность операций не ставилась налоговым органом под сомнение.

Факт дальнейшей реализации обществом нефтепродуктов в адрес АО "Примавтодор" и других покупателей, а также исчисление НДС и налога на прибыль организаций с суммы полученного дохода, не являются доказательством реальности спорных хозяйственных операций по поставке продукции контрагентами ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер".

Обязательным условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность самой хозяйственной операции по приобретению товаров (работ, услуг), а не факт дальнейшего использования товаров в предпринимательской деятельности налогоплательщика, в связи с чем подлежит отклонению довод общества о том, что спорные хозяйственные операции связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности ввиду дальнейшей реализации товаров в целях осуществления основного вида деятельности.

Судом первой инстанции необоснованно принят довод заявителя о том, что начало перевозки товаров ранее даты выставления счетов-фактур соответствует пункту 3 статьи 168 НК РФ. Данные обстоятельства опровергаются материалами дела. Анализ представленных на проверку документов и имеющихся в материалах дела счетов-фактур и транспортных накладных свидетельствует о том, что даты отгрузки товаров по данным счетов-фактур и товарным накладным не согласуются с датами грузоперевозок товаров по данным транспортных накладных. Материалами дела подтверждено и не опровергнуто обществом, что отдельные партии нефтепродуктов после даты их отгрузки по товарным накладным перевозились из г.Хабаровска значительно позднее, в то же время доказательств несения обществом расходов по хранению приобретенных нефтепродуктов в г.Хабаровске до даты их транспортировки ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в суде не представлено.

Вывод суда первой инстанции о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов ввиду фактического поступления обществу нефтепродуктов из г.Хабаровска и их дальнейшая реализация покупателям коллегия находит необоснованным, поскольку в транспортных накладных отсутствует привязка к месту отгрузки - Хабаровскому нефтеперерабатывающему заводу, сведения об объемах ГСМ, вывезенных с территории завода.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Верховного суда РФ от 06.02.2019 N 306-КГ18-24447, анализ положений главы 21 Налогового кодекса в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Подлежит признанию незаконным и вывод суда первой инстанции о том, что наличие у общества задолженности перед ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит" по оплате спорных поставок нефтепродуктов не имеет правового значения для целей исчисления налога на добавленную стоимость и заявления обществом налоговых вычетов, поскольку вопрос об оплате обществом полученных у спорных контрагентов поставлен не как обязательное условие для применения вычетов, а как дополнительный признак нереальности спорных хозяйственных операций, и контрагенты не только осуществляли поставку товаров вопреки условиям пунктов 4.2.-4.5 договоров, но и не принимали мер к взысканию с общества образовавшейся задолженности в установленном порядке. Указанные обстоятельства, по мнению коллегии, имеют существенное правовое значение в рассматриваемом споре и в совокупности с другими доказательствами свидетельствуют о взаимоотношениях сторон, не характерных для обычного делового оборота.

В отношении доначисления налога на прибыль организаций апелляционный суд приходит к следующему.

Поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Из материалов дела следует, что ООО "ДТК" согласно приказу от 01.01.2015 N 1 "Об утверждении учетной политики" в 2015 году для целей налогообложения при реализации покупных товаров применялся метод оценки "по средней стоимости".

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в нарушение подп. 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ ООО "ДТК" в составе расходов необоснованно отражена стоимость покупных товаров (нефтепродуктов) в размере 6 326 821 руб., в том числе в отношении топлива ТМС-Э в размере 5 585 501,23 руб., в отношении топлива ТКМ-16 (с серой) в размере 741 320,13 руб.

Согласно представленной обществом карточки бухгалтерского учета по счету 41 "Товары" и оборотно-сальдовой ведомости по счету 41 "Товары" за 2015 год, ООО "ДТК" в 2015 году приобретено:

- топливо ТМС-Э в количестве 999,698 тн. на сумму 30 574 055,29 руб. (реализовано в 2015 году в полном объеме), которое передано в переработку в 2015 году ООО "Стройметалл" и списано в количестве 999,698 тн.

При этом на счете 41.05 "Товары на переработке" Обществом указана сумма в размере 36 159 556,52 руб. Таким образом, ООО "ДТК" стоимость реализованного покупного топлива ТСМ-Э отнесена на расходы в размере 36 159 556,52 руб., что повлекло излишнее списание в составе расходов суммы в размере 5 585 501,23 руб. (36 159 556,52 руб.-30 574 055,29 руб.);

- топливо ТКМ-16 с серой в количестве 1 143,46 тонн на сумму 12 3668 10,61 руб. Из них передано в переработку ООО "Стройметалл" в количестве 386,16 тонн, остальное реализовано без переработки в количестве 732,9 тонн Остаток топлива на 01.01.2015 у Общества не числился. Остаток топлива на 01.01.2016 составил - 24,40 тонн (1 143,46 тонн - 386,16 тонн - 732,90 тонн на сумму 263 892,10 руб.

В соответствии с учетной политикой ООО "ДТК" средняя стоимость приобретенного топлива составила - 10 815,25 руб. (12 366 810,10 руб./1 143,46 тонн).

Таким образом, стоимость реализованного в 2015 году топлива составила 12 102 913,66 руб. (10 815,25 руб. х 1 119,06 тонн).

ООО "ДТК" стоимость реализованного покупного топлива ТКМ-16 (с серой) отнесена на расходы в сумме 12 844 233,79 руб., что повлекло излишнее списание в составе расходов суммы в размере 741 320,13 руб. (12 844 233,79 руб.- 12 102 913,66 руб.).

Довод заявителя о том, что бухгалтер указанное топливо (ТМС-Э, ТКМ-16 с серой) после переработки ООО "Стройметалл" оприходовал с увеличением стоимости приблизительно на 18% (то есть с НДС) подлежит отклонению, поскольку ООО "Стройметалл" применяет упрощенную систему налогообложения и не является налогоплательщиком по НДС.

Налогоплательщиком неоднократно изменялись показатели бухгалтерского учета по счету 41 "товары" относительно остатков ТМС-Э, ТКМ-16 с серой, дизельного топлива летнего, мазута М100 на 31.12.2015.

Общество указывает на неправильное определение Инспекцией налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку топливо ТМС-Э в количестве 999, 698 тонн фактически не реализовывалось, а полностью передано в переработку ООО "Стройметалл", а топливо ТКМ-16 с серой в количестве 386,16 тонн также направлено на переработку, реализовано в количестве 738,23 тонн, остаток на 31.12.2015 - 19,07 тонн, в связи с чем обществом не учитывались расходы стоимости указанного топлива.

Однако, данный товар оприходован на счете 41 "товар" и остатков на 01.01.2015 не числилось. Из анализа счетов 41, 41.05, 44 налоговым органом сделан правильный вывод о том, что на расходы в 2015 году отнесена сумма, превышающая сумму оприходования товара ТМС-Э, а то товару ТКМ-16 с серой установлено излишнее списание в состав расходов.

Списание реализованных ТМЦ по фактической себестоимости на дебет счета 90.02 "Себестоимость продаж" осуществляется в корреспонденции со счетом 41 "Покупные товары", где и была отражена стоимость переработанных товаров в завышенном размере с учетом данных о стоимости топлива ТМС-Э и топлива ТКМ-16 с серой.

Поскольку весь переработанный товар (Дизельное топливо летнее и Мазут Ml00), а также топливо ТКМ-16 с серой в чистом виде в кол-ве 738,23 тонны полностью реализованы обществом в 2015 году, о чем говорит товарный баланс, Инспекцией сделан обоснованный и документально подтвержденный вывод о завышении прямых расходов, отраженных в налоговом учете и повлекших неуплату налога на прибыль за 2015 в сумме 1 265 364 руб. (6 326 821 * 20%).

При этом, заявляя факт переработки товаров с отражением данных финансово - хозяйственных операций в оборотно-сальдовой ведомости и аналитическими учетами карточек счета 41, 60, налогоплательщик документально не подтвердил сам факт передачи спорного топлива в переработку. Так, ни налоговому органу, ни суду не представлены документы подтверждающие факт передачи товара в переработку (накладная на отпуск материалов в переработку на сторону, лимитно -заборная карта, акт приема-передачи сырья на переработку).

Внесение налогоплательщиком изменений в бухгалтерский учет, то есть подтверждение факта нарушений, не влечет автоматического исправления ошибок в налоговом учете. После внесения налогоплательщиком изменений в бухгалтерский учет уменьшились расходы, формирующие налоговую базу, следовательно, данные изменения должны были быть внесены также и в налоговый учет организации и показатели налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год должны быть откорректированы соответствующим образом. Вместе с тем, общество не воспользовалось своим правом, предоставленным пунктом 4 статьи 89 НК РФ, не заявив об изменении своих налоговых обязательствах путем подачи уточненной налоговой декларации.

Расходы и доходы, учтенные обществом в бухгалтерских регистрах, но не отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль, не могут быть приняты налоговым органом в целях определения правильности исчисления налоговой базы и уплаты налога.

Кроме того, согласно п. 32 раздела III Приказа Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.

Статьи бухгалтерского баланса (отчета о финансовых результатах (Форма N 2)) заполняются на основании данных Главной книги (или иного аналогичного по назначению регистра) о сальдовых значениях счетов бухгалтерского учета.

Таким образом, отраженные в главной книге расходы, не учтенные Обществом в целях налогообложения и не включенные в показатели бухгалтерской отчётности (форму N 2), не являются достоверным доказательством того, что в 2015 году обществом на прямые расходы списана спорная себестоимость ТМЦ в сумме, соответствующей фактической себестоимости топлива ТМС-Э и ТКМ-16 с серой.

Также коллегия считает необходимым отметить следующее:

В пункте 7 Договора поставки нефтепродуктов от 01.07.2015 с ООО "ЕСП-ДВ", касающегося реквизитов сторон, указан расчетный счет N 407028103228800112808. который был открыт контрагентом в ПАР КБ "Восточный" 13.12.2016 (договор банковского счета N 12808 от 13.12.2016), т.е. после даты заключения договора, что дополнительно свидетельствует о недостоверности заявленных сведений о дате заключения сделки и формальности документооборота.

Учитывая изложенное, апелляционный суд признает обоснованным вывод Инспекции о завышении обществом расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2015 год на стоимость топлива ТМС-Э и ТКМ-16 с серой, заявленную в излишнем размере.

Кроме этого, согласно подпункта 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Таким образом, именно общество (а не налоговый орган) является первоисточником регистров бухгалтерского и налогового учета, на основании которых проведена проверка по налогу на прибыль организаций, что свидетельствует о злоупотреблении обществом своими правами и несвоевременном исполнении поручения суда.

При таких обстоятельствах судебная коллегия, признавая ошибочными выводы вывод суда первой инстанции, полагает, что представленные в материалы дела доказательства и перечисленные выше фактические обстоятельства дела свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "ДТК" и ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", а сведения, содержащиеся в документах, оформленных от имени указанных контрагентов, являются недостоверными; фактически общество создало формальный пакет документов, что свидетельствует о совершении налогоплательщиком действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС и увеличения расходов в составе затрат для целей исчисления налога на прибыль организаций с использованием документов, оформленных по сделкам со спорными контрагентами.

Учитывая, что налоговым органом собрана достаточная доказательственная база, подтверждающая совершение налогоплательщиком правонарушения, указания суда первой инстанции на отдельные обстоятельства, связанные с реальностью спорных хозяйственных операций и последующим использование приобретенных товаров в деятельности налогоплательщика, бездоказательностью осведомленности общества о недобросовестности его контрагентов, не опровергают добытую Инспекцией в ходе проверки совокупность доказательств и, соответственно, правомерность выводов налогового органа.

Таким образом, исследовав в соответствии с требованиями статей 9, 65, 67, 68, 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции не принимает во внимание доводы налогоплательщика, признавая из необоснованными и противоречащими фактически установленным обстоятельствам по делу, в том числе, положенным Инспекцией в основу принятого решения о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 265 364 руб., доначислении НДС в общей сумме 38 098 923 руб. по взаимоотношениям со спорными контрагентами ООО "ЕСП-ДВ", ООО "Малахит", ООО "Премьер", соответствует закону и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Расчет пени судом проверен и признан соответствующим статье 75 НК РФ.

Вместе с тем, проверяя обоснованность определенного налоговым органом размера штрафа, коллегия апелляционного суда исходит из следующих обстоятельств.

Так, положением пункта 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ и не является исчерпывающим.

Федеральным законом от 04.11.2005 N 137-ФЗ в статью 112 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми с 01.01.2006 обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются не только судом, но и налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.

Таким образом, с 01.01.2006 года налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и определении размера штрафа обязан устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства.

Вышесказанное также подтверждается и положениями подпункта 4 пункта 7 статьи 101 НК РФ, предписывающим, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, помимо прочего, выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Кроме того, данный вывод в полной мере согласуется с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, Определении от 12.07.2006 N 267-О и в ряде других актов, касающихся соотношения прав и обязанностей органов государственной власти и их должностных лиц: в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Действующий НК РФ установил порядок взыскания налоговых санкций только в рамках налоговых правоотношений, исключив судебный порядок (помимо бюджетных организаций), поэтому при произвольном отказе налогового органа от необходимости установления и применения смягчающих вину обстоятельств, вменяемой ему НК РФ, налогоплательщик (лицо, привлекаемое к ответственности) имеет возможность защитить свое нарушенное право путем подачи соответствующего заявления в арбитражный суд в порядке, установленном главой 24 АПК РФ.

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.

Исследованию и разрешению судом подлежит вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

В соответствии с разъяснениями, данными Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, статуса налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания.

Суд дает самостоятельную оценку таким обстоятельствам с точки зрения их влияния на совершенное правонарушение.

При этом суд учитывает, что меры государственного понуждения должны применяться с учетом характера совершенного налогового правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины и иных заслуживающих внимания обстоятельств.

В качестве обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя, с учетом поступившего ходатайства в суд первой инстанции при рассмотрении дела, апелляционный суд признает привлечение к ответственности впервые за данное правонарушение.

Данные обстоятельства подтверждаются доказательствами по делу, и не опровергнуты налоговым органом.

По указанным основаниям, арбитражный суд в соответствии со статьями 112 и 114 НК РФ считает возможным снизить размер штрафа по статье 122 НК РФ, по налогу на добавленную стоимость до суммы - 3 809 892 руб. 30 коп. (7 619 784,60 руб. /2), по налогу на прибыль организаций до суммы 126 536 руб. 40 коп. (253 072,80 руб. / 2).

На основе полного и всестороннего исследования всех обстоятельств по делу, арбитражный суд в соответствии со статьями 112 и 114 НК РФ снижает размер штрафа по статье 122 НК РФ, в части, превышающей данную сумму штрафа, а именно в сумме 3 809 892 руб. 30 коп. по НДС и 126 536 руб. 40 коп. по налогу на прибыль организаций, признав решение Инспекции в части превышающей сумму штрафа в размере в указанных суммах недействительным на основании части 2 статьи 201 АПК РФ как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушающее права и законные интересы заявителя.

На основании части 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы подлежат перераспределению судебные расходы по заявлению, которые на основании статьи 110 АПК РФ относятся на заявителя. Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине за апелляционную жалобу Инспекции судом не рассматривался, поскольку заявитель жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины в силу положений статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 07.02.2019 по делу N А51-16168/2018 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю N2 от 10.04.2018 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Дальневосточная Топливная Компания" к налоговой ответственности по статье 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в сумме превышающей 3 809 892 руб. 30 коп. по налогу на добавленную стоимость и 126 536 руб. 40 коп. по налогу на прибыль организаций как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Дальневосточная Топливная Компания" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Приморскому краю N2 от 10.04.2018 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 38 098 923,00 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 7 450 100,79 руб.; налога на прибыль в сумме 1 265 364, 00 руб. и соответствующие пени отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Л.А. Бессчасная

Судьи

Е.Л. Сидорович Т.А. Солохина