Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 августа 2019 г. N 20АП-3881/19

г. Тула

13 августа 2019 г.

Дело N А23-5745/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 13.08.2019.

Постановление изготовлено в полном объеме 13.08.2019.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. (замена судьи Стахановой В.Н. ввиду нахождения в отпуске определением от 09.08.2019) и Мордасова Е.В. и при ведении протокола судебного заседания секретарем Овчинниковой И.В., при участии представителей заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Сити Билдинг Компани" (г. Калуга, ОГРН 1134027001240, ИНН 4027113560) - Казакевича И.Н. (доверенность от 01.01.2018 N Ч-4/2018) и заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Калуги (г. Калуга, ОГРН 1044004427774, ИНН 4027018228) - Федотовой Н.Г. (доверенность от 10.01.2019 N 04-30/28) и Волковой М.А. (доверенность от 10.01.2019 N 04-30/12), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Калуги на решение Арбитражного суда Калужской области от 26.04.2019 по делу N А23-5745/2017 (судья Бураков А.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сити Билдинг Компани" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Калуги (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 19.05.2017 N 8418.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 26.03.2018, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2018 заявленные требования удовлетворены частично.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 13.12.2018 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение.

По результатам повторного рассмотрения настоящего дела решением Арбитражного суда Калужской области от 26.04.2019 заявление удовлетворено частично. Решение инспекции от 19.05.2017 N 8418 признано недействительным по пункту 3.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 209 567 рублей 68 копеек, пени по НДС - 63 460 рублей 44 копеек и начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) - 120 957 рублей. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворения заявления общества, инспекция обратилась в апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение в этой части и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своих доводов указывает на то, что сделанные судом выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

От общества в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что общество зарегистрировано в качестве юридического лица, внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1134027001240 и состоит на налоговом учете в инспекции.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации общества по НДС за третий квартал 2016 года, результаты которой оформлены актом от 10.02.2017 N 20403.

Рассмотрев акт проверки, заместитель начальника инспекции 19.05.2017 вынес решение N 8418 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу отказано в применении налогового вычета в размере 1 830 508 рублей с доначислением налога в указанной сумме, взыскан штраф в размере 183 051 рубля и начислены пени - 96 035 рублей 77 копеек.

Не согласившись с данным решением, общество в порядке статьи 101.2 НК РФ обратилось в управление Федеральной налоговой службы по Калужской области с апелляционной жалобой.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Калужской области от 18.07.2017 N 63-10/07604 решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Посчитав решение инспекции от 19.05.2017 N 8418 несоответствующим законодательству и нарушающим его права как налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и удовлетворяя его, суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией не опровергнуты доводы, заявленные обществом в обоснование своей позиции.

С таким мнением суда апелляционная инстанция не согласна по следующим основаниям.

Апелляционная инстанция не может согласиться с таким мнением суда по следующим основаниям.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 6 Постановления N 53 такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Общество на основании пункта 1 статьи 143 НК РФ является плательщиком НДС.

В связи с этим оно представило в инспекцию налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2016 года, в которой заявило налоговый вычет по контрагенту - ООО "Граф" (ИНН 4003035369) за выполнение строительно-отделочных работ и за приобретение материалов (кирпич, пароизоляция, блок газосиликатный, наноизол, щебень, песок).

По результатам мероприятий налогового контроля, проведенных в рамках камеральной проверки представленной обществом налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2016 года, и информации, имеющейся у инспекции, установлено, что ООО "Граф" с 29.07.2014 состоит на налоговом учете и осуществляет следующий основной вид деятельности - розничная торговля в неспециализированных магазинах преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия (ОКВЭД - 52.11).

Впоследствии, 31.06.2016, обществом внесены дополнения в ЕГРЮЛ по видам деятельности: строительство жилых и нежилых зданий, торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием.

Учредителем и руководителем общества являлся Бинятов Анар Мадат оглы; 27.05.2016 внесены изменения в ЕГРЮЛ, генеральным директором назначен Грицкевич Петр Алексеевич, адрес регистрации: 249082, Калужская обл., Малоярославецкий р-н, д. Косилово, д. 16, кв. 2.

ООО "Граф" с 22.12.2016 находится в процессе реорганизации в форме присоединения к другому юридическому лицу.

ООО "Граф" не имеет в собственности имущества, земельных участков, транспортных средств.

Среднесписочная численность работников за 2014 год составляла 1 человек, за 2015 год - 1 человек, за 2016 год отчетность не представлена.

Справки о доходах по форме 2-НДФЛ с момента постановки на учет ООО "Граф" не представлялись; отчетность по форме 6-НДФЛ также не представлялась.

Согласно сведениям, содержащимися в ЕГРЮЛ, в период с 29.07.2014 по настоящее время юридическим адресом и адресом исполнительного органа ООО "Граф" является: 249007, Калужская обл., Боровский р-н, д. Белкино, ул. Графская, д. 14.

В целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты налоговой проверки, инспекцией проведен осмотр территорий и помещений, расположенных по адресу регистрации ООО "Граф". Согласно акту осмотра от 23.11.2016 N 365 по указанному адресу находится одноэтажное нежилое здание торгового назначения. Собственником данного здания на основании свидетельства о государственной регистрации права 40 Кл N722583 от 23.04.2014 является Бусловский Андрей Олегович. На момент проведения осмотра в данном здании деятельность осуществляет ИП Бусловский А.О.; вывесок, рекламы или иной информации, относящейся к ООО "Граф" не обнаружено.

Таким образом, в нарушение положений Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" ООО "Граф" указало в регистрационных документов адрес, по которому не находится и не осуществляет деятельность.

Данное обстоятельство свидетельствует об отсутствии условий и намерений осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "Граф".

ООО "Граф" документы по взаимоотношениям с обществом во исполнение требования МИФНС N 6 по Калужской области от 06.12.2016 N 26147 не представлены.

В ходе проверки от МИФНС России N 6 по Калужской области было получено заключение от 26.12.2016 N 09-46/ 5063 дсп@ (вх. N 2862дсп от 27.12.2016) по результатам проверки ООО "Граф".

С момента регистрации и до 01.01.2016 ООО "Граф" применяло упрощенную систему налогообложения. При этом за 2014 - 2015 годы и 1 квартал 2016 года представлена налоговая отчетность по УСН с отражением "нулевых" показателей. За 1 квартал 2016 года представлена нулевая отчетность по НДС. За 2 квартал 2016 года представлена декларация по НДС к уплате на сумму 79 745 рублей.

Налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2016 года имеет расхождения в размере 30 180 562 рублей 04 копеек, удельный вес налоговых вычетов - 99, 5%, к уплате исчислен налог в сумме 130 810 рублей, налог не уплачен.

Согласно сведениям ПО "АСК НДС 2" в разделе 8 декларации установлен список поставщиков ООО "Граф": ООО "Мегастрой", ООО "Регионстрой", ООО "Смолгенстрой", ООО "Стройресурс", которые сообщили об отсутствии взаимоотношений с ООО "Граф".

Из банковской выписки по счету N 40702810524510006454 в филиале N 3652 ВТБ 24 (ПАО) г. Воронеж следует, что у ООО "Граф" в 2015 и 2016 годах отсутствовало движение денежных средств по расчетному счету.

Также МИФНС России N 6 по Калужской области в адрес ОМВД России по Малоярославецкому р-ну направлено письмо от 24.11.2016 N 09-52/0414714 об установлении местонахождения и опроса руководителя ООО "Граф" Грицкевича Петра Алексеевича.

Однако ОМВД России по Малоярославецкому району не установлено место нахождения Грицкевича П.А. (ответ от 06.02.2017 (вх. N 2480)).

От Грицкевича П.А. в МИФНС России N 6 по Калужской области 14.06.2017 поступило заявление с просьбой о проведении его допроса в качестве свидетеля в указанном налоговом органе.

МИФНС России N 6 по Калужской области представлен протокол допроса Грицкевича П.А. от 14.06.2017 N 1931 (исх. N 13-08/02/008777@ от 22.06.2017 (т. 2, л. 88 - 100)), согласно которому свидетель Грицкевич П.А. показал, что зарегистрировал ООО "Граф" за вознаграждение; к реальной финансово-хозяйственной деятельности организации отношения не имеет; договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, в том числе с обществом (ИНН 4027113560) не подписывал.

Поручение N 1820 (т. 2, л. 75 - 78) о проведении допроса Грицкевича П.А. направлено инспекцией в МИФНС N 6 по Калужской области 25.01.2017, т. е. в период проведения налоговой проверки.

Следовательно, вывод суда о том, что протокол допроса Грицкевича П.А. является недопустимым доказательством по делу, поскольку получен инспекцией после вынесения решения, противоречит материалам налоговой проверки и нормам материального права.

Таким образом, инспекция установила, что руководитель ООО "Граф" является номинальным, управленческий и технический персонал отсутствует, равно как и отсутствуют основные средства, транспортные средства, складские помещения, работники и пришла к выводу о том, что у данного контрагента отсутствует реальная возможность для осуществления фактической деятельности, связанной с выполнением строительно-монтажных работ и поставкой материалов.

Судом не приняты во внимание доводы инспекции об отсутствии у ООО "Граф" основных средств, недвижимого имущества, транспортных средств, работников, финансово-хозяйственных операций, сопутствующих реальной предпринимательской деятельности.

Суд указал, что сами по себе указанные факты не свидетельствуют о невозможности вести коммерческую деятельность.

При этом выводы суда со ссылкой на пояснения представителя общества об использовании ООО "Граф" для выполнения работ по договору строительного подряда и поставки материалов арендованного оборудования и наемного персонала, документально не подтверждены и противоречат материалам дела.

Анализ банковской выписки по счету показал, что у ООО "Граф" не несло расходов, связанных с арендой недвижимого имущества, транспортных средств, персонала, а также расходов по приобретению строительных материалов.

Нельзя согласиться и с выводом суда первой инстанции о том, что инспекцией не доказано, что сведения, содержащиеся в документах, представленных обществом, неполны, недостоверны, и (или) противоречивы.

Обществом в подтверждение финансово-хозяйственных отношений с ООО "Граф" были представлены:

1. По договору поставки от 30.08.2016 N 231 (т. 2, л. 35 - 36):

- универсальные передаточные документы (УПД) от 30.09.2016 N 184 и N 186 (т. 2, л. 37 - 39),

- приходные ордера от 30.09.2016 N 1512 и N 1513 (т. 2, л. 62 - 63),

- "Журнал входного учета и контроля качества N 2 за период с 20.08.2016 по 21.11.2016" (т. 2, л. 55 - 58).

2. По договору строительного подряда от 15.09.2016 N 15.09.СМ-2016 (т. 2, л. 22 - 31):

- акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) от 30.09.2016 N 1 (т. 2, л. 33 - 34),

- приказ от 16.09.2016 N 181-1 (т. 2, л. 40),

- "Общий журнал работ" (т. 2, л. 41 - 46),

- "Технологическая карта на отделочные работы" (т.2, л.д.11-54).

По условиям заключенных договоров (пункты 3.2) общество обязано перечислить ООО "Граф" денежные средства не позднее трех календарных дней с момента передачи товара (подписания сторонами акта выполненных работ).

Однако какие-либо действия со стороны ООО "Граф" по взысканию задолженности не производились; денежные средства в особо крупных размерах не востребованы кредитором длительное время, что не характерно для делового оборота.

Руководитель общества Карпов Н.А. показал, что оплата планируется в марте 2017 года.

Однако с момента обращения общества в арбитражный суд (03.08.2017) до настоящего времени кредиторская задолженность общества перед ООО "Граф" в сумме 12 000 000 рублей не погашена, то есть обществом не понесены реальные затраты на оплату работ и материалов, в том числе НДС.

В этой связи вывод суда о том, что отсутствие оплаты материалов и работ обусловлено объективными причинами - общество на момент рассмотрения спора еще не получило от своего подрядчика - ООО "ПИК Служба Заказчика" оплату за выполненные работы, является несостоятельным.

УПД от 30.09.2016 N 184 и N 186 неправомерно приняты судом в качестве надлежащих доказательств по делу, подтверждающих реальность поставки ООО "Граф" материалов (кирпич, пароизоляция, наноизол, щебень, песок, блок газосиликатный) по договору от 30.08.2016 N 231 поскольку в УПД отсутствуют обязательные реквизиты:

- в графе 16 "Дата получения (приемки)".

- в графе 8 "Основание передачи (сдачи/получения (приемки)" (договор, доверенность и др.),

- в графе 9 "Данные о транспортировке и грузе" (транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская (складская) расписка, масса нетто/брутто груза и др.).

При этом суд первой инстанции верно отметил, что отсутствие в УПД сведений об основании передачи груза и его транспортировке само по себе не означает недействительности первичного документа.

Однако судом не учтено, что отсутствие вышеперечисленных сведений в первичных документах не восполнено другими доказательствами по делу, каких-либо иных документов, подтверждающих реальность доставки строительных материалов ООО "Граф", заявителем в материалы дела не представлено.

В частности, обществом не представлены транспортные накладные в подтверждение фактического перемещения материалов при том, что согласно пункту 2.2 договора доставка товаров осуществляется поставщиком.

В тоже время проведенный инспекцией анализ УПД показал нереальность поставки значительного количества (объема) строительных материалов (щебень 527 т, песок 364 т, кирпич 99950 шт. и др.) в один день (30.09.2016).

Для перевозки указанного количества (объема) материалов необходимо несколько дней и более 40 единиц автотранспортных средств грузоподъемностью 20 т.

Соглашаясь с доводами общества о том, что в данном случае поставка материалов производилась несколько дней, а потом ООО "Граф" выписана одна товарная накладная, что является обычной практикой делового оборота, суд не учел, что при осуществлении поставки товаросопроводительные документы, в том числе товарно-транспортная накладная, представляются грузоотправителем для грузополучателя на каждую поездку на партию груза, следующего в одном автотранспортном средстве.

При этом из материалов дела не следует, что поставка материалов произведена не сразу в один день (30.09.2016), а осуществлялась в течение нескольких дней.

Довод общества о том, что доставка материалов произведена ООО "Граф" собственными силами и средствами, со ссылкой на показания руководителя общества Карпова Н.А., является несостоятельным.

ООО "Граф" не располагало собственными материально-техническими ресурсами, персоналом, следовательно, не имело реальных возможностей собственными силами осуществлять поставку строительных материалов в адрес общества.

Привлечения третьих лиц для осуществления поставок, а также аренды транспорта (технического оборудования), в том числе у физических лиц, не установлено.

Оплата за поставленные материалы в сумме 4 514 500 рублей до настоящего времени не произведена при том, что согласно пункту 3.2 договора покупатель обязан перечислить денежные средства не позднее трех календарных дней с момента передачи товара.

В приходных ордерах от 30.09.2016 N 1512 и N 1513 (т. 2, л. 62, 63) в графе "Сдал" отсутствуют обязательные реквизиты: подпись, должность, расшифровка подписи лица, передавшего груз (ответственного за доставку груза), в связи с чем не они могут быть приняты во внимание в подтверждение факта приемки материалов от ООО "Граф".

Вместе с тем суд пришел к выводу, что доказательством факта поставки товара по договору от 30.08.2016 N 231 является "Журнал входного учета и контроля качества" от 20.08.2016, указав, что данный журнал прошит, пронумерован, скреплен печатью инспекцией государственного строительного надзора; в журнале зафиксирована информация о факте поставки со стороны ООО "Граф" строительных материалов (кирпич, блоки, щебень, песок и т. д.), заверенная подписью ответственного лица.

Такие выводы суда нельзя признать обоснованными, поскольку судом не учтено, что "Журнал входного учета и контроля качества" сам по себе не может подтверждать факт поставки товара, поскольку доставка товара подтверждается транспортными документами, которые в материалах дела отсутствуют.

При этом обществом оригинал "Журнала входного учета и контроля качества" на 75-ти листах в суд на обозрение не представлялся (в материалах дела имеются фрагменты журнала на 7-ми листах (т. 1, л. 114 - 120) и на 4-х листах (т. 2, л. 55 - 58).

Выводы суда о том, что акт КС-2 соответствует требованиям статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете), поскольку в акте указаны натуральные и денежные измерения факта хозяйственной жизни, являются несостоятельными.

В акте КС-2 в графе "Наименование работ/услуг" содержатся следующие формулировки:

- штукатурка стен в местах общего пользования,

- штукатурка стен по сетке улучшенная с изоляцией минплитой Роквул Пластер Баттс (вне квартирные коридоры, лифтовые холлы, тамбуры, лестничные клетки),

- демонтаж стен из пеноблоков,

- воз мусора после демонтажа с утилизацией,

- сплошное выравнивание внутренних поверхностей стен из сухих растворных смесей.

Содержащиеся в акте КС-2 формулировки фактически дают понятие только о видах работ, но акт КС-2 не содержит расчета стоимости прямых затрат, в которых учтена стоимость ресурсов, необходимых для выполнения работ (материальных, технических, трудовых).

Вывод суда о том, что расчет стоимости прямых затрат не является обязательным реквизитом первичного документа, является несостоятельным, поскольку именно в смете согласовывается весь перечень затрат, необходимый для выполнения работ, а смета в материалы дела обществом не представлена.

В нарушение норм статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 НК РФ акт выполненных работ не раскрывает содержание хозяйственных операций, а также содержит недостоверные сведения, что не позволяет рассматривать его как оформленный надлежащим образом.

При этом апелляционный суд обращает внимание на то, что обществом в материалы дела не представлены документы, являющиеся обязательными по договору строительного подряда: разрешение на производство работ на работников подрядчика и субподрядчиков (пункт 5.2.3 договора); приказ о назначении ответственного исполнителя; документы об ознакомлении ответственного исполнителя с требованиями техники безопасности и охраны труда; документы о квалификации и аттестации работников (пункт 5.2.4 договора); официальные разрешения на иностранных работников (пункт 5.2.5 договора); паспорта, сертификаты и иные документы, свидетельствующие о качестве и возможности использования применяемых ООО "Граф" материалов (пункт 5.2.10 договора).

Однако суд первой инстанции пришел к выводу о выполнении ООО "Граф" работ по договору строительного подряда свидетельствуют документы: приказ общества от 16.09.2016 N 181-1, "Общий журнал работ", "Технологическая карта на отделочные работы" лишь перечислив данные документы, фактически не дав им оценку.

Между тем проанализировав данные документы, суд апелляционной инстанции установил, что они содержат недостоверные и противоречивые сведения, не подтверждают факт выполнения работ контрагентом ООО "Граф", в связи с чем необоснованно приняты судом в качестве надлежащих доказательств по делу в связи со следующим.

1. Приказ общества от 16.09.2016 N 181-1 (т. 2, л. 40).

Согласно приказу для осуществления контроля за строительством на объекте "ЖК Маршал" назначены ответственные лица: со стороны генподрядчика - общества - начальник участка Попов Е.А., со стороны подрядчика ООО "Граф" - представитель Михайлов Ю.В.

Довод общества о том, что Михайлов Ю.В. данным приказом был обозначен в качестве уполномоченного представителя непосредственно самим ООО "Граф", является несостоятельным, поскольку Михайлов Ю.В. не является ни работником ООО "Граф", ни работником общества.

Данные обстоятельства обществом не опровергнуты.

Приказ от ООО "Граф" о назначении Михайлова Ю.В. своим уполномоченным представителем обществом в материалы дела не представлен.

В тоже время после представления обществом возражений на акт проверки с приложением приказа от 16.09.2016 N 181-1 инспекцией в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля был проведен допрос Михайлова Ю.В. (протокол допроса от 13.04.2017 N 1397 (т. 2, л. 68 - 70)), из показаний которого следует, что примерно с 16.09.2016 он работал в г. Калуге на объекте ул. Болотникова - штукатурил стены, занимался утеплением пролетов тамбуров и лифтовых шахт, демонтировал стены. Кто предложил ему эту работу, Михайлов Ю.В. не помнит. Михайлов Ю.В. с начальником участка Поповым Г.А. не знаком, кем он работал на объекте "ЖК Маршал", не знает; сотрудники ООО "Граф" Михайлову Ю.В. не известны.

Михайлов Ю.В. также показал, что фактически работы на объекте "ЖК Маршал" были произведены иностранными гражданами - уроженцами Узбекистана и Молдавии. В его бригаде было 35 человек; Михайлов Ю.В. нашел их на трассе в г. Обнинск. Официально в его бригаду данные лица не были оформлены, вывозом мусора его бригада не занималась.

В этой связи является несостоятельным вывод суда о том, что инспекция, отрицая факт выполнения работ контрагентом общества, а именно ООО "Граф", не называет при этом реального исполнителя работ.

Более того, на странице 12 оспариваемого решения инспекции прямо указано, что "в действительности спорные работы были выполнены физическими лицами, не имеющими отношения к ООО "Граф", не оформленными должным образом (уроженцы Узбекистана и Молдавии)".

Михайловым Ю.В. к протоколу допроса были представлены договор бригадного подряда от 15.09.2016 и акт сдачи-приемки выполненных работ от 30.09.2016 б/н.

Виды и объемы работ в акте от 30.09.2016 б/н, выставленном Михайловым Ю.В. в адрес подрядчика - ООО "Граф", не имеют аналогов в акте КС-2 от 30.09.2016 N 1, выставленном ООО "Граф" в адрес генподрядчика - общества.

Согласно акту от 30.09.2016 б/н (т. 2, л. 74) Михайловым Ю.В. выполнены следующие работы: штукатурка стен 780 м2, демонтаж стен из пенобетонных блоков 2300 м3, шпатлевка стен 400 м2.

Из акта КС-2 от 30.09.2016 N 1 (т. 2, л. 33 - 34) следует, что ООО "Граф" выполнены следующие работы: штукатурка стен в местах общего пользования 3356,088 м2, штукатурка стен по сетке улучшенная с изоляцией минплитой Роквул Пластер Баттс (внеквартирные коридоры, лифтовые холлы, тамбуры, лестничные клетки) 6413,795 м2, демонтаж стен из пеноблоков 46,430 м3, вывоз мусора после демонтажа с утилизацией 73,050 м3, сплошное выравнивание внутренних поверхностей стен из сухих растворных смесей 4380,850 м2.

Таким образом, ссылка общества на показания Михайлова Ю.В. о выполнении на объекте "ЖК Маршал" работ по шпатлевке и штукатурке, не свидетельствует об их выполнении работ именно контрагентом ООО "Граф".

При этом в актах выполненных работ, выставленных обществом в адрес заказчика - ООО "ПИК Служба Заказчика", такой вид работ как "шпатлевка" не поименован и заказчику не сдавался.

2. "Общий журнал работ" (т. 2, л. 41 - 50; т. 1, л. 91 - 103).

На странице 6 журнала указано, что уполномоченным представителем ООО "Граф" является генеральный директор Грицкевич П.А.

Вместе с тем на странице 8 журнала уполномоченным представителем ООО "Граф" значится прораб Михайлов Ю.В.

Виды работ, указанные на странице 16 журнала (штукатурка стен по утеплителю, сплошное выравнивание поверхности стен в тех. подполье, подготовка поверхности под штукатурку, установка маяков, крепление утеплителя), не имеют аналогов в акте от 30.09.2016 (т. 2, л. 74), выставленном Михайловым Ю.В. в адрес ООО "Граф" (штукатурка стен 780 м2, демонтаж стен из пенобетонных блоков 2300 м3, шпатлевка стен 400 м2), а также в акте КС-2 от 30.09.2016 N 1 (т. 2, л. 33 - 34,) выставленном ООО "Граф" в адрес общества.

При этом ООО "Граф" выполнялись работы с 16 по 30 сентября, тогда как согласно журналу Михайлов Ю.В. выполнял работы только 16 сентября.

Вывод суда о том, что журнал прошит, пронумерован, скреплен печатью инспекции государственного строительного надзора, не основан на материалах дела.

В материалах дела имеются копии 10-ти страниц, а общий журнал работ, отражающий весь ход производства работ, обществом не представлен.

Сведения о том, что оригинал журнала на 120-ти листах представлялся в суд на обозрение, материалы дела не содержат.

3. Технологическая карта на отделочные работы по объекту строительства "Многоквартирный жилой дом на улиие Болотникова в г. Калуга" (т. 2, л. 11 - 54).

На последнем листе данного документа указано "Разработал прораб ООО "Граф" Михайлов Ю.В.". Вместе с тем данный документ Михайловым Ю.В. не подписан: виды работ, указанные в технологической карте, не соотносятся с видами работ, указанными в акте КС-2, выставленном ООО "Граф" в адрес общества.

Проведенный инспекцией сравнительный анализ работ, выполненных субподрядчиком ООО "Граф" для подрядчика - общества, и работ, выполненных обществом для заказчика - ООО "ПИК Служба Заказчика", показал, что ООО "Граф" не могло выполнить данные работы в связи со следующим:

- субподрядчиком работы по демонтажу стен из пеноблоков были начаты 16.09.2016, в то время как подрядчиком данные работы полном объеме были сданы заказчику еще до 22.08.2016;

- субподрядчиком весь объем работ (73,05 м3) по вывозу мусора с утилизацией был выполнен за 2 недели (с 16.09.2016 по 30.09.2016), в то время как данные работы выполнялись подрядчиком восемь месяцев, с апреля по декабрь 2016 года (до 22.08.2016 объем работ был выполнен на 89 %, на 22.09.2016 - на 91 %);

- после 22.08.2016 вывоз мусора после демонтажа стен из пеноблоков не производился (с 22.08.2016 по 31.12.20016 согласно актам, выставленным обществом, выполнено 11 % объема работ по вывозу мусора с утилизацией после демонтажа, но не стен из пеноблоков, а других объектов (плиты перекрытия, включая алмазную резку ж/б плит (13,47м3), проемы в диафрагмах жесткости, в т. ч. алмазная резка (4,32м3), бетонные сердечники (колонны) (8,83м3));

- вид работ в акте субподрядчика (сплошное выравнивание внутренних поверхностей из сухих растворных смесей стен, объем 4380,850 м2, стоимость за ед. 400 руб., сметная стоимость 1 752 340 рублей 18 копеек) не имеет аналогов а актах КС-2, выставленных подрядчиком в адрес заказчика;

- в акте "Граф" вид работ "штукатурка стен" включает в себя только места общего пользования, в то время как в актах "СБК" данный вид работ включает в себя места общего пользования и музей. При этом в акте "Граф" объем работ и стоимость работ (3356,088 м2, 604 095 рублей 88 копеек) выше объема и стоимости работ, выполненных обществом в адрес заказчика (3324,87 м2, 598 476 рублей 60 копеек);

- в акте "Граф" вид работ "штукатурка стен по сетке улучшенная с изоляцией минплитой Роквул Пластер Баттс" включает в себя внеквартирные коридоры, лифтовые холлы, тамбуры, лестничные клетки, в то время как в актах общества данный вид работ включает в себя указанные объекты, а также помещения дежурного, холлы, вестибюли, музей. При этом в акте "Граф" объем работ и стоимость работ (6413,795 м2, 3 848 277 рублей) выше объема и стоимости работ, выполненных обществом в адрес заказчика (3594,28 м2, 2 156 568 рублей);

- субподрядчиком - ООО "Граф" весь объем работ по штукатурке стен был выполнен за две недели (с 16.09.2016 по 30.09.2016), тогда как подрядчиком по состоянию на 15.09.2016 было выполнено 50 % объема работ по штукатурке стен, а оставшийся объем работ (50 %) выполнялся 9 месяцев (с 15.09.2016 по 15.06.2017).

К тому же суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что обществом представлены два разных акта КС-2 от 12.10.2016 N 8.

Так, под порядковыми N 5.2.2 и N 5.2.11 указано:

- в одном акте (т. 2, л. 165 - 168) - "пеноблоки марки YTONG D600 LU-B5. F100-1 т 200 мм, поставка заказчика" и "поставка облицовочного кирпича заказчиком",

- в другом акте (т. 2, л. 239 - 242) - "блок газосиликатный стеновой D500 200*250*625" и "кирпич лицевой терракотовый".

Кроме того, в актах указан разный период выполнения работ, в одном акте - с 22.09.2016 по 12.10.2016, в другом - с 23.09.2016 по 12.10.2016.

По мнению апелляционного суда, противоречия в вышеуказанных документах свидетельствуют об отсутствии фактического проведения соответствующих документам хозяйственных операций.

Таким образом, представленные обществом первичные документы составлены формально, отраженные в них хозяйственные операции в действительности не осуществлялась, документы содержат недостоверные сведения.

Отказ в праве на вычет обусловлен не отсутствием персонала и имущества у ООО "Граф", а формальным составлением документов о выполнении работ и приобретении материалов посредством данного контрагента.

Суд, исследовав и оценив вышеприведенные доказательства, отклонил доводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, исходя из формального соответствия представленных налогоплательщиком документов статьям 169, 171, 172, 252 НК РФ и законодательству о бухгалтерском учете.

Вместе с тем суд не учел, что отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств, а также с учетом оформления первичных документов неуполномоченным лицом, свидетельствует о нереальности хозяйственной операции, и в силу пунктов 4, 5 постановления N 53 полученная налогоплательщиком налоговая выгода не может быть признана обоснованной.

Выводы суда о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок с ООО "Граф" также противоречат материал дела.

Так, в ходе проверки инспекцией был проведен допрос генерального директора общества Карпова Н.А. (протокол допроса от 08.02.2017 N 1321 (т. 2, л. 64 - 67) в целях установления факта того, располагает ли он информацией об организации ООО "Граф", как был выбран данный контрагент, имеются ли контактные данные руководителя (представителей).

Карпов Н.А. показал, что фамилии, имена, контактные данные представителей ООО "Граф" он не помнит; паспорта Грицкевича П.А. не видел; конкретных сведений об обстоятельствах заключения и исполнения сделок также не помнит; количество работников, выполнявших работы на объекте "ЖК Маршал" от имени ООО "Граф", Карпову Н.А. не известно.

При этом показания Карпова Н.А. о том, что руководителя ООО "Граф" Грицкевича П.А. он видел один раз и лично общался с представителями общества, не могут быть приняты во внимание, поскольку Карпов Н.А. не смог указать конкретных лиц, с которыми контактировал в ходе совершения сделок, их контактные данные (визитные карточки, номера телефонов, адрес электронной почты).

В заключенных договорах контактная информация контрагента отсутствует, что исключает возможность ведения переписки, обмена документами, оперативного решения вопросов, возникающих при исполнении взаимных обязательств.

Оценка информации, сообщенной Карповым Н.А. в протоколе допроса от 08.02.2017 N 1321, судом не дана.

Между тем апелляционный суд отмечает, что указанное поведение не характерно для обычаев делового оборота в предпринимательской деятельности с учетом прав и обязанностей, вытекающих из договоров поставки и строительного подряда.

При этом показания Карпова Н.А. о личном обращении Грицкевича П.А. с предложением о выполнении работ и поставке материалов без предоплаты, на которые сослался суд, противоречат показаниями самого Грицкевича П.А., поскольку информацией о видах деятельности ООО "Граф" не владеет, договоры, счета-фактуры, товарные, накладные, акты о приемке и др. документы не подписывал. Финансово-хозяйственные операции с обществом отрицает.

Вывод суда о проявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагента ООО "Граф" со ссылкой на факт его регистрации в установленном порядке в качестве юридического лица, является несостоятельным с учетом конкретных обстоятельств по данному делу и не является достаточным доказательством, свидетельствующим о реальности спорных хозяйственных операций.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что ООО "Граф" сведения о видах деятельности - строительство жилых и нежилых зданий, оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами добавлены в ЕГРЮЛ 31.06.2016, то есть незадолго до заключения договоров поставки и подряда с обществом (30.08.2016, 30.09.2016), соответственно ООО "Граф" не имело деловой репутации на рынке строительно-монтажных работ, не имело необходимого профессионального опыта, необходимых ресурсов.

В этой связи вывод суда о соответствии заключенных договоров на выполнение СМР и поставку материалов видам деятельности ООО "Граф", указанным в ЕГРЮЛ, является несостоятельным.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, указанной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, следует, что при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Каких-либо доказательств возможности осуществления ООО "Граф" субподрядных работ, а также поставки строительных материалов (наличие имущества, необходимого объема материальных и трудовых ресурсов, управленческого и технического персонала, транспортных средств) обществом не представлено.

При указанных обстоятельствах вывод суда о соблюдении обществом при заключении сделок со спорным контрагентом должной осмотрительности, является несостоятельным.

Также нельзя признать обоснованным вывод суда о том, что доказательством добросовестности ООО "Граф" является факт сдачи в налоговый орган налоговой декларации по НДС с исчисленной суммой налога по операциям реализации в отношении налогоплательщика, поскольку налоговая декларация за 3 квартал 2016 года имеет расхождения в размере 30 180 562 рублей 04 копеек, удельный вес налоговых вычетов - 99,5 %, исчисленный к уплате налог в сумме 130 810 рублей до настоящего времени в бюджет не уплачен.

При указанных обстоятельствах представленные инспекцией доказательства в совокупности свидетельствуют о документальной неподтвержденности сделок общества с ООО "Граф" и о реализации схемы создания искусственной ситуации, при которой совершенные сделки формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены на получение налоговой выгоды вне связи с осуществлением реально экономической деятельности.

При таких обстоятельствах решение суда подлежит отмене с принятием по делу нового решения.

Кроме того, апелляционная инстанция отмечает, что контрагент общества ООО "Граф" фигурировало в деле N А23-5198/2017, где суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии реальных хозяйственных операций данного контрагента с индивидуальным предпринимателем, также заявившим налоговые вычеты по НДС по операциям со спорным контрагентом, поддержанному Арбитражным судом Центрального округа в постановлении от 20.03.2019.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 270 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калужской области от 26.04.2019 по делу N А23-5745/2017 в обжалуемой части, а именно: в части признания недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому округу г. Калуги от 19.05.2017 N 8418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого в отношении общества с ограниченной ответственностью "Сити Билдинг Компани", по пункту 3.1 резолютивной части решения в отношении доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 209 567 рублей 68 копеек, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 63 460 рублей 44 копеек и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 120 957 рублей отменить.

Заявление общества с ограниченной ответственностью "Сити Билдинг Компани" в указанной части оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Д.В. Большаков Е.В. Мордасов