Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14 августа 2019 г. N 02АП-5912/19

г. Киров

14 августа 2019 г.

Дело N А82-4448/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 августа 2019 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Минаевой Е.В.,

судей Ившиной Г.Г., Кононова П.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Шашиной И.А.

в отсутствие представителей сторон,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федерального казначейства по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 27.05.2019 по делу N А82-4448/2019, принятое судом в составе судьи Ландарь Е.В.,

по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ярославской области (ИНН: 7611013581; ОГРН: 1047601808110)

к Управлению Федерального казначейства по Ярославской области (ИНН: 7604032150, ОГРН: 1027600685320)

о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

установил:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Ярославской области (далее - заявитель, налоговый орган, инспекция, Инспекция) обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением к Управлению Федерального казначейства по Ярославской области (далее - ответчик, Управление, УФК по Ярославской области) о признании недействительными пунктов 5, 6 представления от 23.01.2019 N 71-14-02/34/281.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 27.05.2019 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, УФК по Ярославской области обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, Инспекцией в нарушение требований статьи 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ), пункта 23 Инструкции по применению плана счетов бюджетного учета, утвержденного Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Инструкция N 162-н) оприходование материальных запасов в сумме их фактической стоимости, сформированной при их приобретении, не отражалось на счете 1 106 34 "Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения" и в отчетности "Сведения о движении нефинансовых активов" (ф. 503168). Относительно пункта 6 оспариваемого представления Управление указывает, что хранение ГСМ не входит в обязанности водителей, в связи с чем учет топлива по водителю должен быть не более объема топливного бака. Кроме того согласно пункту 26.8 "ПОТ РМ-008-99. Межотраслевые правила по охране труда при эксплуатации промышленного транспорта (напольный безрельсовый колесный транспорт)", утвержденных Постановлением Минтруда России от 07.07.1999 N 18, хранение этилированного бензина вне специально оборудованных складов, хранилищ не допускается.

Налоговый орган представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором указал, что материальные запасы приобретались им с уже имеющейся фактической стоимостью, определенной в конкретных договорах поставки, следовательно, учет поступивших материальных ценностей должен быть произведен с использованием счета 10500 "Материальные запасы". Заявитель считает, что по смыслу пунктов 26.5, 26.8 ПОТ РМ-008-99 бензин может храниться и перевозиться в канистрах. Кроме того из указанных норм не следует, что остаток бензина по путевому листу не должен превышать размер бака машины. Тот факт, что в должностные инструкции водителей не входит хранение ГСМ сверх допустимого объема бака не свидетельствует о неправильном бухгалтерском учете топлива.

Определение Второго арбитражного апелляционного суда о принятии апелляционной жалобы к производству вынесено 05.06.2019 и размещено в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" 06.07.2019 в соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 122 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). На основании указанной статьи стороны надлежащим образом уведомлены о рассмотрении апелляционной жалобы.

Стороны явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом. В соответствии со статьей 156 АПК РФ дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, УФК по Ярославской области на основании приказа от 15.11.2018 N 433 в соответствии с пунктом 26 Плана контрольной работы Управления проведена выездная проверка финансово-хозяйственной деятельности Инспекции за период 01.01.2016 по 31.12.2017, результаты которой отражены в акте от 07.12.2018.

В целях устранения выявленных в ходе проверки нарушений Управлением в адрес Инспекции вынесено представление от 23.01.2019 N 71-14-02/34/281.

Полагая, что указанное представление в части пунктов 5, 6 не соответствуют закону и нарушает права заявителя, налоговый орган обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

При этом согласно пункту 5 оспариваемого представления налоговому органу вменяется нарушение статьи 162 БК РФ, пункта 23 Инструкции по применению плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 г. N 162н, выразившееся в том, что оприходование материальных запасов в сумме их фактической стоимости, сформированной при их приобретении, не отражалось на счете 1 106 34 "Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения" и в отчетности "Сведения о движении нефинансовых активов" (ф. 0502168).

Пунктом 6 представления вменяется нарушение пункта 119 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкции N 157н), выразившееся в несоответствующем отражении в учете ГСМ (сверх допустимого объема бака) в части местонахождения и хранения материальных запасов (ГСМ) у подотчетных лиц (водителей).

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из наличия в данном случае совокупности условий, предусмотренных статьями 198, 200, 201 АПК РФ, необходимых для признания оспариваемого действий незаконными.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Согласно статье 265 БК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый Управлением период) государственный (муниципальный) финансовый контроль осуществляется в целях обеспечения соблюдения бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения.

Статья 269.2 БК РФ предусматривает, что органы внутреннего государственного финансового контроля осуществляют финансовый контроль за использованием средств государственного бюджета, в том числе при осуществлении указанных полномочий проводят проверки, ревизии и обследования; направляют объектам контроля акты, заключения, представления и (или) предписания.

Под представлением в целях настоящего Кодекса понимается документ органа внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля, который должен содержать информацию о выявленных нарушениях бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения, нарушениях условий договоров (соглашений) о предоставлении средств из бюджета, государственных (муниципальных) контрактов, целей, порядка и условий предоставления кредитов и займов, обеспеченных государственными и муниципальными гарантиями, целей, порядка и условий размещения средств бюджета в ценные бумаги объектов контроля, а также требования о принятии мер по устранению причин и условий таких нарушений или требования о возврате предоставленных средств бюджета, обязательные для рассмотрения в установленные в указанном документе сроки или в течение 30 календарных дней со дня его получения, если срок не указан (часть 2 статьи 270.2 БК РФ).

Согласно пункту 5 оспариваемого представления заявителем допущено нарушение требований статьи 162 БК РФ, пункта 23 Инструкции N 162н, что выразилось в оприходовании материальных запасов в сумме их фактической стоимости, сформированной при их приобретении без отражения на счете 1 106 34 "Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения" и в отчетности "Сведения о движении нефинансовых активов" (ф. 503168).

Статьей 162 БК РФ установлено, что получатель бюджетных средств обладает следующими бюджетными полномочиями: составляет и исполняет бюджетную смету; принимает и (или) исполняет в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств и (или) бюджетных ассигнований бюджетные обязательства; обеспечивает результативность, целевой характер использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований; вносит соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств предложения по изменению бюджетной росписи; ведет бюджетный учет (обеспечивает ведение бюджетного учета); формирует бюджетную отчетность (обеспечивает формирование бюджетной отчетности) и представляет бюджетную отчетность получателя бюджетных средств соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств; исполняет иные полномочия, установленные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами (муниципальными правовыми актами), регулирующими бюджетные правоотношения.

Судом первой инстанции установлено, что Инспекцией для осуществления деятельности в проверяемом периоде заключены договоры на приобретение товарно-материальных ценностей, в частности, моторного топлива, автомобильного бензина и дизельного топлива, бланков, хозяйственных товаров, автошин, канцелярских товаров.

При оприходовании материальных запасов заявитель отразил их поступление по дебету счета 105 00 "Материальные запасы" и кредиту счета 302 00 "Расчеты по принятым обязательствам, минуя счет 106 00 "Вложения в нефинансовые активы", а именно: в 2016 году на сумму 830 598 рублей 99 копеек, в 2017 году - на сумму 1 093 047 рублей 30 копеек.

Указанными действиями, по убеждению Управления, Инспекция нарушила требования пункта 23 Инструкции N 162н. Согласно названной норме оприходование материальных запасов в сумме их фактической стоимости, сформированной при их приобретении, отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 "Материальные запасы" (010531340 - 010536340) и кредиту счета 010634340 "Увеличение вложений в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения" (абзац 3).

Между тем суд первой инстанции обоснованно указал на незаконность требований пункта 5 оспариваемого представления на основания следующего.

Заключенные Инспекцией в проверяемый период соглашения являются государственными контрактами на поставку товаров для государственных нужд, по которым в соответствии со статьей 526 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) поставщик (исполнитель) обязуется передать товары государственному заказчику либо по его указанию иному лицу, а государственный заказчик обязуется обеспечить оплату поставленных товаров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 532 ГК РФ при поставке товаров покупателям по договорам поставки товаров для государственных или муниципальных нужд оплата товаров производится покупателями по ценам, определяемым в соответствии с государственным или муниципальным контрактом, если иной порядок определения цен и расчетов не предусмотрен государственным или муниципальным контрактом.

Правоотношения участников сделки также регулируются Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

В силу части 2 статьи 34 Закона N 44-ФЗ цена контракта является твердой и определяется на весь срок исполнения контракта.

Материалами дела подтверждается и сторонами не оспорено, что представленные суду первой инстанции контракты (договоры), заключенные в проверяемый период, содержат условие об установленной твердой цене, применяемой в течение всего срока исполнения контракта.

Единый порядок применения субъектами учета Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов и правила организации и ведения бюджетного учета учреждениями, осуществляющими полномочия получателя бюджетных средств, органами, осуществляющими кассовое обслуживание бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, финансовыми органами, и бухгалтерского учета бюджетными учреждениями, автономными учреждениями, государственными академиями наук путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций с активами и обязательствами определены Инструкцией N 157н.

На основании пункта 23 Инструкции N 157н объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости. Первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов признается сумма фактических вложений в их приобретение, сооружение или изготовление (создание), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации).

Пунктом 102 Инструкции N 157н определено, что фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признаются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

В этой связи суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что цена, по которой Инспекцией приобретены товарно-материальные ценности фактически установлена в контрактах, дополнительных затрат, которые бы формировали стоимость материалов не осуществлялось, следовательно, учет материальных ценностей без использования счета 1 106 "Увеличение вложений в материальные запасы" является правомерным.

Указанные выводы не противоречат изложенным в абзаце 1 пункта 23 Инструкции N 162н требованиям. Так, названным пунктом Инструкции установлено, что приобретение материальных запасов по фактической (сформированной) стоимости отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 "Материальные запасы" (010531340 - 010536340) и кредиту счетов 030234730 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов", 020834660 "Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов".

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о недействительности пункта 5 оспариваемого представления от 23.01.2019.

Пунктом 6 оспариваемого представления установлено, что в нарушение пункта 119 Инструкции N 157н Инспекцией допущено не соответствующее отражение в учете ГСМ (сверх допустимого объема бака) в части местонахождения и хранения материальных запасов (ГСМ) у подотчетных лиц (водителей).

Согласно пункту 119 Инструкции N 157н аналитический учет материальных запасов ведется по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения, с учетом положений, предусмотренных отраслевыми особенностями.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на балансе налогового органа имеется 4 автомобиля, в том числе 2 - FORD FOCUS с государственными номерами - К077РН76, О978ТМ76, ШЕВРОЛЕ NIVA 212300 - 55 с государственным номером О639ЕО76, ВАЗ 217230 LADA PRIORA - А412ВН76. Размер бака, согласно руководству по эксплуатации автомобиля, составляет у FORD FOCUS - 55 литров; у ШЕВРОЛЕ NIVA -58 литров, у LADA PRIORA - 44 литра.

Между Межрайонной ИФНС России N 4 по Ярославской области и ООО "Газпромнефть - Корпоративные продажи" 18.01.2016 заключен договор от N ЯР011012137 на поставку моторного топлива на сумму 90 000 рублей (т.1 л.д.66-68).

23.03.2016 Инспекция заключила государственный контракт с ООО "Газпромнефть - Корпоративные продажи" N 0371100003316000014-0144709-01 на поставку автомобильного бензина и дизельного топлива на сумму 276 036 рублей 93 копейки (с учетом дополнительного соглашения от 26.12.2016, т. 1 л.д.80-95).

26.01.2017 заявитель и ООО "Газпромнефть - Корпоративные продажи" заключили контракт N 0371100003316000029-0144709-02 на поставку автомобильного бензина на общую сумму 383 586 рублей 98 копеек (т.2 л.д.24-32).

Из вышеназванных государственных контрактов следует, что поставка товаров осуществляется на АЗС, указанных на сайте, а также в Приложении N 1 к контракту от 23.03.2016.

Перевозка в Инспекции организована с обязательным заполнением путевых листов в соответствии приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов".

Форма путевого листа утверждена учетной политикой (приказ от 20.01.2016 N 01-02-06/02), путевой лист выписывается уполномоченным лицом инспекции каждому водителю перед началом рабочего дня.

В путевых листах содержатся все необходимые сведения, позволяющие определить расход топлива при осуществлении каждой перевозки, пробег автомобиля, расход горючего, остатки топлива при выезде и возвращении подотчетного лица (водителя). В путевых листах отражен остаток топлива в баке автомобилей и дополнительных канистр.

Следовательно, основания полагать, что Инспекцией нарушены требования пункта 119 Инструкции N 157н, у суда первой инстанции отсутствовали. Налоговым органом представлены доказательства того, что учет ведется по виду топлива и в разрезе материально-ответственных лиц.

В рассматриваемом случае остаток топлива на конец 2016 года составил 255,12 л, на конец 2017 года - 287,56 л. Указанные остатки топлива являются запасами на январь 2017 года и январь 2018 года. Указанное количество не превышает объемов баков числящихся на балансе инспекции автотранспортных средств, а также имеющихся канистр для хранения топлива общим объемом 65 литров.

Само по себе нарушение правил хранения материальных запасов (ГСМ) по убеждению суда апелляционной инстанции не свидетельствует о нарушении пункта 119 Инструкции N 157н, поскольку указанная инструкция регламентирует порядок ведения бухгалтерского учета.

Судом первой инстанции также справедливо отклонен довод УФК по Ярославской области о том, что должностными инструкциями водителей не предусмотрена обязанность водителя по хранению бензина сверх бака автомашины, поскольку указанные обстоятельства также не подтверждают факта неправильного ведения бухгалтерского учета нематериальных запасов (ГСМ).

В этой связи следует признать обоснованными выводы суда первой инстанции о недействительности пункта 6 оспариваемого представления от 23.01.2019.

Таким образом, повторно исследовав и оценив обстоятельства дела и представленные участвующими в нем лицами доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ во взаимной связи и в совокупности с подлежащими применению положениями действующего законодательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии в данном случае совокупности условий, предусмотренных статьями 198, 201 АПК РФ, необходимых для признания недействительным пунктов 5,6 оспариваемого представления.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

На основании изложенного решение Арбитражного суда Ярославской области от 27.05.2019 по делу N А82-4448/2019 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу Управления - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая, что в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины, вопрос о ее распределении не рассматривался.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 27.05.2019 по делу N А82-4448/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Управления Федерального казначейства по Ярославской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Е.В. Минаева

Судьи

Г.Г. Ившина П.И. Кононов