Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2019 г. N 16АП-3046/19

г. Ессентуки

2 сентября 2019 г.

Дело N А20-1553/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 26.08.2019.

Полный текст постановления изготовлен 02.09.2019.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего: Белова Д.А., судей: Афанасьевой Л.В., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Еременко Т.С., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кошерова Мурата Темарбиевича на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики 01.06.2019 по делу N А20-1553/2018, при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N6 по Кабардино-Балкарской Республике Теуниковой Д.А. (доверенность от 09.01.2019), Лушниковой В.Ю. (доверенность от 09.01.2019) Тхостова А.Х. (доверенность от 24.12.2018) в отсутствии представителя индивидуального предпринимателя Кошерова Мурата Темарбиевича, о признании частично недействительным решения от 13.12.2017 N 28

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Кошеров Мурат Темарбиевич (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики с заявлением о признании частично незаконным решения от 13.12.2017 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Кабардино-Балкарской Республике (далее - налоговая инспекция).

Судом первой инстанции решением от 01.06.2019 в удовлетворении требований отказано.

Решение мотивировано доказанностью факта налоговой инспекцией, о несоответствии представленных предпринимателем счетов-фактур.

Не согласившись с принятым решением, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять по делу новый судебный акт. Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд неправильно применил нормы материального права и пришел к выводам, не соответствующим имеющимся в деле документам

До начала судебного заседания от налоговой инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали свои доводы.

Участвующие в деле лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте проведения судебного разбирательства, своих представителей для участия в судебном заседании не направили, что в силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики 01.06.2019 по делу N А20-1553/2018 оставить без изменения.

Из материалов дела усматривается.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей от 11.04.2018 Кошеров М.Т. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя за основным государственным регистрационным номером 314072405700040 с 26.02.2014 и осуществляет деятельность по торговле твердым, жидким и газообразным топливом и подобными продуктами.

На основании решения начальника налоговой инспекции от 09.11.2016 N 389 была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов за период с 26.02.2014 по 31.12.2015. По результатам выездной налоговой проверки налоговой инспекцией был составлен акт от 01.09.2017 N 28 (том дела 2, л.д. 59-73), справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 17.11.2017 и вынесено решение от 13.12.2017 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 191 830 рублей, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 138 544 рублей. Предпринимателю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 959 149 рублей и пеню в связи с его несвоевременной уплатой в размере 251 344 рублей 09 копеек, недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 692719 рублей и пеню в связи несвоевременным перечислением в размере 81 491 рубля 20 копеек (том дела 2 л.д. 74- 92).

Не согласившись частично с вынесенным решением, в части доначисления 854 842 рублей налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц в размере 617 385 рублей 40 копеек по взаимоотношениям с АО "Газпромгазэнергосеть", Тумовой А.Х., ООО "Транссервис", предприниматель обжаловал решение налоговой инспекции от 13.12.2017 N 28 (том дела 2, л.д. 93-95) в вышестоящий налоговый орган, Управление Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике (далее - УФНС России по КБР). Решением от 19.03.2018 N 03/1-03/02774@ апелляционная жалоба предпринимателя была оставлена без удовлетворения (том дела 2, л.д. 96-117).

Поскольку апелляционная жалоба налогоплательщика была оставлена без удовлетворения, предприниматель обратился в суд с требованиями по настоящему делу.

Как следует из материалов дела и установлено судом, основанием доначисления оспариваемых сумм налогов, пени, штрафов послужили следующие обстоятельства.

По взаимоотношениям с АО "Газпром Газэнергосеть" в 2015 году не был принят налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 525 053 рублей, продекларированный по счетам-фактурам: от 17.04.2015 N 150417-0159 на сумму 1 517 449 рублей 83 копейки, в том числен НДС - 231 475 рублей 40 копеек, от 12.05.2015 N 150512- 0179 на сумму 1 302 062 рублей 81 копейки, в том числе НДС - 198 619 рублей 75 копеек, от 29.05.2015 N 150529-0261 на сумму 622 500 рублей 15 копеек, в том числе НДС - 94 957 рублей 65 копеек, на поставку пропана-бутана технического, поскольку указанные счетафактуры были выставлены не Кошерову М.Т., а предпринимателю Тумовой А.Х. (том дела 3 л.д. 17-19). По взаимоотношениям с ООО "Транс-Сервис" не принят к вычету НДС в сумме 329 789 рублей, продекларированный предпринимателем за 2 квартал 2015 года по счету-фактуре от 06.07.2015 N60702 на сумму 2 161 950 рублей 11 копеек, в том числе НДС - 329 789 рублей 03 копейки (том дела 4 л.д. 8), поскольку спорный счет-фактура относится к 3 кварталу 2015 года, контрагент предпринимателя не отразил счет-фактуру от 06.07.2015 N60702 в декларации по НДС за 2 кварталы 2015 года, в книге продаж ООО "Транс-Сервис" предприниматель не числится в перечне покупателей, за 3 квартал 2015 года декларация по НДС не представлялась, последняя отчетность была представлена ООО "Транс-Сервис" за 2 квартал 2015 года, 01.07.2015 ликвидатором ООО "Транс-Сервис" Осиповым Д.С. было подано заявление о ликвидации общества, 11.09.2015 ООО "Транс-Сервис" было снято с налогового учета в связи с ликвидацией.

Налог на доходы физических лиц за 2015 год в сумме 617 385 рублей 40 копеек был доначислен предпринимателю, поскольку не были приняты расходы по взаимоотношениям с указанными контрагентами, поскольку представленные предпринимателем документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, не подтверждены надлежащими документами, деятельность предпринимателя направлена на создание искусственного документооборота с целью придания иного экономического смысла сделкам.

Порядок предоставления налоговых вычетов установлен статьями 171 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с положением пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

По смыслу главы 21 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Налоговый Кодекс Российской Федерации связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и на получение возмещения налога из бюджета.

Возможность возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) налоговая выгода может выражаться, в том числе, в виде уменьшения налоговой обязанности путем уменьшения налоговой базы, а также получения налогового вычета.

Поскольку применение расходов и вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость подлежат доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура является документом, который служит основанием для принятия заявленных сумм налога к вычету или возмещению; пунктах 5 - 6 названной статьи указаны требования, предъявляемые к ее оформлению, которые являются обязательными для применения налоговых вычетов.

Судом установлено, что на проверку по взаимоотношениям с АО "Газпром Газэнергосеть" в 2015 году предпринимателем в подтверждение произведенных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 525 053 рублей были представлены счета-фактуры от 17.04.2015 N 150417-0159, от 12.05.2015 N 150512-0179, от 29.05.2015 N 150529-0261 на поставку пропана-бутана технического, которые были выставлены предпринимателю Тумовой А.Х. (том дела 3 л.д. 17-19).

В Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 N 499- О-О и от 29.09.2011 N 1292-О-О указано, что из взаимосвязанных положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в учете у налогоплательщикапокупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соответственно, при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Как отражено в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О и от 18.04.2006 N 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Установлено материалами дела, что Кошеров М.Т. самостоятельно приобретал в 2015 году у ОАО "Газпром Газэнергосеть" горюче-смазочные материалы, в книге покупок в качестве продавца было указано ОАО "Газпром Газэнергосеть".

Вместе с тем в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вместе с представленными возражениями на акт проверки предприниматель сообщил налоговой инспекции, что пропан-бутан технический по спорным счетам-фактурам, выписанным ОАО "Газпром Газэнергосеть", был приобретен для него Тумовой А.Х. по договору комиссии по закупке товаров от 15.04.2015. Спорные счета-фактуры от 17.04.2015 N 150417-0159, от 12.05.2015 N 150512-0179, от 29.05.2015 N 150529-0261 были представлены ему вместе с отчетом комиссионера о приобретении товара и актом приема-передачи товара. На основании условий договора комиссионер - Тумова А.Х. совершила от своего имени и за его счет (комитента) закупку сжиженного газа (том дела 3 л.д. 141 - 157).

В рамках рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговой инспекции было принято решение от 17.10.2017 N 389/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были получены документы от контрагента предпринимателя Тумовой А.Х. по взаимоотношениям с ним и установлено, что Кошеров М.Т. внес в кассу Тумовой А.Х. денежные средства в размере 700 000 рублей (квитанция к приходному кассовому ордеру от 17.02.2015 N 2, 245 000 рублей (квитанция к приходному кассовому ордеру от 08.09.2015 N Т0000000008), 1 205 000 рублей (квитанция к приходному кассовому ордеру от 12.01.2015 N Т0000000002), 585 000 рублей (квитанция к приходному кассовому ордеру N 1 от 16.02.2015, 710 000 рублей (квитанция к приходному кассовому ордеру от 08.04.2015 N 52). Всего в размере 3 445 000 рублей, указав в основание платежей - заемные средства. Представлен также договор беспроцентного займа от 05.04.2015 б/н о предоставлении предпринимателем Кошеровым М.Т. предпринимателю Тумовой А.Х. беспроцентного займа в размере 3 500 000 рублей сроком до 21.01.2016 (том дела 1 л.д. 75- 77). Проверкой было установлено, что расходные кассовые ордера предпринимателем не представлены, договор беспроцентного займа от 05.04.2015 б/н был заключен позже, чем внесены в кассу Тумовой А.Х. денежные средства, 12.01.2015, 16.02.2015, 17.02.2015, денежные средства вносились в кассу только наличными денежными средствами.

Вместе с возражение на акт выездной налоговой проверки ИП Кошеровым М.Т. был представлен договор комиссии по закупке товаров от 15.04.2015 г. N б/н, согласно которому Комиссионер (ИП Тумова А.Х.) обязуется по поручению Комитента (ИП Кошерова М.Т.) за вознаграждение совершить от своего имени за счет Комитента закупку пропан-бутана технического ГОСТ Р 52087-2003, а также отчет комиссионера о приобретении товара от 15.06.2015 г. N б/н. Общая стоимость приобретенных товаров составляет 3 442 012,79 руб., в том числе НДС 525 052,80 руб. Сумма комиссионного вознаграждения составляет 100 руб. за единицу приобретенного товара и равна 16 095 руб. (НДС не облагается) (том дела 3 л.д. 142 -151) и письмо от 16.04.2015 N 12, которым Кошеров М.Т. просил Тумову А.Х. полученные денежные средства по договору беспроцентного займа от 05.04.2015 в размере 3 445 000 рублей считать предварительной оплатой товаров по договору комиссии от 15.04.2015 (том дела 3 л.д. 157), отчет комиссионера от 15.06.2015 о приобретении товара, согласно которому общая стоимость приобретенного для предпринимателя товара составила 3 442 012 рублей 79 копеек, в том числе НДС 525 052 рубля 80 копеек, сумма комиссионного вознаграждения составила 16 095 рублей (том дела 3 л.д. 150). Товар был передан комитенту комиссионеру по счетамфактурам, выписанным N 150417-0159 от 17.04.2015, N 150512-0179 от 12.05.2015, N 150529- 0261 от 29.05.2015, выписанным ОАО "Газпром Газэнергосеть" (том дела 3, л.д. 152-154).

В ходе проверки было установлено, что представленные Кошеровым М.Т. счетафактуры не соответствуют установленным постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 О формах и правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", вместе с возражением налогоплательщиком были представлены эти же счета-фактуры, в которых продавцом выступал ОАО "Газпром газэнергосеть", а в качестве покупателя - уже ИП Кошеров Мурат Темарбиевич.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила N 1137) при приобретении материалов через комиссионера их продавец в общем порядке выставляет счет-фактуру на имя посредника в двух экземплярах. Один остается у продавца, а второй экземпляр продавец отдает комиссионеру, который регистрирует его в части 2 журнала без регистрации в книге покупок. При этом комиссионер должен снять копию с данного счета-фактуры, заверить ее и передать комитенту. Эту копию счета-фактуры продавца материалов комитент должен хранить в течение четырех лет. Затем комиссионер выставляет счет-фактуру на имя комитента, в котором им дублируются все показатели счета-фактуры продавца. Этот счет-фактура регистрируется посредником только в части 1 журнала, без регистрации в книге продаж. В свою очередь, комитент, получивший от посредника счет-фактуру на свое имя, в котором продублированы показатели счета-фактуры продавца, регистрирует его в книге покупок. Причем в книге покупок данный счет-фактура регистрируется комитентом по мере возникновения у него права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 НК РФ.

В ходе судебного разбирательства было установлено, что предприниматель несколько раз представлял налоговым органам, а также в суд различные счета-фактуры по спорным взаимоотношениям с ОАО "Газпром газэнергосеть". Вместе с возражениями им были представлены эти же счета-фактуры, в которых продавцом было указано ОАО "Газпром газэнергосеть", а в качестве покупателя - уже предприниматель Кошеров Мурат Темарбиевич.

Вместе с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган предпринимателем были представлены счета-фактуры N 150417-0159-1 от 17.04.2015 на сумму 1 517 449 рублей 83 копейки, в т. ч. НДС 231475 рублей, N 150512-0179-2 от 12.05.2015 на сумму 1 302 062 рублей 80 копеек, в т. ч. НДС 198 620 рублей, N 150529-0261-3 от 29.05.2015на сумму 622500 рублей, в т. ч. НДС 94 958 рублей. При этом изменения в номера счетов - фактур были внесены от руки. В качестве продавца в них указано ОАО "Газпром газэнергосеть", в качестве покупателя - предприниматель Кошеров Мурат Темарбиевич.

В ходе судебного разбирательства заявителем были представлены указанные счетафактуры, в которых исправление в номер уже внесено машинописным способом, продавцом указана предприниматель Тумова А.Х., покупателем - предприниматель Кошеров М. Т.

Правилами N 1137 установлен порядок исправления счетов-фактур, в том числе корректировочных, исправления вносятся путем составления новых экземпляров счетовфактур и корректировочных счетов-фактур, исправления вносятся продавцом (в том числе при наличии уведомлений, составленных покупателями об уточнении счета-фактуры в электронном виде) путем составления новых экземпляров счетов-фактур в соответствии с настоящим документом. В этом случае в новом экземпляре корректировочного счетафактуры не допускается изменение показателей, указанных в строках 1 и 1б корректировочного счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Остальные показатели нового экземпляра корректировочного счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные), указываются в соответствии с настоящим документом. (абзац 2 пункта 7 Правил заполнения счетафактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, пункт 6 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость).

Судом установлено, что ни в одном из представленных как в налоговую инспекцию, так и в суд счетах - фактурах нет ни номера и даты внесения изменений, ни отметки продавца. В представленных заявителем первоначальных счетах-фактурах от 17.04.2015 N 150417-0159, от 12.05.2015 N 150512-0179, от 29.05.2015 N 150529-0261 в качестве грузоотправителя указано ООО "Газпромтранс", а грузополучателя ИП Цицов Артур Хапагович (том дела 3 л.д. 17-19). В нарушение Правил N 1137 в счетах-фактурах от 17.04.2015 N 150417-0159-1, от 12.05.2015 N 150512-0179-2, от 29.05.2015 N 150529-0261-3 в качестве продавца указана Тумова А.Х., в качестве грузоотправителя указано ОАО "Газпром газэнергосеть", а грузополучателя - Кошеров Мурат Темарбиевич (том дела 1 л.д. 87-89).

В силу пункта 3.1 статьи 169 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию или приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), обязаны составлять счета-фактуры, вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее - журнал) в отношении указанной деятельности. Счета-фактуры, выставленные покупателям, регистрируются в ч. 1 журнала учета счетов-фактур за квартал, в котором они составлены.

Счета-фактуры, полученные от комитента (принципала), регистрируются в ч. 2 журнала учета счетов-фактур за квартал, в котором они составлены (пункты 3, 12 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость).

Журнал учета полученных счетов - фактур Тумовой А.Х., представленный в ходе налоговой проверки был заверен печатью предпринимателя Цицова Артура Хапаговича, в представленном в ходе судебного разбирательства журнале учета выданных счетов-фактур отсутствуют сведения о внесении исправлений в счета-фактуры.

При анализе счетов 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" установлено, что в кассовой книге (кассовом отчете) в проверяемом периоде отсутствуют взаимоотношения между Кошеровым М.Т. и Тумовой А.Х., по полученным выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам заявителя взаимоотношения между предпринимателем и Тумовой А.Х. также отсутствуют, по оборотно-сальдовым ведомостям счетов 60, 62, 76, взаимоотношения также отсутствуют.

Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ утверждена новая форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядок ее заполнения, а также форматы представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме. Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость дополнена новыми разделами 8 - 12, в которые включены сведения из книг покупок и продаж, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в случае выставления и (или) получения комиссионерами (агентами, экспедиторами, застройщиками или заказчиками, выполняющими функции застройщика) счетов-фактур при осуществлении ими предпринимательской деятельности в интересах другого лица, а также сведения из счетов-фактур в случае выставления их лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 НК РФ.

Судом установлено, что в представленной предпринимателем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2015 года указанный раздел не заполнен. Уточненная налоговая декларация за этот период налогоплательщиком не представлена. Кроме того, в представленной оборотно-сальдовой ведомости по счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" сведения о предоставлении займа Тумовой А.Х. отсутствуют.

Поскольку в ходе судебного разбирательства заявителем было представлено несколько вариантов следующих спорных счетов-фактур, выставленных ОАО "Газпром газэнергосеть", налоговой инспекцией был сделан запрос о предоставлении документов в Mежрайонную ИФНС России N 25 по г. Санкт-Петербургу, где общество состоит на налоговом учете. Сопроводительным письмом от 20.10.2018 N06-3/12292 получен ответ ООО "Газпром газэнергосеть" от 19.11.2018 N1-721-5636-18 с приложением договора поставки от 10.09.2014 N01-14-617, заключенного обществом с Тумовой А.Х., счета-фактуры, накладные ТОГ-12, акты сверки взаимных расчетов, а также письмо от 14.11.2017 N1-31-13772-17 о расторжении договора поставки (том дела 4 л.д. 67 - 86, 103 -106). По условиям договора поставки от 10.09.2014 N 01-14-617 покупатель, Тумова А.Х., осуществляет оплату товара на условиях предоплаты. В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговой инспекции Тумовой А.Х. был представлен отчет комиссионера о приобретении товара от 15.06.2015, согласно которому она как комиссионер в апреле-мае 2015 года приобрела для Кошерова М.Т. (комитент) пропан-бутан технический ГОСТ Р 52087-2003 на общую сумму 3 442 012 рублей 79 копеек. Предоплата была перечислена поставщику товаров платежными поручениями от 17.03.2015 N5, от 18.02.2015 N6, от 02.03.2015 N7, от 17.03.2015 N8, от 08.04.2015 N9, N11. Вместе с тем, договор комиссии между Тумовой А.Х. и Кошеровым М.Т. заключен только 15.04.2015, а в графе назначение платежа в вышеуказанных платежных поручениях отражено "оплата за товар согласно договора поставки N01-14-617 от 10.09.2014". Письмом от 19.11.2018 N1-721-5636-18 ООО "Газпром газэнергосеть" сообщило, что изменения в счета-фактуры от 17.04.2015 N150417- 0159, от 12.05.2015 N150512-0179, от 29.05.2015 N150529-0261 общество не вносило.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 НК РФ налогоплательщики обязаны платить законно установленные налоги.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 N 93-О, в соответствии с буквальным смыслом абзаца 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

С учетом изложенного, суд считает, что вывод налоговой инспекции о несоответствии представленных предпринимателем счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ обоснован. По взаимоотношениям с ООО "Транс-Сервис" в ходе поверки было установлено, что Кошеровым М.Т. в подтверждение налогового вычета по НДС, продекларированного во 2 квартале 2015 года, был предоставлен счет-фактура от 06.07.2015 N 60702 на сумму 2161950 рублей 11 копеек, в т.ч. НДС 329 789 рублей (том дела 5 л.д. 3).

В ходе проверки было установлено, что данный счет-фактура, отраженный предпринимателем в книге покупок за 2 квартал 2015 года, относится к другому налоговому периоду, 3 кварталу 2015 года. В ИФНС России N 20 по г. Москве налоговой инспекцией был направлен запрос на получение документов (информации), имеющихся в налоговом органе от 25.10.2017 N 17021 по взаимоотношениям предпринимателя с ООО "ТрансСервис". Из представленных сведений следует, что ООО "Транс-Сервис" в декларации по НДС за 2 квартал 2015 года не отразило счет-фактуру N 60702 от 06.07.2015 на сумму 2161950 рублей 11 копеек, в том числе НДС 329 789 рублей, в книге продаж ООО "ТрансСервис" Кошеров М.Т. не числится в перечне покупателей. Протоколом общего собрания участников ООО "Транс-Сервис" от 08.06.2015 N 29 было принято решение о его ликвидации в добровольном порядке. 01.07.2015 ликвидатором общества Осиповым Д.С. было подано соответствующее заявление о государственной регистрации решения о ликвидации. 03.09.2015 был представлен ликвидационный баланс. Согласно ответу от 15.11.2017 N 18-08/55492@ контрагент предпринимателя представил последнюю отчетность за 2 квартал 2015 года, снят с налогового учета 11.09.2015 (том дела 3 л.д. 72-84, том дела 4 л.д. 20-22, 54-66). 11.09.2018 предпринимателем была подана уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2015 г., согласно которой налогоплательщиком заявлено возмещение в размере 281 250 рублей, в т.ч. по оспариваемому счету-фактуре вычет в размере 329 789 рублей (том дела 4 л.д.113-120). В результате проведенного налоговой инспекцией анализа Федеральной базы АСК НДС-2 установлено, что ООО "Транс-Сервис" в декларации по НДС за 2 квартал 2015 года не отразило счет-фактуру от 06.07.2015 N 60702, в книге продаж ООО "ТрансСервис" Кошеров М.Т. не числится в перечне покупателей, налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2015 года не представило. Договор поставки от 30.04.2014 N ТС 14/012, товарные накладные (том дела 5 л.д. 2-26) были представлены предпринимателем в ходе судебного разбирательства. Вместе с тем, налоговой инспекцией было установлено, что согласно представленной Кошеровым М.Т. книги покупок им оприходовано товаров от ООО "Транс-Сервис" на сумму 51 081 255 рублей 25 копеек, в т.ч. за 2014 год - 30 189 408 рублей 57 копеек, за 2015 год - 20891846 рублей 68 копеек, тогда как по выписке банка ООО "Транс-Сервис" предпринимателем было оплачено 49 442 751 рублей 94 копейки, в том числе за 2014 год - 32 433 716 рублей 94 копейки, за 2015 год - 17 009 035 рублей. Неоплаченная разница составила 1 638 503 рублей 31 копейка, в т.ч. НДС 249 941 рублей 13 копеек. При этом согласно счету 60 остаток на конец 2015 года по данному контрагенту отсутствует. В ликвидационном балансе ООО "Транс-Сервис" сведения о дебиторской задолженности отсутствуют.

Указанные обстоятельства предпринимателем не опровергнуты. Пунктом 1 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода. Согласно правовой позиции, изложенной в Определение Верховного суда Российской Федерации от 08.11.2017 N 304- КГ17-15957 из совокупного толкования положений статьей 171 - 173, 169 НК РФ следует, что вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный характер.

Налоговым законодательством Российской Федерации определен четкий порядок для применения налоговых вычетов по НДС (статья 172 НК РФ), который не ставится в зависимость от исполнения сторонами своих договорных обязательств в полном объеме, а устанавливает, что фактически исполненные услуги, должны быть своевременно приняты к бухгалтерскому учету и отражены в декларации в соответствующем налоговом периоде, если этому не препятствуют обстоятельства ненадлежащего выполнения налоговым органом своих обязанностей либо другими объективными факторами, благодаря которым налогоплательщик не смог реализовать свое законное право на налоговые вычеты.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В нарушение данного положения представленные предпринимателем на проверку документы содержат неполные, противоречивые сведения, оформленные с нарушением требований законодательства.

Согласно положениям статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 постановления N 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Поскольку согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

В соответствии с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 2341/12 от 03.07.2012, применение расчетного метода для определения объективного (реального) размера налоговых обязательств налогоплательщика допускается только при условии, что реальность и экономическая обоснованность подобных сделок сомнению не подвергаются. Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Содержание изложенной выше нормы законодательства свидетельствует о том, что использование расчетного метода определения налоговых обязательств является правом налогового органа, а не обязанностью и не может применяться произвольно. Доказательств, свидетельствующих о наличии у налоговой инспекции обязанности применить расчетный метод при исчислении НДФЛ, с учетом материалов встречных проверок контрагентов предпринимателя, судом не установлены.

Поскольку предприниматель не обеспечил соответствие требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получение налоговых вычетов и расходов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия, в связи с чем доводы заявителя судом отклоняются, основания для удовлетворения заявленных обществом требований отсутствуют.

В силу положений пункта 1 статьи 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, при этом исполнение данных обязанностей не ставится законом в зависимость от материального положения налогоплательщика.

Неисполнение налогоплательщиком данных обязанностей влечет предусмотренную соответствующими нормами НК РФ ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). Расчет штрафных санкций произведен налоговой инспекцией правильно и подтверждается материалами дела.

Несмотря на то, что предусмотренный положениями статьи 112 НК РФ перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим, совершение правонарушения впервые не может само по себе быть признано обстоятельством, смягчающим ответственность за совершенные налоговые правонарушения. В связи с изложенным, основания для уменьшения размера штрафных санкций отсутствуют.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Расчет пени заявителем по существу не оспаривался, произведен правильно.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики 01.06.2019 по делу N А20-1553/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в месячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.А. Белов

Судьи

Л.В. Афанасьева И.А. Цигельников