Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2024 г. N 01АП-7662/23 по делу N А38-1012/2023

г. Владимир

22 января 2024 г.

Дело N А38-1012/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 января 2024 года.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Кастальской М.Н.,

судей Захаровой Т.А., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лазаревой Э.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл и общества с ограниченной ответственностью "ПолиМикс Казань" на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 13.10.2023 по делу N А38-1012/2023, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПолиМикс Казань" (ОГРН 1111690005481, ИНН 1660149440) к ответчику Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл о признании недействительным решения налогового органа от 29.07.2022 N 5538 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (действующее в редакции решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу от 25.11.2022 N 07-07/2868@, решения ФНС России от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@)

при участии:

от заявителя - Кабиров Р.З. по доверенности от 07.03.2023 сроком действия 3 года, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 03.03.2006 N ВСА 0458525 (т. 11 л.д. 153-154);

от ответчика - Грачева Т.А. по доверенности от 26.12.2023 N 28-03/27728 сроком по 31.12.2024, представлен диплом о высшем юридическом образовании от 05.06.2001 N ДВС 0587239.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ПолиМикс Казань" (далее по тексту - заявитель, ООО "ПолиМикс Казань") обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - УФНС России по Республике Марий Эл, ответчик) о признании недействительным решения налогового органа от 29.07.2022 N 5538 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (действующее в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС России по Приволжскому федеральному округу от 25.11.2022 N 07-07/2868@, решения ФНС России от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@) (т.6, л.д. 83).

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 13 октября 2023 г. заявление ООО "ПолиМикс Казань" удовлетворено частично, решение Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 29.07.2022 N 5538 (действующее в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС России по Приволжскому федеральному округу от 25.11.2022 N 07-07/2868@, решения ФНС России от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@) признано недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2017-2019 в сумме 2 825 573 руб., соответствующих пени, штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. С Управления ФНС России по Республике Марий Эл в пользу ООО "ПолиМикс Казань" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой ООО "ПолиМикс Казань" просит решение Арбитражного суда Республики Марий Эл по настоящему делу от 13.10.2023 г. в отношении отказа в удовлетворении требований заявителя о признании незаконным решения ответчика в части доначисления НДС в размере 5 653 279 руб. и соответствующих им сумм штрафа и пени отменить, требования общества в данной части удовлетворить в полном объеме.

ООО "ПолиМикс Казань" не согласно с указанным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований в отношении доначисления НДС в размере 5 653 279 руб. и соответствующих им сумм штрафа и пени, полагает, что судом неверно применены нормы материального права, и выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Кроме того, не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя, УФНС России по Республике Марий Эл обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить Решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 13.10.2023 года по делу A38-1012/2023 и принять новый судебный акт об отказе полностью в удовлетворении заявления ООО "ПолиМикс Казань" ИНН 1660149440 о признании недействительным решения УФНС России по Республике Марий Эл от 29.07.2022 г. N 5538 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (действующего в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС России по Приволжскому федеральному округу N 07-07/2868@ от 25.11.2022 г., решения ФНС России N БВ-3-9/4164@ от 24.03.2023 г.).

УФНС России по Республике Марий Эл считает, что решение подлежит отмене в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела (подпункт 1 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

От ответчика поступил отзыв на апелляционную жалобу ООО "ПолиМикс Казань", в которых УФНС России по Республике Марий Эл считает решение Арбитражного суда Республики Марий Эл в части отказа в удовлетворении требований заявителя законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

От ООО "ПолиМикс Казань" поступил отзыв на апелляционную жалобу УФНС России по Республике Марий Эл, в котором заявитель возражает против удовлетворения жалобы ответчика.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе и дополнении к ней, просил решение суда отменить, требования удовлетворить. Против удовлетворения апелляционной жалобы УФНС России по Республике Марий Эл - возражал, просил решение в данной части оставить без изменения.

Представитель ответчика в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, а также позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу ООО "ПолиМикс Казань".

Законность принятого судебного акта, правильность применения норм материального и процессуального права проверены Первым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 257 - 262, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценивая законность решения суда, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном этим Кодексом.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, что также отражено в пункте 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, ООО "ПолиМикс Казань" зарегистрировано и включено в Единый государственный реестр юридических лиц 04.02.2011, основной государственный регистрационный номер 111169000548, с 21.12.2016 состояло на учете в Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл.

На основании решения заместителя руководителя МИФНС России N 4 по Республике Марий Эл Мухамадиева М.М. от 30.12.2020 N 4 (действующего с учетом решения от 09.03.2021 N 2) в отношении ООО "ПолиМикс Казань" проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

С 31.05.2021 ООО "ПолиМикс Казань" состоит на налоговом учете в УФНС России по Республике Марий Эл.

По окончании выездной налоговой проверки составлены справка от 25.08.2021 о проведенной выездной налоговой проверке, акт N 1122 от 25.10.2021 выездной налоговой проверки (т.1, л.д. 29-161, т.2, л.д. 1-155).

Решением УФНС России по Республике Марий Эл от 20.05.2022 N 64 определено провести дополнительные мероприятия налогового контроля, по итогам которых составлено дополнение N 72 от 06.07.2022 к акту налоговой проверки (процессуальные документы на диске - т.4, л.д. 88-91).

Извещением N 6350 от 13.07.2022 УФНС России по Республике Марий Эл сообщило ООО "ПолиМикс Казань" о дате, времени, месте рассмотрения материалов выездной проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, с участием представителей ООО "ПолиМикс Казань" Кабирова Р.З., Салимова Д.Ф., действующих по доверенности от 17.05.2022, заместителем руководителя УФНС России по Республике Марий Эл Михеевой Н.Г. вынесено решение N 5538 от 29.07.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 и п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 64 394,00 руб. Заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 5 653 279 руб. и налогу на прибыль организаций в размере 2 825 573 руб., а также пени в размере 2 719 126 руб. (т.3, л.д. 24-150, т.4, л.д. 1-41).

ООО "ПолиМикс Казань" обжаловало решение налогового органа в МРИ ФНС России по Приволжскому федеральному округу.

По результатам рассмотрения жалобы последней вынесено решение N 07-07/2868@ от 25.11.2022 об оставлении жалобы налогоплательщика без удовлетворения (т.3, л.д. 1-14).

ООО "ПолиМикс Казань" обжаловало решение налогового органа в ФНС России.

По результатам рассмотрения жалобы вынесено решение от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@ об отмене решения N 5538 от 29.07.2022 в части начисления пени за период просрочки с 01.04.2022 по 01.10.2022 г.

Не согласившись с решением УФНС России по Республике Марий Эл от 29.07.2022 N 5538 (действующим в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС России по Приволжскому федеральному округу от 25.11.2022 N 07-07/2868@, решения ФНС России от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@), ООО "ПолиМикс Казань" обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с рассматриваемым заявлением.

В обоснование заявленных требований ООО "ПолиМикс Казань" ссылалось на то, что УФНС России по Республике Марий Эл при расчете затрат по налогу на прибыль в виде арендной платы необоснованно не принята часть площади картофелехранилища, арендуемого ООО "ПолиМикс Казань". УФНС России по Республике Марий Эл неправомерно включена в налоговую базу по НДС, налогу на прибыль стоимость работ по реконструкции производственного, складского корпуса, строительству административно-бытового корпуса, капитальному ремонту дорожного покрытия трассы, демонтажу весовой, которые ошибочно сочтены неотделимыми улучшениями. По условиям договоров аренды арендодатель Валеев Р.Р. не производил ООО "ПолиМикс Казань" возмещение стоимости данных работ. Заявителем правомерно применены налоговые вычеты НДС по операциям с ООО "АСМСтрой", ООО "ПБК", ООО "Тюменьстройгарант". Данные организации осуществляли реальную хозяйственную деятельность, приобретенные у них работы, материалы оприходованы в учете ООО "ПолиМикс Казань" на основании надлежаще оформленных счетов-фактур и первичных документов, оплачены посредством безналичных расчетов. Налогоплательщик проявил надлежащую осмотрительность при выборе спорных контрагентов (т.1, л.д. 9-26, т.3, л.д. 20, т.4, л.д. 50, 99-102, т.5, л.д. 1,2, т.6, л.д. 64-66, 83, 86-90, т.7, л.д. 12-14, т.8, л.д. 77-86, т.10, л.д. 126,127).

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции признал обоснованными и доказанными выводы УФНС России по Республике Марий Эл о создании ООО "ПолиМикс Казань" формального документооборота по операциям приобретения материалов, работ у ООО "АСМСтрой", ООО "ПБК", ООО "Тюменьстройгарант", и правомерности начисления недоимки по НДС за 1-4 квартал 2017, 3,4 кварталы 2018, 3 квартал 2019 в общей сумме 4 120 975 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2017-2019 в сумме 2 825 573 руб., соответствующих пени, штрафов, суд первой инстанции исходил из недоказанности УФНС России по Республике Марий Эл возмездности передачи неотделимых улучшений арендодателю, и, поскольку по правилам пункта 1 статьи 41 НК РФ безвозмездная передача имущества не связана для передающего лица с получением дохода как экономической выгоды, включение УФНС России по Республике Марий Эл в состав подлежащей налогообложению налогом на прибыль выручки от реализации товаров (работ, услуг) стоимости переданных без обязательства компенсации со стороны арендодателя улучшений за 2017 в сумме 1 139 917 руб., за 2018 в сумме 7 372 881 руб. является незаконным. Кроме того, суд пришел к выводу о недоказанности УФНС России по Республике Марий Эл выводов о завышении площади картофелехранилища и размера арендной платы, а также расходов по налогу на прибыль в виде сумм арендной платы за 2017 в размере 3 434 093 руб., за 2018 в размере 4 051 080 руб., за 2019 в размере 4 051 080 руб., соответствующих недоимки, пени, штрафов.

Апелляционная коллегия соглашается с выводами суда и не усматривает оснований для их переоценки.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе, реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно части 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Таким образом, гражданским законодательством предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения. Право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку объект недвижимости с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь, имеющую собственника - арендодателя.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 01.02.2021 N 309-ЭС20-16872, понятие улучшений арендованного имущества, в том числе, улучшений, неотделимых без вреда от арендованного имущества, используется в гражданском законодательстве для целей определения прав и обязанностей сторон договора аренды (статья 623 ГК РФ) и охватывает собой любые изменения в состоянии имущества, произведенные арендатором. Для целей налогообложения имеет значение то обстоятельство, что подобного рода улучшения могут иметь различные формы, приобретая в конкретных ситуациях не только вид ремонта (текущего или капитального), необходимого для поддержания имущества в состоянии, позволяющем использовать его арендатору, но и вид достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения имущества. В последних из перечисленных случаях арендованное имущество получает существенные качественные улучшения, в частности, за счет изменения своего технологического или служебного назначения, технико-экономических показателей. Такие улучшения, как правило, обладают экономической ценностью не только для самого арендатора, но и для собственника, который после возврата имущества арендатором получает возможность извлекать выгоду от использования улучшенного объекта, потреблять результаты ранее произведенных арендатором улучшений. При этом, передача арендатором произведенных им неотделимых улучшений арендованного имущества в адрес арендодателя как на возмездной (при возмещении арендодателем стоимости этих улучшений), так и на безвозмездной основе (при отсутствии арендодателем такого возмещения) в целях главы 21 НК РФ признается объектом налогообложения НДС.

Из признания передачи неотделимых улучшений объектом налогообложения по НДС исходят положения пункта 26 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

На основании пункта 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, каковой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.

По смыслу приведенных норм при безвозмездной передаче имущества у передающей стороны не возникает экономической выгоды, и, соответственно, доходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно подпункту 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса.

В рассматриваемом случае судом установлено, что в собственности ООО "ПолиМикс Казань" недвижимое имущество и земельные участки отсутствуют, производственная деятельность ООО "ПолиМикс Казань" осуществлялась по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1 на площадях, арендуемых у ИП Валеева Ришата Рашидовича ИНН 165900601734 (руководитель ООО "Полимикс Казань") по договорам аренды нежилых помещений: N 2 от 01.03.2016, N 3 от 01.03.2016, N 1 от 01.02.2017, N 2 от 01.02.2017, N 2 от 01.01.2018, N 3 от 01.01.2018, N 5 от 01.12.2018, N 6 от 01.12.2018, N 1 от 01.10.2019, N 2 от 01.11.2019, N 3 от 01.11.2019.

В частности, по договору аренды нежилых помещений N 3 от 01.03.2016 г. ИП Валеев Ришат Рашидович (Арендодатель) передает, а ООО "Полимикс Казань" (Арендатор) принимает в возмездное и срочное пользование: 1.1.1. Картофелехранилище, назначение: нежилое, 1-этажный общей площадью 718.2 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права 16-АН 447657; 1.1.2. Зерносклад, назначение: нежилое, 1-этажный общей площадью 746,6 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права 16-АН 447656; 1.1.3. Зерносклад, назначение: нежилое, 1-этажный общей площадью 746,6 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права 16-АН 447656; 1.1.4. Автовесы, назначение: нежилое, 1-этажный общей площадью 10,7 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права 16-АК 341138 расположенные по адресу: 422631, Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д.45/1 в целях использования их в качестве производственного помещения.

С учетом дополнительных соглашений от 02.03.2016, от 29.06.2016, срок аренды установлен с 01.03.2016 по 31.01.2017.

По редакции договора, действовавшей до 02.03.2016, - общая площадь объекта картофелехранилище 718,2 кв.м., арендная плата за все объекты - 242 517 руб. (2 204,7 кв.м. х 110 руб.).

По соглашению от 02.03.2016 - общая площадь объекта картофелехранилище 1 332 кв.м., арендная плата за все объекты - 242 517 руб.

По соглашению от 29.06.2016 общая площадь объекта картофелехранилище 1 332 кв.м., арендная плата за все объекты - 1 550 175 руб. (2 818,5 кв.м. х 550 руб.) (т.6, л.д. 148-152, т.8, л.д. 23-34).

По акту приема-передачи от 01.03.2016 поименованное в договоре от 01.03.2016 N 3 имущество передано арендодателем арендатору (т.6, л.д. 152, т.8, л.д. 33); от 01.02.2017 N 2 (с учетом дополнительного соглашения от 02.02.2017) срок аренды установлен с 01.02.2017 по 31.12.2017. В договоре в качестве объектов аренды отражены: картофелехранилище общей площадью 1 332 кв.м., зерносклад общей площадью 746,6 кв.м., зерносклад общей площадью 729,2 кв.м.; арендная плата за указанные объекты 1 544 290 руб. (2 807,8 кв.м. х 550 руб.).

По соглашению от 02.02.2017 к объектам аренды добавлен земельный участок, площадь 29 978 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права N 16-16/025- 16/071/005/2015-6330/1 (т.8, л.д. 35-40).

По акту приема-передачи от 01.02.2017 поименованное в договоре от 01.02.2017 N 2 имущество передано арендодателем арендатору (т.8, л.д. 39); от 01.01.2018 N 2 (с учетом дополнительных соглашений от 09.01.2018, от 01.02.2018 N 1, от 05.02.2018 N 2) срок аренды установлен с 01.01.2018 по 30.11.2018. В договоре в качестве объектов аренды отражены: картофелехранилище общей площадью 1 332 кв.м., зерносклад общей площадью 746,6 кв.м., зерносклад общей площадью 729,2 кв.м.; арендная плата за указанные объекты 1 544 290 руб. (2 807,8 кв.м. х 550 руб.).

По соглашению от 09.01.2018 к объектам аренды добавлен земельный участок, площадь 29 978 кв.м., свидетельство о государственной регистрации права N 16-16/025-16/071/005/2015-6330/1. По соглашению N 1 от 01.02.2018 арендная плата за указанные в договоре объекты определена 2 021 616 руб. (2 807,8 кв.м. х 720 руб.).

В соглашении N 2 от 05.02.2018 указано, что в связи с производственной необходимостью арендатора в расширении производственных площадей, арендатор за свой счет производит реконструкцию арендуемых зданий. Арендодатель обязуется со своей стороны предоставить разрешение на строительство (реконструкцию) на реконструируемые объекты (в случае, если разрешение требуется). По окончании работ по строительству (реконструкции) и ввода зданий в эксплуатацию, арендатор выставляет стоимость дополнительной реконструированной площади объекта по рыночной цене.

Изменения, предусмотренные соглашением N 2 от 05.02.2018, вступают в силу с 05.02.2018 (т.7, л.д. 15- 22, т.8, л.д. 41-48).

По акту приема-передачи от 01.01.2018 поименованное в договоре от 01.01.2018 N 2 имущество передано арендодателем арендатору (т.7, л.д. 19); от 01.12.2018 N 5 - срок аренды установлен с 01.12.2018 по 31.10.2019. В договоре в качестве объектов аренды отражены: картофелехранилище общей площадью 1 332 кв.м., зерносклад общей площадью 746,6 кв.м., зерносклад общей площадью 729,2 кв.м., земельный участок площадью 29 978 кв.м.; арендная плата за указанные объекты 2 021 616 руб. (т.7, л.д. 23-26, т.8, л.д. 49-52).

По акту приема-передачи от 01.12.2018 поименованное в договоре от 01.12.2018 N 5 имущество передано арендодателем арендатору (т.8, л.д. 53); от 01.11.2019 N 2 - срок аренды установлен с 01.11.2019 по 30.09.2020. В договоре в качестве объектов аренды отражены: картофелехранилище общей площадью 1 332 кв.м., зерносклад общей площадью 746,6 кв.м., зерносклад общей площадью 729,2 кв.м., земельный участок площадью 29 978 кв.м.; арендная плата за указанные объекты 2 021 616 руб. (т.7, л.д. 28-31).

По акту приема-передачи от 01.11.2019 поименованное в договоре от 01.11.2019 N 2 имущество передано арендодателем арендатору (т.7, л.д. 32).

Согласно пунктам 2.3.3, 6.1 данных договоров арендатор несет затраты текущего и капитального ремонта (реконструкции и модернизации) без дальнейшей компенсации затрат арендодателем. Стоимость произведенного арендатором ремонта или каких-либо улучшений в арендуемых им помещениях возмещению не подлежит.

При этом, между заказчиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "АСМСтрой" заключен договор от 11.01.2017 N 11-01/17 на проведение строительных подрядных работ, по условиям которого подрядчик обязался выполнить работы по строительству административно-бытового корпуса, расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:620. Стоимость указанных работ составляет 830 143 руб. 65 коп., в том числе НДС.

На работы по строительству административно-бытового корпуса составлен локальный ресурсный сметный расчет N 5 (т.7, л.д. 140-146).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 26.06.2017 N 1 результаты данных работ на сумму 830 143 руб. 65 коп., в том числе, НДС - 126 632 руб. 08 коп., переданы заказчику (т.7, л.д. 147-150); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 172 от 26.06.2017 с предъявлением НДС на сумму 126 632 руб. 08 коп. (т.7, л.д. 151).

Также, между заказчиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "АСМСтрой" заключен договор от 12.01.2017 N 12-01/17 на проведение строительных подрядных работ, по условиям которого подрядчик обязался выполнить работы по демонтажу весовой, расположенной по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:620. Стоимость указанных работ составляет 81 600 руб., в том числе НДС.

На работы по демонтажу весовой составлен локальный ресурсный сметный расчет N 4 (т.8, л.д. 13-18).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 26.06.2017 N 1 результаты данных работ на сумму 81 600 руб., в том числе, НДС - 12 447 руб. 46 коп., переданы заказчику (т.8, л.д. 19-21); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 173 от 26.06.2017 с предъявлением НДС на сумму 12 447 руб. 46 коп. (т.8, л.д. 22).

Кроме того, между заказчиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "АСМСтрой" заключен договор от 13.01.2017 N 13-01/17 на проведение строительных подрядных работ, по условиям которого подрядчик обязался выполнить работы по капитальному ремонту дорожного покрытия, расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:620. Стоимость указанных работ составляет 433 358 руб. 16 коп., в том числе НДС (т.8, л.д. 1-4).

На работы по капитальному ремонту дорожного покрытия составлен локальный ресурсный сметный расчет N 6 (т.8, л.д. 9-11).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 26.06.2017 N 1 результаты данных работ на сумму 433 358 руб. 16 коп., в том числе, НДС - 66 105 руб. 48 коп., переданы заказчику (т.8, л.д. 5-8); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 175 от 26.06.2017 с предъявлением НДС на сумму 66 105 руб. 48 коп. (т.8, л.д. 12).

Помимо этого, между арендодателем ИП Валеевым Р.Р. и арендатором ООО "ПолиМикс Казань" заключены договоры аренды нежилого помещения склада, 1-этажный, общей площадью 693,6 кв.м., расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, с целью использования их в качестве производственного помещения: от 01.03.2016 N 2 - срок аренды установлен с 01.03.2016 по 31.01.2017, арендная плата - 381 480 руб. (693,6 кв.м. х 550 руб.); от 01.02.2017 N 1 - срок аренды установлен с 01.02.2017 по 31.12.2017, арендная плата - 478 584 руб. (693,6 кв.м. х 690 руб.); от 01.01.2018 N 3 (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 01.02.2018) - срок аренды установлен с 01.01.2018 по 30.11.2018, арендная плата определена 478 584 руб. (693,6 кв.м. х 690 руб.), по соглашению N 1 от 01.02.2018 арендная плата определена 499 392 руб. (693,6 кв.м. х 720 руб.); от 01.12.2018 N 6 - срок аренды установлен с 01.12.2018 по 31.10.2019, арендная плата - 499 392 руб. (693,6 кв.м. х 720 руб.).

По актам приема-передачи от 01.03.2016, от 01.02.2017, от 01.01.2018, от 01.12.2018 склад общей площадью 693,6 кв.м. передан арендодателем арендатору.

Согласно пунктам 2.3.3, 6.1 данных договоров арендатор несет затраты текущего и капитального ремонта (реконструкции и модернизации) без дальнейшей компенсации затрат арендодателем. Стоимость произведенного арендатором ремонта или каких-либо улучшений в арендуемых им помещениях возмещению не подлежит.

В то же время, между застройщиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "ПБК" заключен договор от 02.03.2018 N 02-03/18 на проведение строительных подрядных работ (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 03.03.2018), по условиям которого подрядчик обязался выполнить работы по строительству (реконструкции) производственного корпуса (монолитные работы), расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:621. Стоимость указанных работ составляет 2 852 514 руб., в том числе НДС.

На работы по строительству (реконструкции) производственного корпуса по производству синтетических каучуков составлен локальный ресурсный сметный расчет N 1 (т.7, л.д. 33-47).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 14.09.2018 N 1 результаты данных работ на сумму 2 852 514 руб., в том числе, НДС - 435 129 руб. 25 коп., переданы заказчику (т.7, л.д. 48-58); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 1020 от 14.09.2018 с предъявлением НДС на сумму 435 129 руб. 25 коп. (т.7, л.д. 59.

Кроме того, между застройщиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "ПБК" заключен договор от 05.03.2018 N 05-03/18 на проведение строительных подрядных работ (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 09.03.2018), по условиям которого подрядчик обязался выполнить работы по строительству (реконструкции) складского корпуса (металлические конструкции кровли), расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:621. Стоимость указанных работ составляет 2 321 276 руб., в том числе НДС. На работы по строительству (реконструкции) производственного корпуса по производству синтетических каучуков составлен локальный ресурсный сметный расчет N 2 (т.7, л.д. 60-74).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 14.09.2018 N 1 результаты данных работ на сумму 2 321 276 руб., в том числе, НДС - 354 092 руб. 95 коп., переданы заказчику (т.7, л.д. 75-84); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 1021 от 14.09.2018 с предъявлением НДС на сумму 354 092 руб. 95 коп. (т.7, л.д. 85).

Также, между застройщиком ООО "ПолиМикс Казань" и подрядчиком ООО "ПБК" заключен договор от 17.05.2018 N 17-05/18 на проведение строительных подрядных работ (с учетом дополнительного соглашения N 1 от 18.05.2018), по условиям которого 9 подрядчик обязался выполнить работы по строительству (реконструкции) складского корпуса (дополнительные работы), расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:621. Стоимость указанных работ составляет 3 526 210 руб., в том числе НДС.

На работы по строительству (реконструкции) производственного корпуса по производству синтетических каучуков составлен локальный ресурсный сметный расчет (т.7, л.д. 86-103).

По акту по форме N КС-2, справке по форме N КС-3 от 05.10.2018 N 1 результаты данных работ на сумму 3 526 210 руб., в том числе, НДС - 537 896 руб. 44 коп., переданы заказчику (т.7, л.д. 104-117); подрядчиком в адрес последнего выставлен счет-фактура N 1147 от 05.10.2018 с предъявлением НДС на сумму 537 896 руб. 44 коп. (т.7, л.д. 118).

Работы по строительству (реконструкции) производственного корпуса, выполненные ООО "ПБК", оприходованы ООО "ПолиМикс Казань" на счет 08.03 "Строительство объектов основных средств".

При этом, арендодатель Валеев Р.Р. с 04.02.2011 является руководителем арендатора ООО "ПолиМикс Казань", в связи с чем, по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 105.1 НК РФ указанные лица являются взаимозависимыми.

УФНС России по Республике Марий Эл сделаны выводы о занижении ООО "ПолиМикс Казань" облагаемого оборота по НДС за 4 квартал 2017 на сумму 1 345 101 руб. 81 коп. (в том числе, НДС - 205 185 руб.), за 4 квартал 2018 на сумму 8 700 000 руб. (в том числе, НДС - 1 327 119 руб.), доходов по налогу на прибыль за 2017 в сумме 1 139 917 руб., за 2018 в сумме 7 372 881 руб. в связи с передачей арендодателю ИП Валееву Р.Р. неотделимых улучшений арендованного имущества в виде стоимости результатов работ по строительству административно-бытового корпуса, демонтажу весовой, ремонту дорожного покрытия, выполненных по договору, актам, оформленным ООО "АСМ-Строй", по строительству (реконструкции) производственного, складского корпусов, выполненных по договору, актам, оформленным ООО "ПБК".

В рассматриваемом случае, оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе протокол осмотра от 18.08.2021 N 1, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в результате работ по строительству административно-бытового корпуса, идентифицированных в договоре от 11.01.2017 N 11-01/17 с привязкой к объекту с кадастровым номером 16:24:190101:620 (картофелехранилище), на территории производственной базы, расположенной по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, было возведено административное двухэтажное здание. На первом его этаже в момент осмотра при входе расположена лестница на второй этаж, санузел, кухня и общая комната со столом и стульями. На втором этаже на момент осмотра было три стула. Данное здание не было оформлено в договорах аренды, дополнительных соглашениях к ним как переданное в аренду ООО "ПолиМикс Казань", при том, что последнее использовало его в хозяйственной деятельности; здание находится на земельном участке, предоставленном ИП Валеевым Р.Р. в аренду ООО "ПолиМикс Казань", начиная с даты заключения дополнительного соглашения от 02.02.2017 к договору аренды от 01.02.2017 N 2. В результате работ, оформленных договором от 12.01.2017 N 12-01/17, произведен демонтаж принадлежащего Валееву Р.Р. одноэтажного здания весовой общей площадью 76,7 кв.м., года постройки 1980 (т.8, л.д. 63-75). Данный объект недвижимости с кадастровым номером 16:24:190101:622 после завершения указанных работ снят собственником с кадастрового учета в регистрирующем органе (т.8, л.д. 59-61).

Доводы заявителя, о том, что спорные работы не носят характер неотделимых улучшений, капитальный ремонт дорожного покрытия произведен на земельном участке, не принадлежавшем Валееву Р.Р., результаты работ и неотделимые улучшения последнему по актам не передавались, судом первой инстанции рассмотрены и правомерно отклонены, поскольку демонтаж старого здания весовой в связи с другими работами, выполненными на арендованных объектах производственной базы, принадлежащих Валееву Р.Р., привел к освобождению и более эффективному использованию принадлежащего последнему земельного участка и расположенных на нем объектов недвижимости.

В результате работ, оформленных договором от 13.01.2017 N 13-01/17, выполнено устройство дорожного покрытия по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1.

Исходя из содержания договора от 13.01.2017 N 13-01/17, локального ресурсного сметного расчета N 6, акта, справки от 26.06.2017 N 1, данное дорожное покрытие расположено и непосредственно связано с использованием производственной базы, принадлежащей Валееву Р.Р. по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, привязано к объекту с кадастровым номером 16:24:190101:020 (картофелехранилище).

Кроме того, в ходе проверки УФНС России по Республике Марий Эл органом установлено, что земельный участок площадью 29 978 кв.м., который ООО "ПолиМикс Казань" арендовало у Валеева Р.Р., начиная с даты заключения дополнительного соглашения от 02.02.2017 к договору аренды от 01.02.2017 N 2, огорожен забором. Участок дороги, на котором выполнено устройство дорожного покрытия, расположен от ворот при въезде на огражденную производственную территорию до центральной автодороги; иных подъездных путей к производственной базе, арендованной обществом, не имеется. Согласно общедоступной базе данных в сети Интернет (www.rosreestr.ru) подъездные пути до огражденной территории производственной базы проходят по земельным участкам с кадастровыми номерами 16:24:190502:3126, 16:24:190502:3129 (стр. 10 решения от 29.07.2022 N 5538). Правообладателем земельного участка с кадастровым номером 16:24:190502:3126 является Валеев Р.Р. на основании договора купли-продажи земельного участка, находящегося в муниципальной собственности от 17.03.2020 N 153; его право собственности зарегистрировано 26.03.2020 N 16:24:190502:3126-16/033/2020-1 (т.6, л.д. 74-77).

Доводы ООО "ПолиМикс Казань" о том, что, поскольку данный участок дороги проходит по земельному участку принадлежал муниципальному образованию, устройство дорожного покрытия нельзя признать неотделимым улучшением объектов недвижимости, принадлежащих Валееву Р.Р., и арендованных ООО "ПолиМикс Казань", судом первой инстанции также правомерно отклонены, из договора от 13.01.2017 N 13-01/17, локального ресурсного сметного расчета N 6, акта, справки от 26.06.2017 N 1 следует, что данное дорожное покрытие находится и предназначено для использования арендованной ООО "ПолиМикс Казань" у ИП Валеева Р.Р. производственной базы по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, непосредственно связано с таким использованием. Устройство подъездного пути к комплексу объектов недвижимости, принадлежащих Валееву Р.Р., в спорном случае влечет изменение состояния и технико-экономических показателей производственной базы, предоставленной в аренду обществу, повышает ее экономическую привлекательность, стоимость, эффективность использования в хозяйственной деятельности.

Факт последующего приобретения Валеевым Р.Р. в собственность земельного участка, на котором расположены подъездные пути к его производственной базе, подтверждает изначальную хозяйственную цель их устройства и использования в комплексе с принадлежащими Валееву Р.Р. иными объектами недвижимости, состояние и технико-экономические характеристики которых наличие данных подъездных путей существенно улучшило.

Результатом работ, выполнение которых оформлено договорами от 02.03.2018 N 02-03/18, от 05.03.2018 N 05-3/18, от 17.05.2018 N 17-05/18, явилось строительство (реконструкция) принадлежащих Валееву Р.Р. и арендованных ООО "ПолиМикс Казань" производственного, складского корпусов, расположенных по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, кадастровый номер: 16:24:190101:621.

Несмотря на полное завершение данных работ в 4 квартале 2018 года измененные объекты основных средств не были введены в эксплуатацию, однако, содержание работ по строительству (реконструкции) указывает на их капитальный характер, наличие по их результатам существенных качественных улучшений состояния и характеристик реконструированных объектов.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что результаты выполненных на арендованных объектах работ охватывают изменения в состоянии арендованного имущества, влекущие улучшение показателей и характеристик комплекса объектов производственной базы, они обладают экономической ценностью не только для самого арендатора, но и для собственника Валеева Р.Р., который после возврата имущества арендатором получает возможность извлекать выгоду от использования улучшенного объекта, потреблять результаты ранее произведенных арендатором улучшений.

ООО "ПолиМикс Казань", выступившее заказчиком приведенных работ исходя из намерения обеспечения более эффективного использования арендованного имущества, не представило доказательств, опровергающих подтвержденные УФНС России по Республике Марий Эл обстоятельства, свидетельствующие о наличии неотделимых улучшений.

Отсутствие оформления между ООО "ПолиМикс Казань" и Валеевым Р.Р. передачи неотделимых улучшений не свидетельствует об отсутствии осуществления такой передачи, поскольку составление соответствующих подтверждающих документов, отражение в договорах аренды сведений о вновь созданных и улучшенных объектах зависит исключительно от волеизъявления указанных взаимозависимых лиц, экономический интерес которых состоит в сокрытии факта совершения налогозначимой операции.

При этом, после принятия ООО "ПолиМикс Казань" по акту, справке от 26.06.2017 N 1 работ по строительству административно-бытового корпуса с привязкой к объекту с кадастровым номером 16:24:190101:620 (картофелехранилище), на основании договора аренды от 01.01.2018 N 2 был оформлен акт приема-передачи от 01.01.2018 имущества (в том числе, картофелехранилища) от арендодателя ИП Валеева Р.Р. к арендатору ООО "ПолиМикс Казань".

Аналогично, после принятия ООО "ПолиМикс Казань" по акту, справке от 26.06.2017 N 1 работ по капитальному ремонту дорожного покрытия с привязкой к объекту с кадастровым номером 16:24:190101:620 (картофелехранилище), на основании договора аренды от 01.01.2018 N 2 был оформлен акт приема-передачи от 01.01.2018 имущества (в том числе, картофелехранилища) от арендодателя ИП Валеева Р.Р. к арендатору ООО "ПолиМикс Казань".

Изложенное указывает на то, что, чтобы вновь передать, арендодатель сперва должен был получить от арендатора указанное имущество (с учетом его улучшения).

Не отражение взаимозависимыми лицами устроенного в результате работ подъездного пути, предназначенного для использования в непосредственной связи с арендованной производственной базой, в перечне и описании объектов аренды, переданных по договору, акту от 01.01.2018, не свидетельствует об отсутствии данной улучшающей характеристики в отношении объектов аренды, полученных арендодателем от арендатора и вновь переданных ему 01.01.2018 г.

Последующее приобретение Валеевым В.В. в собственность земельного участка, на котором расположены подъездные пути, указывает на использование собственником-арендодателем произведенного арендатором улучшения в своих хозяйственных интересах.

В договоре аренды от 01.02.2017 N 2, в отличие от договора аренды от 01.03.2016 N 3 объект аренды автовесы не указан.

По акту от 01.02.2017 арендодатель ИП Валеев Р.Р. передал арендатору ООО "ПолиМикс Казань" имущество без упомянутого здания.

При этом, договор от 11.01.2017 N 11-01/17 на демонтаж автовесовой заключен в период, когда она являлась предметом аренды по договору от 01.03.2016 N 3, результаты работ по демонтажу приняты ООО "ПолиМикс Казань" 26.06.2017 года, после оформления с арендодателем исключения автовесовой из состава арендованного имущества.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что арендодатель ИП Валеев Р.Р. одобрил выполнение подрядчиком и принятие заявителем работ по демонтажу автовесовой, исключив ее в договоре и акте от 01.02.2017 из состава переданного в аренду имущества, принятый ООО "ПолиМикс Казань" результат указанных работ послужил для Валеева Р.Р. основанием для снятия данного объекта недвижимости с учета в регистрирующем органе.

Как верно отметил суд первой инстанции, несмотря на отсутствие документа о передаче, изложенное подтверждает передачу неотделимых улучшений в виде демонтажа ненужного собственнику объекта недвижимости и освобождения от него земельного участка, арендодателю.

После принятия ООО "ПолиМикс Казань" по актам, справкам от 14.09.2018 N 1, от 05.10.2018 N 1 работ по строительству (реконструкции) производственного, складского корпуса, на основании договора аренды от 01.12.2018 N 6 был оформлен акт приема-передачи от 01.12.2018 имущества от арендодателя ИП Валеева Р.Р. к арендатору ООО "ПолиМикс Казань", что указывает на то, что, чтобы вновь передать, арендодатель сперва должен был получить от арендатора указанное имущество (с учетом его улучшения).

Таким образом, материалами дела подтверждена фактическая передача ООО "ПолиМикс Казань" арендодателю ИП Валееву Р.Р. неотделимых улучшений арендованного имущества.

Период совершения операций по передаче улучшений обоснованно определен УФНС России по Республике Марий Эл как 2 квартал 2017, 4 квартал 2018 в связи с отсутствием оформления заявителем подтверждающих документов на основании собранных доказательств.

ООО "ПолиМикс Казань", предпринимавшее совместно с взаимозависимым лицом Валеевым Р.Р., действия по сокрытию указанных операций от налогообложения в виде не оформления документов о передаче улучшений, не включения объектов улучшений и их характеристик в договоры аренды, не привело и не доказало иные даты передачи неотделимых улучшений от арендатора к арендодателю.

В оспариваемом решении УФНС России по Республике Марий Эл со ссылкой на дополнительное соглашение N 2 от 05.02.2018 к договору аренды от 01.01.2018 N 2 указывает на наличие у арендодателя Валеева Р.Р. обязанности по возмещению ООО "ПолиМикс Казань" стоимости данных работ, в связи с чем, считает, что передача арендодателю неотделимых улучшений носит возмездный характер

В то же время, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности УФНС России по Республике Марий Эл возмездности передачи неотделимых улучшений арендодателю, поскольку дополнительное соглашение N 2 от 05.02.2018 к договору аренды от 01.01.2018 N 2 по своему содержанию имеет отношение исключительно к договору аренды от 01.01.2018 N 2, вступает в силу с 05.02.2018, то есть не распространяется на улучшения, передача которых, как установлено УФНС России по Республике Марий Эл, состоялась во 2 квартале 2017, в котором действовали пункты 2.3.3, 6.1 договора аренды от 01.02.2017 N 2 об отсутствии обязанности арендодателя по возмещению каких-либо улучшений.

Дополнительное соглашение N 2 от 05.02.2018 к договору аренды от 01.01.2018 N 2 не регулирует арендные отношения по договорам аренды от 01.03.2016 N 2, от 01.02.2017 N 1, от 01.01.2018 N 3, от 01.12.2018 N 6 нежилого помещения склада, 1-этажный, общей площадью 693,6 кв.м., пункты 2.3.3, 6.1 которых указывают на отсутствие обязанности арендодателя по возмещению каких-либо улучшений.

В соглашении N 2 от 01.01.2018 к договору аренды от 01.01.2018 N 2 отсутствуют указания на распространение его действия на правоотношения, имевшие место до 05.02.2018; не отменено регулирование данных отношений, установленное договорами аренды (с учетом дополнительных соглашений), действовавшее в приведенный период.

Как верно отметил суд первой инстанции, УФНС России по Республике Марий Эл не доказано наличие обстоятельств, с которыми дополнительное соглашение N 2 от 05.02.2018 связывает возникновение права арендатора на предъявление арендодателю стоимости дополнительной реконструированной площади объекта по рыночной цене; сами эти дополнительная площадь и рыночная цена не установлены и не доказаны.

В связи с изложенным, поскольку по правилам подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ безвозмездная передача имущества, в том числе, неотделимых улучшений, признается объектом налогообложения по НДС, УФНС России по Республике Марий Эл правомерно начислен данный налог за 4 квартал 2017 в сумме 205 185 руб., за 4 квартал 2018 в сумме 1 327 119 руб.

В то же время, поскольку по правилам пункта 1 статьи 41 НК РФ безвозмездная передача имущества не связана для передающего лица с получением дохода как экономической выгоды, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что включение УФНС России по Республике Марий Эл в состав подлежащей налогообложению налогом на прибыль выручки от реализации товаров (работ, услуг) стоимости переданных без обязательства компенсации со стороны арендодателя улучшений за 2017 в сумме 1 139 917 руб., за 2018 в сумме 7 372 881 руб. является незаконным.

Из содержания оспариваемого решения от 29.07.2022 N 5538 (стр. 279), расшифровки начислений, произведенных УФНС России по Республике Марий Эл (т.6, л.д. 56,57), следует, что начисление налога на прибыль за 2017, 2018 по указанному основанию произведено именно в связи с выводами о занижении доходной части налоговой базы, при этом, завышение налогоплательщиком затрат, связанных со спорными операциями, УФНС России по Республике Марий Эл не установлено, в связи с чем, начисление недоимки по налогу на прибыль за 2017, 2018 с сумм заниженного дохода в виде стоимости переданных арендодателю ИП Валееву Р.Р. неотделимых улучшений правомерно признано судом первой инстанции незаконным.

Кроме того, в оспариваемом решении УФНС России по Республике Марий Эл указывает, что налогоплательщиком совместно с взаимозависимым лицом ИП Валеевым Р.Р. в договорах аренды площадь картофелехранилища по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1 завышена на 613,8 кв.м. (в договорах, дополнительных соглашениях отражена его площадь 1 332 кв.м., тогда как по данным ЕГРН, свидетельства о государственной регистрации права собственности она составляет 718,2 кв.м.), в связи с чем, УФНС России по Республике Марий Эл сделан вывод о завышении расходов по налогу на прибыль в виде сумм арендной платы за 2017 в размере 3 434 093 руб., за 2018 в размере 4 051 080 руб., за 2019 в размере 4 051 080 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае судом установлено, что на основании договора купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2014 покупателем Валеевым Р.Р. у продавца Ахтямова Д.И. приобретены объекты недвижимости по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, в том числе, картофелехранилище, назначение: нежилое, кадастровый номер: 16:24:190101:0:78, 1-этажный, общая площадь 718,2 кв.м., инв. N 9270/4, лит. А3. Государственная регистрация права собственности Валеева Р.Р. на здание картофелехранилища, кадастровый (или условный) номер: 16:24:190101:620 произведена 24.04.2014, запись регистрации N 16-16-73/003/2014-533.

Согласно нотариально удостоверенного заявления Ахтямова Д.И. от 13.10.2022, на дату продажи здание имело размеры 72 м. х 18 м., из которых примерно 40 % площади было в аварийном состоянии. Стены были частично обрушены, в результате чего была нарушена герметичность здания вследствие обрушения кровли. Внутри здание также было в аварийном состоянии, но часть площади в размере 718,2 кв.м. была пригодна для использования в качестве площадки для хранения (под склад). Данная площадь была получена путем обмеров, она же указана при регистрации Ахтямовым Д.И. права собственности в ЕГРН, несмотря на то, что общая площадь всего здания превышала зафиксированную в ЕГРН (т.5, л.д. 67,68).

Между арендодателем ИП Валеевым Р.Р. и арендатором ООО "ПолиМикс Казань" заключен договор аренды от 01.03.2016 N 3 объектов недвижимого имущества по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, в том числе, картофелехранилища площадью 718,2 кв.м.

По акту приема-передачи от 01.03.2016 данный объект недвижимости передан арендодателем арендатору (т.6, л.д. 148-152).

В соответствии с актом по форме N КС-2, справкой по форме N КС-3 от 05.04.2016 N 1, составленных подрядчиком ООО "СтройГрупп СК", заказчиком ООО "ПолиМикс Казань" приняты работы по капитальному ремонту производственного корпуса (расширение объекта) по адресу: с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1 на общую сумму 13 421 487 руб. (в том числе, НДС - 2 047 345 руб. 47 коп.), в результате которых в здании картофелехранилища надстроен второй этаж, общая площадь данного объекта увеличилась до 1332 кв.м. (т.5, л.д. 5-15).

Реальность результатов выполнения указанных работ в виде надстройки и расширения площади объекта УФНС России по Республике Марий Эл не оспаривается, доказательно не опровергнута.

В связи с изменением характеристик арендованного имущества между арендодателем ИП Валеевым Р.Р. и арендатором ООО "ПолиМикс Казань" заключено дополнительное соглашение от 02.03.2016 к договору аренды от 01.03.2016 N 3, в соответствии с которым общая площадь объекта картофелехранилище определена 1 332 кв.м., арендная плата, подлежащая внесению ООО "ПолиМикс Казань", увеличена.

В последующих договорах аренды от 01.02.2017 N 2, от 01.01.2018 N 2, от 01.12.2018 N 5, от 01.11.2019 N 2 объект картофелехранилище отражен с площадью 1 332 кв.м., сумма арендной платы определена с учетом значения данного параметра площади.

Согласно протоколу осмотра от 18.08.2021 N 1, на территории производственной базы по адресу Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1 находятся три производственных корпуса: Корпус 100, Корпус 200 и Корпус 300. Корпус 100 - производство синтетических каучуков и клеев. Со слов понятого Халиуллина Р.Н. общая площадь данного корпуса 1080 кв.м. Вход в корпус через подъемные ворота, в правом ближнем углу при входе находится двухэтажное помещение с боковой металлической лестницей. Там находятся лаборанты и бытовка. В корпусе установлена перегородка, разделяющая помещение на две части, основное производство находится во второй половине. В первой половине находится сырье (в железных и больших пластиковых бочках квадратной формы). Во второй половине расположены два реактора объемом 10 куб.м. для производства клея; рядом вдоль стены бачки для варки полимеров, сверху дозаторы. В этой же половине помещения в правом углу находятся бочки для готовой продукции. В левой половине производственного корпуса расположены склады сырья и готовой продукции. Между корпусом 100 и корпусом 200 находится неиспользуемая ООО "ПолиМикс Казань" территория, которая огорожена забором, внутри ее имеются строительные материалы в небольшом количестве, катер, автобус ПАЗ. Корпус 200 - корпус по производству герметизирующих материалов специального назначения и мастик. Здание двухэтажное. В корпусе находятся: 1) отделение по производству герметизирующих паст специального назначения и мастик; 2) отделение по производству вулканизирующих паст специального назначения и ма- 16 стик; 3) склад сырья; 4) склад готовой продукции; 5) лаборатории по контролю качества входного сырья. В корпусе находится три комплекта оборудования (диссольвер, миксеры, пресс); продукция (герметик) выпускается по заказам. Имеется старый склад площадью примерно 200 кв.м., в котором хранятся готовая продукция, пустые бочки, строительный мусор и много тары. Также там хранится тиокол в жидком виде в бочках объемом 200 л. К корпусу, со слов Халиуллина Р.Н., построен новый отапливаемый пристрой: полы, обшивка, кровля. Там имеются два неработающих резервных реактора. Параллельно корпусу 200 на территории производственной базы стоит корпус 300 по производству герметизирующих материалов, клеев и защитных покрытий. В данном корпусе находятся: четыре отделения по производству, лаборатория, два склада: сырья и готовой продукции. В корпусе на первом этаже находится турбонаполнительная машина, миксер (смесительное оборудование), реакторы. На втором этаже имеется лаборатория. Посередине второго этажа технологический проем для поднятия грузов с первого этажа. Половина второго этажа не используется, повсюду лежат пустые коробки, готовая продукция, старые стеллажи, мешки с резиновыми крошками. Также на территории базы расположено административное двухэтажное здание. На первом этаже при входе лестница на второй этаж, санузел, кухня и общая комната со столом и стульями. На втором этаже на момент осмотра было три стула. Также на территории базы расположена теплица, в которой выращивают томаты. Часть территории (дороги, территория вокруг корпусов) забетонирована; остальная территория засеяна газоном. На территории высажено много деревьев, цветов.

Расположение зданий и корпусов обозначено на схеме, приложенной к протоколу осмотра от 18.08.2021 N 1.

Согласно отчету по результатам обследования технического состояния строительных конструкций здания цеха производства N 3 промплощадки ООО "ПолиМикс Казань" от 20.08.2020, составленному ООО "Инженерно-строительный центр Казань", производственный корпус N 3 по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, территория "Иннопарка "Рождествено", представляет собой двухэтажное здание комбинированного типа - монолитный каркас с несущими наружными стенами. Размеры здания в осях 1-17/АГ81,9х18,0 м. Габаритные размеры здания 18,3 х 83,3 м. На производстве в данном корпусе осуществляется изготовление резиновой плитки, герметиков и красок. Резиновую крошку засыпают в смеситель, далее добавляют красящий пигмент. После того как резиновая крошка окрасилась, в реактор заливают связующее. Далее полученная смесь заливается в пресс-формы, и пресс осуществляет формирование изделия. Смесители оборудованы вытяжными зонтами. На первом этаже производятся герметики и краски. На втором этаже расположена лаборатория и кабинеты. Лаборатория оборудована вытяжными шкафами, в которых осуществляются разработки и получение опытных партий материалов, а также тестирование производимых материалов по физико-механическим свойствам и воздействию агрессивных факторов.

По результатам обследования составлены поэтажные планы и поперечный разрез здания (т.5, л.д. 16-66).

В составленных ООО "Инженерно-строительный центр Казань" экспликациях помещений 1, 2 этажа обозначены помещения, предоставленные в аренду обществу: 1 этаж) поз. 1 смесительное отделение - 432 кв.м.; поз. 2 сырьевой склад - 17 396 кв.м.; поз. 3 производство красок - 143,4 кв.м.; поз. 4 производство герметика - 96,9 кв.м.; 2 этаж) поз. 7 - 22,8 кв.м.; поз. 8 - 45,6 кв.м.; поз.9 - 43,2 кв.м.; поз.10 - 36 кв.м.; поз.11 - 80,7 кв.м.; поз.12 - 35,4 кв.м. (т.5, л.д. 3).

Заявителем в материалы дела представлен реестр оборудования, размещенного на арендованных площадях здания, кадастровый номер: 16:21:190101:620 (т.5, л.д. 69).

Таким образом, согласно протоколу осмотра от 18.08.2021 N 1, фотографий к нему, отчету по результатам обследования от 20.08.2020, производственный корпус 300 (корпус N 3, картофелехранилище) представляет собой двухэтажное здание, на каждом этаже которого имеются оборудование, производственные подразделения, сырье, материалы.

При этом, УФНС России по Республике Марий Эл не установлено, что данное здание использовалось какими-либо другими субъектами предпринимательства, кроме арендовавшего его ООО "ПолиМикс Казань".

Описанные в протоколе осмотра и отчете об обследовании, составленных после выполнения и принятия работ по капитальному ремонту производственного корпуса (расширение объекта), сведения о наличии в здании двух этажей не соответствуют данным составленного до указанных работ технического паспорта картофелехранилища от 30.06.2008, согласно которого здание является одноэтажным, его площадь составляет 718,2 кв.м. (т.6, л.д. 91-101).

Как верно отметил суд первой инстанции, утверждение ответчика о размере площади 718,2 кв.м., сданной в аренду, основывается на данных приведенного технического паспорта, описывающего состояние спорного объекта до его расширения и надстройки второго этажа в результате работ по капитальному ремонту, завершенных и принятых обществом 05.04.2016 г.

При этом, содержание дополнительного соглашения от 02.03.2016 к договору аренды от 01.03.2016 N 3 и договоров аренды от 01.02.2017 N 2, от 01.01.2018 N 2, от 01.12.2018 N 5, от 01.11.2019 N 2 о размере площади картофелехранилища 1 332 кв.м. полностью соответствует данным протокола осмотра о наличии двухэтажного здания, данным отчета об обследовании и экспликаций к нему о помещениях и их площадях в указанном двухэтажном здании.

Формальное не приведение налогоплательщиком технического паспорта здания в соответствие с его реальными этажностью и площадью, не размещение информации о последних в ЕГРН, не дает оснований УФНС России по Республике Марий Эл для отказа в применении в расчете затрат в виде арендной платы реальной величины площади, подтвержденной совокупностью других доказательств.

Поскольку п. 1 ст.252 НК РФ не содержит исчерпывающего перечня документов, которыми могут подтверждаться расходы, ООО "ПолиМикс Казань" обоснованно подтвердило размер площади арендуемого имущества договорами аренды, соглашениями к ним, документами о проведении работ по капитальному ремонту (расширению объекта), отчетом об обследовании объекта, составленным после выполнения данных работ, приложенной к нему экспликацией помещений.

Достоверность указанных документальных доказательств УФНС России по Республике Марий Эл не опровергнута.

Ссылка ответчика на то, что в результате осмотра было установлено, что половина второго этажа не используется, правомерно не принята судом первой инстанции в качестве доказательства необоснованности размера арендованной площади, поскольку конкретные неиспользуемые помещения и их площади в протоколе осмотра не описаны, при этом, в нем указано на нахождение на "неиспользуемых" площадях коробок, готовой продукции, стеллажей, мешков с резиновыми крошками.

Доказательств, подтверждающих, что данное имущество не принадлежало заявителю, являвшемуся арендатором объекта недвижимости, УФНС России по Республике Марий Эл не представлено.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что УФНС России по Республике Марий Эл не доказано завышение ООО "ПолиМикс Казань" в договорах аренды размера арендованной площади, а также расходов по налогу на прибыль в виде сумм арендной платы за 2017 в размере 3 434 093 руб., за 2018 в размере 4 051 080 руб., за 2019 в размере 4 051 080 руб., в связи с чем, учитывая выводы суда о незаконности включения в состав доходной части налоговой базы по налогу на прибыль стоимости переданных без обязательства компенсации со стороны арендодателя улучшений за 2017 в сумме 1 139 917 руб., за 2018 в сумме 7 372 881 руб., УФНС России по Республике Марий Эл незаконно начислена недоимка по налогу на прибыль за 2017-2019 в сумме 2 825 573 руб., пени, штрафы за ее неуплату.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение УФНС России по Республике Марий Эл в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2017-2019 в сумме 2 825 573 руб., соответствующих пени, штрафов не соответствует Налоговому кодексу РФ.

Повторно исследовав и оценив доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции установил, что суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 29.07.2022 N 5538 (действующее в редакции решения Межрегиональной инспекции ФНС России по Приволжскому федеральному округу от 25.11.2022 N 07-07/2868@, решения ФНС России от 24.03.2023 N БВ-3-9/4164@) в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2017-2019 в сумме 2 825 573 руб., соответствующих пени, штрафов.

Доводы ответчика, изложенные в апелляционной жалобе в данной части, свидетельствуют о несогласии с выводами суда, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда.

Несогласие ответчика с выводами суда, основанными на оценке доказательств, равно как и иное толкование норм законодательства, не свидетельствуют о наличии в принятом судебном акте существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход судебного разбирательства или допущенной судебной ошибке.

Относительно выводов УФНС России по Республике Марий Эл о том, что ООО "ПолиМикс Казань" создан формальный документооборот по операциям приобретения материалов, работ у ООО "АСМСтрой", ООО "ПБК", ООО "Тюменьстройгарант", в связи с чем, начислена недоимка по НДС за 1-4 квартал 2017, 3,4 кварталы 2018, 3 квартал 2019 в общей сумме 4 120 975 руб., суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет данных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий: отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения; основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

В пункте 4 Постановления N 53 указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о получении налоговой выгоды.

Исходя из определений Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 169-О, от 04.11.2004 N 324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в определениях от 16.11.2006 N 467-О и от 21.04.2011 N 499-О-О, подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должна быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.). Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления НДС лежит на налогоплательщике, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов. При этом требования к первичным документам касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений, реальности подтвержденных ими хозяйственных операций.

В рассматриваемом случае судом установлено, что по приобретенным у ООО "АСМСтрой" (ИНН 1660257332) строительным, монтажным, пуско-наладочным, ремонтным работам, оформленным актами по форме N КС-2, справками по форме N КС-3, счетами-фактурами, ООО "ПолиМикс Казань" применены налоговые вычеты за 1-3 квартал 2017 в сумме 1 231 510 руб. В указанную сумму входит поставка по УПД ООО "АСМ-Строй" от 17.03.2017 N 10 тиокола на сумму 1 071 133 руб. 20 коп. (в том числе, НДС - 163 393 руб. 20 коп.).

ООО "АСМ-Строй" зарегистрировано по адресу: Республика Татарстан, г. Казань, ул. Набережная, д. 31А, офис 36, о котором 13.11.2019 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности.

Согласно протоколу осмотра от 03.03.2020 по названному адресу находится административное двухэтажное здание; ООО "АСМ-Строй", его работники, имущество не обнаружены.

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 23.06.2021 по делу N А65-4179/2021 в отношении ООО "АСМ-Строй" введена процедура наблюдения; решением от 19.01.2022 данная организация признана банкротом, в отношении нее открыто конкурсное производство.

У организации отсутствуют облагаемое имущество, объекты недвижимости, строительная техника, транспортные средства.

Сведения по форме N 2-НДФЛ за 2017 представлены на 11 чел., за 2018 не представлены.

Учредителями ООО "АСМ-Строй" являлись: в период с 25.11.2015 по 07.02.2018 - Фаизова М.Н., с 07.02.2018 - Хамидуллина Г.Я.; руководителями: в период с 25.11.2015 по 27.11.2017 - Фаизова М.Н., в период с 27.11.2017 по 19.01.2022 - Гарипов А.Д.

Данные лица для допроса в налоговый орган не явились.

Фаизова М.Н. (объяснение от 01.09.2021) показала, что в собственности ООО "АСМ-Строй" имущества не было; вся техника и недвижимость находились в аренде (у кого арендовались не пояснила); в штате организации состояло примерно 5,6 человек (их данных свидетель не сообщила). Работы для заявителя ООО "АСМСтрой" выполняло собственными силами и с привлечением субподрядчиков (их не назвала); пропуска на объект выдавал прораб Халиуллин Р.Н. Велся ли журнал производства работ не помнит. Тиокол НВБ-2 доставлялся обществу арендованным транспортом (поставщиков и перевозчиков не указала).

Согласно объяснений лиц, в отношении которых ООО "АСМ-Строй" представило сведения по форме N 2-НДФЛ, Сибгатуллиной Л.Р. (объяснение от 08.09.2021), Шайхелисламова Р.Ф. (объяснение от 09.09.2021), данные лица не сообщили конкретных сведений об адресе ООО "АСМ-Строй", принадлежащем ему имуществе, о работниках данной организации, работах, выполненных для заявителя, поставках тиокола НВБ-2. Прораб Шайхелисламов Р.Ф. пояснил, что ООО "ПолиМикс Казань" ему не знакомо, о строительных работах, выполненных для заявителя, и поставках ему тиокола, он ничего не знает.

Прораб ООО "АСМ-Строй" Халиуллин Р.Н. (объяснение от 01.09.2021) указал, что в его подчинении находилось пять работников (их данных не назвал), сообщил, что журналы производства работ, по технике безопасности по окончании работ передал руководителю общества Валееву Р.Р., пояснил, что в выполнении спорных работ участвовало только ООО "АСМ-Строй", другие исполнители не привлекались.

При этом, названные Халиуллиным Р.Н. журналы заявителем на требование налогового органа не представлены.

Показания Халиуллина Р.Н. об отсутствии субподрядчиков не соответствуют объяснениям руководителя ООО "АСМ-Строй" Фаизовой М.Н. об их привлечении.

По показаниям инженера ПТО ООО "АСМ-Строй" Пронина С.В. (протокол допроса от 28.06.2022), организация ООО "ПолиМикс Казань" ему не знакома, ее представителей свидетель не знает, в работах для данной организации не участвовал.

Налоговые декларации по НДС за 3,4 кварталы 2017, 1,2 кварталы 2018 ООО "АСМ-Строй" представило с "нулевыми" показателями; в декларациях за 1,2 кварталы 2017 доля вычетов в сумме налога, исчисленной с объекта налогообложения, составляет 98 %.

Тем самым, при принятии обществом вычета в сумме 408 924 руб. по счету-фактуре ООО "АСМ-Строй" от 14.09.2017 N 208 отсутствует источник возмещения налога.

По данным сайта reestr.nostroy.ru ООО "АСМ-Строй" не числится в реестре членов СРО, связанных с проведением строительных работ.

Согласно выписки по банковскому счету ООО "АСМ-Строй", открытому в ООО КБЭР "Банк Казани", средства, поступившие от ООО "ПолиМикс Казань", являлись одним из основных источников поступлений (за 2017 - 9 921 872 руб. (20,47 % от общей суммы поступивших средств)). При этом, данная организация перечисляла средства, указывая себя в качестве получателя за транспортные услуги, строительные и иные материалы на счета, открытые на других физических и юридических лиц, и не принадлежавшие ООО "АСМ-Строй". Общая сумма таких расходных операций составила 39 800 397 руб. Также ООО "АСМ-Строй" осуществляло с февраля по ноябрь 2017 перечисление в сумме 13 105 200 руб. за транспортные услуги в пользу ИП Щукина В.В., являвшегося работником (заместителем директора) ООО "АСМ-Строй" и не располагавшего транспортом для реального оказания таких услуг; снимало деньги по чекам на общую сумму 4 002 799 руб.

По информации ООО КБЭР "Банк Казани", доверенности на получение и внесение денежных средств по расчетному счету ООО "АСМ-Строй" были выданы Щукину В.В., Артамонову И.Н.

В отношении данных лиц сведения о доходах по форме N 2-НДФЛ были представлены ООО "ПБК" за 2018,2019 - на Щукина В.В., за 2018 - на Артамонова И.Н.

УФНС России по Республике Марий Эл установлено, что по банковскому счету ООО "АСМСтрой" отсутствовали расходы, необходимые для осуществления реальной деятельности в области строительных работ (платежи за аренду, коммунальные услуги, услуги связи, привлечение и аренда строительной техники), отсутствуют данные об оплате тиокола, поставленного заявителю.

Анализ операций с контрагентами, в адрес которых ООО "АСМ-Строй" производило перечисление с назначением платежа "за строительно-монтажные работы", "электромонтажные работы", "по договорам подряда", "монтаж", "фасадные работы", показал, что организации-получатели данных средств либо представили документы, из которых следует, что спорные работы, заказчиком которых выступало общество, они не выполняли, либо для выполнения указанных работ они не располагали необходимыми ресурсами: работниками, строительной техникой, транспортом, не несли затрат, связанных с оплатой данных ресурсов, обладали признаками "технических организаций", не находились по юридическим адресам, обналичивали полученные средства.

По пояснениям заявителя, тиокол НВБ-2, отраженный в УПД ООО "АСМСтрой" от 17.03.2017 N 10, приобретен последним у ОАО КЗСК-РТИ".

По данным встречной проверки указанного поставщика "второго звена" установлено, что первичные документы на продажу тиокола в адрес ООО "АСМ-Строй" оформлены 23.05.2017, в связи с чем, ООО "АСМ-Строй" не мог реализовать данный товар заявителю 17.03.2017 г.

Данных об иных поставщиках "второго звена" тиокола в материалах дела не имеется; расчеты за указанный материал по счету ООО "АСМСтрой" отсутствуют.

По приобретенным у ООО "ПБК" (ИНН 1656096964) строительным, ремонтным работам, оформленным актами по форме N КС-2, справками по форме N КС3, счетами-фактурами, ООО "ПолиМикс Казань" применены налоговые вычеты за 3,4 кварталы 2018, 3 квартал 2019 в сумме 2 084 730 руб. В указанную сумму входит поставка по УПД ООО "ПБК" от 27.08.2019 N 998 щебня на сумму 115 000 руб. (в том числе, НДС - 19 166 руб. 67 коп.).

ООО "ПБК" зарегистрировано по юридическому адресу: Республика Татарстан, г. Казань, ул. Набережная, д. 33, в отношении которого в ЕГРЮЛ внесена запись от 08.11.2021 о недостоверности.

У организации отсутствуют облагаемое имущество, объекты недвижимости, строительная техника, транспортные средства.

Сведения по форме N 2-НДФЛ представлены за 9 месяцев 2019 на 10 чел., за 2018 на 16 чел., за 2019 не представлены.

Учредителями и руководителями ООО "ПБК" являлись: - в период с 15.12.2016 по 04.07.2018 - Щукин В.В. (работник (заместитель директора) ООО "АСМ-Строй", распоряжавшийся средствами по его счету, а также получатель средств, перечисленных ООО "АСМ-Строй" с назначением платежа: за транспортные услуги); - в период с 05.07.2018 по 11.11.2019 - Курина А.В.; в период с 20.11.2019 (учредитель), с 12.11.2019 (директор) - Гарифуллина Л.И.

Для допроса в налоговый орган данные лица не явились.

По данным АО ПФ СКБ "Контур" сертификаты ЭЦП для подписания документов от имени ООО "ПБК" были выданы: Щукину В.В. в период с 11.01.2018 по 11.04.2019; Куриной А.В. в период с 24.07.2018 по 25.10.2020.

Согласно выписок по банковским счетам ООО "ПБК", поступившие на счета организации средства перечислены в адрес ИП Щукина В.В. на сумму 19 881 050 руб. с назначением платежа: "за транспортные услуги", при том, что получатель не располагал транспортом для реального оказания таких услуг. Также со счетов ООО "ПБК" сняты денежные средства по чекам на общую сумму 16 116 600 руб.

По информации АО "Банк социального развития Татсоцбанк", доверенности на получение и внесение средств по расчетному счету ООО "ПБК" были выданы Щукину В.В., Артамонову И.Н.; снятие наличных средств осуществлялось Щукиным В.В., Артамоновым И.Н., Фаизовой М.Н. (лицами, распоряжавшимися средствами на счете ООО "АСМ-Строй").

Исходя из анализа сведений по форме N 2-НДФЛ налоговым органом установлено, что физические лица, получавшие доходы от ООО "АСМ-Строй", с 2018 года стали получать доходы от ООО "ПБК". По показаниям Сибгатуллиной Л.Р. (протокол допроса от 02.09.2021), в отношении которой ООО "ПБК" представляло сведения о доходах по форме N 2-НДФЛ, в ООО "ПБК" она не работала, данную организацию, а также ООО "ПолиМикс Казань" не знает.

По данным сайта reestr.nostroy.ru ООО "ПБК" не числится в реестре членов СРО, связанных с проведением строительных работ.

Ассоциация "Объединение строительных организаций Татарстана" письмом от 21.07.2021 N ОК-453 сообщила, что коммерческие хозяйственные связи с ООО "ПБК" у нее отсутствуют.

Согласно налоговых деклараций ООО "ПБК" по НДС доля налоговых вычетов в общей сумме налога, исчисленной с объекта налогообложения, составляет: за 23 1 квартал 2017 - 90 %; за 2, 3, 4 кварталы 2017, 2, 3, кварталы 2018, 3, 4 кварталы 2019 - 99 %; за 1 квартал 2018, 1, 2 квартал 2019 - 98 %; за 4 квартал 2016 представлена "нулевая" декларация.

УФНС России по Республике Марий Эл установлено, что по банковскому счету ООО "ПБК" отсутствовали расходы, необходимые для осуществления реальной деятельности в области строительных работ (платежи за аренду, коммунальные услуги, услуги связи, привлечение и аренда строительной техники, выплата заработной платы работникам, уплата обязательных платежей с фонда оплаты труда), отсутствуют данные об оплате щебня, поставленного заявителю.

По результатам осмотра, оформленного протоколом осмотра от 18.08.2021, проведение работ по ремонту забора, расположенного по адресу: Республика Татарстан, Лаишевский район, с. Рождествено, ул. Калинина, д. 45/1, по договору N 18/07-18 от 18.07.2018, заключенному с ООО "ПБК", акту приемки выполненных работ N 1 от 25.12.2018, не подтверждено.

Кроме того, между поставщиком ООО "Тюменьстройгарант" и покупателем ООО "ПолиМикс Казань" заключен договор N 136 от 16.10.2017, составлена спецификация N 1 от 18.12.2017 на поставку герметика У-30-М, металлического профнастила. Передача данных материалов оформлена УПД ООО "Тюменьстройгарант", на основании которых заявителем применены налоговые вычеты по НДС за 4 квартал 2017 на сумму 804 735 руб.

ООО "Тюменьстройгарант" (ИНН 7203414105) зарегистрировано по адресу: Тюменская область, г. Тюмень, ул. Комбинатская, д. 60, стр. 22, офис 110. По данному адресу организацией используется часть помещения площадью 13,5 кв.м. по договору субаренды N 354ИНЖ от 03.04.2017, заключенному с ООО "Инжиниринг".

У организации отсутствуют облагаемое имущество, объекты недвижимости, складские помещения, транспортные средства.

Учредителем руководителем ООО "Тюменьстройгарант" являлся Царев Д.О. 21.02.2018 организация прекратила деятельность в связи с добровольной ликвидацией, ликвидатором с 30.11.2017 являлся Царев Д.О.

Для допроса в налоговый орган данное лицо не явилось.

Согласно налоговой декларации ООО "Тюменьстройгарант" по налогу на прибыль за 2017 доля расходов в общей сумме облагаемых доходов составляет более 98,5 %. За 2018 представлена "нулевая" налоговая декларация по налогу на прибыль.

Согласно налоговых деклараций ООО "ПБК" по НДС доля налоговых вычетов в общей сумме налога, исчисленной с объекта налогообложения, составляет: за 2,3 кварталы 2017 - 94 %, за 4 квартал 2017 - 93 %; за 1 квартал 2017 представлена "нулевая" декларация.

Согласно выписки по банковскому счету ООО "Тюменьстройгарант" отсутствуют расходы на оплату герметика, металлического профнастила, реализованных в адрес общества. Также отсутствуют расходы, необходимые для осуществления спорных операций (платежи за аренду, коммунальные услуги, услуги связи, выплата заработной платы работникам, уплата обязательных платежей с фонда оплаты труда). ООО "Тюменьстройгарант" осуществило снятие со счета наличных денежных средств в сумме 5 157 тыс. руб. на хозяйственные расходы.

По показаниям водителей и собственников транспортных средств, которые согласно товарно-транспортных накладных, пояснений общества, осуществляли доставку спорных материалов заявителю, Ханова Р.С. (протокол допроса от 24 26.05.2021), Федосеева В.В. (протокол допроса от 13.05.2021), Майорова О.Н. (протокол допроса N 1 от 15.07.2021), организация ООО "Тюменьстройгранит" им не знакома; денежные средства Ханов Р.С. получал на банковский счет от неназванного диспетчера.

На требование налогового органа ИП Майоров О.Н. сообщил, что с ООО "ПолиМикс Казань" у него не было никаких взаимоотношений, общество ему не знакомо.

Перечислений в адрес собственника транспортного средства Сушенцова К.В. за перевозки, транспортные услуги не установлено.

Информация о маршрутах движения по федеральным автомобильным дорогам транспортных средств с грузоподъемностью свыше 12 тн.: Рено Премиум У883УХ/116, МАЗ В575РР/102, Мерседес Бенс ACTROS А428РУ/37, Скания В237СЕ/12, Скания О586ВА/12, DAFFTXГ 105410 У581ВС/12) за период, указанный в товарно-транспортных накладных, по данным, полученным от бортового устройства, отсутствует.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что УФНС России по Республике Марий Эл доказано искажение заявителем документов в части включения в них не соответствующих действительности сведений об исполнителях работ, поставщиках материалов ООО "АСМСтрой", ООО "ПБК", ООО "Тюменьстройгарант", которые не располагали ресурсами, не несли расходов, необходимых для реального выполнения работ, поставки тиокола, щебня, герметика, металлического профнастила.

Сведения о реальных поставщиках материалов, исполнителях работ ООО "ПолиМикс Казань" не раскрыты, УФНС России по Республике Марий Эл не установлены.

Ссылка ООО "ПолиМикс Казань" на принятие УФНС России по Республике Марий Эл расходов по налогу на прибыль по операциям с данными контрагентами правомерно отклонена судом первой инстанции, как не имеющая в спорном случае юридического значения, поскольку само по себе принятие налоговым органом расходов при отсутствии у него сведений о реальных поставщиках, исполнителях не является основанием для принятия вычетов по НДС.

Как верно отметил суд первой инстанции, факт наличия материалов, списания их в производство либо последующая реализация не имеет принципиального значения для разрешения вопроса о наличии у ООО "ПолиМикс Казань" права на вычет по налогу на добавленную стоимость.

Поскольку НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг, использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога. Соответственно, четкая идентификация контрагента имеет определяющее значение для реализации права на налоговый вычет.

В рассматриваемом случае такая идентификация невозможна.

При этом, ООО "ПолиМикс Казань" не ракрыты реальные поставщики материалов, исполнители работ, в связи с чем, не имеется оснований для вывода о наличии в бюджете сформированного источника для применения вычетов полностью или в части.

Доказательства проявления надлежащей осмотрительности при выборе спорных контрагентов, не имевших необходимых ресурсов для исполнения обязательств, заявителем не представлены.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал обоснованными выводы УФНС России по Республике Марий Эл о том, что ООО "ПолиМикс Казань" создан формальный документооборот по операциям приобретения материалов, работ у ООО "АСМСтрой", ООО "ПБК", ООО "Тюменьстройгарант", в связи с чем, начислена недоимка по НДС за 1-4 квартал 2017, 3,4 кварталы 2018, 3 квартал 2019 в общей сумме 4 120 975 руб. и отказал ООО "ПолиМикс Казань" в удовлетворении требований в данной части.

Правовая квалификация и размер штрафов, определенный УФНС России по Республике Марий Эл в уменьшенном в восемь раз размере с учетом наличия смягчающих обстоятельств, соответствует характеру и обстоятельствам совершенных ООО "ПолиМикс Казань" налоговых правонарушений, что заявителем не оспаривается.

О наличии дополнительных, не учтенных УФНС России по Республике Марий Эл смягчающих обстоятельств ООО "ПолиМикс Казань" не заявляло, подтверждающих их доказательств не представило.

Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии с выводами суда в данной части, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда.

Несогласие заявителя с выводами суда, основанными на оценке доказательств, равно как и иное толкование норм законодательства, не свидетельствуют о наличии в принятом судебном акте существенных нарушений норм материального права, повлиявших на исход судебного разбирательства или допущенной судебной ошибке.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Республики Марий Эл принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом первой инстанции не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 13.10.2023 по делу N А38-1012/2023 оставить без изменения, апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл и общества с ограниченной ответственностью "ПолиМикс Казань" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

М.Н. Кастальская

Судьи

Т.А. Захарова Т.В. Москвичева