Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 сентября 2019 г. N 20АП-1454/19

г. Тула

6 сентября 2019 г.

Дело N А09-2584/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 03.09.2019.

Постановление изготовлено в полном объеме 06.09.2019.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. (замена судьи Стахановой В.Н. ввиду нахождения в отпуске на основании определения от 26.08.2019) и Еремичевой Н.В. (замена судьи Мордасова Е.В. ввиду нахождения в отпуске на основании определения от 02.09.2019), при ведении протокола судебного заседания секретарем Соловьевой К.С., при участии представителей заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом Транслес" (Брянская область, Навлинский район, рабочий поселок Навля, ОГРН 1073249000747, ИНН 3249003421) - Майоровой Ю.В. (доверенность от 11.01.2019 N 1) и заинтересованного лица - межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043268499999, ИНН 3207012270) - Жариковой Т.Т. (доверенность 09.01.2019 от 03-48/19) и Головина В.Н. (доверенность от 09.01.2019 N 03-48/09), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 14.01.2019 по делу N А09-2584/2018 (судья Халепо В.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом Транслес" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 15.12.2017 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 026 567 рублей, пени по НДС - 322 827 рублей и взыскания штрафа по НДС - 464 032 рублей, а также доначисления налога на прибыль в размере 3 064 092 рублей, пени по налогу на прибыль - 869 753 рублей и взыскания штрафа по налогу на прибыль - 607 555 рублей (с учетом уточнения требований).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 30.05.2018, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2018, в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 14.11.2018 решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда по делу N А09-2584/2018 отменены в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции от 15.12.2017 N 50 в части доначисления налога на прибыль в размере 3 064 092 рублей, пени - 869 753 рублей и применения штрафа - 607 555 рублей и дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

По результатам нового рассмотрения решением Арбитражного суда Брянской области от 14.01.2019 заявление в указанной части удовлетворено.

Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своих доводов указывает на то, что при повторном рассмотрении дела суд не исследовал оценку необходимости уменьшения налоговых обязательств (убытка) по налогу на прибыль организаций. Также обращает внимание, что суд не исследовал и не дал оценку уменьшению расходам по амортизационным отчислениям. Кроме того, считает, что эпизод амортизационные доначисления вообще не подлежал рассмотрению в суде, поскольку не был обжалован в досудебном порядке в вышестоящий налоговый орган.

От общества в суд апелляционной инстанции поступили отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судебное разбирательство в соответствии с частью 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведено с самого начала.

Дело рассмотрено после перерыва, объявленного 27.08.2019.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзывах возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2013 - 2015 годы, в ходе которой в его деятельности выявлены нарушения налогового законодательства, нашедшие свое отражение в акте выездной налоговой проверки от 03.11.2017 N 14-1-05/50дсп.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником инспекции принято решение от 15.12.2017 N 50 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пунктам 1 и 3 статьи 122, статье 123 и пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафов на общую сумму 1 077 673 рублей, в том числе 464 032 рублей за неуплату НДС и 607 555 рублей за неуплату налога на прибыль (с учетом уменьшения размера штрафных санкций в 2 раза).

Кроме того, указанным решением обществу доначислены налоги на общую сумму 4 090 659 рублей, в том числе НДС - 1 026 567 рублей и налог на прибыль - 3 064 092 рублей, а также пени на общую сумму 1 194 929 рублей, в том числе по НДС - 322 827 рублей и по налогу на прибыль - 869 753 рубля.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - управление) от 19.02.2018 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 15.12.2017 N 50 в части доначисления НДС, налога на прибыль, а также соответствующих сумм пени и штрафа, не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

С учетом постановления Арбитражного суда Центрального округа от 14.11.2018 при новом рассмотрении дела решение инспекции от 15.12.2017 N 50 правомерно оценено судом первой инстанции лишь в части доначисления налога на прибыль, а также пеней и штрафов по указанному налогу.

Рассматривая заявление в указанной части и удовлетворяя его, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пункта 4 статьи 89 НК РФ одной из форм налогового контроля, установленных статьей 82 НК РФ, является проведение должностными лицами налоговых органов выездных налоговых проверок, в рамках которых осуществляется проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

Согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 86 НК РФ определено, что в решении о назначении выездной налоговой проверки налоговый орган определяет предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, а также периоды, за которые проводится проверка.

Как усматривается из статьи 100 НК РФ, в акте налоговой проверки, составленном по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 НК РФ).

Следовательно, при проведении выездной проверки налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями НК РФ.

Причем в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплаты налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями НК РФ.

В силу подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в частности, доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией в акте выездной налоговой проверки установлена и отражена сумма 54 429 600 рублей, которая учитывалась ею в расчете при определении обязательств общества по налогу на прибыль как внереализационный доход, а именно "Безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественных прав (кроме указанных в статье 251 НК РФ)".

Между тем согласно пояснениям общества указанная сумма не должна учитываться при определении налоговой базы, поскольку она является долей учредителя в уставном капитале общества, которая составляет 100 процентов.

Возражая против доводов общества, инспекция ссылается на то, что данные суммы указаны самим обществом в налоговой отчетности, а представленные им после завершения проверки уточненные налоговые декларации за проверяемые периоды инспекция не обязана учитывать при принятия решения.

Отклоняя указанный довод инспекции, суд первой инстанции справедливо отметил, что в акте выездной налоговой проверки спорная сумма установлена и отражена самой инспекцией, однако ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении инспекцией не приведены правовые обоснования включения спорной суммы в расчет при доначислении налога на прибыль, пени и взыскания штрафа.

Кроме того, из акта и решения следует, что инспекция не оценивала доводы общества о том, что спорная сумма не должна учитываться при исчислении налога на прибыль, заявленные ею в возражениях на акт проверки.

В связи с этим судом справедливо обращено внимание на то, что при проведении камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль инспекция согласилась с позицией общества о необходимости уменьшения внереализационных доходов и соответствующей корректировки налоговой базы по налогу на прибыль.

Причем правомерность уменьшения внереализационных доходов за 2013 - 2015 годы на общую сумму 54 429 600 рублей подтверждается также расчетами общества и инспекции, представленными в ходе судебного разбирательства, из которых усматривается, что с учетом уменьшения расходов по налогу на прибыль, произведенного инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, и с учетом вышеуказанного уменьшения внереализационных доходов за 2013 - 2015 годы размер налоговой базы общества в 2013 - 2015 годах будет составлять 0 рублей, что исключает какое-либо доначисление налога на прибыль за указанные периоды, а также начисление пеней и применение штрафных санкций.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение инспекции является недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 3 064 092 рублей, пени по налогу на прибыль - 869 753 рублей и взыскания штрафа по налогу на прибыль - 607 555 рублей.

Довод инспекции о том, что обществом в досудебном порядке доначисление налога на прибыль организаций в связи с неправомерным включением в расходы амортизационных отчислений не обжаловалось, а, следовательно, данный вопрос не мог быть рассмотрен в суде, подлежит отклонению.

Действительно, согласно пункту 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, за исключением случаев, если его соблюдение не предусмотрено федеральным законом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.

При этом из пункта 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ" (далее - постановление N 57) следует, что решение нижестоящего налогового органа считается обжалованным в вышестоящем налоговом органе в полном объеме, если только из поданной жалобы (апелляционной жалобы) прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Более того, обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа; при этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 11 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения (абзац 4 пункта 67 постановления N 57).

Из материалов дела усматривается, что общество обратилось в управление с апелляционной жалобой на решение инспекции (т. 1, л. 93 - 98), в просительной части которого, действительно, просило признать недействительным решение инспекции в части пунктов 2.1, подпунктов 1 и 2 пункта 2.3.

Из пояснений представителя общества следует, что указанная часть жалобы не была вынесена в просительную часть по причине того, что этот эпизод не был выделен инспекцией в отдельный пункт, а был обозначен на листах 55 - 56 его решения.

При этом общество, руководствуясь положениями статей 247, 274 и 286 НК РФ, ссылается на то, что амортизация это часть расходов, относящихся к строке налоговой декларации по налогу на прибыль "расходы, уменьшающие сумму доходов", которая должна рассматриваться в совокупности всех заявленных расходов.

В связи с этим указывает, что мотивировочная часть жалобы содержит довод, опровергающий вывод инспекции, изложенный в акте налоговой проверки в пункте 2.3.3, где отражены внереализационные доходы, а именно: безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (кроме указанных в статье 251 НК РФ) (взносы учредителя) в сумме по годам:

- 2013 год - 11 000 000 рублей;

- 2014 год - 20 220 600 рублей;

- 2015 год - 23 209 000 рублей, итого за весь период - 54 429 600 рублей.

Проверяя указанный довод, судом апелляционной инстанции установлено, что как в решении инспекции (листы 55 - 56), так и в жалобе общества (т. 2, л. 98) имеется в первом случае вывод, а во втором - довод о внереализационных доходах с разбивкой по годам.

Таким образом, применительно к разъяснениям, содержащимся в пункте 67 постановления N 57, следует признать, что из поданной обществом апелляционной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части, поскольку в мотивировочной части содержится довод о несогласии с выводом инспекции в спорной части.

При таких обстоятельствах следует признать, что общество выполнило свою обязанность и обжаловало спорный эпизод в установленном законном порядке.

Следовательно, при такой ситуации не имеется правовых оснований для вывода о необходимости оставлении заявления в спорной части без рассмотрения.

Более того, апелляционный суд обращает внимание на то, что указанный довод был заявлен инспекцией только при повторном рассмотрении дела, что, по мнению апелляционного суда, следует расценивать как злоупотребление правом со стороны инспекции.

Что касается довода инспекции о том, что при исключении из состава внереализационных доходов безвозмездно полученного имущества учредителя в размере 54 429 600 рублей по налогу на прибыль организаций в сторону уменьшения будет изменен и размер убытка, исчисленный обществом по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за спорные годы (2013 - 2015 годы), то апелляционная инстанция отмечает, что, во-первых, подобная ситуация возникла по вине самой инспекции, в полном объеме не исполнившей своих обязанностей по установлению достоверного размера недоимки по налогам соответствующей действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями НК РФ, а, во-вторых, что он признается и самим обществом, представитель которого в судебном заседании суда апелляционной инстанции заявил о подаче в будущем уточненных деклараций по данному вопросу.

Доводы подателя жалобы не могут быть признаны обоснованными, так как, не опровергая выводов суда первой инстанции, сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

Таким образом, оснований для отмены или изменения решения и дополнительного решения суда первой инстанции по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение и дополнительное решение суда первой инстанции являются законными и обоснованными.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 14.01.2019 по делу N А09-2584/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Д.В. Большаков Н.В. Еремичева