Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11 сентября 2019 г. N 07АП-4867/18

город Томск

11 сентября 2019 г.

Дело N А27-27938/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2019 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Кривошеиной С.В.,
		Хайкиной С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Фаст Е.В., рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (N 07АП-4867/18), на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 08.05.2019 по делу N А27-27938/2017 (судья Новожилова И.А.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "РЭУ-21", г. Кемерово (ОГРН 1074205021472, ИНН 4205140920) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово, г. Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения от 11.09.2017 N 102,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Лякин В.Е., представитель по доверенности от 29.12.2018, удостоверение (до перерыва);

от заинтересованного лица: Морозов Д.Н., представитель по доверенности от 01.07.2019 ( до перерыва), удостоверение; Яричина Т.В., представитель по доверенности от 25.12.2018, удостоверение (до перерыва); Заречнева А.С., представитель по доверенности от 07.06.2019, удостоверение; Вотекова Н.О., представитель по доверенности от 25.12.2018, удостоверение (после перерыва);

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" (далее по тексту - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "РЭУ-21") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.09.2017 N 102.

Решением от 12.04.2018 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 03.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда, требования общества с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" удовлетворены частично, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 признано недействительным в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.10.2018 судебные акты по эпизодам, связанным с доначислением обществу с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, а так же штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, оставлены без изменения, в остальной части судебные акты отменены, в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

При новом рассмотрении решением от 08.05.2019 заявленные обществом требования удовлетворены частично. Судом признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 1 990 829 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1, 3 статьи 122 НК РФ; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату (не полную) уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 245 720,25 рублей. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения. С Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово в пользу общества с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" взыскано 1 500 рублей государственной пошлины.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Апелляционная жалоба мотивирована нарушением норм процессуального права. В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на представленный расчет понесенных трудозатрат, формальный документооборот, двойное списание ТМЦ, кроме того оспаривает выводы суда в части привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Общество в отзыве, представленном в суд в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), представитель в судебном заседании, доводы жалобы отклонил, вместе с тем просит изменить решение суда первой инстанции в части распределения судебных расходов, полагает, что судом первой инстанции допущено нарушение статьи 110 АПК РФ.

Определением апелляционного суда от 01.08.2019 судебное разбирательство по апелляционной жалобе в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 28.08.2019, протокольным определением от 28.08.2019 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлен перерыв на 04.09.2019.

Определением от 28.08.2019 в соответствии со статьей 18 АПК РФ, произведена замена состава суда, сформирован следующий состав: Павлюк Т.В. (председательствующий), Кривошеина С.В., Хайкина С.Н. (судьи), в связи с заменой состава суда, рассмотрение дела начато с самого начала.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы жалобы, настаивали на ее удовлетворении.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыв, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит установленным следующее.

Как установлено судом первой инстанции, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кемерово проведена выездная налоговая проверка ООО "РЭУ-21" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.08.2016, о чем составлен акт от 31.05.2017 N 55.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 31.05.2017 N 55 и иные материалы выездной налоговой проверки, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Кемерово приняла решение от 11.09.2017 N 102 о привлечении ООО "РЭУ-21" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа, в сумме 1 170 170 рублей. Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость в общей сумме 4 123 718 рублей и начислены пени за несвоевременную уплату указанных налогов в общей сумме 1 104 398 рублей.

Не согласившись с указанным решением ООО "РЭУ-21" обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 21.11.2017 N 900 решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба ООО "РЭУ-21" - без удовлетворения.

ООО "РЭУ-21" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 12.04.2018, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2018, заявленные требования удовлетворены частично, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 признано недействительным в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.10.2018 судебные акты по эпизодам, связанным с доначислением обществу с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, а так же штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, оставлено без изменения, в остальной части судебные акты отменены, в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области. Кассационная инстанция согласилась с выводами судов о правомерном доначислении налога на добавленную стоимость при установленных обстоятельствах, свидетельствующих об отсутствии фактической возможности выполнения именно заявленными контрагентами спорных видов работ (услуг, поставки). Вместе с тем, указала, что выводы судов первой и апелляционной инстанций относительно обоснованности доначисления инспекцией налога на прибыль являются преждевременными, поскольку сами по себе недостоверность сведений в представленных документах и отсутствие фактической возможности поставки товара или выполнения именно заявленными контрагентами спорных видов работ (услуг) не могут быть признаны достаточными обстоятельствами для вывода о правомерном доначислении налога на прибыль. Для решения вопроса обоснованности учета затрат в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо исследовать, имело ли место реальное выполнение спорных работ (услуг, поставка товара) и мог ли выполнить эти работы налогоплательщик самостоятельно, либо с привлечением иных организаций.

Суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к выводу что, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 1 990 829 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1, 3 статьи 122 НК РФ; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату (не полную) уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 245 720,25 рублей. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения. С Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово в пользу общества с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" взыскано 1 500 рублей государственной пошлины.

Седьмой арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности. По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Общество в силу статьи 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Из пункта 9 Постановления N 53 следует, что установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение. При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика также возложена на налоговые органы. Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и принятия в расходы сумм по хозяйственным операциям.

Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 названного Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые также определяются в соответствии с данной главой.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 2 статьи 252 НК РФ указано, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Для подтверждения обоснованности расходов действия налогоплательщика должны однозначно свидетельствовать об их направленности на получение дохода с учетом соответствия этих действий положениям законодательства Российской Федерации и условиям договора.

Как следует из материалов дела, с контрагентом ООО "Панорама-Плюс" заявителем был заключены договор на выполнение испытаний силовых сетей, электрооборудования и сетей освещения от 01.04.2010 N 13, договоры подряда от 15.01.2014 N 1, от 15.03.2012 N 2 на выполнение общестроительных работ в жилом фонде ООО "РЭУ-21". Также указанным контрагентом в адрес ООО "РЭУ-21" осуществлялась поставка товарно-материальных ценностей.

По контрагенту ООО "Панорама-Плюс" налоговым органом не приняты расходы в виде стоимости приобретенных материалов.

С контрагентом ООО "Строительно-транспортная компания" заявителем были заключены: договор от 01.10.2013 N 8/Т на выполнение текущего ремонта в жилом фонде, договор от 11.11.2013 N 11Т возмездного оказания услуг по текущему ремонту жилого фонда, договор от 09.01.2014 N 3Т возмездного оказания услуг по текущему ремонту жилого фонда, договор от 20.08.2014 N 15Т возмездного оказания услуг по текущему ремонту дома жилого фонда, находящегося по адресу: 650000, г. Кемерово, пр. Кузнецкий, д.46.

По контрагенту ООО "Строительно-транспортная компания" инспекцией не приняты работы по: замене окон в подъезде, ремонту аварийных балконных плит, ремонту системы водоотведения, ремонту перекрытия и т.д.

С контрагентом ООО "Регионстрой" заявителем был заключен договор на оказание транспортных услуг от 01.07.2014, с ООО "ТоргТрансКемерово" - договор на оказание транспортных услуг от 01.07.2013.

С указанными контрагентами не принята стоимость оказанных услуг (уборка снега и наледи на дворовой территории, вывоз снега, уборка крупногабаритного и строительного мусора, в том числе из подвалов, опиловка и вывоз аварийных деревьев и пр.).

Делая вывод о невозможности поставки материалов контрагентом ООО "Панорама-Плюс", выполнения работ контрагентом ООО "Строительно-транспортная компания", оказания услуг контрагентами ООО "Регионстрой", ООО "ТоргТрансКемерово" и исключая в связи с этим из состава расходов общества затраты, произведенные на оплату приобретенных материалов, выполненных работ, оказанных услуг, и, соответственно, доначисляя налог по прибыль, соответствующие пени и штрафы, налоговый орган исходил из установленных обстоятельств недобросовестности контрагентов и отсутствии у них возможности осуществления спорных хозяйственных операций, вместе с тем не учел следующее.

Между тем, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ материалы дела, суд первой инстанции установил, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, не подтверждены.

Согласно правовых позиций Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении Президиума от 03.07.2012 N 2341/12, а также в пункте 8 Постановления N 57 при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов или признании их ненадлежащими, в целях недопущения искажения реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль определение размера налоговых обязательств по данному налогу должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В отношении контрагента ООО "Панорама Плюс".

Как следует из материалов дела, налоговым органом в затратах по налогу на прибыль не принята стоимость материалов, полученных от ООО "Панорама-Плюс", на сумму 1 407 504 руб. без НДС.

Проанализировав расчетный счет контрагента ООО "Панорама-Плюс", который показал отсутствие перечислений денежных средств за электротехнические материалы, инспекция пришла к выводу, что ООО "Панорама-Плюс" не приобретало материалы в указанном объеме, а, следовательно, не имело возможности их реализовывать заявителю. В оспариваемом решении на странице 10 указано "согласно представленным оборотно-сальдовым ведомостям по счету 10.01 помесячно в разрезе ТМЦ якобы поставляемых ООО "Панорама-Плюс", на начало и конец месяца показаны нулевые остатки, что практически невозможно при осуществлении реальной производственно-хозяйственной деятельности, учитывая, что ООО "Панорама-Плюс" являлось единственным поставщиком указанных ТМЦ для ООО "РЭУ-21"".

То есть, как верно отметил суд первой инстанции, налоговый орган фактически согласился с реальностью совершенных обществом финансово-хозяйственных операций и понесенных затрат со спорным контрагентом, однако, в рамках проведения выездной налоговой проверки не исследовала и не проверила факт реальности приобретения материалов у данного контрагента.

Документы, подтверждающие приобретение товарно - материальных ценностей как в стоимостном, так и в количественном выражении, а также в части объемов использования товарно-материальных ценностей в текущей деятельности общества, инспекцией не исследовались и не анализировались.

Данных, опровергающих фактическое поступление материалов в распоряжение заявителя, инспекцией в материалы дела не представлено, бестоварность сделок по приобретению у контрагента ООО "Панорама-Плюс" ТМЦ не доказана.

Анализ внутреннего движения материалов у заявителя, который бы позволил предположить, что спорные объемы товара фактически не приобретены, не оприходованы и не использованы в деятельности общества, равно как анализ фактических остатков на момент спорного периода в совокупности с общим поступлением и списанием данных материалов в течение спорного периода инспекцией не проводился. Дальнейшее использование ТМЦ, приобретенных у контрагента ООО "Панорама-Плюс" налоговый орган не выяснял, доказательств того, что ТМЦ приобретенные обществом, не использовались в хозяйственной деятельности заявителя, налоговым органом суду не представлено.

Таким образом, инспекция ограничилась только анализом расчетного счета контрагента, который показал, что на расчетный счет поступали денежные средства с назначением платежа "по счету" пришла к выводу об отсутствии поставки ТМЦ в адрес заявителя.

Между тем, из материалов дела следует, что электротехнические материалы использовались обществом в деятельности при выполнении работ по текущему содержанию и ремонту жилищного фонда, оприходованы по приходным ордерам.

В оборотно-сальдовых ведомостях по счёту 60.01 в разрезе контрагента ООО "Панорама-Плюс" отражён учёт всех входящих товаров и работ, полученных от указанного поставщика (подрядчика).

Все операции с ООО "Панорама-Плюс" отражены в книге покупок ООО "РЭУ-21" и соответственно зеркально отражены в книге продаж ООО "Панорама-Плюс".

Кроме того, все материалы, приобретённые у ООО "Панорама-Плюс" используются в повседневной деятельности заявителя при выполнении работ по текущему содержанию и ремонту жилищного фонда (лицензия N 114 от 29.04.2015) и сводятся в Отчёты о расходе основных материалов за истекший месяц, при этом отдельные ошибки в первичных документах о приобретении и списании товара не могут служить препятствием к отнесению стоимости этого товара в состав затрат по налогу на прибыль, если товар был реально использован и если налогоплательщик не мог приобрести его бесплатно (постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12).

В связи с изложенным, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции, что анализом расчетного счета контрагента, который показал, что на расчетный счет поступали денежные средства с назначением платежа "по счету" является недостаточным для исключения из состава расходов затрат общества по приобретению товарно-материальных ценностей у этого контрагента.

По взаимоотношениям с контрагентами ООО "Строительно-транспортная компания", ООО "Регионстрой", с ООО "ТоргТрансКемерово" налоговым органом также не опровергнут факт наличия хозяйственного результата в виде выполненных работ, оказанных услуг.

Так, из материалов дела следует, что ООО "Строительно-транспортная компания" выполняло общестроительные работы на объектах налогоплательщика (текущий ремонт, ремонт подъездов, ремонт фасадов, отопления) на общую сумму 4 731 408 руб. плюс НДС в сумме 493 598 руб.

Все операции с ООО "Строительно-транспортная компания" отражены в книге покупок ООО "РЭУ-21" и соответственно зеркально отражены в книге продаж ООО "Строительно-транспортная компания".

Все общестроительные работы, заказанные и полученные заявителем у ООО "Строительно-транспортная компания", были использованы в повседневной деятельности заявителя по текущему содержанию и ремонту жилищного фонда.

Все работы, указанные в счетах-фактурах ООО "Строительно-транспортная компания", вошли в состав работ, указанных в отчётах о выполнении договора управления за предыдущий год, размещённых на сайтах раскрытия информации, из которых следует, что заявитель (управляющая организация) по каждому дому несёт значительные расходы, включающие в себя такие позиции, как: устранение неисправностей в системах водопровода, канализации, отопления и горячего водоснабжения; регулировка и наладка систем центрального отопления, вентиляции; утепление оконных проёмов, замена разбитых окон, утепление чердачных перекрытий и пр.

Также из материалов дела следует, что согласно отчётам услуги по жилищному фонду оказаны заявителем с исчисленным на их цену НДС.

Кроме того, реальность хозяйственных операций по общестроительным работам, опосредованных документами с ООО "Строительно-транспортная компания", подтверждается актами выполненных работ, составленными сотрудниками ООО "РЭУ-21" и подписанными собственниками квартир в многоквартирных домах.

Контрагенты ООО "ТоргТрансКемерово" и ООО "Регионстрой" оказывали обществу услуги спецтехники, грузовым автотранспортом, при этом все операции с данными контрагентами отражены в книге покупок ООО "РЭУ-21", в книге продаж ООО "Регионстрой" и ООО "ТоргТрансКемерово".

Все услуги по спецтехнике, заказанные и полученные заявителем у ООО "Регион-строй" и ООО "ТоргТрансКемерово", были использованы в повседневной деятельности заявителя по текущему содержанию и ремонту жилищного фонда.

Отчеты управляющей организации подтверждают сам факт оказания жителям услуг, требующих использование спецтехники и грузового транспорта, и расходование на них денежных средств, полученных как от них, так и из бюджета. Кроме того, факт оказания указанных услуг подтверждается актами выполненных работ, подписанными собственниками квартир в многоквартирных домах.

Доводы налогового органа об отдельных ошибках, допущенных при оформлении путевых листов, а именно что часть талонов к путевым листам подписаны работниками ООО "РЭУ-21" в нерабочие дни, не могут служить самостоятельным основанием признать налоговую выгоду необоснованной.

Выполняя работы (оказывая услуги) общество не могло не нести затрат, связанных со своим видом хозяйственной деятельности и аналогичных затратам любого хозяйствующего субъекта, осуществляющего данную деятельность.

Установленные инспекцией обстоятельства в отношении невозможности выполнения работ (оказания услуг) заявленными контрагентами, не исключают необходимости определения реальных налоговых обязательств налогоплательщика в условиях, когда затраты были произведены, исходя из рыночных цен на аналогичные работы (услуги), приходящихся на взаимоотношения со спорными контрагентами, поскольку такое непринятие затрат не соответствует целям налогового контроля и не направлено на установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика по налогообложению полученной прибыли.

Реальность осуществления работ по текущему ремонту и оказания услуг налоговым органом не опровергнута; доказательств выполнения работ (оказания услуг) каким-либо иным хозяйствующим субъектом, физическими лицами или собственными силами, а не контрагентами, налоговым органом не представлено.

При этом, как изложено ранее, понесенные обществом расходы, напрямую связаны с осуществлением хозяйственной деятельности и направлены на получение прибыл от управления многоквартирными домами в связи с выполнением работ, оказанием услуг, отражены обществом при исчислении налога на прибыль организаций.

При недостоверности документов на выполнение работ, но реальности этих работ и отражения дохода от их дальнейшей реализации в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны учитываться, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Как обоснованно отмечает суд первой инстанции, инспекция при первоначальном рассмотрении дела, равно как и при новом рассмотрении не представила достоверных доказательств выполнения работ и оказания услуг исключительно силами общества. При новом рассмотрении инспекция указывала, что работы были выполнены силами самого общества без привлечения сторонних лиц и были отражены обществом в налоговом учете в виде расходов на оплату труда работников общества.

Налоговый орган ссылается на составленный им расчёт трудозатрат, из которого, по его мнению, следует, что для выполнения работ, опосредованных документами с ООО "СТК", требовалось 10 человек.

Между тем, то обстоятельство, что у общества имелись трудовые и иные ресурсы для выполнения спорных работ, сам по себе не означает, что данные работы были выполнены работниками общества.

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Согласно статье 132 ТК РФ заработная плата каждого работника зависит от его квалификации, сложности выполняемой работы, количества и качества затраченного труда и максимальным размером не ограничивается, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Таким образом, оплата труда является выплатой за осуществление работником определенных трудовых функций, определенной сложности, выполненных в определенном объеме.

Вместе с тем, доказательства того, что спорные работы для общества осуществлялись работниками заявителя в рамках их трудовых обязанностей, предусмотренных трудовым договором, а также доказательства того, что понесенные расходы, необходимые для выполнения работ для заявителя, заключаются только лишь в выплате работникам заработной платы, включенной в дальнейшем в состав расходов по налогу на прибыль, и иных расходов, помимо этой заработной платы, заявитель не понес, в материалах дела отсутствуют.

Потенциальная возможность выполнения работ (услуг) заявителем и отсутствие соответствующей возможности для осуществления работ (услуг) у контрагента сама по себе, без представления иных доказательств, подтверждающих названные обстоятельства, не свидетельствует о выполнении спорных работ силами заявителя.

Следовательно, вывод инспекции о том, что спорные работы были произведены налогоплательщиком самостоятельно, не подтвержден.

Доводы инспекции о том, что фактическим исполнителем услуг по вывозу крупногабаритного, строительного мусора являлось ООО "Спецавтохозяйство", но не контрагенты ООО "Регионстрой", с ООО "ТоргТрансКемерово", правомерно отклонены судом, поскольку носят предположительный характер, не подтверждены материалами налоговой проверки и не доказаны в ходе судебного разбирательства в соответствии с требованиями части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ.

Самостоятельно, либо с привлечением сторонних организаций, но работы (услуги) для общества были выполнены (иного инспекцией не доказано), соответственно, с целью выполнения (оказания) этих работ (услуг) общество понесло определенные расходы, и налоговый орган в любом случае должен был определить стоимость этих работ (услуг), чтобы установить размер понесенных заявителем расходов и реальный размер его налоговых обязательств. В данном случае этого инспекцией не сделано.

Доводы апеллянта о том, что затраты по выполнению работ дважды отражены обществом в бухгалтерском и налоговом учёте, а именно в виде заработной платы и в виде формального документооборота, голословны и не подтверждены соответствующими расчётами, анализом бухгалтерских счетов и иными материалами дела.

Налоговым органом не представлено доказательств двойного учета либо завышения затрат в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Учитывая вышеизложенное и принимая во внимание, что налоговым органом не представлено достаточных и допустимых доказательств того, что в рассматриваемом случае имела место формальное подписание ООО "РЭУ-21" документов, подтверждающих понесенные расходы, как элемента искусственно созданного документооборота, имитирующего совершение хозяйственных операций со спорными контрагентами с целью искусственного наращивания расходов по налогу на прибыль организаций для создания условий получения обществом необоснованной налоговой выгоды, не применена правовая позиция, содержащаяся в Постановлении Президиума ВАС РФ N 2341/12, и не определен реальный размер налоговой обязанности общества, апелляционный суд соглашается, что у инспекции отсутствовали основания для доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 1 990 829 рублей, соответствующих сумм пени и штрафов по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ, в связи с чем решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 1 990 829 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1, 3 статьи 122 НК РФ правомерно признано не соответствующим закону и признано недействительным.

В части привлечения заявителя к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неполную (не уплату) налога на добавленную стоимость налоговый орган ссылается на умышленную вину налогоплательщика, в связи с чем считает неправомерным снижение штрафа.

Согласно пункту 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Исходя из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние совершено умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

То есть вышеуказанная норма предусматривает ответственность за правонарушения, совершенные умышленно.

Вина в форме умысла является одним из элементов субъективной стороны правонарушения.

Установив, что все первичные документы подписаны руководителем проверяемого налогоплательщика, которым также подписывается бухгалтерская и налоговая отчетность, арбитражный суд первой инстанции обоснованно указал, что он несет ответственность за информацию, содержащуюся в данной отчетности. Представление в налоговый орган документации, заведомо для налогоплательщика содержащей недостоверные сведения, не может свидетельствовать о неосторожном характере действий заявителя, поскольку обусловлено осознанным волевым противоправным действием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 указанной статьи).

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Налогового кодекса РФ.

Меры государственного принуждения должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины и имущественного положения налогоплательщика и иных существенных обстоятельств. Вместе с тем снижение штрафа не должно быть произвольным, суд должен учитывать, что штраф является наказанием за совершенное правонарушение, он должен создавать имущественные обременения для нарушителя, иметь профилактическое значение для не недопущения в будущем подобных нарушений.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит суду, который по своему усмотрению может признать таковым обстоятельство, установленное им в ходе судебного разбирательства.

Оценив характер и обстоятельства совершенного правонарушения и учитывая тяжёлое финансовое положение общества, его активное участие в общественной и благотворительной деятельности региона, а также то, что назначение наказания при наличии одного лишь умысла на совершение налогового правонарушение, противоречит принципу индивидуализации наказания, руководствуясь принципами справедливости и соразмерности наказания тяжести совершенного правонарушения, суд пришел к выводу о возможности снижения штрафа за совершение заявителем правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в четыре раза, до 81 906,75 рублей, в связи с чем, признал решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.09.2017 N 102 недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 245 720,25 рублей.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемого решения и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Между тем, апелляционный суд находит решение суда в части распределения судебных расходов подлежащим изменению на основании следующего.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Согласно статье 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Пунктом 30 Постановления от 21.01.2016 N 1 разъяснено, что лицо, подавшее апелляционную, кассационную или надзорную жалобу, а также иные лица, фактически участвовавшие в рассмотрении дела на соответствующей стадии процесса, но не подававшие жалобу, имеют право на возмещение судебных издержек, понесенных в связи с рассмотрением жалобы, в случае, если по результатам рассмотрения дела принят итоговый судебный акт в их пользу. В свою очередь, с лица, подавшего апелляционную, кассационную или надзорную жалобу, в удовлетворении которой отказано, могут быть взысканы издержки других участников процесса, связанные с рассмотрением жалобы.

На основании изложенного, суд первой инстанции верно отметил, что судебные расходы по спору налогоплательщика с налоговым органом подлежат взысканию в пользу налогоплательщика в зависимости от конечного результата рассмотрения дела, а именно если окончательный судебный акт принят в пользу налогоплательщика даже в части.

Постановлением от 23.10.2018 Арбитражный суд Западно-Сибирского округа отменил судебные акты по настоящему делу в полном объёме (кроме указанных в нём частей), то есть в части взыскания государственной пошлины тоже.

При таких обстоятельствах с налогового органа в пользу заявителя подлежит взысканию не только выборочно указанная судом сумма 1500 рублей пошлины, уплаченной за подачу кассационной жалобы по платежному поручению N 1259 от 09.08.2018, но и все остальные пошлины, уплаченные заявителем, а именно 3000 рублей за подачу искового заявления по платежному поручению N 1924 от 15.12.2017, 1500 рублей по апелляционной жалобе, уплаченной по платежному поручению N 419 от 19.04.2018, а всего 6000 рублей.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции подлежит изменению в части распределения судебных расходов по оплате государственной пошлины, в остальной части решение суда является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 08.05.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-27938/2017 изменить в части распределения судебных расходов, изложить пункт 4 резолютивной части в следующей редакции:

"Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово в пользу общества с ограниченной ответственностью "РЭУ-21" 6000 рублей государственной пошлины, уплаченной по первой, апелляционной и кассационной инстанции." В остальной части решение от 08.05.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-27938/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

С.В. Кривошеина С.Н. Хайкина