Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2019 г. N 07АП-5032/17

город Томск

22 октября 2019 г.

Дело N А03-2829/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 17 октября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 октября 2019 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Скачковой О.А.,

судей Кривошеиной С.В.,

Павлюк Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Союз" (N 07АП-5032/2017(2) на решение Арбитражного суда Алтайского края от 31 июля 2019 года по делу N А03-2829/2017 (судья Куличкова Л.Г.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Союз" (656049, г. Барнаул, пр. Красноармейский, д. 72, ком. 1022, эт. 10, ОГРН 1045100167166, ИНН 5190126488)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области (183038, г. Мурманск, ул. Комсомольская, 2),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Алтайскому краю (656068, г. Барнаул, пр. Социалистический, 47)

о признании недействительными решения N 4 от 08.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, решения N 4/1 от 11.11.2016 о внесении изменений в решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.08.2016,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя - Зайцев А.Н. по доверенности от 28.02.2019, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области - Миронов С.А. по доверенности от 09.10.2019, удостоверение; Торопо А.О. по доверенности от 08.05.2019, удостоверение,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Алтайскому краю - без участия (извещена),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Союз" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Союз") обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Алтайскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области N 4 от 08.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, решения N 4/1 от 11.11.2016 о внесении изменений в решение N 4 от 08.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (дело N А03-9151/2017).

Дело N А03-9151/2017 объединено с делом N А03-2829/2017 в одно производство для совместного рассмотрения с присвоением объединенному делу единого номера А03-2829/2017 и передано для рассмотрения судье Тэрри Р.В.

На основании распоряжения председателя судебной коллегии по рассмотрению дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений N 58-АПК от 07.12.2018 в связи с длительным отсутствием (болезнью) судьи Тэрри Р.В.,в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело N А03-2829/2017, находившееся в производстве судьи Тэрри Р.В., передано на рассмотрение судье Куличковой Л.Г.

В ходе рассмотрения дела Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области изменила наименование на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области.

Решением суда от 31.07.2019 в удовлетворения заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с уточненной апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в полном объеме и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в части - начисления налога на добавленную стоимость, по эпизоду хозяйственных взаимоотношений с контрагентами ООО "Мульти Вайи", ООО "Кармэн Алко" и ООО "Теорема" по приобретению продуктов питания, иных товаров и алкогольной продукции в сумме 418500363 руб. (в том числе: по продуктам питания и иных товаров в сумме 411445215 руб. и по алкогольной продукции в сумме 7055148 руб.), соответствующих пеней и налоговых санкций; - начисления налога на прибыль организаций по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов затрат на приобретение у ООО "Кармэн Алко" материалов (бумага, стретч-пленка) в размере 16918898 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на следующее: - выводы суда об отсутствии у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности не основаны на фактических обстоятельствах дела; - поскольку ООО "Союз" не является организацией, оказывающей транспортные услуги, отсутствие товарно-транспортных накладных не влияет на право общества как налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), так как необходимость их представления не предусмотрена в качестве основания для применения налоговых вычетов по НДС; - запрет на хранение продуктов питания вместе с алкогольной продукцией не может свидетельствовать о том, что со складов ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" в адрес ООО "Союз" продукты питания фактически не отгружались, так как ООО "Союз" является не единственным покупателем продуктов питания, поставщики ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" закупали и оплачивали продукты питания и безалкогольные напитки, в дальнейшем отгруженные в адрес ООО "Союз", при этом заявитель ссылается на страницу 83 решения инспекции; - показания бывших работников ООО "Теорема" Аникина С.А., Гончар М.И., Самойлова О.В. являются не относимыми и не допустимыми доказательствами по делу; - ссылается на письмо ЗАО "Курьяновское" от 09.02.2016 N 12, согласно которому ООО "Мульти Вайн" и ООО "Теорема" осуществляло хранение товаров на территории ЗАО "Курьяновское", ассортимент товаров был достаточно большой и включал алкогольную продукцию, продукты питания; - ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" в проверяемом периоде приобретали продукты питания и имели возможность их отгрузки в адрес ООО "Союз"; - указывая о превышении грузоподъемности транспортных средств в отдельных товарно-транспортных накладных, суд ссылается исключительно на показания свидетелей; - в период перевозок товаров водителями через пункт весового контроля могли возникнуть ситуации, при которых транспортные средства не останавливались сотрудниками ДПС ГИБДД; - в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие грузоподъемность транспортных средств; - ссылается на большой объем оформленных документов, что явилось причиной допущенных недочетов в оформлении ТТН; - ссылается за заключение судебной экспертизы и полагает, что счета-фактуры, товарные накладные и акты, выставленные в адрес ООО "Союз" спорными контрагентами полностью соответствуют требования статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с 01 января 2013 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); - инспекцией не доказан факт взаимозависимости, Селин Р. являлся участником ООО "Дивинус" только до 03.10.2012, при этом налоговый орган в акте проверки указывает, что данные организации являются взаимосвязанными, а не взаимозависимыми; - налоговый орган признал сделки реальными с ООО "Теорема" в 2013 году; - налоговый орган признал сделки реальными с ООО "Теорема" в 2013 году; - в проверяемом периоде ООО "Союз" осуществляло деятельность по приобретению и дальнейшей реализации продуктов питания в адрес различных контрагентов, факт дальнейшей реализации алкогольной продукции подтверждается самим налоговым органом; - ООО "Мульти Вайн" являлось участником судебных разбирательств; - заявителем представлены документы, подтверждающие фактическое списание материалов (бумага, стретч-пленка), приобретенных у ООО "Кармэн Алко"; - ООО "Союз" обоснованно учло на приобретение товаров (работ, услуг) у спорных контрагентов и предъявленный ими "входной" НДС при определении своих налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС; - на проявление осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Налоговые органы представили отзывы на апелляционную жалобу, в которых просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. По мнению инспекций, решение суда законно и обоснованно. Подробно доводы изложены в отзывах на апелляционную жалобу.

В судебном заседании представитель апеллянта поддержал доводы жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

Представители Межрайонной ИФНС России N 9 по Мурманской области просили в удовлетворении жалобы отказать, считают решение суда законным и обоснованным.

Межрайонная ИФНС России N 15 по Алтайскому краю о месте и времени судебного разбирательства извещена надлежащим образом, в судебное заседание арбитражного суда апелляционной инстанции своего представителя не направила. В суд от инспекции поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие ее представителя. На основании статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) апелляционный суд считает возможным рассмотреть дело в настоящем судебном заседании в отсутствие представителя заинтересованного лица.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений и отзывов на жалобу, заслушав представителей заявителя и налогового органа, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (после изменения наименования Межрайонная ИФНС России N 9 по Мурманской области) проведена выездная налоговая проверка ООО "Союз" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки составлен акт от 06.04.2016 N 2 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов проверки налоговым органом принято решение от 08.08.2016 N 4 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением обществу начислен НДС в сумме 418500363 руб., пени по НДС в сумме 104834032,43 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в результате занижения налоговой базы в сумме 43291334 руб. Начислен налог на прибыль организаций в сумме 3392666 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1072453,37 руб., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в сумме 1246 руб. Кроме того, общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в сумме 1332762 руб., начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 7023 руб., общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ неправомерное неполное перечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего перечислению в сумме 82045 руб., а также в виде штрафа по статье 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений в сумме 5200 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество в порядке статьи 139 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 05.12.2016 N 409 решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщиком по Мурманской области от 08.08.2016 N 4 отменено в части привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 5200 руб., в остальной части решение оставлено без изменения.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Союз" установлено, что в решении от 08.08.2016 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения допущена техническая ошибка в части отнесения полученных от ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко" и ООО "Теорема" счетов-фактур к налоговым периодам в соответствии с книгами покупок ООО "Союз". Указанная ошибка касается определения налоговых периодов (кварталов), в которых общество заявило вычеты по НДС по операциям с ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко" и ООО "Теорема".

Налоговым органом принято решение от 11.11.2016 N 4/1 о внесении изменений в решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.08.2016, при этом сумма доначисленного НДС не изменилась.

Не согласившись с решением инспекции от 11.11.2016 N 4/1 и от 08.08.2016 N 4 в части начисления НДС по эпизоду хозяйственных взаимоотношений с контрагентами ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" в сумме 418500363 руб. (в том числе по продуктам питания и иных товаров в сумме 411445215 руб. и алкогольной продукции в сумме 7055148 руб.), соответствующих пеней и налоговых санкций, а также начисления налога на прибыль организаций по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов затрат на приобретение у ООО "Кармэн Алко" материалов (бумага, стретч-пленка) в размере 16918898 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу об их необоснованности.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данными выводами суда по следующим основаниям.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.

Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).

Применение вычетов по НДС предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по НДС, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 указанного постановления, следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 31 Обзора судебной практики по спорам Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с 01 января 2013 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 НК РФ - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию.

Следовательно, при соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и на отнесение затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и указанное право возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения установленных законом требований, как в отношении формы, так и содержания представленных налогоплательщиком документов.

Как следует из материалов дела, заявитель оспаривает решение налогового органа по эпизоду, связанному с доначислением НДС за 2012-2013 годы, в результате исключения инспекцией из состава налоговых вычетов сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" при приобретении продуктов питания, алкогольной продукции и иных товаров.

Согласно решению налогового органа инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что обществом неправомерно включены в состав налоговых вычетов в налоговых декларациях по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года, суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным за продукты питания ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" и алкогольную продукцию ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема" в размере 418500363 руб.

В отношении спорных контрагентов налоговым органом установлено следующее.

ООО "Мульти Вайн" (ИНН 7713632372) создано 26.09.2007, основной вид деятельности оптовая торговля алкогольными и другими напитками. Генеральным директором в проверяемом периоде являлся Саркисян Л.А. (одновременно являлся учредителем ООО "Кармэн Алко" ИНН 7714656707, сотрудником ОАО "Красная Пресня"), учредителями общества являлись Саркисян Л. А. и ООО "Глобал Трейд". Общество не имеет в собственности объектов имущества, транспортных средств и земельных участков; численность в 2012 году составляла 2 человека, в 2013 году 4 человека (3 человека работали по одному месяцу в феврале и марте, фактически в течение года численность составляла 1 человек (руководитель общества). При значительных оборотах суммы налогов, исчисленные к уплате в бюджет ООО "Мульти Вайн" минимальны. Из анализа налоговой отчетности (налоговой декларации по НДС), представленной ООО "Мульти Вайн" следует, что доля вычетов составляет 100 %, что свидетельствует об отсутствии в бюджете сформированного источника для возмещения налога на добавленную стоимость.

ООО "Теорема" (ИНН 7723583043) создано 28.08.2006, основной вид деятельности оптовая торговля алкогольными напитками, кроме пива. Генеральным директором и учредителем общества в проверяемом периоде являлся Хомко А.В. Общество не имело на балансе имущества, транспортных средств, в 1 квартале 2012 численность составляла 21 сотрудник, однако в июле 2012 года численность составляла 2 человека, а с августа 2012 г. по август 2013 г. 1 человек (руководитель общества). При значительных оборотах суммы налогов, исчисленные к уплате в бюджет ООО "Теорема", минимальны, из анализа налоговой отчетности (налоговой декларации по НДС), представленной ООО "Теорема", доля вычетов составляет 99,9 %, что свидетельствует об отсутствии в бюджете сформированного источника для возмещения налога на добавленную стоимость. ООО "Теорема" снято с налогового учета 08.02.2016 по причине ликвидации (в связи с банкротством по решению суда).

ООО "Кармэн Алко" (ИНН 7714656707) создано 25.07.2006, основной вид деятельности оптовая торговля алкогольными и другими напитками. Генеральным директором в поверяемом периоде являлся Орловский К.В., учредителем Саркисян Л.А., общество не имеет в собственности объектов имущества, транспортных средств и земельных участков; численность в 2012 году составляла 3 человека, в 2013 году составляла 1 человек (руководитель общества). При значительных оборотах суммы налогов, исчисленные к уплате в бюджет ООО "Кармэн Алко" минимальны, из анализа налоговой отчетности (налоговой декларации по НДС), представленной ООО "Кармэн Алко", доля вычетов составляет 100 %, что свидетельствует об отсутствии в бюджете сформированного источника для возмещения налога на добавленную стоимость.

Таким образом, у указанных организаций отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспорта, факт отсутствия указанных ресурсов подтверждает невозможность контрагентами самостоятельного исполнения условий заключенных договоров.

По мнению заявителя, выводы суда об отсутствии у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности не основаны на фактических обстоятельствах дела.

Вместе с тем в ходе проверки налоговым органом с целью выявления фактов приобретения работ, услуг, связанных с необходимостью осуществлять заявленную деятельность, проведен полный анализ хозяйственно-финансовых взаимоотношений ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн" с третьими лицами, при этом таких взаимоотношений не выявлено.

Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде между ООО "Союз" и ООО "Мульти Вайн" действовал договор поставки от 25.06.2012 N 1-25-06-12, между ООО "Союз" и ООО "Кармэн Алко" - договор поставки от 26.12.2011 N 26/12, между ООО "Союз" и ООО "Теорема" - договор поставки от 23.11.2011 N 1022-10/Т, при этом договорами предусмотрены различные способы поставки товаров в адрес покупателя, в том числе поставка силами покупателя либо поставка силами поставщика.

Вместе с тем заявителем товарно-транспортные накладные, подтверждающие перевозку товара, приобретенного у контрагентов, не представлены.

Апеллянт в жалобе указывает, что поскольку ООО "Союз" не является организацией, оказывающей транспортные услуги, отсутствие товарно-транспортных накладных не влияет на право общества как налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, так как необходимость их представления не предусмотрена в качестве основания для применения налоговых вычетов по НДС.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы по следующим основаниям.

Так, в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных налогоплательщиком, грузоотправителями указаны ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн" (109235, г. Москва, пр. Проектируемый 4386, д. 1, кор.1), ООО "Кармэн Алко" (123007, г. Москва, пр. Хорошевский 2-й, д. 7, стр. 1А), а грузополучателем указано ООО "Союз" (г. Мурманск).

Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте.

Пунктом 2 данного Постановления закреплено, что ведение первичного учета по унифицированным формам первичной учетной документации установлено юридическим лицам всех форм собственности.

Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 установлено, что товарно-транспортная накладная (форма 1-Т) предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и состоит из двух разделов: 1. Товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей; 2. Транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.

Кроме того согласно пункту 1.2 Постановления Госкомстата РФ от 28.11.1997 " 78 форма 1-Т "Товарно-транспортной накладной" утверждена по учету работ в автомобильном транспорте.

Таким образом, товарно-транспортная накладная (форма 1-Т) в силу положений Инструкции Минфина СССР N 156 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" и Постановления Госкомстата от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" является документом для подтверждения расчетов за перевозку грузов. Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах, распределяемых между всеми участниками хозяйственного оборота для учета соответствующих хозяйственных операций у каждого из них.

В данном случае вне зависимости от того, на какую из сторон по условиям договора возложена обязанность по доставке товара, подтверждением факта перемещения товара является товарно-транспортная накладная, оформляемая той организацией, которая являлась фактическим грузоотправителем.

Однако в настоящем случае отсутствуют доказательства, подтверждающие факт транспортировки товарно-материальных ценностей от продавца из г. Москвы до покупателя в г. Мурманск.

Также налоговым органом установлено, что ни у ООО "Теорема", ни у ООО "Кармэн Алко", ни у ООО "Мульти Вайн", ни у ООО "Союз" не имелось в собственности транспортных средств, в период поставок они не арендовали транспортные средства, а также не перечисляли денежные средства в адрес третьих лиц за транспортные услуги по маршруту Москва-Мурманск, документы, подтверждающие доставку товара поставщиками собственными силами, либо транспортными организациями, в материалы дела не представлены.

Поручения налогового органа контрагентами не исполнены, истребованные документы налоговому органу не представлены.

С возражениями на акт выездной налоговой проверки обществом представлены копии товарно-транспортные накладные, дубликаты счетов-фактур, доверенностей и других документов, оригиналы документов не представлены, как и не представлены доказательства направления в адрес контрагентов корреспонденции о представлении товарно-транспортных накладных, дубликатов счетов-фактур, доверенностей и других документов, как в электронном виде, так и иным способом.

Кроме того представленные заявителем переоформленные счета-фактуры подписаны должностными лицами, являющимися руководителями ООО "Мульти Вайн" и ООО "Кармэн Алко" в 2016 году, а не в проверяемом периоде, при этом счета-фактуры от имени ООО "Теорема" подписаны конкурсным управляющим ООО "Теорема" Мелкумовым Д.А., запрос ООО "Союз" в адрес Мелкумова Д.А. датирован 25.03.2016, ответ Мелкумова Д.А. датирован 13.04.2016, акт приема-передачи товарно-транспортных накладных подписан 20.04.2016, тогда как ООО "Теорема" ликвидировано 08.02.2016.

Таким образом, представленные после акта выездной проверки вновь созданные счета-фактуры, подписанные уполномоченными лицами в период их изготовления, то есть в 2016 году, не могут подтверждать вычеты за 2012-2013 годы, повторно выданные счета-фактуры не являются основанием для принятия сумм НДС к вычету, так как действующие нормы, регулирующие порядок внесения изменений в счета-фактуры, не предусматривают возможность устранять допущенные в них ошибки путем выписки новых документов без указания порядкового номера исправления и даты исправления счета-фактуры.

Налоговый органом исследованы представленные налогоплательщиком с возражениями товарно-транспортных накладных и установлено, что продукты питания не могли отгружаться со складских помещений ЗАО "Курьяновское" и ОАО "Красная Пресня", которые арендовались контрагентами общества, поскольку в соответствии с нормами Технических условий в области производства и оборота (за исключением розничной продажи) алкогольной и спиртосодержащей продукции в части хранения алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции, расфасованной в потребительскую тару, утвержденных Приказом Росалкогольрегулирования от 26.10.2010 N 59н (далее - Технические условия) хранение алкогольной продукции на площади складского помещения лицензиата вместе с продуктами питания запрещено, а указанные выше складские помещения арендовались для хранения алкогольной продукции.

Согласно актам внеплановой выездной налоговой проверки МРУ Росалкогольрегулирование по Центральному федеральному округу от 28.06.2013 N УЗ-а765/02 в отношении ООО "Теорема" и от 18.09.2013 N У1-а1210/08 в отношении ООО "Мульти Вайн" на момент проведения проверки на складах осуществлялось хранение алкогольной продукции: водки, хранение продукции, не являющейся алкогольной, расфасованной в потребительскую тару, не осуществлялось.

Таким образом, со складов ООО "Теорема" и ООО "Мульти Вайн", указанных в товарно-транспортных накладных, продукты питания отгружаться не могли, так как из документов, представленных МРУ Росалкогольрегулированием, следует, что в проверяемом периоде в рассматриваемых складских помещениях продукты питания не хранились, документов, подтверждающих факт незаконного хранения продуктов питания вместе с алкогольной продукцией, налогоплательщиком не представлено.

По мнению общества, запрет на хранение продуктов питания вместе с алкогольной продукцией не может свидетельствовать о том, что со складов ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" в адрес ООО "Союз" продукты питания фактически не отгружались, так как ООО "Союз" является не единственным покупателем продуктов питания, поставщики ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" закупали и оплачивали продукты питания и безалкогольные напитки, в дальнейшем отгруженные в адрес ООО "Союз", при этом заявитель ссылается на страницу 83 решения инспекции.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы, поскольку на страницах 83 - 94 решения инспекции налоговый орган приводит подробный анализ финансово-хозяйственной деятельности всех контрагентов ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн" и ООО "Кармэн Алко", которым перечислялись денежные средства за продукты питания и напитки, которым не установлено факта реального приобретения ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" и ООО "Мульти Вайн" у поставщиков продуктов питания и иных товаров, реализованных в адрес ООО "Союз".

Указанное свидетельствует об отсутствии факта поставок всех продуктов питания, включая напитки.

Факт отсутствия поставок продуктов питания в адрес налогоплательщика также подтверждается свидетельскими показаниями Хомко А.В., а также бывших работников ООО "Теорема" Аникина С.А., Гончар М.И., Самойлова О.В.

Оценивая доводы заявителя о том, что показания бывших работников ООО "Теорема" Аникина С.А., Гончар М.И., Самойлова О.В. являются не относимыми и не допустимыми доказательствами по делу, апелляционный суд отклоняет, по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Как указано в статье 64 АПК РФ, доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В силу пункта 1 статьи 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела документы, выполненные способом, позволяющим установить их достоверность. Частью 1 статьи 89 АПК РФ установлено, что иные документы и материалы допускаются в качестве доказательств, если содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

Показания свидетеля занесены в протокол допроса, составленный по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и с учетом требований, предусмотренных статьей 99 НК РФ.

В данном случае, свидетельские показания вопреки доводам апеллянта являются доказательствами по делу в силу положений статей 64, 65, 67, 68, 88 АПК, информация, в них содержащаяся, сама по себе не свидетельствует об использовании информации, добытой с нарушением действующего законодательства, при том, что в оспариваемом решении имеется ссылка на указанные протоколы и приведены ответы допрашиваемых лиц, в связи с чем суд первой инстанции правомерно исследовал представленные протоколы допроса в совокупности с другими представленными в материалы дела доказательствами.

Согласно пояснениям ОАО "Красная Пресня" в ответ на поручение инспекции от 02.02.2016 N 167 ООО "Кармэн Алко" в арендуемых складских помещениях хранило алкогольную продукцию.

Апеллянта в жалобе ссылается на письмо ЗАО "Курьяновское" от 09.02.2016 N 12, согласно которому ООО "Мульти Вайн" и ООО "Теорема" осуществляло хранение товаров на территории ЗАО "Курьяновское", ассортимент товаров был достаточно большой и включал алкогольную продукцию, продукты питания.

Вместе с тем ЗАО "Курьяновское" указанное в подтверждено соответствующими документами, при этом само ЗАО "Курьяновское" утверждает, что не вмешивается в хозяйственную деятельность арендаторов и учет поступающих грузов на склады арендаторов (количество, ассортимент, качество и т.п.) не осуществляет.

На основании изложенного выше также подлежат отклонению доводы заявителя о том, что ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко" в проверяемом периоде приобретали продукты питания и имели возможность их отгрузки в адрес ООО "Союз".

Налоговым органом в ходе проверки получены свидетельские показания ряда водителей, поименованных в представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных, которые показали, что грузоподъемность транспортных средств, используемых ими, не превышала 20 тонн, что не соответствует данным, отраженным в отдельных товарно-транспортных накладных (приложение N 25 к решению). Также допрошенные водители не подтверждают доставку груза от спорных контрагентов в адрес ООО "Союз".

Факт осуществления перевозок груза с превышением допустимой массы подтвердили водители Бреднев А.В., Григорьев О.В., Чернов С.В., Жигулев Д.Б., Гуськов В.В., допрошенные в суде первой инстанции.

По мнению заявителя, указывая о превышении грузоподъемности транспортных средств в отдельных товарно-транспортных накладных, суд ссылается исключительно на показания свидетелей.

Суд апелляционный инстанции не принимает данные доводы по следующим основаниям.

Так, допрошенные в судебных заседаниях от 26.02.2018 и от 16.04.2018 водители, которые, как считает налогоплательщик, осуществляли перевозку товаров от ООО "Кармэн Алко", ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема" в адрес ООО "Союз",указали, что перевозка товаров из г. Москва в г. Мурманск осуществлялась по трассе М-10 и далее по трассе "Кола". Также водители пояснили, что превышение допустимого веса груза при перевозке возможно, действующих постов весового контроля на пути следования не было. Кроме того свидетели указали, что неточности в оформляемых ТТН не препятствуют перевозке.

Налоговым органом установлено, что в 2012-2013 годах на трассе "Кола" действовал стационарный пост весового контроля, который был полностью исправен и работал круглосуточно. Из представленных ответов Управления ГИБДД и Управления Государственного автодорожного надзора (Северное МУГАДН) следует, что весовой контроль на стационарном посту N 48 (СПВК N 48) осуществлялся в круглосуточном режиме должностными лицами Управления государственного автодорожного надзора по Мурманской области Федеральной службы по надзору в сфере транспорта, при этом сотрудники ДПС Госавтоинспекции оказывали им содействие в части, касающейся остановки грузовых транспортных средств следующих через стационарный пост весового контроля с соответствующими нарушениями.

Таким образом, весовой контроль на стационарном посту N 48 в 2012-2013 годы осуществлялся на постоянной основе. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что если бы транспортные средства, указанные в товарно-транспортных накладных по поставкам продукции в адрес ООО "Союз", фактически проезжали через весовой контроль, то они были бы задержаны на стационарном посту за превышение массы транспортного средства или допустимой нагрузки на ось транспортного средства по статье 12.21.1 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации.

Вместе с тем Бреднев А.В., Григорьев О.В., Чернов С.В., Жигулев Д.Б., Гуськов В.В. указали, что с "перегрузом" проблем не было.

Также апеллянт полагает, что в период перевозок товаров водителями через пункт весового контроля могли возникнуть ситуации, при которых транспортные средства не останавливались сотрудниками ДПС ГИБДД.

Вместе с тем факт возможного периодического отсутствия сотрудников ГИБДД на посту весового контроля не имеет правового значения для опровержения того обстоятельства, что водители на постоянной основе перевозили груз в 2012-2013 году по трассе "Кола" в адрес ООО "Союз" с превышением допустимой массы, не смогли вспомнить данный пункт, при этом единодушно указывая на неработающий пункт весового контроля в Ленинградской области.

Также подлежит отклонению довод заявителя о том, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие грузоподъемность транспортных средств, поскольку допрошенные водители указали, что грузоподъемность их автомобилей не превышала 20-22 тонн, при этом налогоплательщик в нарушение статьи 65 АПК РФ не доказал, что в процессе перевозки использовались транспортные средства с большей грузоподъемностью, способные осуществлять перевозки груза с массой, превышающей 20 тонн.

Также в ходе анализа представленных ООО "Союз" товарно-транспортных накладных установлены ошибки, не позволяющие подтвердить факт реального осуществления перевозки.

Апеллянт в жалобе ссылается большой объем оформленных документов, что явилось причиной допущенных недочетов в оформлении ТТН.

Суд апелляционной инстанции не принимает данные доводы, поскольку в товарно-транспортных накладных на груз, перевозимый Гуськовым В.В. в 2013 году, указан недействующий регистрационный номер транспортного средства, в товарно-транспортных накладных на груз, перевозимый Бредневым А.А. в 2013 году указан прицеп с регистрационным номером ВК988350, который отчужден собственником 30.10.2012 и не мог использоваться при перевозках после указанной даты.

Как следует из товарно-транспортных накладных Чернов С.В., указанный как водитель в ТТН, при поставке товаров от ООО "Мульти Вайн" и ООО "Кармэн Алко" в адрес ООО "Союз", при осуществлении перевозок имел водительское удостоверение 50 ЕК 373055, которое аннулировано в связи с истечением срока действия, а с 22.09.2012 выдано новое водительское удостоверение 50 08 149460. Однако в отдельных ТТН за 2013 год Чернов С.В. указан со старым водительским удостоверением, которое после 22.09.2012 являлось недействительным.

Бреднев А.А. при осуществлении перевозок имел водительское удостоверение 50 ОТ 754905, которое утеряно, на период с 20.04.2013 по 17.05.2013 выдано временное водительское удостоверение 50 АА 873380, а 18.05.2013 уже постоянное водительское удостоверение 50 07 629796. Однако в отдельных ТТН за 2013 год Бреднев А.А. указан со старым водительским удостоверением, которое после 20.04.2013 являлось недействительным.

Панин А.Н. при осуществлении перевозок имел водительское удостоверение 50 ОУ 654230, которое утеряно, на период с 24.10.2012 по 24.12.2012 выдано временное водительское удостоверение 50 АВ 251210, а 26.12.2012 уже постоянное водительское удостоверение 50 09 423479. Однако в отдельных ТТН за 2013 год Панин А.Н. указан со старым водительским удостоверением, которое после 24.10.2012 являлось недействительным.

В данном случае показания свидетелей полностью опровергаются письмом УГИБДД УМВД России по Мурманской области от 14.03.2018 N 12/1482, письмом ФКУ Упрдор "Кола" от 04.04.2018 N И-1003, письмом УГАДН по Мурманской области от 23.04.2018, письмом от 15.05.2018 N 12/3020 УГИБДД УМВД России по Мурманской области не являются достоверными, объективными и критически оцениваются арбитражный судом.

Указанное свидетельствует о том, что допрошенные лица не осуществляли перевозку груза от организаций ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" в адрес ООО "Союз" в 2012-2013 годах.

Налоговым органом в ходе проверки также установлено, что товарные накладные и счета-фактуры, представленные обществом в подтверждение исполнения сделок по приобретению товаров у ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко" подписаны не установленными лицами на основании приказов б/н: от 10.01.2012 - Можаровым М.А. и Козловым Р.Ю. (ООО "Кармэн Алко"), 12.01.2012 - Наследниковым П.А. и Поповым А.А. (ООО "Мульти Вайн"), 10.01.2012 - Бойко О.М. (ООО "Теорема").

Результатами назначенной в ходе налоговой проверки почерковедческой экспертизы (заключение эксперта N 13/1731 от 17.09.2015) установлено, что подписи от имени Можарова М.А. в счетах-фактурах, товарных накладных, актах выполненных работ выполнены тремя разными лицами, подписи от имени Попова А.А. в части документов (счетах-фактурах, товарных накладных, актах выполненных работ) выполнены тремя разными лицами, подписи от имени Козлова Р.Ю. в счетах-фактурах, товарных накладных, актах выполненных работ выполнены, вероятно, одним лицом.

Дополнительно с целью идентификации подписей на документах ООО "Кармэн Алко" Козлова Р.Ю. и Можарова М.А. назначена и проведена почерковедческая экспертиза.

Составлено заключению эксперта N 13/1731 от 05.06.2016 подписи на счетах-фактурах и товарных накладных ООО "Кармэн Алко", поименованных в Приложении N 1, кем выполнены на 43 документах установить невозможно, а остальные документы подписаны не Можаровым М.А., а другим лицом (лицами); подписи на счетах-фактурах и товарных накладных, поименованных в Приложении N 2, выполнены не Козловым Р.Ю., а другим лицом (лицами).

После поступления в инспекцию объяснений Попова А.А. с целью идентификации его подписей на документах ООО "Мульти Вайн" проведена почерковедческая экспертиза.

Согласно заключению эксперта N 15/1479 от 05.02.2016 решить вопрос, кем Поповым А.А. или другим (одним) лицом в части документов (счетах-фактурах, товарных накладных), а именно в группе 1-2 не представляется возможным. Подписи от имени Попова А.А. в остальных документах (2-22 группы) выполнены не Поповым А.А., а другими лицами (одним в пределах каждой группы).

Не согласившись с выводами экспертов, обществом в материалы дела представлены заключения специалиста Пичугина С.А. от 31.10.2016 N 25с-04/16, 27с-46/16 и 11.11.2016 N 39с-49/16, заключения специалиста Тимонина М.Б. от 15.02.2017 N 16-37-12/16-ЭБ, 30.12.2016 N 16-37-12/16-1К, 20.01.2017 N 16-37-12/16-2-М, 31.03.2017 N 16-37-12/16-5Н, 10.03.2017 N 16-37-12/16-4П.

В ходе рассмотрения дела, обществом заявлено ходатайство о назначении по делу почерковедческой экспертизы для установления принадлежности в документах подписи Козлова Р.Ю., Бойко О.М., Наследникова П.А., Попова А.А. и Можарова М.А.

Учитывая то обстоятельство, что выводы экспертов Златковского В.И. и Курицыной О.И., сделанные по результатам почерковедческих экспертиз проведенных в рамках налоговой проверки носят, в большинстве своем предположительный характер, судом первой инстанции, с целью полного и всестороннего рассмотрения спора, удовлетворено ходатайство заявителя и определением от 09.08.2018 назначено проведение судебной почерковедческой экспертизы в отношении товарных накладных и счетов-фактур, подписанных от лица Попова А.А., Наследникова П.А., Можарова М.А., Козлова Р.Ю., Бойко О.М., которое поручено ООО "Региональный центр оценки и экспертизы" эксперту Увдовиченко И.В.

Согласно заключению эксперта Увдовиченко И.В. от 30.11.2018 N 61-18-08-04 в отношении документов, подписанных от лица Козлова Р.Ю., от 06.12.2018 N 61-18-08-04/1 в отношении документов, подписанных от лица Бойко О.М., от 11.12.2018 N 61-18-08-04/2 в отношении документов, подписанных от лица Наследникова П.А., от 14.12.2018 N 61-18-08-04/3 в отношении документов, подписанных от лица Попова А.А., от 21.12.2018 N 61-18-08-04/4 в отношении документов, подписанных от лица Можарова М.А., представленные обществом документы подписаны Поповым А.А., Наследниковым П.А., Можаровым М.А., Козловым Р.Ю. и Бойко О.М.

Суд первой инстанции, оценив представленные сторонами доказательства, заслушав показания эксперта, посчитал, что выводы эксперта Удовиченко И.В. не имеют правового значения для рассмотрения данного спора и не опровергают выводы налогового органа о нереальности поставки продуктов питания от ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко" в адрес ООО "Союз" в 2012-2013 годы.

Вместе с тем апеллянт в жалобе ссылается за заключение судебной экспертизы и полагает, что счета-фактуры, товарные накладные и акты, выставленные в адрес ООО "Союз" спорными контрагентами полностью соответствуют требования статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с 01 января 2013 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), статьи 169 НК РФ.

Судебная коллегия не принимает данные доводы, при этом учитывает, что арбитражный суд назначает экспертизу для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний. При этом заключение эксперта не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и в силу статьи 71 АПК РФ подлежит исследованию и оценке судом наравне с другими представленными доказательствами.

Как указывалось выше товарные накладные и счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение исполнения сделок по приобретению товаров у ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко" подписаны неуполномоченными лицами на основании приказов б/н: от 10.01.2012 - Можаровым М.А. и Козловым Р.Ю. (ООО "Кармэн Алко"), от 12.01.2012 -Наследниковым П.А. и Поповым А.А. (ООО "Мульти Вайн"), от 10.01.2012 - Бойко О.М. (ООО "Теорема"). Сами доверенности на право подписи счетов-фактур и товарных накладных налогоплательщик представил только в ходе судебного разбирательства.

Вместе с тем допрошенный в качестве свидетеля Хомко А.В. (генеральный директор ООО "Теорема") показал, что все первичные бухгалтерские документы подписывал он.

Допрошенные в качестве свидетелей Наследников П.А. и Попов А.А., показали, что Наследников П.А., познакомившись на рыбалке с директором ООО "Мульти Вайн" Саркисяном Л.А, согласился с его предложением "подработать", подработка по его словам заключалась в том, что он приезжал на склад в г. Мурманск, принимал товар с продуктами питания от ООО "Мульти Вайн", подписывал первичные документы на складе по доверенности, привлекал для работы своего знакомого Попова А.А., последний также подтвердил в ходе допроса, что подписывал первичные документы на складе г. Мурманска. Свидетели пояснили, что они принимали товар на складе в г. Мурманске по доверенностям, отпуск товара не осуществляли, за пределы Мурманской области не выезжали.

Вместе с тем в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных по сделкам по поставке товаров ООО "Мульти Вайн" в адрес ООО "Союз", Наследников П.А. и Попов А.А. значатся как лица, отпустившие товар в г. Москва.

Допрошенные в качестве свидетелей Можаров М.А. и Козлов Р.Ю. показали, что они являлись представителями ООО "Кармэн Алко" по доверенности, в их обязанности входило присутствие при выгрузки товара на складе в г. Мурманске, отгрузкой и отправкой товара из Москвы не занимались, где находился склад ООО "Кармэн Алко" не знают, они там не были, у кого и где хранилась печать ООО "Кармэн Алко" они не знают.

Вместе с тем в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных по сделкам по поставке товаров от ООО "Кармэн Алко" в адрес ООО "Союз", Можаров М.А. и Козлов Р.Ю. значатся как лица, отпустившие товар со склада в г. Москва.

В подтверждение того факта, что Наследников П.А., Попов А.А., Можаров М.А., Козлов Р.Ю. и Бойко О.М. не принимали участия в отгрузке товара в г. Москва в 2012-2013 годах, налоговым органом сделаны запросы от 23.08.2018 N 06-34/00763дсп в Управление по вопросам миграции ГУ МВД России по г. Москве, от 23.08.2018 N 02-12/00761дсп Управление по вопросам миграции УМВД России по Мурманской области, от 23.08.2018 N 02-12/00761дсп в МВД России на транспорте УТ МВД России по СЗФО.

Согласно ответу Управления по вопросам миграции УМВД России по Мурманской области в 2012-2013 годах рассматриваемые граждане проживали в Мурманской области.

Согласно ответу Управления по вопросам миграции ГУ МВД России по г. Москве письмом данные граждане, кроме Бойко О.М. на территории г. Москвы в 2012-2013 годах не проживали. Бойко О.М. была зарегистрирована в г. Москва только с 07.06.2013 по 27.11.2013.

Согласно ответу МВД России на транспорте УТ МВД России по СЗФО от 04.09.2018 N 710/09342 Козлов Р.Ю. находился в 2013 году в г. Москве проездом, Попов А.А. также был в 2012 году в г. Москве проездом. Наследников П.А., Можаров М.А. не посещали данный город, Бойко О.М. посещала г. Москва только в 2012 году.

Таким образом, Наследников П.А., Попова А.А., Можаров М.А., Козлов Р.Ю. и Бойко О.М. не участвовали в отправке грузов от ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" в г. Москве, а только формально подписывали товарные накладные и счета-фактуры в г. Мурманске на территории ООО "Союз", что свидетельствует о недостоверности информации, содержащейся в документах, представленных налогоплательщиком.

Кроме того в подписанных Наследниковым П.А. и Поповым А.А. счетах-фактурах и товарных накладных отсутствуют ссылки на доверенности, а имеются лишь ссылки на приказы, при этом ни Наследников П.А., ни Попов А.А. не являлись сотрудниками ООО "Мульти Вайн".

В подписанных Можаровым М.А. и Козловым Р.Ю. счетах-фактурах и товарных накладных также отсутствуют ссылки на доверенности, а имеются лишь ссылки на приказы, при этом ни Можаров М.А., ни Козлов Р.Ю. не являлись сотрудниками ООО "Кармэн Алко".

Также налоговым органом установлено, что согласно справкам формы 2-НДФЛ Можаров М.А., Козлов Р.Ю., Наследников П.А., Попов А.А. являлись работниками ООО "ТД "Евронорд" (ИНН 5190142634).

В проверяемом периоде (с 19.09.2011) учредителем ООО "ТД "Евронорд" являлся Наместников Борис Михайлович (доля в уставном капитале 47 %), он же в проверяемом периоде являлся учредителем ООО "Проект Север" ИНН 5190151780 (доля в уставном капитале 50 %).

Согласно Постановлениям Администрации города Мурманска от 15.07.2011 N 1267, от 11.12.2012 N 2953, от 17.03.2014 N 723 "О создании межведомственной рабочей группы по вопросам реализации Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" и разработке мер по развитию продовольственного рынка города Мурманска" в 2012-2013 годах исполнительным директором ООО "Проект Север" по согласованию являлся Моисеев В.Ю., который также являлся генеральным директором и учредителем ООО "Союз".

Также Наместников Б.М. в проверяемом периоде являлся сотрудником ООО "Союз" - заведующим складом.

Указанное свидетельствует о том, что Наместников Б.М. и Моисеев В.Ю. являются взаимозависимыми лицами, так как Наместников Б.М. по своему должностному положению подчиняется Моисееву В.Ю., что указывает о взаимозависимости ООО "ТД "Евронорд" и ООО "Проект Север" и, соответственно, с ООО "Союз".

Таким образом, счета-фактуры и товарные накладные были подписаны неуполномоченными лицами в отрыве от хозяйственной операции, что подтверждает факт их формального составления.

Также инспекцией в ходе проверки установлены факты и обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" и ООО "Союз".

Так, согласно сведениям из ЕГРЮЛ генеральным директором и учредителем ООО "Союз" в проверяемом периоде являлся Моисеев Владимир Юрьевич (доля в уставном капитале 60 %), также Моисеев В.Ю. в проверяемом периоде являлся генеральным директором ООО "Проект Плюс" ИНН 5190137401, учредителями ООО "Проект Плюс" с 09.10.2009 по 03.12.2012 являлся Салаев Юрий Шабанович (доля в уставном капитале 38 %) и его сын Салаев Владислав Юрьевич (с 09.10.2009 по 29.04.2013, (доля 30 %), а также ООО "Мега" (доля 22 %).

Таким образом, ООО "Союз" взаимозависимо с Салаевым Ю.Ш. и Салаевым В.Ю.

Следовательно, ООО "Проект Плюс" ИНН 5190137401 взаимозависимо с ООО "Дивинус" ИНН 7723721818 через родных братьев Салаевых Юрия Шабановича и Руслана Шабановича (Селина Романа Давидовича) и племянника Салаева Владислава Юрьевича.

В свою очередь ООО "Дивинус" ИНН 7723721818 взаимозависимо по цепочке через несколько компаний (ООО "Джи Эс-Парк", ООО "Гранд Плаза", ООО "ФМ Модерн", ООО "Сэффити", ЗАО "РДС", ООО "Глория", ООО "Русбизнес", ООО "Гранд Плаза") через Салаева Р.Ш. (Селина Р.Д.) и его племянника Салаева В.Ю. с ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко".

По мнению заявителя, инспекцией не доказан факт взаимозависимости, Селин Р. являлся участником ООО "Дивинус" только до 03.10.2012, при этом налоговый орган в акте проверки указывает, что данные организации являются взаимосвязанными, а не взаимозависимыми.

Суд апелляционной инстанции не принимает данные доводы как основание для отмены судебного акта, поскольку даже если исключить из цепочки взаимозависимости ООО "Дивинус", то ООО "Проект Север" все равно взаимозависим с ООО "Гранд Плаза" через физических лиц - родственников Салаевых, при этом тот факт, что налоговый орган применил термин "взаимосвязанность" вместо "взаимозависимость" правового значения не имеет при наличии обстоятельств, указывающих на подконтрольность проверяемого лица и его контрагентов одному центру (группе лиц).

Апеллянт в жалобе указывает, что налоговый орган признал сделки реальными с ООО "Теорема" в 2013 году.

Вместе с тем указанное правового значения также не имеет, так как налоговый орган пришел к выводу о нереальности осуществления операций по приобретению алкогольной продукции у ООО "Теорема" только за 3 и 4 кварталы 2012 года, тогда как за 2013 год инспекцией подобное нарушений налогоплательщику не вменяется.

Многочисленные доводы общества о том, что в проверяемом периоде ООО "Союз" осуществляло деятельность по приобретению и дальнейшей реализации продуктов питания в адрес различных контрагентов, факт дальнейшей реализации алкогольной продукции подтверждается самим налоговым органом, отклоняются судебной коллегией, поскольку указанное не свидетельствует о наличии фактических реальных взаимоотношений налогоплательщика со спорными контрагентами, при этом в рамках настоящего дела оспаривается правомерность решения налогового органа по налогу на добавленную стоимость по контрагентами ООО "Мульти Вайн", ООО "Кармэн Алко", ООО "Теорема" по продуктам питания и иных товаров и алкогольной продукции, а не по налогу на прибыль организаций.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 01.08.2017 N 306-КГ17-9615 по делу N А55-14357/2016 вопреки доводам заявителя, указал, что использование сырья в хозяйственной деятельности общества само по себе не может служить бесспорным основанием для получения налоговых вычетов по НДС, поскольку, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами, налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар приобретен непосредственно у тех контрагентов, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах.

Кроме того апелляционный суд учитывает, что в рамках судебного дела Арбитражного суда Мурманской области N А42-7173/2016 ЗАО "Торговая компания КТК" обжаловало решение инспекции от 23.03.2016 N 1 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по итогам выездной налоговой проверки за 2011-2012 годы. Основанием для доначисления сумм налога на прибыль организации и НДС, а также привлечения в указанной части к ответственности по статье 122 НК РФ послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении на расходы и принятии к вычету обществом сумм налога на добавленную стоимость по операциям с контрагентами ООО "Теорема", ООО "Мульти Вайн", ООО "Балтийский берег", ООО "Гранд Плюс", ООО "НСВМ" и ООО "Мастер-Консалтинг" в связи с отсутствием реальных взаимоотношений с указанными контрагентами и созданием формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Отказывая в удовлетворении требований, суды первой, апелляционной и кассационной инстанций по делу N А42-7173/2016, оценив представленные налогоплательщиком и собранные инспекцией в ходе проверки доказательства в совокупности и взаимосвязи, пришли к выводу о том, что ООО "Мульти Вайн" и ООО "Теорема" не могли осуществлять деятельность по поставке продовольственных товаров в заявленных по условиям договоров объемах, в связи с отсутствием необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов.

Указанные обстоятельства в совокупности с другими доказательствами, собранными по делу, свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций налогоплательщика с ООО "Мульти Вайн" и ООО "Теорема".

В рамках судебного дела Арбитражного суда Мурманской области N А42-8684/2016 ООО "Стингер-Трейд" обжаловало решение инспекции от 30.03.2016 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведенной в отношении общества выездной налоговой проверки за период с 2011 по 2012 годы. Основанием для принятия решения в оспариваемой налогоплательщиком части послужил вывод инспекции о неправомерном включении обществом в состав вычетов в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Мульти Вайн" и ООО "Кармэн Алко" за продукты питания.

Отказывая в удовлетворении требований, суды первой, апелляционной и кассационной инстанций по делу N А42-8684/2016, оценив представленные налогоплательщиком и собранные инспекцией в ходе проверки доказательства в совокупности и взаимосвязи, пришли к выводу о доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, путем неправомерного предъявления к вычету НДС в отсутствие реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами, в связи с чем отказали в удовлетворении требований.

Таким образом, из вышеуказанных судебных дел, а также обстоятельств, установленных в рамках выездной налоговой проверки ООО "Союз", следует, что ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема" ООО "Кармэн Алко" не обладают необходимыми условиями для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, с 2011 по 2013 годы не осуществляли закупку и хранение продуктов питания.

Ссылка общества на то, что ООО "Мульти Вайн" являлось участником судебных разбирательств, апелляционной инстанцией отклоняется, поскольку данные обстоятельства не опровергают вывод суда первой инстанции об отсутствии реальности осуществления ООО "Мульти Вайн" сделок по взаимоотношениям с обществом - заявителем по настоящему делу.

Также из материалов дела следует, что заявитель оспаривает решение от 08.06.2016 N 4 по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций за 2012-2013 годы.

ООО "Союз" в книге покупок отражены расходы на приобретение у ООО "Кармэн Алко" материалов (бумага, стретч-пленка) в размере 16918898 руб. (3915042 руб. - 2012 год, 13003856 руб. - 2013 год).

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Апеллянт в жалобе указывает, что заявителем представлены документы, подтверждающие фактическое списание материалов (бумага, стретч-пленка), приобретенных у ООО "Кармэн Алко".

Суд апелляционной инстанции не принимает данные доводы по следующим основаниям.

Так, налоговым органом в ходе проверки установлены обстоятельства, указывающие на отсутствие реальных хозяйственных отношений общества с ООО "Кармэн Алко" в проверяемый период, при этом ООО "Кармэн Алко" не является производителем бумаги и стретч-пленки, а из анализа выписок банков по счетам указанного поставщика следует, что данные товары им не приобретались.

ООО "Кармэн Алко" по вопросу приобретения иных товаров у поставщиков представлены документы по поставке товаров в адрес ООО "Союз", при этом документы относительно приобретения указанных материалов не представлены.

Заявителем не представлены данные по счету 10 "Материалы", подтверждающие принятие к учету спорных материалов и их списание, а также документы, подтверждающие доставку данных материалов.

Представленные требования-накладные, которые являются документами на перемещение ТМЦ внутри организации и не могут подтверждать факт оприходования и списания поступивших от ООО "Кармэн Алко" материалов.

Кроме того общая сумма материальных расходов за 2009 год составила 6255953.56 руб., тогда как расходы по приобретению материалов (бумага, стретч-пленка) за 2012-2013 годы составили 16918898 руб.

Из пояснений ООО "Союз" следует, что расходы ООО "Союз" на бумагу и стретч-пленку более чем в восемь раз превышают расходы иных организаций, имеющих тот же вид деятельности и аналогичные обороты от реализации.

Таким образом, установленные в ходе выездной налоговой поверки обстоятельства свидетельствуют о необоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, стоимости материалов (бумага, стретч-пленка).

При этом допущенные судом первой инстанции опечатки в тексте решения (Приложение N 93 к Акту) могут быть исправлены судом, стороны в порядке части 3 статьи 179 АПК РФ вправе обратиться в суд первой инстанции с заявлением об исправлении допущенной в решении суда опечатки.

С учетом положений статей 9, 41, 65 АПК РФ, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на заявленные расходы и применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

Однако представление заявителем всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статей 171-172, 252 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах, в связи с чем доводы заявителя о том, что ООО "Союз" обоснованно учло на приобретение товаров (работ, услуг) у спорных контрагентов и предъявленный ими "входной" НДС при определении своих налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС, отклоняются апелляционным судом.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов и расходов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

В данном случае, заявителем соблюдены формальные условия, предусмотренные статьями 172, 252 НК РФ, вместе с тем представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и обоснования расходов по налогу на прибыль. Несогласие общества с установленными налоговым органом и судом обстоятельствами в отношении данных контрагентов, не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с 01 января 2013 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете") одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах.

В силу статьи 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Доводы заявителя в жалобе о проявлении осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, не принимаются апелляционным судом при установлении налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о применении ООО "Союз" схемы уклонения от уплаты налогов путем использования фиктивного документооборота.

В данном случае вывод о необоснованной налоговой выгоде неправомерности применения налоговых вычетов сделан налоговым органом на основании достаточной совокупности и во взаимосвязи с иными доказательствами по делу, не опровергнутыми налогоплательщиком в порядке статьи 65 АПК РФ.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, арбитражный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, изложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия сумм расходов к учету и налога на добавленную стоимость к вычету, и, принимая во внимание пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, к выводу о том, что судом первой инстанции правомерно установлено представление заявителем документов, в подтверждение правомерности понесенных расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, содержащих недостоверные сведения и не подтверждающих реальности хозяйственных операций между заявителем и его контрагентами ООО "Мульти Вайн", ООО "Теорема" ООО "Кармэн Алко".

Выводы налогового органа и суда первой инстанции соответствуют доказательствам, имеющимся в деле, установленным фактическим обстоятельствам дела, основаны на правильном применении норм права и согласуются с позицией, изложенной в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017 и в письме Федеральной налоговой службы России от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды".

Седьмой арбитражный апелляционный суд также поддерживает выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, применительно наличию вины в совершении налогового правонарушения и отсутствию смягчающих ответственность общества обстоятельств, при этом исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность носит публично-правовой характер.

Аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 23 НК РФ, согласно которой налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 106 НК РФ предусмотрено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента или иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Согласно пункту 2 статьи 109 НК РФ при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности.

В силу пункта 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение им письменных разъяснений о порядке исчисления налога, данных ему либо определенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (названные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, высказанной в определениях от 04.07.2002 N 202-О и от 18.06.2004 N 201-О, отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установления вины налогоплательщика для привлечения его к ответственности прямо предписана Налоговым кодексом Российской Федерации.

Вопрос о форме вины налогоплательщика, а также о том, образуется ли в этой связи состав конкретного налогового правонарушения, устанавливается налоговым органом согласно пункту 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога или сбора в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Объектом данного налогового правонарушения являются налоговые доходы бюджетов государства или муниципальных образований.

Таким образом, объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика (плательщика сбора) к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) необходимо установить: - неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие); - негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора); - причинную связь между этими деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

Из анализа приведенных норм права следует, что действующее законодательство устанавливает обязанность лица осознавать противоправный характер своего деяния и возможных последствий.

Как следует из материалов проверки, занизив налогооблагаемую базу по НДС, общество не считало свои действия нарушением норм налогового законодательства, а напротив полагало их правомерными, не противоречащими закону. Материалами дела подтверждается предоставление недостоверных документов от имени ООО "Теорема", ООО "Кармэн Алко", ООО "Мульти Вайн", заверенных ООО "Союз", что свидетельствует о недобросовестности и согласованности действий контрагентов и налогоплательщика с целью завышения налоговых вычетов и расходов, как следствие, получения необоснованной налоговой выгоды ООО "Союз".

Установленные налоговым органом обстоятельства не подтверждают факт реальности поставки товара по рассматриваемым сделкам и, как следствие, указывает на неправомерное предъявление к вычету сумм НДС.

Таким образом, налогоплательщиком допущена неполная уплата сумм налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года и 1, 2, 3, 4 кварталы 2013 года в результате занижения налоговой базы, неправомерных действий (бездействия), совершенных умышленно, что является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

При этом вина налогоплательщика может быть установлена не только приговором суда, но и путем исследования иных представленных в материалы дела доказательств. Указанные апеллянтом в жалобе обстоятельства (проявление, по мнению заявителя, осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов) не свидетельствуют об отсутствии его вины в совершении данного правонарушения в форме умысла.

Таким образом, оценив обстоятельства осуществления деятельности общества и хронологию действий, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, суд апелляционной инстанции полагает, что определенная инспекцией сумма штрафа соответствует тяжести и обстоятельствам совершенного налогового правонарушения и вменяемый обществу штраф не возлагает на последнего чрезмерного бремени по уплате штрафа, соразмерна и достаточна для реализации превентивного характера налоговых санкций.

При этом апелляционной инстанцией принимаются во внимание закрепленные в Конституции Российской Федерации принципы справедливости и соразмерности назначаемого наказания совершенному правонарушению, а также общие начала назначения наказания.

Таким образом, судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела подробным образом дана оценка всем доводам заявителя и доказательствам налогового органа, свидетельствующим о недостоверности сведений в документах и невозможности реального осуществления хозяйственных операций с заявленными контрагентами.

Указанные выводы суда обществом в апелляционной жалобе не опровергнуты ссылками на конкретные документы (доказательства), представленные в материалы дела.

Ссылка подателя жалобы на судебную практику не может быть принята апелляционным судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как какого-либо преюдициального значения для настоящего дела не имеет, принята судом по конкретному делу, фактические обстоятельства которого отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.

Апелляционная жалоба доводов в части выводов суда относительно решения инспекции N 4/1 от 11.11.2016 о внесении изменений в решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.08.2016 не содержит, суд первой инстанции в данной части пришел к обоснованному выводу со ссылкой на пункт 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" о том, что налоговый орган, вынесший решение может вносить в него изменения, если это не ухудшает права налогоплательщика.

В данном случае вынесенное инспекцией решение N 4/1 от 11.11.2016 о внесении изменений в решение N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.08.2016 не ухудшает положение ООО "Союз", поскольку не влечет увеличения размера доначисленных налогоплательщику налогов, пени и штрафов и не возлагает на налогоплательщика новых налоговых обязательств, не указанных в решении от 08.08.2016 N 4.

Кроме того НК РФ не содержит норм, запрещающих налоговым органам вносить в принимаемые ими решения изменения, направленные на исправление ошибок организационно-технического характера (описки, опечатки, арифметические ошибки).

Оценивая иные доводы апеллянта суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, приходит к выводу об отсутствии оснований для признания решения инспекции N 4 от 08.08.2016 в части, решения N 4/1 от 11.11.2016 недействительным у части по указанным в апелляционной жалобе причинам. Доказательств, полученных налоговым органом с нарушением требований НК РФ и не соответствующих положениям статей 67, 68 АПК РФ, апелляционным судом не установлено. При рассмотрении настоящего дела апелляционным судом также не установлено нарушений, которые в соответствии с абзацем первым пункта 14 статьи 101 НК РФ могли бы быть расценены как являющиеся основанием для отмены данного решения налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемых решениях обстоятельства инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность их вынесения по тем основаниям, которые в них изложены, подтверждена.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, в удовлетворении заявленных требований отказано правомерно, выводы суда первой инстанции о законности оспариваемых решений налогового органа и об отсутствии нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной инстанции в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Алтайского края от 31 июля 2019 года по делу N А03-2829/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Союз" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.

Председательствующий

О.А. Скачкова

Судьи

С.В. Кривошеина Т.В. Павлюк