Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 22 ноября 2019 г. N 02АП-7885/19

г. Киров

22 ноября 2019 г.

Дело N А82-24898/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 ноября 2019 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Кочуровой М.М.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя - Копровой Ю.А., действующей на основании доверенности от 12.07.2019, Нифатовой Д.А., действующей на основании доверенности от 16.01.2019,

представителей ответчика - Солодовниковой А.А., действующей на основании доверенности от 20.11.2018, Судаковой Н.А., действующей на основании доверенности от 15.01.2019, Терентьевой Г.В., действующей на основании доверенности от 10.01.2019,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.07.2019 по делу N А82-24898/2018,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" (ИНН: 7627032477, ОГРН: 1087627000482)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области (ИНН: 7607021043, ОГРН: 1047600431966)

о признании недействительным решения,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" (далее - ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 02.08.2018 N 08-17/1/40 в части доначисления 5 380 193 рублей 54 копеек налога на добавленную стоимость, 1 822 552 рублей 94 копеек пени по налогу на добавленную стоимость, 190 832 рублей 90 копеек штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), 2 414 009 рублей налога на прибыль, 711 955 рублей 68 копеек пени по налогу на прибыль, 120 700 рублей 45 копеек штрафа за неуплату налога на прибыль по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 17.07.2019 заявленные требования ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Инспекции от 02.08.2018 N 08-17/1/40 в части доначисления 1 484 542 рублей 37 копеек налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, налога на прибыль в результате непринятия затрат на общую сумму 11 847 457 рублей 82 копеек, соответствующих сумм пени, а также в части привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по пункту 3 статьи 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований не согласилось, и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.07.2019 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы считает, что Обществом были соблюдены все, предусмотренные налоговым законодательством условия, для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по товарам, приобретенным в рамках исполнения агентского договора, заключенного с ООО "Индева"; сделки Общества и ООО "Индева", а также ООО "Индева" в рамках агентского договора с его контрагентами носили реальный характер; почерковедческое исследование не является надлежащим доказательством, так как эксперту были предоставлены лишь копии товарных накладных. Также, Общество не согласно с решением суда в части отказа в принятии в состав затрат в целях исчисления налога на прибыль расходов по оплате агентского вознаграждения. Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области также не согласилась с принятым решением суда в части признания недействительным решения Инспекции, и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.07.2019 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым орган не доказан факт изготовления изделий ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" своими силами. Инспекция указывает, что у налогоплательщика имелись достаточные трудовые и материальные ресурсы; работники ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" подтвердили факт изготовления продукции; продукция изготавливалась по чертежам самого Общества, оформление паспорта готового изделия также осуществлялось самим Обществом.

Также Инспекция считает, что привлечение Общества к ответственности на основании пункта 3 статьи 122 НК РФ произведено правомерно.

Кроме того, Инспекция считает, что Общество самостоятельно должно скорректировать свои налоговые обязательства в части выручки по обратной реализации по НДС за отчетные периоды.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, просят решение суда в оспариваемой части отменить, в удовлетворении жалобы Общества просят отказать.

В судебном заседании представители ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" поддержали свои доводы, изложенные в апелляционной жалобе Общества, в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции просят отказать.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка в отношении ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2014 по 31.12.2016. В ходе проверки, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по материалам, приобретенным от поставщиков (ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал") через посредника - ООО "Индева", действующего на основании заключенного с Обществом агентского договора, а также о неправомерном принятии в состав затрат расходов на приобретение данных материалов, так как представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, не подтверждающие реальности сделок между указанными контрагентами и Обществом. По мнению налогового органа, спорные материалы не приобретались у указанных контрагентов, а были изготовлены Обществом самостоятельно. Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном отнесении Обществом в состав затрат в целях исчисления налога на прибыль расходов по выплате агентского вознаграждения ООО "Индева".

Результаты проверки отражены в акте от 20.04.2018 (т. 1 л.д. 95-141).

02.08.2018 начальником Инспекции было принято решение N 08-17/1/40 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 190 832 рублей 90 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 120 700 рублей 45 копеек за неуплату налога на прибыль, статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 287 рублей 03 копеек за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц. Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить 5 731 041 рубль налога на добавленную стоимость, 2 414 009 рублей налога на прибыль, а также соответствующие суммы пени (т. 1 л.д. 1-82).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 15.11.2018 N 198 решение Инспекции от 02.08.2018 N 08-17/1/40 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 84-108).

Налогоплательщик частично с решением Инспекции не согласился и обратился с настоящим заявлением в суд.

Частично отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался пунктами 1, 2 статьи 169, пунктом 1 статьи 171, статьями 172, 252 НК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и пришел к выводу, что представленными доказательствами не подтвержден факт реальных хозяйственных взаимоотношений Общества с указанными контрагентами.

Частично удовлетворяя заявленные Обществом требования, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводам о том, что налоговым органом не представлено достаточных и неопровержимых доказательств самостоятельного изготовления Обществом спорных изделий, а также не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии умысла в действиях налогоплательщика, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статьям 169 и 172 НК РФ счет-фактура является основным документом, необходимым для предъявления к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товара.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию, в том числе о характере хозяйственных операций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно пунктам 3 - 5 указанного Постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из материалов дела, Обществом заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость на общую сумму 5 380 193 рубля 54 копейки по материалам, приобретенным от поставщиков (ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал") через посредника - ООО "Индева", действующего на основании заключенного с Обществом агентского договора (т. 6 л.д. 133-155).

В состав расходов Обществом также включены затраты по оплате агентского вознаграждения в размере 222 589 рублей по договору, заключенному с ООО "Индева".

Приобретенные при посредничестве товарно-материальные ценности были в дальнейшем реализованы Обществом, в том числе обратно в ООО "Стройарсенал" и ООО "Технекс" через ООО "Индева", либо использованы в изготовлении собственной продукции, в дальнейшем также реализованной покупателям; обороты по реализации учтены в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль.

В целях проверки обоснованности применения налоговых вычетов в указанной сумме, налоговым органом при проведении выездной проверки установлено следующее.

Из имеющихся в материалах дела документов следует, что между Обществом и ООО "Индева" заключены:

- договор поставки N 201/03-03 от 03.03.2015, согласно которого ООО "Индева" (поставщик) обязуется передать в собственность покупателя товарно-материальные ценности, ассортимент, количество, комплектность и цена которых согласуются в приложениях, являющихся неотъемлемой частью договора (т. 6 л.д. 38-43),

- агентский договор N 1 от 03.03.2015, согласно которому ООО "Индева" (агент) берет на себя обязательство совершать от своего имени и за счет принципала (Общества) следующие действия: мониторинг рынка металлов и сопутствующих услуг региона России, выявление потенциальных поставщиков сырья для принципала, закупка продукции у поставщиков согласно ассортименту и ценам, указываемым в спецификациях, оформленных принципалом (т. 6 л.д. 56-57).

Оба договора заключены в один день, при этом, договор поставки имеет пять приложений (от 03.03.2015, от 08.05.2015, от 02.07.2015, от 03.07.2015, от 01.09.2015) на поставку товарно-материальных ценностей определенного наименования, количества и стоимости (т. 6 л.д. 44-45, 48-49).

Приложения, являющиеся неотъемлемой частью договора поставки, подписывались налогоплательщиком на протяжении всего периода взаимоотношений с ООО "Индева" несмотря на заключение агентского договора.

В рамках агентского договора, на который Общество ссылается как на единственно исполняемый и действующий, осуществлялась поставка товарно-материальных ценностей, отраженных в приложениях к договору поставки (аналогичного ассортимента, цене, количества).

Разумных объяснений относительно одновременного заключения двух договоров и подписания приложений к договору поставки, определяющих ассортимент поставленных товаров, на протяжении всего периода взаимоотношений налогоплательщиком не представлено.

Общество утверждает, что договор поставки от 03.03.2015 сторонами фактически не исполнялся.

Вместе с тем, в ходе проверки налоговому органу представлен акт сверки расчетов между ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" и ООО "Индева" от 15.12.2015 в котором отражена задолженность Общества перед контрагентом на сумму 14 463 595 рублей по договору поставки от 03.03.2015 N 201/03-03, а не по агентскому договору (т. 6 л.д. 61).

В качестве назначения платежа в платежных поручениях Обществом указан договор поставки; в книге покупок налогоплательщика в графах 11 и 12 не отражен посредник, а в графах 9 и 10 вместо ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал" отражено ООО "Индева" (т. 6 л.д. 64-112).

Кроме того, ООО "Индева", заключая договор цессии с ООО "Инвестстрой", передает цессионарию право требования с ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" долга, возникшего из договора поставки от 03.03.2015 N 201/03-03 (т. 6 л.д. 59-60).

Исследовав и оценив представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что сложившиеся правоотношения участниками договоров квалифицировались как вытекающие из договора поставки.

В подтверждение права на применение вычетов Обществом представлены:

- счета-фактуры, выставленные ООО "Индева" в адрес ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", в которых продавцом указано ООО "Индева", а грузоотправителем - один из его контрагентов (ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал"),

- универсальные передаточные документы, в которых в качестве продавцов указаны ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал", а покупателем - ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" (вместо ООО "Индева"). При этом от имени продавца указанные счета-фактуры подписаны руководителем ООО "Индева" и заверены печатью ООО "Индева".

- товарные накладные, в которых поставщиком указаны ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал", а грузополучателем - ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ".

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" при совершении операций при реализации (приобретению) товара с участием агента у покупателя должны быть два счета-фактуры - оригинал счета-фактуры, который посредник выставил на имя покупателя (принципала) и копия счета-фактуры, который посредник получил от продавца товара и в которой в строках "покупатель", "адрес, ИНН" должны быть указаны реквизиты посредника.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что представленные Обществом счета-фактуры также не свидетельствуют о том, что взаимоотношения сторон основаны на агентском договоре.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Индева" зарегистрировано 22.07.2013, учредителем являлся Денисов В.Н. (генеральный директор ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ").

В качестве юридического адреса в Едином государственном реестре юридических лиц заявлен адрес места жительства Беловой (Ельцовой) Ю.А. (бухгалтера ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ"), которая в период с 22.07.2013 по 05.03.2015 являлась директором ООО "Индева".

Руководителем ООО "Индева" в период с 06.03.2015 по 30.12.2015 являлся Крутилов С.Р., с 31.12.2015 - Ступак Е.А., являющаяся директором более 200 организаций.

После смены учредителя и руководителя ООО "Индева" юридический адрес не менялся, в качестве контактного телефона в налоговых декларациях, представленных в налоговый орган после 06.03.2015, указан телефон Беловой (Ельцовой) Ю.А.

По данным налогового органа в ООО "Индева" отсутствуют работники, имущество и транспортные средства, последняя отчетность сдана за 3 квартал 2015 года с нулевыми показателями, по данным расчетного счета ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" является единственным покупателем.

Налоговым органом проведен допрос Крутилова С.Р., в ходе которого он пояснил, что в конце 2014 года пришел устраиваться на работу в ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" снабженцем. В процессе разговора с директором Общества Денисовым В.Н. узнал, что у него есть фирма и предложил ему купить ее за небольшую сумму, ее размер и куда перечислял деньги не помнит. Несмотря на наличие бухгалтерского образования, о котором сообщил при допросе, не знает, на какой системе налогообложения находилось ООО "Индева" и по какому юридическому адресу зарегистрировано юридическое лицо. Указал, что расчетные счета открывал лично, в каких банках не помнит. Также не помнит поставщиков, в качестве покупателя назвал только ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", не помнит, кто оформлял документы по взаимоотношениям с ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", адреса поставщиков и их руководителей, за чей счет производилась доставка. В отношении своей работы указал, что ее суть заключалась в поиске поставщиков для ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", если цена и качество продукции устраивали Общество, то его работа на этом заканчивалась, далее с поставщиками взаимодействовало ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", все документы по продукции предоставлялись поставщиками напрямую в ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" (т. 6 л.д. 113-118).

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что анализ показаний свидетеля Крутилова С.Р. свидетельствует о том, что фактически к осуществлению реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "Индева", руководителем и учредителем которого он числился по данным ЕГРЮЛ, Крутилов С.Р. отношения не имеет, информацией, касающейся взаимоотношений с контрагентами, участвующими в расчетах и поставках, не обладает, владеет только частью общей информации, которая могла быть ему доступна ввиду номинального руководства юридическим лицом.

Крутилов С.Р. указал, что расчетные счета открывал лично, однако по данным налогового органа расчетный счет ООО "Индева" открыт 30.07.2013, то есть задолго до назначения свидетеля руководителем.

Не соответствуют действительности и его показания относительно того, каким образом оформлялись и передавались документы по поставке продукции. В ходе допроса Крутилов С.Р. указал, что его работа заключалась только в поиске поставщика, а далее с этими поставщиками взаимодействовало ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ", все документы передавались напрямую в ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ".

Вместе с тем, как указывалось выше, из представленных к проверке налогоплательщиком универсальных передаточных документов следует, что они оформлялись от имени ООО "Индева", были подписаны Крутиловым С.Р. и скреплены печатью, в том числе и те, которые должны быть оформлены поставщиками - контрагентами ООО "Индева".

В отношении контрагентов ООО "Индева" - ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал" также установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности осуществления ими реальной финансово-хозяйственной деятельности.

В частности, анализ движения денежных средств по расчетным счетам задействованных в цепочке поставщиков юридических лиц свидетельствует о том, что денежные средства в конечном итоге перечислялись на счета физических лиц, а также индивидуальных предпринимателей.

Все предприниматели, которых налоговому органу удалось допросить в качестве свидетелей, указали, что зарегистрировались в качестве индивидуальных предпринимателей за вознаграждение, карты, на которые зачислялись денежные средства, передавались неустановленным лицам (т. 9 л.д. 113-116, 126-128, 138-143, 145-148).

Допрошенные в качестве свидетелей руководители ООО "Стройарсенал" и ООО "Технекс" Кудряшов И.Н. и Кудряшов О.Н. указали, что в адрес ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" поставляли металлопрокат: стальные и металлические листы, трубы, уголки, заглушки, арматуру, при этом, договор поставки заключался напрямую с ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" (т. 20 л.д. 141-146, 147-152).

При этом апелляционный суд критически оценивает вышеуказанные показания Кудряшова И.Н. и Кудряшова О.Н., поскольку ООО "Стройарсенал", ООО "Технекс", а также ООО "Стройцентр" не производили расходы по приобретению спорных товарно-материальных ценностей.

Исследовав и оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией в материалы дела представлено достаточно доказательств того, что сведения, содержащиеся в документах налогоплательщика по сделкам с ООО "Индева" неполны, недостоверны и противоречивы, и не подтверждают реальных хозяйственных отношений Общества с названным контрагентом, поскольку факты реального исполнения условий договоров и проведения конкретных действий по выполнению обязательств, предусмотренных договорами, документами, представленными налогоплательщиком в материалы дела, не подтверждаются.

В свою очередь налоговым органом представлены доказательства, указывающие на отсутствие реальных хозяйственных операций Общества с ООО "Индева" и свидетельствующие о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Исходя из анализа имеющихся и полученных данных, Инспекцией выявлены факты, с достоверностью свидетельствующие о номинальности исполнительных органов (лица, заявленные руководителями, отрицают свою причастность к созданию и осуществлению указанными предприятиями финансово-хозяйственной деятельности), установлены обстоятельства, указывающие на невозможность исполнения обязательств по поставке товара указанного в спорных счетах-фактурах, транзитный характер движения денежных средств. Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

Доводы Общества о том, что оно не несет ответственности за контрагентов и за их недобросовестные действия, отклоняются апелляционным судом, поскольку право на применение вычета связано с подтверждением реальности хозяйственной операции. В данном случае речь идет не о наличии отдельных недостатков того или иного документа, а о том, что Общество не подтвердило первичными документами хозяйственные операции, с которыми оно связывает свое право на налоговый вычет.

На основании изложенного апелляционным судом также отклоняется довод Общества об отсутствии взаимозависимости с ООО "Индева".

Кроме того, апелляционный суд учитывает, что налогоплательщик не привел мотивов в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (технологического оборудования, квалифицированного персонала и т.д.) и соответствующего опыта.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о не проявлении ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.

Поэтому в рассматриваемой ситуации сама по себе регистрация в установленном порядке юридических лиц не свидетельствует о проявлении Обществом должной осмотрительности.

Довод Общества о том, что почерковедческое исследование не является надлежащим доказательством, т.к. эксперту были предоставлены лишь копии товарных накладных, отклоняется апелляционным судом, поскольку в решение суда ссылка на почерковедческое исследование отсутствует.

При этом апелляционный суд считает необходимым указать, что оценка достаточности представляемых на экспертизу материалов относится к компетенции эксперта. Налоговый кодекс РФ не лишает эксперта возможности оценить переданные ему материалы в свете их достаточности, надлежащего качества и соответствия поставленным вопросам.

Таким образом, выводом налогового органа о необоснованном отнесении в состав затрат расходов по оплате агентского вознаграждения в размере 222 589 рублей по договору, заключенному с ООО "Индева", является обоснованным, поскольку указанный договор заключен формально, без намерения осуществления реальных хозяйственных операций.

Суд первой инстанции обоснованно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований в указанной части, апелляционная жалоба Общества в данной части удовлетворению не подлежит.

С учетом изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС в сумме 5 380 193 рублей 54 копеек.

Вместе с тем, судом первой инстанции правильно указано, что сделав вывод о нереальности сделок по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО "Стройцентр", ООО "Технекс", ООО "Стройарсенал" через ООО "Индева", налоговый орган должен был скорректировать налоговую базу на сумму обратной реализации товара в адрес этих же юридических лиц через ООО "Индева".

Из материалов дела и пояснений сторон следует, что налогоплательщиком заявлены вычеты, в том числе по счетам-фактурам N 29 от 12.03.2015, N 30 от 18.03.2015, N 38 от 10.03.2015, N 40 от 18.03.2015, N 29 от 09.03.2015, N 39 от 12.03.2015 на общую сумму 1 484 542 рубля 37 копеек, в то же время при обратной реализации того же самого товара выручка на сумму 9 732 000 рублей (в том числе НДС 1 484 542,37 рублей) включена Обществом в базу по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2015 года.

Довод Инспекции о том, что Общество должно самостоятельно скорректировать свои налоговые обязательства в части выручки по обратной реализации по НДС за отчетные периоды, отклоняется апелляционным судом, поскольку определение сумм реальных налоговых обязательств, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджет, является одновременно и правом и прямой обязанностью налогового органа.

Налоговый орган не учитывает положения статей 153, 166 и 171 НК РФ из которых следует, что исчисление НДС производится налогоплательщиком на основании расчета реализации и приобретения товара, учитывая, что данные показатели в совокупности влияют на правильность исчисления НДС.

При установлении факта отсутствия реальных хозяйственных операций налоговым органом при проведении проверки подлежали исключению не только заявленные налогоплательщиком налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, но и выручка от их реализации, учтенная для целей налогообложения.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ) за соответствующие налоговые периоды, а потому размер исчисленных Инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом.

Учитывая изложенное, Арбитражный суд Ярославской области правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 484 542 рублей 37 копеек, а также соответствующих сумм пени.

Апелляционные жалобы Общества и Инспекции в указанной части удовлетворению не подлежат.

По результатам проверки налоговым органом также доначислен налог на прибыль в результате исключения из состава затрат расходов:

- на приобретение жаровых труб в сумме 5 423 729 рублей,

- на приобретение змеевиков, фильтрующих элементов, тройников в сумме 6 423 728 рублей 82 копеек.

Основанием для исключения спорных расходов из состава затрат при исчислении налога на прибыль послужил вывод Инспекции о самостоятельном изготовлении товарно-материальных ценностей. Данный вывод сделан налоговым органом по результатам оценки свидетельских показаний работников Общества, а также материалов встречных проверок контрагентов Общества, которым была реализована готовая продукция, при изготовлении которой использованы спорные материалы.

В частности, в подтверждение самостоятельного изготовления жаровых труб, змеевиков, фильтрующих элементов, тройников налоговым органом представлены протоколы допросов работников Общества - Потапова А.Е. (электросварщик), Рожкова И.В. (электросварщик), Большакова Д.В. (начальник лаборатории неразрушающего контроля), Фесака А.В. (электросварщик), Даниленко Д.В. (токарь), Черепанова А.А. (электросварщик), Веткина Ю.А. (главный конструктор), Чуринова Ю.А. (мастер), Евдокимова А.А. (главный инженер), Голосовой А.В. (бухгалтер складского учета), Калугиной М.В. (инженер-механик) (т. 7 л.д. 64-101, 108-117).

Из указанных протоколов допросов следует, что работники действительно подтверждают факт изготовления спорной продукции.

Вместе с тем судом первой инстанции правильно учтено, что допрос проводился в 2018 году по взаимоотношениям, имевшим место в 2015 году, и работники, ежедневно исполняющие свои трудовые обязанности, по объективным причинам не имеют возможности соотнести виды работ с конкретной готовой продукцией, учитывая, в частности, то обстоятельство, что Общество изготавливало аналогичные изделия в период, непосредственно предшествующий периоду допроса.

Таким образом, указанные показания работников не являются бесспорным и безусловным доказательством самостоятельного изготовления продукции.

Кроме того, факт доработки, а не самостоятельного изготовления жаровых труб, подтверждается представленным налогоплательщиком в материалы дела актом о проведении входного контроля партии жаровых труб от 03.09.2015, из которого усматривается наличие у приобретенных изделий повреждений и содержатся выводы о необходимости доработки (т. 25 л.д. 108).

Наличие в паспортах готовых изделий маркировок с заводскими номерами Общества, а также оформление паспорта готового изделия сами по себе не свидетельствует об изготовлении жаровых труб в полном объеме силами Общества.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли их.

Статьями 95 и 96 НК РФ предусмотрено право налогового органа привлечь в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных проверок, на договорной основе эксперта, а также специалиста, обладающего специальными знаниями и навыками.

Однако, налоговый орган в ходе проведения проверки не воспользовался своим правом на привлечение эксперта (специалиста) в целях установления фактических обстоятельств изготовления спорной продукции.

В нарушение статьей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлено достаточных и неопровержимых доказательств самостоятельного изготовления Обществом спорных изделий. Доказательств наличия у Общества сырья достаточного для изготовления спорной продукции налоговым органом также не представлено.

Вместе с тем, налоговый орган, сделав вывод о самостоятельном изготовлении жаровых труб, тройников, змеевиков, фильтров и исключив затраты на их приобретение, не принял в состав затрат в целях исчисления налога расходы по приобретению материала, необходимого для их изготовления.

Доказательств двойного учета затрат как в составе материалов, так и в составе готовых приобретенных изделий, а также завышения объемов приобретенных материалов, Инспекцией в материалы дела не представлено.

Сведения о том, что Обществом списан основной материал (листы железа 16*2500*6000 10Г2С1, 70*2000/6000 10Г2С1, фланцы 1002х1916), необходимый для самостоятельного изготовления, в деле отсутствуют.

Напротив, из представленной Обществом оборотной ведомости за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 следует, что налогоплательщиком не приобретался и отсутствовал на складе необходимый для изготовления спорных изделий материал (т. 25 л.д. 116-119).

В данном случае реальность совершения хозяйственных операций по приобретению спорной продукции налоговым органом не опровергается.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налогоплательщик при осуществлении производственной деятельности не может быть лишен права на принятие к учету затрат по приобретению комплектующих материалов лишь по причине наличия производственной возможности их самостоятельного изготовления.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно определить эффективность и целесообразность приобретения товара или его самостоятельного изготовления.

То есть, налогоплательщик, имеющий возможность самостоятельного изготовления продукции, не лишен права приобрести аналогичный товар в случае, если признает это более эффективным и целесообразным, и отнести затраты на приобретение в состав расходов.

Основания для отказа в принятии на затраты расходов по приобретению товара исключительно по мотиву наличия возможности для самостоятельного изготовления отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, считает, что доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" не выполняло доработку изготавливаемой продукции, налоговый орган не представил.

Доводы налогового органа отклоняются, судом апелляционной инстанции как несостоятельные, поскольку позицию заявителя жалобы не подтверждают и правильность выводов суда первой инстанции не опровергают.

Учитывая изложенное, Арбитражный суд Ярославской области правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль в результате не принятия затрат в общей сумме 11 847 457 рублей 82 копеек и соответствующих сумм пени.

Апелляционная жалоба Инспекции в указанной части удовлетворению не подлежит.

Инспекция также не согласна с решением суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении Общества к ответственности на основании пункта 3 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с положениями статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что в рассматриваемом случае налоговым органом, не обосновавшим факт самостоятельного изготовления спорных товарно-материальных ценностей, не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии умысла в действиях налогоплательщика, направленных на уклонение от уплаты налогов. Отсутствуют доказательства возможности влияния проверяемого налогоплательщика (его должностных лиц) на условия и результат деятельности всех участвующих в расчетах лиц, согласованности действий налогоплательщика по созданию формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, умышленный характер действия налогоплательщика не доказан, его действия не подлежали квалификации налоговым органом по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Поскольку по смыслу статей 168 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд не обладает правом самостоятельной переквалификации налогового правонарушения, установленного Инспекцией, решение налогового органа от 02.08.2018 N 08-17/1/40 правильно признано недействительным судом первой инстанции в части привлечения Общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Апелляционная жалоба Инспекции в указанной части удовлетворению не подлежит.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции от 17.07.2019 принято с соблюдением норм материального права, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела документам.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционным жалобам относятся на заявителей жалоб. На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем, госпошлина по апелляционной жалобе с Инспекции взысканию не подлежит.

При подаче апелляционной жалобы ООО "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" уплатило госпошлину в сумме 1 500 рублей на основании платежного поручения N 823 от 12.08.2019 и в сумме 1 500 рублей на основании платежного поручения N 836 от 13.08.2019, всего в сумме 3 000 рублей. Однако в силу подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ за рассмотрение данной категории апелляционных жалоб размер госпошлины составляет 1 500 рублей, в связи с чем на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату Обществу как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 17.07.2019 по делу N А82-24898/2018 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ярославской области - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ТехноЦентр-НЕФТЕМАШ" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению N 836 от 13.08.2019 государственную пошлину в сумме 1 500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Л.И. Черных