Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 ноября 2019 г. N 17АП-16079/19

г. Пермь

29 ноября 2019 г.

Дело N А50-16452/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 25 ноября 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 ноября 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "АСД-Монтаж" - Петров В.В., паспорт, доверенность от 06.08.2019; Попова С.Я., паспорт, доверенность от 06.08.2019, диплом о высшем образовании;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Пермскому краю - Никитин А.А., удостоверение, доверенность от 24.12.2018, диплом о высшем образовании;

от инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г.Перми - Никитин А.А., удостоверение, доверенность от 24.12.2018, диплом о высшем образовании;

иные лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Пермскому краю

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 10 сентября 2019 года

по делу N А50-16452/2019,

принятое судьей Самаркиным В.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "АСД-Монтаж" (ОГРН 1105902001512, ИНН 5902219304)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Пермскому краю (ОГРН 1045901657020, ИНН 5917100911), Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Перми (ОГРН 1045900976527, ИНН 5905000292),

о признании частично недействительным решения от 22.11.2018 N 09-22/04257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "АСД-Монтаж" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 22.11.2018 N 09-22/04257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 714 700 рублей.

Исходя из заявления общества об уточнении исковых требований, решение инспекции оспаривается им в части применения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление регистров бухгалтерского учета по требованию о представлении документов (информации) от 04.05.2018 N 64/6, за непредставление документов, не являющихся необходимыми для исчисления и уплаты налогов по требованию о представлении документов (информации) от 10.04.2018 N 64/4, в остальной части эпизодов нарушений, обусловивших применение налоговых санкций, заявитель указывает на наличие смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований).

Определением суда от 17.07.2019 к участию в деле привлечена в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Перми, где заявитель стоит на учете по месту нахождения организации на текущий момент.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 10 сентября 2019 года требования общества удовлетворены частично. Признано недействительным вынесенное инспекцией решение от 22.11.2018 N 09-22/04257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере, превышающем 320 000 рублей. На ИФНС России по Индустриальному району г. Перми возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части требования общества оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить в части признания недействительным решения инспекции от 22.11.2018 N 09-22/04257 по эпизоду привлечения ООО "АСД-Монтаж" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление в установленный срок оборотно-сальдовых ведомостей, отчетов по проводкам, анализа счетов, карточек счетов по требованию N 64/6 от 04.05.2018 и эпизоду непредставления в установленный срок должностной инструкции на директора, заместителя директора, главного бухгалтера по требованию N 6471 от 28.09.2017.

В обоснование жалобы налоговый орган указывает, что в рассматриваемом случае у налогоплательщика имелась установленная законодательством обязанность по составлению спорных регистров бухгалтерского и налогового учета. Представленные налоговым органом в материалы судебного дела доказательства подтверждают ведение обществом непредставленных по требованиям инспекции регистров бухгалтерского и налогового учета. Налогоплательщик не вправе отказывать в предоставлении имеющихся у него документов, которые относятся к проверяемому периоду. Поскольку проверка правильности исчисления и уплаты налога проводится налоговым органом, на который указанная обязанность возложена законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, то именно он, а не налогоплательщик определяет полноту и комплектность первичных документов, регистров учета, аналитических материалов, необходимых для проверки. Суд первой инстанции рассмотрел спор по измененному по собственной инициативе основанию, то есть признал незаконным привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление должностных инструкций на директора, заместителя директора, главного бухгалтера, по требованию N 64/1 от 28.09.2017.

В судебном заседании представитель налогового органа на доводах жалобы настаивал.

Заявителем представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором общество возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель заявителя доводы отзыва поддержали.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 24.07.2018 N 09-22/02936дсп и вынесено решение от 22.11.2018 N 09-22/04257 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 1 127 538 руб., транспортный налог в сумме 501 руб., начислены пени за неуплату в установленный срок налога на прибыль организаций, транспортного налога, нарушение срока перечисления налога на доходы физических лиц в общей сумме 162 590,76 руб., применены штрафы по пункту 1 статьи 122, по статье 123, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в общей сумме 1 094 224,70 руб., в том числе по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 992 500 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств размер налоговых санкций снижен в 2 раза).

Решением УФНС России по Пермскому краю от 28.02.2019 N 18-18/338 (с учетом решения УФНС России по Пермскому краю от 06.03.2019 о внесении изменений в ранее принятое решение) решение инспекции от 22.11.2018 N 09-22/04257 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016 год, начисления соответствующих сумм пени и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере, превышающем 23 200 руб., за несвоевременное представление документов по требованию об истребовании документов (информации) от 28.09.2017 N 64/1, применения штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление (несвоевременное представление) счетов и приложений к договорам по требованиям от 02.11.2017 N 64/2, от 03.11.2017 N 64/3, от 25.04.2018 N 64/5, от 04.05.2018 N 64/6. В остальной части жалоба общества на ненормативный акт инспекции оставлена без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением инспекции в части применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 НК РФ, обратилось в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

Судом принято приведенное выше решение.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Согласно пункту 3 данной статьи документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4 статьи 93).

Согласно пункту 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9-129.11 Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Статьей 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершений налогового правонарушения.

Из оспариваемого решения следует, что в рамках выездной налоговой проверки общества за 2014-2016 гг. налоговым органом налогоплательщику направлены требования от 28.09.2017 N 64/1, от 02.11.2017 N 64/2, от 03.11.2017 N 64/3, от 10.04.2018 N 64/4, от 25.04.2018 N 64/5, от 04.05.2018 N64/6 о представлении документов (информации), которые получены налогоплательщиком 09.10.2017, 14.11.2017, 14.11.2017, 13.04.2018,14.05.2018 и 14.05.2018 соответственно.

По заявлению общества срок представления документов по требованию инспекции от 28.09.2017 N 64/1 продлен до 08.11.2017.

Таким образом, обязанность по представлению затребованных документов заявителю надлежало исполнить не позднее 07.11.2017, 28.11.2017, 27.04.2018 и 28.05.2018. Истребованные налоговым органом документы обществом частично направлены с нарушением установленного срока, частично не представлены в налоговый орган.

Общее количество непредставленных обществом документов в установленные сроки, по сведениям инспекции, составило 9925, из них:

- по требованию от 28.09.2017 N 64/1 - 896 документов (4 документа не представлено, 892 документа направлено с нарушением срока);

- по требованиям от 02.11.2017 N 64/2, от 03.11.2017 N 64/3, от 25.04.2018 N 64/5, от 04.05.2018 N 64/6 не представлено 8946 документов (4869 не представлено, 4077 документов направлено с нарушением срока);

- по требованию от 10.04.2018 N 64/4 - 83 документа (80 документов не представлено, 3 документа направлено с нарушением срока).

Непредставление в установленные требованиями сроки указанных документов обусловило привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 992 500 руб. (с учетом обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа снижен в 2 раза).

УФНС России по Пермскому краю решениями от 28.02.2019 N 18-18/338, от 06.03.2019 признало неправомерным привлечение к ответственности за непредставление 667 документов, запрошенных требованием от 28.09.2017 N64/1, а также за непредставление (несвоевременное представление) счетов и приложений к договорам по требованиям от 02.11.2017 N 64/2, от 03.11.2017 N64/3, от 25.04.2018 N 64/5, от 04.05.2018 N 64/6.

В результате, как установлено судом и не оспорено сторонами, размер наложенного на общество штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ (с учетом снижения в 2 раза) составил 714 700 руб.: за непредставление в установленные сроки 7147 документов, в том числе:

- по требованию инспекции от 28.09.2017 N 64/1 не представлено 4 документа, представлено с нарушением срока 228 документов;

- по требованию от 10.04.2018 N 64/4 - 83 документа (80 документов не представлено, 3 документа направлено с нарушением срока).

- по требованиям инспекции от 02.11.2017 N 64/2, от 03.11.2017 N 64/3, от 25.04.2018 N 64/5 и от 04.05.2018 N 64/6 не представлено 2924 документа, представлено с нарушением срока 3908 документов.

Признавая неправомерным привлечение общества к ответственности за непредставление по требованию от 04.05.2018 N 64/6 оборотно-сальдовых ведомостей, отчетов по проводкам, анализа и карточек счетов, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению, что предусмотрено статьей 54 НК РФ.

Как предусмотрено частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, содержащим обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания (часть 3 статьи 9 Закона N 402-ФЗ). Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью (часть 5 статьи 9 Закона N 402-ФЗ).

На основании части 6 статьи 9 Закона N 402-ФЗ в случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление первичного учетного документа другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в виде электронного документа.

Согласно части 1 статьи 10 Закона N 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Обязательные реквизиты регистров бухгалтерского учета определены в части 4 статьи 10 Закона N 402-ФЗ.

В соответствии с частью 5 статьи 10 Закона N 402-ФЗ формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

На основании части 1 статьи 29 Закона N 402-ФЗ первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года.

Таким образом, как обоснованно указывает налоговый орган, налогоплательщик обязан вести регистры бухгалтерского учета, обеспечивать их сохранность и представлять по требованию налогового органа.

Вместе с тем суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что установление штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ исходя из предположительного количества документов недопустимо (постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07).

В силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В нарушение указанной нормы налоговый орган в оспариваемом решении (в том числе на стр.19-22,66-86) не указал, какие именно регистры истребовались налоговым органом, но не представлены налогоплательщиком (по каким счетам бухгалтерского учета, за какие периоды). Между тем заявитель наличие у него соответствующих регистров оспаривает.

Как уже указано в постановлении, в соответствии с частью 5 статьи 10 Закона N 402-ФЗ формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Следовательно, налоговый орган при оспаривании решения о привлечении к ответственности обязан доказать правомерность истребования того или иного регистра бухгалтерского учета применительно к конкретному налогоплательщику (налоговому агенту).

В рассматриваемом случае, несмотря на представление налогоплательщиком возражений на акт проверки, в том числе в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, налоговый орган в оспариваемом решении не привел ссылок на нормативные или локальные акты, из которых бы бесспорно следовала обязанность общества (как налогоплательщика или налогового агента) вести соответствующий регистр бухгалтерского учета и, соответственно, представлять его по требованию налогового органа.

На основании изложенного решение инспекции в части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок оборотно-сальдовых ведомостей, отчетов по проводкам, анализа и карточек счетов правомерно признано судом недействительным.

Рассмотрение судом вопроса о правомерности привлечения общества к ответственности за непредставление должностных инструкций не является процессуальным нарушением, влекущим отмену судебного акта по безусловным основаниям, и не повлекло принятие неправильного решения (части 3-4 статьи 270 АПК РФ).

Согласно уточненным требованиям общества, решение инспекции от 22.11.2018 N 09-22/04257 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ оспаривалось им в полном объеме, но по ряду эпизодов заявитель просил лишь учесть смягчающие ответственность обстоятельства и снизить размер наложенного штрафа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются: 1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; 2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; 3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; 4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Снижение штрафа налоговым органом само по себе не означает невозможность еще большего снижения штрафа судом.

При вынесении оспариваемого решения судом учтены смягчающие ответственность обстоятельства (привлечение к налоговой ответственности впервые, социальные обязательства перед работниками, признание факта допущенного нарушения, отнесение заявителя к категории субъектов малого и среднего предпринимательства) и размер штрафа снижен до 320 000 руб.

Указанный размер примененных налоговых санкций соответствует характеру допущенного правонарушения и степени вины налогоплательщика, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П).

Приведенные в апелляционной жалобе доводы являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, получили надлежащую правовую оценку и не опровергают выводы суда, а лишь выражают несогласие с ними, вместе с тем иная оценка обществом установленных судом обстоятельств, а также иное толкование законодательства не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права, в связи с чем оснований для отмены обжалуемого постановления не имеется.

В соответствии с требованиями ст.110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган, который в силу положений подп.1.1 п.1 ст.333.37 НК РФ освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 10 сентября 2019 года по делу N А50-16452/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

В.Г. Голубцов Н.М. Савельева