Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2019 г. N 13АП-29859/19

г. Санкт-Петербург

13 декабря 2019 г.

Дело N А56-53853/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 26 ноября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 декабря 2019 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В., судей Третьяковой Н.О., Трощенко Е.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Н.А. Климцовой.

при участии:

от истца (заявителя): Одинцова Т.К. по доверенности от 15.07.2019

от ответчика (должника): Титова М.А. по доверенности от 16.04.2018, Ефремова Е.и. по доверенности от 30.01.2019, Гусева О.С. по доверенности от 31.07.2019, Царев А.В. по доверенности от 14.01.2019

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-29859/2019, 13АП-29861/2019) общества с ограниченной ответственностью "Транспортно-экспедиторская группа "Гардарика", Межрайонная Инспекция N 23 ФНС РФ по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.08.2019 по делу N А56-53853/2019 (судья Черняковская М.С.), принятое

по иску общества с ограниченной ответственностью "Транспортно-Экспедиторская Группа "Гардарика"

к Межрайонная Инспекция N 23 ФНС РФ по Санкт-Петербургу

Об оспаривании решений и действий

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Транспортно-экспедиторская группа "Гардарика" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной Инспекции N 23 ФНС РФ по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция), уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ,

1) о признании недействительным решение МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/2 от 26.10.2017 года.

2) о признании недействительным решение МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/3 от 17.11.2017 года.

3) о признании недействительным решение МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/5 от 31.01.2018 года.

4) о признании незаконными действия МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу по продлению срока выездной налоговой проверки до 4-х (четырех) месяцев (предоставление недостоверной информации в УФНС по Санкт-Петербургу для вынесения решения N 574 от 17.04.2018 года).

5) о признании незаконными действия МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу по продлению срока выездной налоговой проверки до 6-ти (шести) месяцев (предоставление недостоверной информации в УФНС по Санкт-Петербургу для вынесения Решения N 585 от 18.06.2018 года).

Решением арбитражного суда от 26.08.2019 признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/2 от 26.10.2017 года.

Признано незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу, связанные с поздним вручением обществу с ограниченной ответственностью "ТРАНСПОРТНО-ЭКСПЕДИТОРСКАЯ ГРУППА "ГАРДАРИКА" акта выездной налоговой проверки от 22.10.2018 N 04/34.

Взыскано с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Санкт-Петербургу в пользу общества с ограниченной ответственностью "ТРАНСПОРТНО-ЭКСПЕДИТОРСКАЯ ГРУППА "ГАРДАРИКА" 6 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить, требования удовлетворить в полном объеме, принять по делу новый судебный акт.

В отзыве на апелляционную жалобу представитель Инспекции доводы Общества отклонил.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу N 04/48/2 от 26.10.2017 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, а также признать необоснованными вывод Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области о том, что истребование документов у Асриева Э.В. было связано с проверяемым лицом, что свидетельствует о продолжении проведения мероприятий налогового контроля в отношении самого налогоплательщика в период приостановления проведения выездной налоговой проверки, и вывод суда о превышении служебных полномочий сотрудниками Инспекции и нарушении налоговым органом банковской тайны.

В отзыве на апелляционную жалобу представитель Общества доводы Инспекции отклонил.

В судебном заседании представитель Ответчика поддержал доводы апелляционной жалобы, а представители Истца, считая их несостоятельными, просили оставить решение суда без изменения, по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании стороны доводы своих жалоб поддержали, настаивали на их удовлетворении, по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу на основании решения N 04/48 от 28.08.2017 была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога с организаций, земельного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на доходы физических лиц за период, иных налогов, предусмотренных законодательством Российской Федерации за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

В ходе выездной налоговой проверки на основании решений N 04/48/2 от 26.10.2017, N 04/48/3 от 17.11.2017, N 04/48/5 от 31.01.2018 проведение выездной налоговой проверки приостанавливалось.

Кроме того, на основании решений N 574 от 17.04.2018, N 585 от 18.06.2018 года сроки выездной проверки продлевались до 4-х (четырех) и до 6-ти (шести) месяцев соответственно.

Полагая, что данные действия налоговых органов, а также указанные решения нарушают законные права и интересы Общество подало в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу следующие жалобы:

- жалобу от 04.03.2019, в которой просило отменить решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/2 от 26.10.2017 и решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/2 от 15.11.2017 г.;

- жалобу от 18.03.2019, в которой просило отменить решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/3 от 17.11.2017 и решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/3 от 12.01.2018;

- жалобу от 01.04.2019, в которой просило отменить решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/5 от 31.01.2018 и решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/5 от 07.03.2018.

В результате рассмотрения вышеуказанных жалоб Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу были приняты решения исх. N 16-13/16690@ от 21.03.2019, исх. N 16-13/18960@ от 01.04.2019, исх. N 16-13/21664@ от 10.04.2019, согласно которым, жалобы были оставлены без удовлетворения.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен акт налоговой проверки N 04/34 от 22.10.2018, который был вручен Обществу 21.12.2018, то есть с нарушением срока.

Налогоплательщиком в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу была представлена жалоба (вх. N 048947 от 10.06.2019 г.), согласно которой заявитель просил признать незаконными действия Межрайонной ИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу по продлению срока выездной налоговой проверки в отношении ООО "ТЭГ "Гардарика" до 4-х месяцев, признать незаконными действия Межрайонной ИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу по продлению срока выездной налоговой проверки в отношении ООО "ТЭГ "Гардарика" до 6-ти месяцев, признать незаконными действия Межрайонной ИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу, выразившиеся в нарушении сроков вручения акта выездной налоговой проверки N 04/34 от 22.10.2018.

Решением Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 01.07.2019 N 16- 13/39533 жалоба признана обоснованной в части установления факта нарушения срока вручения акт налоговой проверки N 04/34 от 22.10.2018. В остальной части доводы заявителя признаны необоснованными и отклонены.

Изложенные обстоятельства, явились основанием для обращения в суд с настоящем заявлением.

На основании документов, представленных сторонами в ходе суде судебного разбирательства, суд первой инстанции признал требования заявителя обоснованными и удовлетворил частично.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, полагает, что решение суда первой инстанции подлежит изменению по следующим основаниям.

В апелляционной жалобе Общество указывает на нарушение существенных условий проведения налоговой проверки, выразившиеся в незаконном приостановлении и продлении сроков проверки. Проведение проверки незаконно затягивалось налоговым органом, в частности, проверка приостанавливалась и возобновлялась 6 раз, затем срок проверки был еще дважды продлен Управлением, вследствие чего сама проверка продолжалась практически год - с 28.08.2017 года по 21.08.2018 года.

В нарушение положений пункта 1 статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), изготовление акта проверки продолжалось фактически четыре месяца вместо двух, предусмотренных законом, в частности акт проверки датирован 22.10.2018 года, но был вручен - 21.12.2018 года, а последние приложения к акту проверки были получены 14.01.2019 года, то есть спустя почти 3 месяца по истечении установленного законом срока для написания акта. Кроме того, учитывая данные обстоятельства, Общество полагает, что дата, указанная в акте проверки (22.10.2018), не соответствует фактической дате изготовления акта.

По мнению Общества, факт нарушения Инспекцией сроков вручения акта проверки признан Управлением в решении N 16-13/39533 от 01.07.2019 года. Также Общество указало, что до настоящего времени Инспекцией не принято решение по результатам налоговой проверки.

ООО "ТЭГ "Гардарика" полагает, что чрезмерная продолжительность налоговой проверки является проявлением избыточного налогового контроля, обжалуемые решения налогового органа о приостановлении налоговой проверки, были вынесены по надуманным обстоятельствам, направлены на исскуственное увеличение сроков проверки, что является грубым нарушением норм действующего налогового законодательства, повлекшее нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

В то же время Инспекция, в свое апелляционной жалобе, указала, что сроки проведения проверки не выходят за пределы, установленные действующим законодательством, все действия налогового органа в ходе проверки являются законными, обусловлены фактической необходимостью получения информации, в связи с чем, нарушений прав и законных интересов налогоплательщика ею не допущено.

В соответствии с частью 1 статьи 198 и частью 1 статьи 329 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, если полагают, что ненормативный акт, действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 6 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

На основании пункта 8 статьи 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Согласно пункту 9 статьи 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ.

При этом приостановление проведения выездной налоговой проверки по указанному основанию допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Формы данных документов приведены в Приложении N 5 и Приложении N 6 к Приказу ФНС РФ N ММВ-7-2/189@.

Таким образом, законодательство устанавливает сроки осуществления налоговым органом действий в рамках мероприятий налогового контроля, которые можно назвать сроками на совершение процедурных действий.

В постановлении Конституционного суда РФ (далее - КС) от 16.07.2004 N 14-П обращалось внимание на то, что избыточные и неограниченные по времени меры налогового контроля недопустимы, поскольку в таких случаях контроль превращается в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и прав собственности.

В силу принципа правовой определенности налогоплательщик должен иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения, прежде всего в том, что касается размера налоговой обязанности.

Как указано в Постановлении Конституционного суда РФ от 28.02.2019 N 13-П, свобода предпринимательской деятельности "предполагает защиту от рисков, связанных с произвольными и необоснованными, нарушающими нормальный (сложившийся) режим хозяйствования решениями и действиями органов публичной власти".

В Особом мнении к Постановлению КС РФ от 16.07.2004 N 14-П судья Кононов А.Л. указал, что "неопределенная длительность и неограниченное по времени вмешательство контрольных органов в экономическую деятельность налогоплательщика может представлять угрозу его деловой репутации, кредитоспособности, отношениям с партнерами, стабильности и планированию хозяйственных операций, что создает недопустимую неопределенность его правового положения, вполне сопоставимого с положением подозреваемого в совершении правонарушения.".

Как отмечено Конституционным Судом Российской Федерации, Налоговый кодекс исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо.

В Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602 по делу N А33-17038/2015 суд указал, что принимая во внимание положения пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Согласно подп.1 п.1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах. В налоговом законодательстве нет исключений из этих принципов. Так, налоговый кодекс РФ не предусматривает, что, например, нормы о сроках в ст. 101,140 имеют рекомендательный характер для налоговых органов, которые могут соблюдать их по собственному желанию.

Законодатель в ст. 89 НК РФ установил общий срок проведения выездной проверки, определив ее общие рамки и начало, случаи продления и приостановления.

Смысл подобных ограничений сроков обусловлен и правовой позицией КС РФ, отраженный в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П. В рассмотренном Судом споре налоговый орган исходил из того, что приостановление проверки не может нарушать права налогоплательщика, поскольку в связи с фактическим отсутствие проверяющих на его территории никакие негативные действия инспекцией в отношении него не предпринимались.

В Особом мнении к Постановлению N 14-П судья КС РФ Кононов А.Л. отметил, что понятия "срок налоговой проверки" и "период нахождения налогового органа на территории налогоплательщика" не тождественны, скрои проведения проверки шире времени фактического нахождения: " _ в противном случае установленные законодателем ограничения длительности такой проверки лишаются правового смысла как гарантии налогоплательщика от произвола и чрезмерного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность, что лишает налогоплательщика защиты от таких нарушений".

Этот подход был закреплен в п.9 ст. 89 НК РФ, которым приостановление включено в общий срок выездной налоговой проверки и ограничена его продолжительность.

В Определении КС РФ от 20.04.2017 N 790-О, суд указывает о необходимости соблюдения общего срока, ограничивающего временные рамки вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика.

Аналогичная позиция изложена в Письме ФНС России от 10.01.2019 за N ЕД-4-2/55, в котором обращено внимание инспекций на необходимость строгого соблюдения предусмотренных НК РФ временных рамок : "_ затягивание, а в некоторых случаях нарушение процессуальных сроков, не связанных с обеспечением прав и законных интересов проверяемых лиц, приводит к неэффективному использованию ресурсов налоговых органов, длительности проводимых налоговых проверок, увеличению количества обращений (жалоб), поступающих в налоговые органы, несет репутационные риски Федеральной налоговой службы и ее территориальных органов."

При таких обстоятельствах заявленные Обществом требования подлежат удовлетворению в полном объеме по следующим основаниям.

Как установлено из материалов дела, налоговым органом принято решение о проведении выездной налоговой проверки от 28.08.2017, на дату подачи Обществом заявления в арбитражный суд, инспекцией вынесен только акт проверки от 21.12.2018, который был вручен 14.01.2019, в то время как, в соответствии с пунктом 6 ст. 89 НК РФ, вся выездная проверка, которая включает не только сбор информации, но и составление акта, подачи разногласий налогоплательщиком и вынесение решения поверяющим органом, может продолжаться в исключительных случаях не более 6 месяцев.

В данный срок также входит и продление проверки налогоплательщика, в случаях необходимости получения информации из других источников.

Кроме того, как установлено судами, в решении N 04/48/2 от 26.10.2017 в качестве основания для приостановления проверки налоговым органом указано на необходимость истребования документов у следующих контрагентов налогоплательщика - АО "КНАУФ ПЕТРОБОРД", ООО "УРСА ЕВРАЗИЯ", ООО "ЛЛК-ИНТЕРНЕШНЛ", ООО "ФАКТОРИЯ ЛС", ПАО "СИБУР ХОЛДИНГ", АО "ПОЛИЭФ".

Однако, на момент вынесения оспариваемого решения и за период приостановления проверки (с 27.10.2017 года по 15.11.2017 года включительно) налоговый орган не направил в инспекции по месту учета перечисленных налогоплательщиков поручений об истребовании документов, они были направлены только 18.11.2017 года, то есть в период после возобновления проверки, что подтверждается приложением N 1 к акту проверки, налоговым органом не оспаривается. Между тем, изложенное свидетельствует о том, что приостановление налоговой проверки не было обусловлено фактической необходимостью совершения действий, указанных в качестве причины для приостановления. Более того, направление поручений об истребовании документов у указанных выше контрагентов в период возобновления проверки свидетельствует о том, что налоговый орган имел возможность продолжать проверку, не приостанавливая ее. При этом, доводы налогового органа о том, что в период приостановления проверки им были совершены иные действия, связанные с запросом документов у других контрагентов налогоплательщика, не свидетельствуют о законности оспариваемого решения, поскольку отсутствуют основания полагать, что данные действия не могли быть совершены без приостановления налоговой проверки, при этом действия указанные в качестве причины такого приостановления фактически налоговым органом не совершались.

Довод Инспекции на отсутствие указания в решении о приостановлении проверки не всех лиц, у которых были истребованы документы, подлежит отклонению, поскольку установлению подлежат фактические основания для приостановления проверки, а не только формальное содержание (текст) соответствующего решения.

В решении о приостановлении проверки действительно могут быть указаны не все лица, которым в период приостановки проверки направлялись запросы, однако в нем не должны быть указаны лица, кому запросы не направлялись, тем более, если именно необходимостью получения документов от данных контрагентов и была мотивирована приостановка.

Таким образом, из материалов дела усматривается, что право приостановления налоговой проверки использовано налоговым органом вопреки выше приведённым положениям закона в целях необоснованного продления срока проверки.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводы о наличии оснований для удовлетворения требования налогоплательщика по данному эпизоду.

В отношении доводов об оспаривании решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/3 от 17.11.2017 (пункт 2 заявления).

Оспариваемым Решением проверка в отношении ООО "ТЭГ "Гардарика" была приостановлена в связи с необходимостью истребования документов у ООО "Пепсико Холдингс", ООО "ПРОКТЕР ЭНД ГЭМБЛ ДИСТРИБЬЮТОРСКАЯ КОМПАНИЯ", "ПРОКТЕР ЭНД ГЭМБЛ - НОВОМОСКОВСК", АО "ТД НИЖЕГОРОДСКИЙ МАСЛО - ЖИРОВОЙ КОМБИНАТ", ООО "ЭЙСИЭЙ ХАЙДЖИН ПРОДАКТС РАША". Решением N 04/48/3 от 12.01.2018 года проверка возобновлена с 15.01.2018 года.

Как следует из материалов проверки, и как правильно установлено судом первой инстанции, за период приостановления проверки с 18.11.2017 года по 14.01.2018 года налоговой инспекцией было направлено более 200 поручений об истребовании документов и допросах свидетелей, в том числе и тем юридическим лицам, на которые было указано в Решении N 04/48/3 от 17.11.2017 года.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции не нашел оснований для удовлетворения требований Общества по указанному эпизоду.

Однако судом первой инстанции не учтено, что налоговый орган в период приостановления проверки с 18.11.2017 года по 14.01.2018 года совершал не только законные действия, которыми было обосновано приостановление, но и незаконные, причем прямо противоречащие установленному НК РФ режиму приостановления проверки.

Как установлено из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, в период приостановления проверки Инспекцией был дважды допрошен сотрудник ООО "ТЭГ "Гардарика" Смирнов Артем Дмитриевич: по повестке N 19936 от 27.11.2017 года (протокол допроса от 27.11.2017 года) и по повестке N 19937 от 27.11.2017 года (протокол допроса от 29.11.2017 года).

Соответственно, обоснованным является и довод общества о том, что время приостановления проверки с 18.11.2017 года по 14.01.2018 года было использовано Инспекцией для совершения иных действий и достижения иных целей, чем те, которые указаны в Решении N 04/48/3 от 17.11.2017 года.

Осуществление налоговым органом действий, противоречащих режиму приостановления проверки, фактически означает, что в этот период проверка продолжалась, что является доказательством отсутствия у Инспекции объективной необходимости в приостановлении выездной налоговой проверки. А из этого можно сделать вывод, что приостановление проверки носило формальный характер, и использовалось Инспекцией в целях незаконного продления общего срока проведения проверки. Подобного рода действия Инспекции являются злоупотреблением правом со стороны налогового органа, проявлением избыточного налогового контроля, препятствующим предпринимательской деятельности, что безусловно нарушает права и законные интересы ООО "ТЭГ "Гардарика".

Следует также учесть, что любое приостановление проверки, совершенное с нарушением требований закона, приводит к произволу в публичных отношениях, выразившемуся в необоснованном увеличении этой общей продолжительности периода избыточного налогового контроля, что неизбежно влечет нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

В данном случае применима позиция КС РФ, отраженная в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, согласно которой, приостановление проверки не может нарушать права налогоплательщика, поскольку в связи с фактическим отсутствием проверяющих на его территории никакие негативные действия инспекцией в отношении него не принимаются, в данном случае допросы сотрудников Общества.

Согласно п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом и судами.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогоплательщика о недействительности Решения МИ ФНС N 23 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/3 от 17.11.2017 года.

В отношении доводов о незаконности решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/5 от 31.01.2018 г. (пункт 3 заявления).

Как следует из оспариваемого решения, основанием для приостановления проведения выездной налоговой проверки явилась необходимость истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ у ИП Иванов Денис Александрович, ИП Соловьев Олег Сергеевич, ОАО "ЙОШКАР-ОЛИНСКАЯ КОНДИТЕРСКАЯ ФАБРИКА", АО "ПИВОВАРНЯ МОСКВА-ЭФЕС", АО "СТАЛЕПРОМЫШЛЕННАЯ КОМПАНИЯ".

Общество ссылается на то, что в период приостановления налоговой проверки Инспекция истребовала документы у генерального директора ООО "ТЭГ "Гардарика" Асриева Э.В., который является законным представителем налогоплательщика. Судом апелляционной инстанции ранее уже установлено, что подобные действия означают фактическое продолжение проверки налогоплательщика, и являются прямым нарушением положений п.9 ст.89 НК РФ.

Суд находит обоснованным довод налогоплательщика о том, что Инспекцией были нарушены требования пункта 9 статьи 89 НК РФ, обязывающие налоговый орган на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостановить действия по истребованию документов у налогоплательщика.

Материалами дела подтверждается, что в период приостановления налоговой проверки Инспекция направила в МИ ФНС N 2 по Санкт-Петербургу поручение N 04/1349 от 15.02.2018 года об истребовании документов (информации) у генерального директора ООО "ТЭГ "Гардарика" Асриева Э.В., в соответствии с которым у него были истребованы протоколы собраний учредителей: ООО "ТЭГ "Гардарика" (то есть самого проверяемого налогоплательщика), ООО "Гардарика-Сибирь", ООО "Гардарика-Краснодар", ООО "Гардарика-Самара", ООО "Гардарика-Екатеринбург", ООО "ЛГ "Гардарика", ООО "Гардарика-Ростов-на-Дону", ООО "Гардарика-Регион", ООО "Гардарика-Центр", ООО "Синтез", ООО "Гардарика-Москва" и ООО "Гардарика-СПБ"; а также информация о владении, распоряжении ценными бумагами; квитанции об оплате уставного капитала по установленной форме, и доверенности, выданные Асриевым Э.В. от имени вышеперечисленных организаций за период 2014 - 2016 годов.

При этом сам Асриев Э.В. является единоличным исполнительным органом ООО "ТЭГ "Гардарика", то есть действует от имени налогоплательщика без доверенности, и именно через его действия проверяемая организация реализует свои права и приобретает обязанности. Таким образом, Асриев Э.В., с точки зрения статьи 93.1 НК РФ не может являться "иным лицом", располагающим информацией о проверяемом налогоплательщике, поскольку он является законным представителем самого налогоплательщика.

Изложенное также следует из позиции ФНС РФ указанной в пункте 5.1 Письма ФНС России от 17.07.2013 года N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками", в котором налоговое ведомство приравнивает пояснения исполнительного органа к пояснениям самого налогоплательщика.

Кроме того, в требовании, направленном Асриеву Э.В., перечислены в числе прочих и документы самого проверяемого Общества, а именно: протоколы собраний ООО "ТЭГ "Гардарика" и доверенности, выданные от лица ООО "ТЭГ "Гардарика".

При этом доводы Инспекции по данному эпизоду являются противоречивыми. Налоговый орган утверждает, что истребование документов у Асриева Э.В. осуществлялось в порядке статьи 93.1 НК РФ в качестве физического лица, располагающего сведениями о проверяемом налогоплательщике.

Однако данное указание опровергается содержанием запроса, поскольку в качестве просто физического лица у Асриева Э.В. могли быть запрошены только документы по ООО "Гардарика-Сибирь", ООО "Гардарика-Краснодар", ООО "Гардарика-Самара", ООО "Гардарика-Екатеринбург", ООО "ЛГ "Гардарика", ООО "Гардарика-Ростов-на-Дону", ООО "Гардарика-Регион", ООО "Гардарика-Центр", ООО "Синтез", ООО "Гардарика-Москва" и ООО "Гардарика-СПБ" - но эти юридические лица не являются проверяемым налогоплательщиком, и даже не являются его контрагентами, так как ими не заключались сделки с ООО "ТЭГ "Гардарика". Следовательно, под положения статьи 93.1 НК РФ такое истребование не подпадает.

В то же время документами самого Общества (протоколы собраний ООО "ТЭГ "Гардарика" и доверенности, выданные от ООО "ТЭГ "Гардарика") Асриев Э.В. располагает не в качестве стороннего физического лица, а именно в качестве исполнительного органа ООО "ТЭГ "Гардарика". Инспекция в отзыве указывает на то, что Асриев Э.В. является единоличным исполнительным органом ООО "ТЭГ "Гардарика" и истребованные ею документы были непосредственно связаны с проверяемым лицом.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что в период приостановления проверки Инспекция продолжала истребовать документы у самого проверяемого налогоплательщика, что означает фактическое продолжение проверки налогоплательщика.

В данном случае апелляционная инстанция пришла к выводу, что время приостановления проверки с 01.02.2018 года по 12.03.2018 года было использовано Инспекцией для совершения иных действий и достижения иных целей, чем те, которые указаны в Решении N 04/48/5 от 31.01.2018 года. Фактически, в этот период проверка продолжалась, что установлено судом первой инстанции, в связи с чем, суд приходит к выводу, что не было реальной необходимости приостановления выездной налоговой проверки.

Соответственно, является обоснованным довод налогоплательщика о том, что приостановление проверки носило формальный характер, и использовалось Инспекцией в целях незаконного продления общего срока проведения проверки, что является злоупотреблением правом со стороны налогового органа, проявлением избыточного налогового контроля, препятствующим предпринимательской деятельности, и безусловно нарушает права и законные интересы ООО "ТЭГ "Гардарика".

ООО "ТЭГ "Гардарика" представлены в материалы дела доказательства того, что избыточно длительное нахождение в состоянии проверки препятствовало возможности планирования и осуществления налогоплательщиком нормальных финансово-хозяйственных операций (такие как вложения в основные средства, кредитование, участие в тендерах, расширение круга заказчиков и поставщиков услуг и т.п.); привело к отвлечению и потере трудовых ресурсов, а также к потере заказчиков и доходов вследствие репутационных издержек.

Согласно п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом и судами.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогоплательщика о недействительности Решения МИ ФНС N 23 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки N 04/48/5 от 31.01.2018 года.

В отношении доводов Общества о незаконности решений Управления N 574 от 17.04.2018 г. и N 585 от 18.06.2018 г. о продлении срока проведения выездной налоговой проверки до 4-х и до 6-ти месяцев (пункт 4.1 и 4.2 заявления ООО "ТЭГ "Гардарика") апелляционный суд отмечает следующее.

В соответствии с пунктом 2 оснований и порядка продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки (Приложение N 4 к приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@) основаниями продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут являться:

1) проведение проверки налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;

2) получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) нарушений законодательства о налогах и сборах, требующей дополнительной проверки;

3) наличие обстоятельств непреодолимой силы (затопление, наводнение, пожар и тому подобное) на территории, где проводится проверка;

4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:

менее четырех обособленных подразделений - до четырех месяцев, в случае если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50 процентов от общей суммы налогов, подлежащих уплате организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 процентов от общей стоимости имущества организации;

четыре и более обособленных подразделений - до четырех месяцев;

десять и более обособленных подразделений - до шести месяцев;

5) непредставление налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в установленный в соответствии с пунктом 3 статьи 93 Кодекса срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;

6) иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.

Согласно пункту 3 вышеуказанного порядка для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки налоговым органом, проводящим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.

Основанием для вынесения Управлением Решения N 574 послужил запрос МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу N 04-10/06214 от 23.03.2018 года о продлении сроков выездной налоговой проверки в связи со следующими обстоятельствами:

а) Получение в ходе проведения проверки информации от правоохранительных органов, требующей проверки. Согласно письму ГУ МВД РФ по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области N 4/6789 от 23.03.2018 года, в связи с проводимой настоящей выездной налоговой проверкой ООО "ТЭГ "Гардарика", Инспекции необходимо изучить и рассмотреть взаимоотношения ООО "Гардарика-СПБ" (ИНН 7810051180) и GARDARIKA GMBH (Гамбург) с учетом того, что учредителем и руководителем ООО "ТЭГ "Гардарика" и ООО "Гардарика-СПБ" является одно лицо - Асриев Э.В. Также следует проанализировать взаимоотношения проверяемого налогоплательщика с ООО "Атмосфера" и ООО "Быстротранс".

б) Непредставление налогоплательщиком в установленный в соответствии с п.3 ст.93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки.

в) Длительность проверяемого периода, большой объем проверяемых и анализируемых документов, а также большое количество контрагентов налогоплательщика, обладающих признаками фирм - "однодневок".

Таким образом, как правильно установил суд первой инстанции, налоговый орган обязан был руководствоваться основаниями, указанными в пп.2, 5 и 6 п.2 Приложения N 4 к Приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.

ООО "ТЭГ "Гардарика" в апелляционной жалобе ссылается на то, что вышеуказанное Письмо ГУ МВД, получением которого было обусловлено продление срока выездной налоговой проверки, содержит только рекомендации налоговым органам изучить и рассмотреть взаимоотношения проверяемого налогоплательщика с четырьмя указанными в нем организациями, без указания на наличие каких-либо нарушений налогового законодательства со стороны ООО "ТЭГ "Гардарика" или указанных в Письме юридических лиц.

Таким образом, это Письмо не является документом, подтверждающим факты нарушения налогоплательщиком положений законодательства о налогах и сборах, что было правомерно признано судом первой инстанции в решении (стр.12, второй абзац снизу).

Налогоплательщиком к апелляционной жалобе была приобщена выписка из Представления Прокуратуры г.Санкт-Петербурга N 07-12/78-2019 от 30.08.2019 года, согласно которой, Письмо ГУ МВД РФ по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области N 4/6789 от 23.03.2018 года не содержит информации, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах.

Из данного вывода во взаимосвязи с формулировкой пп.2 п.2 Приказа ФНС России от 08.05.2015 года N ММВ-7-2/189@ следует, что указанное Письмо, как документ, не содержащий сведений о нарушениях налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, не может являться основанием для продления проверки, установленным данной нормой.

Кроме того, изложенная Инспекцией во всех трех пунктах запроса N 04-10/06214 от 23.03.2018 года информация о продлении сроков выездной налоговой проверки, являлась недостоверной и была направлена на незаконное продление периода проверки.

Так, Инспекции все обстоятельства, изложенные в Письме ГУ МВД N 4/6789 от 23.03.2018 года, были известны еще до его получения, и она самостоятельно уже осуществляла проверку данных обстоятельств: запрос в отношении иностранной компании GARDARIKA GMBH был направлен Инспекцией 21.03.2018 года (стр.139 Акта проверки); поручение об истребовании информации в отношении ООО "Гардарика-СПб" было направлено 22.03.2018 года (стр.139 Акта проверки, п.734/732 Приложения N 1 к Акту проверки); информация по ООО "Гардарика-СПб" была истребована у генерального директора ООО "ТЭГ "Гардарика" Асриева Э.В. поручением от 15.02.2018 года.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что информация, изложенная Инспекцией в п.1 запроса N 04-10/06214 от 23.03.2018 года о продлении сроков выездной налоговой проверки, являлась недостоверной и была направлена на незаконное продление периода проверки.

Пункт 2 запроса МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу N 04-10/06214 от 23.03.2018 года (по непредставлению налогоплательщиком в установленный срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки) суд апелляционной инстанции также считает необоснованным и содержащим недостоверные сведения.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 89 НК РФ, выездная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа только в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки. При этом отсутствие возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки должно быть обусловлено объективными причинами и подтверждаться фактическими обстоятельствами, а проверяемая организация должна письменно об этом уведомить Инспекцию.

Налоговым органом не представлено доказательств невозможности проведение проверки на территории налогоплательщика, где был бы обеспечен доступ к оригиналам первичных документов, и у Инспекции отсутствовала бы необходимость в истребовании у общества копий первичных документов.

Однако, как следует из материалов дела, Инспекция направляла в адрес налогоплательщика требования о предоставлении документов (всего было направлено 17 требований, которые были исполнены).

Кроме того, как пояснил суду представитель налогоплательщика, быстро подготовить копии всех запрошенных документов, Общество не имело реальной возможности, даже направив на эту работу все возможные трудовые ресурсы, поскольку объем запрошенных Инспекцией документов исчисляется сотнями тысяч страниц, и все эти документы нужно было подобрать, скопировать или отсканировать, заверить копии, сшить или поместить эти копии на СD-диски, составить к ним сопроводительные письма и пояснительные записки, и передать в Инспекцию.

Также суд обращает внимание на то обстоятельство, что значительный объем истребуемых Инспекцией документов составляли товарно-транспортные накладные, которые не являются документами, необходимыми для исчисления и уплаты налогов для организаций, осуществляющих транспортно-экспедиторскую деятельность, то есть для налогоплательщика.

Данное обстоятельство не оспаривается налоговым органом.

В связи с этим суд апелляционной инстанции находит обоснованным довод налогоплательщика, что непредставление им в установленный срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, обусловлено поведением самого налогового органа.

При этом очевидно, что Решение о продлении налоговой проверки не может быть основано на обстоятельствах, являющихся последствиями нарушений действующего законодательства самим налоговым органом, запросившим УФНС о таком продлении.

В отношении п.3 запроса МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу N 04-10/06214 от 23.03.2018 года (длительность проверяемого периода, большой объем проверяемых и анализируемых документов, а также большое количество контрагентов налогоплательщика, обладающих признаками фирм - "однодневок"), судом установлено следующее.

Налоговым органом направлено множество запросов на предоставление документов и опрошено множество лиц, в том числе и не являющихся контрагентами ООО "ТЭГ "Гардарика", и сведения о которых не послужили основанием для каких-либо доначислений, и вообще не вошли в Акт проверки.

Кроме того, Инспекция не могла сделать вывод, что "сомнительные", по мнению Инспекции, контрагенты являются фирмами-"однодневками", до окончания изучения всего объема материалов проверки, однако в запросе о продлении этот вывод изложен как уже установленный факт.

Законодатель, наделяя компетенцией налоговый орган на проведение выездных налоговых проверок, одновременно ограничил его жестко установленными сроками - проверка не может продолжаться более двух месяцев, указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. При этом продление срока выездной налоговой проверки (в проверяемый период) было возможно только по основаниям, указанным в приказе ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@. Продление выездной налоговой проверки по основаниям, не предусмотренным в данном приказе, а также по надуманным основаниям (на основании информации, не соответствующей действительности) не допускается.

Таким образом, необоснованное продление сроков выездной налоговой проверки на основании недостоверной информации, предоставленной Инспекцией в УФНС по Санкт-Петербургу, является незаконным.

Кроме того, апелляционный суд еще раз обращает внимание на то, что в общий срок проверки до 6-ти месяцев входит не только запросы и сбор информации, но составление акта, рассмотрение возражений налогоплательщика и принятие решения налоговым органом.

Исходя из даты начала проверки (28.08.2017), срок, когда должен был принят ненормативный акт (решение), должен быть 28.02.2018. Однако только акт выездной проверки датирован 22.10.2018, что еще раз подтверждает неправомерность действий налогового органа по продлению выездной проверки в отношении Общества. В данном случае налоговый орган заменяет понятия продления выездной налоговой проверки, установленное в п.9 ст. 89 НК РФ, на понятие продления срока проведения контрольных мероприятий, в отношении которых законодателем сроки не установлены, т.к. они входят в общий ограничительный ст. 89 НК РФ срок всей выездной налоговой проверки.

При таких обстоятельствах требования Общества подлежат удовлетворению.

В отношении требования о признании незаконными действий МИ ФНС N 23 по Санкт-Петербургу, связанные с поздним вручением заявителю акта выездной налоговой проверки от 22.10.2018 N 04/34, установлено следующее.

Согласно заявлению Общества указанное требование обусловлено тем, что дата, проставленная в акте выездной налоговой проверки N 04/34 - 22.10.2018, не соответствует фактической дате составления акта. Как указывает заявитель и не оспаривается налоговым органом, непосредственно вручение акта произошло 21.12.2019, а последние приложения были переданы налогоплательщику 14.01.2019.

Указанные доводы были изложены в жалобе заявителя, поданной в Управление вх. N 048947 от 10.06.2019 г. Решением Управления от 01.07.2019 N 16-13/39533 жалоба признана обоснованной только в части установления факта нарушения срока вручения акт налоговой проверки N 04/34 от 22.10.2018.

Однако как правильно указал суд первой инстанции, оспариваемые действия являются незаконными по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства, выявленные в ходе проверки.

Согласно пункту 5 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней, с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Как указывает заявитель и не оспаривается налоговым органом, акт, датированный 22.10.2018, был вручен 21.12.2018, а последние приложения к акту были переданы налогоплательщику 14.01.2019.

В судебном заседании 09.08.2019 представитель налогового органа пояснила, что позднее вручение акта было обусловлено его согласованием с Управлением, а позднее вручение приложений их подготовкой. При этом, как пояснила представитель налогового органа, согласование акта предполагает, что Управление может внести в него коррективы, то есть текст, составленный 22.10.2018, не является окончательным. Кроме того, судами установлено, что приложения, являющиеся неотъемлемой частью акта, также были подготовлены позднее даты составления акта, что налоговым органом не оспаривалось.

Довод налогового органа, что позднее составление акта обусловлено его согласованием с Управлением, суд отклоняет, поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена возможность продлевать сроки изготовления акта по указанной причине. Налоговый орган не был лишен возможности провести указанные действия в течении двух месяцев, предоставленных пунктом 1 статьи 100 НК РФ, для составления акта.

При этом, суд отклоняет позицию налогового органа о том, что данные действия не нарушили права налогоплательщика.

В силу принципа правовой определенности, выступающего одним из элементов правового государства (часть 1 статьи 1 Конституции Российской Федерации) и с учетом конституционных гарантий свободы экономической деятельности, охраны частной собственности, запрета несоразмерного ограничения прав частных лиц (статьи 34 и 35, часть 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации), налогоплательщики должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав, прежде всего, в том, что касается размера налоговой обязанности, полноты и правильности ее исполнения.

Данная правовая позиция основывается на недопустимости абсолютизации полномочий налоговых органов, что полностью соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, согласно которой Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности; превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17, часть 3, Конституции Российской Федерации).

При оценке разумности действий налогового органа должны учитываться все обстоятельства, имеющие отношение к обеспечению баланса частных и публичных интересов, в том числе: существование у налогового органа при должной организации контрольной работы возможности по своевременному составлению и вручению акта налоговой проверки.

Бремя доказывания разумности и обоснованности действий налогового органа в силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит на налоговом органе.

При рассмотрении настоящего дела судами установлено, что проверка продолжалась в течении года с 28.08.2017 года по 21.08.2018 года, изготовление акта проверки продолжалось фактически четыре месяца вместо двух, предусмотренных законом, в частности акт проверки был вручен - 21.12.2018 года, а последние приложения к акту проверки были получены 14.01.2019 года, то есть спустя почти 3 месяца по истечении установленного законом срока для написания акта, до настоящего момента налоговым органом решение по результатам налоговой проверки, в нарушение сроков, установленных статьей 101 НК РФ, не принято.

При этом доводы налогового органа, приведенные в объяснение обстоятельств, связанных с нарушением указанных сроков ни чем не обоснованны, кроме указания на отсутствие нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

Между тем, данная позиция не может быть положена в основу признания оспариваемых действий законными, поскольку полностью противоречит как самому факту установления указанных сроков законодателем, так и соответствующим разъяснениям, исключающим необоснованное нарушение данных сроков.

Кроме того, суды также принимают во внимание, что по результатам рассмотрения Прокуратурой Санкт-Петербурга жалобы Общества о наличии, допущенных нарушений в ходе проведения выездной налоговой проверки заявителя, налоговому органу вынесено представление, направленное письмом от 22.08.2019 N 7-1475-2019, об устранении нарушений федерального законодательства.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об обоснованности и подлежащими удовлетворению требований заявителя по данному эпизоду.

Инспекция в апелляционной жалобе оспаривает вывод суда, изложенный в мотивировочной части решения, о превышении полномочий сотрудниками Инспекции, что привело к нарушению банковской тайны.

Суд первой инстанции установил, что Инспекцией были истребованы сведения о личных банковских счетах физических лиц, не являющихся проверяемым налогоплательщиком (генерального директора и участника Общества Асриева Э.В. и членов его семьи, сотрудников ООО "ТЭГ "Гардарика", иных физических лиц), что является нарушением части 4 ст.26 Федерального Закона от 02.12.1990 года N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и части 2 п.2 ст.86 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции после исследования материалов дела и заслушивания пояснений сторон установлено следующее.

В части 4 ст.26 Федерального Закона от 02.12.1990 года N 395-1 "О банках и банковской деятельности", налоговые органы в числе лиц, допущенных к банковской тайне личных счетов граждан, не указаны. При этом то, что суд в решении сослался на "часть 3" ст.26 Закона, является технической ошибкой, которая не влияет на правомерность выводов суда.

Что касается норм налогового законодательства, то согласно п.2 ст.86 НК РФ, право налогового органа на получение подобного рода сведений обусловлено предоставлением им в банк мотивированного запроса, при этом частью 2 п.2 ст.86 НК РФ предусмотрены только два основания запроса налоговым органом у банка справок в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями:

а) в случае проведения налоговых проверок в отношении этих лиц;

б) в случае истребования у них документов (информации) в соответствии с п.1 ст.93.1 НК РФ.

Материалами дела подтверждается, что Инспекцией в ходе проверки было направлено 80 запросов в банки о предоставлении сведений с личных счетов физических лиц. При этом граждане, в отношении которых налоговый орган запросил сведения у банков, не являлись индивидуальными предпринимателями, в отношении них не проводилась налоговая проверка, и им не предъявлялось законных требований о предоставлении документов в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ.

Кроме того, банковские счета, сведения по которым запросил налоговый орган, не принадлежат ни проверяемому налогоплательщику, ни его контрагентам, они не связаны с операциями, являющимися объектом налогообложения в соответствии с предметом проводимой проверки.

Однако, из содержания запросов налогового органа в банки усматривается, что они были направлены именно на основании п.1 ст.93.1 НК РФ в связи с проведением выездной налоговой проверки ООО "ТЭГ "Гардарика", что при таких обстоятельствах явно не соответствует действительности, и вводит банки в заблуждение относительно правомерности запроса сведений, содержащих банковскую тайну.

Суд первой инстанции также обоснованно отклонил довод представителя налогового органа, озвученный в судебном заседании, о том, что доступ к сведениям банковских счетов физических лиц был необходим Инспекции, так как, по мнению налогового органа, налогоплательщик занимался "обналичиванием" денежных средств. Этот довод не соответствует обстоятельствам, изложенным Инспекцией в Акте проверки, поскольку такого рода нарушения проверкой не установлены, и ООО "ТЭГ "Гардарика" не вменяются. В Акте проверки Инспекция ни разу не употребляет слово "обналичивание", указание на это отсутствуют и в Приложениях к Акту проверки. Также суд первой инстанции правильно указал, что выплаты сотрудникам предприятия по трудовым договорам нельзя квалифицировать как "обналичивание".

Таким образом, получение Инспекцией доступа к сведениям банковских счетов физических лиц, не являющихся контрагентами проверяемой организации, является нарушением п.2 ст.86 и п.1 ст.93.1 НК РФ, и положений о банковской тайне (часть 4 ст.26 Федерального Закона от 02.12.1990 года N 395-1 "О банках и банковской деятельности"), и представляет собой превышение служебных полномочий сотрудниками Инспекции, особенно с учетом того, что в ряде случаев выписки по личным счетам физических лиц были запрошены за период, превышающий период проведения проверки налогоплательщика (с 01.01.2014 года по 12.12.2016 года).

Поскольку нарушение Инспекцией положений о доступе к банковской тайне ущемляет права и законные интересы не заявителя, а тех физических лиц, к личным счетам которых налоговый орган незаконно получил доступ, налогоплательщик не заявлял требований о признании данных действий Инспекции незаконными.

При таких обстоятельствах, вывод суда первой инстанции в мотивировочной части о нарушении Инспекцией банковской тайны в отношении личных счетов граждан и о превышении ею в связи с этим служебных полномочий, является законным и обоснованным, и опирается на положения действующего законодательства, а следовательно, апелляционная жалоба Инспекции и в этой части удовлетворению не подлежит.

В силу части 1 статьи 177 АПК РФ решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия. Копии решения на бумажном носителе могут быть направлены лицам, участвующим в деле, в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.08.2019 по делу N А56-53853/2019 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции.

Признать недействительными:

решение МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведении выездной налоговой проверки ООО "ТЭГ "Гардарика" N 04/48/2 от 26.10.2017;

решение МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведении выездной налоговой проверки ООО "ТЭГ "Гардарика" N 04/48/3 от 17.11.2017;

решение МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу о приостановлении проведении выездной налоговой проверки ООО "ТЭГ "Гардарика" N 04/48/5 от 31.01.2018.

Признать незаконными действия МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу по проведению срока выездной налоговой проверки до 4-х месяцев (решение N 574 от 17.04.2018);

Признать незаконными действия МИФНС России N 23 по Санкт-Петербургу по проведению срока выездной налоговой проверки до 6-ти месяцев решение N 585 от 18.06.2018).

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

Н.О. Третьякова Е.И. Трощенко