Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 13 января 2020 г. N 08АП-14698/19

город Омск

13 января 2020 г.

Дело N А70-9952/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 января 2020 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,

судей Лотова А.Н., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-14698/2019) общества с ограниченной ответственностью "СибГеоПроект" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 18.09.2019 по делу N А70-9952/2019 (судья Минеев О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СибГеоПроект" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.02.2018 N 108360930/13-1 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 5 808 408 руб., соответствующих пени в размере 1 696 216 руб. 55 коп. и штрафных санкций по налогу на прибыль организаций в размере 580 840 руб. 80 коп.,

при участии в деле третьего лицаиндивидуального предпринимателя Ложниковой Натальи Викторовны,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью "СибГеоПроект" - Рагозина Марина Владимировна по доверенности от 03.06.2019 сроком действия один год;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 - Севоян Дживан Гамлетович по доверенности от 24.12.2019 N 123;

от индивидуального предпринимателя Ложниковой Натальи Викторовны - лично, предъявлен паспорт;

установил:

общество с ограниченной ответственностью "СибГеоПроект" (далее - заявитель, общество, ООО "СибГеоПроект", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, ИФНС России N 3 по г. Тюмени, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.02.2018 N 108360930/13-1 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 5 808 408 руб., соответствующих пени в размере 1 696 216 руб. 55 коп. и штрафных санкций по налогу на прибыль организаций в размере 580 840 руб. 80 коп.

Определением арбитражного суда от 22.07.2019 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена индивидуальный предприниматель Ложникова Наталья Викторовна (далее - ИП Ложникова Н.В., третье лицо).

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 18.09.2019 по делу N А70-9952/2019 в удовлетворении требований ООО "СибГеоПроект" отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "СибГеоПроект" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

В апелляционной жалобе ее податель выразил несогласие с позицией суда первой инстанции о получении ООО "СибГеоПроект" необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на расходы, полученные по хозяйственным операциям с ИП Ложниковой Н.В., а также указал на необоснованность вывода суда о выполнении спорных работ не предпринимателем, а силами ООО "СибГеоПроект".

По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции не учтено, что ИП Ложникова Н.В. обладала необходимыми условиями для реального исполнения обязательств по договорам, заключенным с ООО "СибГеоПроект":

- на основании свидетельства о государственной регистрации программы для ЭВМ N 2015619502 с 04.09.2015 Ложникова Н.В. является правообладателем программы "СГП ГИС Сервер", предназначенной для работы с географической информацией, собранной как набор слоев и прочих информационных картографических документов в виде публикаций документов карт;

- предприниматель в проверяемый период 2014 - 2016 гг. осуществляла исполнение порядка 50 договоров различного объема и содержания для крупных заказчиков (Департамент недропользования и экологии, ГЕОТЕК сейсморазведка, ОАО "НИПИКБС", ООО "Межрегионпроект", ООО "СибГеоПроект");

- ИП Ложникова Н.В. арендовала офис по адресу: г. Тюмень, ул. Мельникайте, 106; офис в Технопарке как резидент, и в городе Санкт-Петербурге для проведения работ для ПАО "Газпром";

- предприниматель имела в штате сотрудников для выполнения договорных обязательств перед заказчиками, а также привлекала для выполнения работ физических лиц по договорам гражданско-правового характера, выплачивала заработную плату сотрудникам, выступала в качестве налогового агента, начисляла и удерживала НДФЛ;

- налоговым органом подтверждены суммы полученных ИП Ложниковой Н.В. доходов за период 2014 - 2016 гг., расхождений не установлено.

Кроме того, податель жалобы считает, что судом первой инстанции не учтено, что договоры субподряда от 09.09.2015 N С-08/859/15, от 25.09.2015 N С-07/765/15, от 11.01.2016 N С-02/Р1146/15, от 30.12.2015 N С-11/1146/15 заключены между ООО "СибГеоПроект" и ИП Ложниковой Н.В. в отсутствие со 02.02.2015 служебной подчиненности исходя из положений статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), что исключает взаимозависимость заявителя и его контрагента.

Податель жалобы считает, что несогласование ООО "СибГеоПроект" с заказчиком привлечение субподрядчика к выполнению части работ не влечет такого правового последствия как признание работ невыполненными.

По мнению подателя жалобы, вывод суда первой инстанции об отсутствии доказательств передачи каких-либо исходных материалов в адрес ИП Ложниковой Н.В. опровергается актами приема-передачи геолого-геофизических данных по спорным договорам от 11.05.2016 и 14.07.2016, актом приема-передачи документов (дел) с грифом "Коммерческая тайна" или "Конфиденциально" N 36-201 от 14.07.2016, согласно которым материалы от заказчика принял представитель Общества Е.А. Доронина; наличие исходного материала у ИП Ложниковой Н.В. подтверждается показаниями свидетелей Пака В.Р., Борисовой Е.Б., Шелихова А.П., Щербаковой Л.Н., Блиновой И.А., Маклакова С.С., Трусовой Е.В.

ООО "СибГеоПроект" считает, что Инспекцией неправомерно не рассмотрен и не исследован вопрос рыночных цен, примененных по оспариваемым сделкам; в оспариваемом решении отсутствует вывод о несоответствии цен по договорам субподряда с ИП Ложниковой Н.В. рыночным ценам, вместе с тем расходы по спорным договорам соответствуют рыночными, соответственно, вывод о завышении соответствующих расходов при исчислении налога на прибыль является необоснованным.

По мнению ООО "СибГеоПроект", обжалуемое решение принято о правах и обязанностях физических лиц, которых ИП Ложникова Н.В. привлекала по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера для выполнения субподрядных работ для ООО "СибГеоПроект", при этом судом первой инстанции указанные физические лица не привлечены к участию в деле, что является безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Инспекцией представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган не согласился с доводами подателя апелляционной жалобы

В судебном заседании ИП Ложникова Н.В. заявила, что отзыв Инспекции не получала, в связи с чем просила отложить судебное заседание с целью ознакомления с данным отзывом.

Представитель Инспекции возразил против удовлетворения данного ходатайства. Представитель ООО "СибГеоПроект" оставил разрешение ходатайства предпринимателя на усмотрение апелляционного суда.

В порядке, предусмотренном статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании, открытом 10.01.2020, объявлен перерыв до 17 час. 10.01.2020.

За время перерыва в судебном заседании ИП Ложникова Н.В. ознакомилась с письменным отзывом налогового органа.

После перерыва судебное заседание продолжено с участием ИП Ложниковой Н.В. и тех же представителей заявителя и заинтересованного лица.

ИП Ложникова Н.В. поддержала ходатайство об отложении судебного заседания.

Отказывая в удовлетворении ходатайства ИП Ложниковой Н.В., суд апелляционной инстанции исходил из отсутствия оснований, предусмотренных статьей 158 АПК РФ, для отложения судебного заседания, учитывая, что с отзывом Инспекции, размещенным 25.12.2019 в установленном порядке в общедоступной автоматизированной информационной системе "Картотека арбитражных дел" в сети Интернет, ИП Ложникова Н.В. ознакомлена, каких - либо новых доводов в указанном отзыве Инспекцией не приведено.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.

Представитель Инспекции возразил на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

ИП Ложникова Н.В. поддержала позицию подавителя жалобы, просила решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу заявителя - удовлетворить.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

В результате проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "СибГеоПроект" Инспекцией принято решение от 06.02.2019 N 108360930 13-1, которым установлена неуплата налогов за проверяемый период в размере 6 082 053 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 2 267 19 руб. 67 коп. Указанным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налогов в виде штрафа в размере 608 205 руб. 30 коп., к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 18 455 руб.70 коп.

В порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ, указанное решение обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика УФНС России по Тюменской области вынесено решение от 13.05.2019 N 231, которым доводы налогоплательщика удовлетворены в части неправомерного доначисления налога на прибыль за 2015 год в размере 92 620 руб., налога на прибыль за 2016 год в размере 181 025 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 70 557 руб. 52 коп., штрафных санкций по статьей 122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 27 364 руб. 50 коп.

Не согласившись с решением ИФНС России по г. Тюмени N 3 от 06.02.2019 N 108360930/13-1 от в редакции решения УФНС России по Тюменской области в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 5 808 408 руб., соответствующих пени в размере 1 696 216 руб. 55 коп. и штрафных санкций по налогу на прибыль организаций в размере 580 840 руб. 80 коп. по взаимоотношениям с ИП Ложниковой Н.В., ООО "СибГеоПроект" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции исходил из того, что ООО "СибГеоПроект" не представлены надлежащие доказательства обоснованности получения налоговой выгоды при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности с ИП Ложниковой Н.В.; в связи с установленной Инспекцией нереальностью хозяйственных операций с указанным контрагентом и недостоверностью сведений, содержащихся в представленных в рамках выездной налоговой проверки документах, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что Общество при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций необоснованно уменьшило полученные доходы на сумму документально неподтвержденных расходов.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 НК РФ) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления N 53).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления N 53).

Материалами дела подтверждается, что по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, исключены затраты Общества, связанные с исполнением договорных обязательств ИП Ложниковой Н.В. по договорам субподряда.

Суд первой инстанции, принимая во внимание изложенные выше нормы и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ предоставленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу о завышении Обществом сумм расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, в связи с заключением в период 2015-2016 годов между Обществом и ИП Ложниковой Н.В. четырех договоров субподряда на общую сумму 41 187 000 руб.

Суд апелляционной инстанции поддерживает данный вывод суда первой инстанции, исходя из следующего.

Как усматриваемся из материалов дела, основным видом деятельности ООО "СибГеоПроект" является разработка информационных систем баз данных.

Согласно размещенной на официальном сайте ООО "СибГеоПроект" информации (раздел "Деятельность") - одним из приоритетных направлений в деятельности любой нефтегазовой компании является рациональное использование недр, выполнение лицензионных соглашений, развитие ресурсной базы и соблюдение законодательства Российской Федерации. Практически любая информация, а также результаты ее обработки и анализа, связанные с недропользованием обладают большими объемами, зачастую имеют точную координатную привязку и в большинстве случаев представлены в картографической форме, что подразумевает использование геоинформационных технологий.

Для решения таких задач специалистами ООО "СибГеоПроект" разработана информационно-аналитическая "Система мониторинга недропользования". Система предназначена для оперативного доступа первичной и аналитической информации по недропользованию, позволяющая контролировать выполнение лицензионных соглашений и регулировать использование минерально-сырьевых ресурсов.

Система объединяет разнородные данные в сфере недропользования: лицензионные соглашения, геологоразведочные работы, разработку, ресурсная база, экология, инфраструктура, имущественно-земельный комплекс, топография и др. Система обеспечивает информационную поддержку при принятии управленческих решений в области недропользования на всех этапах от поиска, разведки, добычи до транспортировки и реализации.

Для функционирования данной системы необходимо провести первоначальный сбор и загрузку всей совокупности информации по недропользованию.

Одним из основных заказчиков ООО "СибГеоПроект" в проверяемом периоде являлось ООО "Газпром Геологоразведка".

Так, ООО "СибГеоПроект" заключило договоры с ООО "Газпром геологоразведка" (заказчик работ), в рамках исполнения которых ООО "СибГеоПроект" заключены договоры с ИП Ложниковой Н.В., а именно:

1. Договор от 09.09.2015 N 859/15, заключенный между ООО "СибГеоПроект" и ООО "Газпром Геологоразведка" в рамках которого выполнен комплексный анализ и обобщение геолого-геофизической информации для управления лицензионной деятельностью и обязательствами недропользователя ООО "Газпром добыча Надым".

Для исполнения указанного договора, между ООО "СибГеоПроект" и ИП Ложниковой Н.В. заключен договор от 09.09.2015 N С-08/859/15 на выполнение работ по теме: "Обобщение геолого-геофизической информации по выполнению лицензионных соглашений ООО "Газпром добыча Надым". Начало выполнения работ 09.09.2015 по 30.11.2016. Стоимость выполнения работ по данному договору составляет 10 992 000 руб.

Вместе с тем пунктом 1.6 договора от 09.09.2015 N 859/15 предусмотрено, что ООО "СибГеоПроект" (подрядчик) выполняет работы, предусмотренные договором, лично. Цена договора составляет 33 333 333 руб. 33 коп. Начало выполнения работ 01.08.2015, окончание работ 31.12.2016.

2. Договор от 27.08.2015 N Р765/15, заключенный между ООО "СибГеоПроект" и ООО "Газпром Геологоразведка" на выполнение работ: "Комплексный анализ и обобщение геолого-геофизической информации для управления лицензионной деятельностью и обязательствами недропользователя ООО "Газпром добыча Уренгой".

Согласно пункту 1.6 договора от 27.08.2015 N Р765/15 ООО "СибГеоПроект" (подрядчик) выполняет работы, предусмотренные договором, лично. Цена договора составляет 33 238 095 руб. 24 коп. Начало выполнения работ 27.08.2015, окончание работ 30.12.2016.

Между тем в целях исполнения указанного договора между ООО "СибГеоПроект" и ИП Ложниковой Н.В. заключен договор N С-07/765/15 от 25.09.2015 на выполнение работ по теме: "Сбор и подготовка к обработке геолого-геофизической информации по территории деятельности ООО "Газпром добыча Уренгой". Начало выполнения работ 25.09.2015 по 02.12.2016. Стоимость выполнения работ по данному договору составляет 10 215 000 руб.

3. Договор от 30.12.2015 N Р1146/15, заключенный между ООО "СибГеоПроект" и ООО "Газпром Геологоразведка" на выполнение работ: "Комплексный анализ и обобщение геолого-геофизической информации для управления лицензионной деятельностью и обязательствами недропользователя ООО "Газпром добыча Ямбург".

Согласно пункту 1.6 договора от 30.12.2015 N Р1146/15 ООО "СибГеоПроект" (подрядчик) выполняет работы, предусмотренные договором, лично. Цена договора составляет 50 824 999 руб. 96 коп. Начало выполнения работ 30.12.2015, окончание работ 30.11.2016.

В целях исполнения указанного договора между ООО "СибГеоПроект" и ИП Ложниковой Н.В. заключены договоры:

- от 30.12.2015 N С-11/1146/15 на выполнение работ по теме: "Систематизация материалов по территории деятельности ООО "Газпром добыча Ямбург". Начало выполнения работ 01.08.2015 по 31.12.2015. Стоимость выполнения работ по данному договору составляет 11 500 000 руб.

- от 11.01.2016 N С-02/Р 1146/15 на выполнение работ по теме: "Систематизация материалов по территории деятельности ООО "Газпром добыча Ямбург". Начало выполнения работ 01.01.2016 по 30.11.2016. Стоимость выполнения работ по данному договору составляет 8 480 000 руб.

Таким образом, договоры субподряда заключены ООО "СибГеоПроект" с ИП Ложниковой Н.В. без учета пункта 1.6 договоров, заключенных с заказчиком - ООО "Газпром Геологоразведка", которым прямо установлено, что работы, предусмотренные договорами подряда ООО "СибГеоПроект" (подрядчик) выполняет лично. В силу указанного условия ООО "СибГеоПроект" не вправе привлекать к исполнению работ иных лиц.

Кроме того, как установлено материалами налоговой проверки и не опровергнуто заявителем, ООО "СибГеоПроект" привлекая ИП Ложникову Н.В. к исполнению договоров с ООО "Газпром геологоразведка", не согласовывало и не уведомляло заказчика о привлечении сторонних лиц. Вместе с тем информация о месторождениях, разведочных данных и иная информация, полученная заявителем от ООО "Газпром геологоразведка", является коммерческой тайной, и не может передаваться неограниченному кругу лиц без контроля со стороны заказчика.

Согласно представленным сопроводительным письмам ООО "Газпром геологоразведка" последнее не располагало информацией о привлечении подрядчиком субподрядчиков.

Из анализа отчетов, представленных ООО "Газпром геологоразведка", следует, что исходные материалы для выполнения работ принимали ответственные по договорам сотрудники ООО "СибГеоПроект", при этом передача каких-либо материалов в адрес ИП Ложниковой Н.В. не производилась, соответствующие акты приема-передачи не представлены; сбор материалов проведен сотрудниками компании ООО "СибГеоПроект" в ООО "Газпром добыча Надым" (информационный отчет от 26.11.2015, заключительный отчет к договору от 30.11.2016 к договору от 09.09.2015 N Р859/15). Кроме того положения пункта 4.13 договора от 09.09.2015 N Р859/15 обязывало ООО "ООО "Газпром геологоразведка" предоставить ООО "СибГеоПроект" материалы, необходимые для выполнения работ по акту приема-передачи.

Следовательно, для выполнения работ в рамках заключенных договорных отношений у ИИ Ложниковой отсутствовал исходный материал, на основании которого выполняются работы, фактически ИП Ложникова Н.В. не могла самостоятельно выполнить данные работы.

Материалами выездной налоговой проверки установлено, что работники, оформляемые через договоры с ИП Ложниковой Н.В., фактически являлись сотрудниками ООО "СибГеоПроект", получали объемы и исходную информацию от своих непосредственных руководителей работников ООО "СибГеоПроект", соответственно имели доступ к помещениям, материально-технической базе, архиву и программам ООО "СибГеоПроект".

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в порядке статьи 90 НК РФ Инспекцией получены свидетельские показания работника ООО "Газпром геологоразведка" Лаптева А.А. - ответственного за исполнение договоров, заключенных с ООО "СибГеоПроект": (протокол допроса свидетеля от 07.12.2018).

Согласно показаниям Лаптева А.А. в период с января 2013 года по настоящее время он работает в ООО "Газпром геологоразведка". В период с 2013 года по 2016 год состоял в должности начальника отдела сопровождения "Системы мониторинга недропользования", с 2016 года по настоящее время работает в должности заместителя начальника этого же отдела. В должностные обязанности входило - сопровождение "Системы мониторинга недропользования" (банк данных по всей геологоразведочной информации ПАО "Газпром"), сопровождение и курирование договоров на выполнение работ, связанных с данной базой данных.

В свидетельских показаниях Лаптев А.А. указал на то, что ООО "СибГеоПроект" и его руководитель ему известны; в 2015 году "СибГеоПроект" обратилось в ООО "Газпром геологоразведка" на предмет организации банка данных на основе "СМИ" в дочерних обществах. Так были заключены договоры от 09.09.2015 N Р859/15, от 27.08.2015N Р765/15, от 30.12.2015 N Р1146/15. Сотрудники ООО "СибГеоПроект" осуществляли сбор материалов и информации из разных баз, бумажных и электронных носителей, непосредственно в дочерних обществах. Также перед ООО "СибГеоПроект" была поставлена дополнительная задача - разработка модуля контроля выполнения лицензионных соглашений.

Кроме того, Лаптев А. А. пояснил, что согласно договорам, заключенным между ООО "СибГеоПроект" и "ГГР", ООО "Газпром геологоразведка", подрядчик обязан запросить у ООО "Газпром геологоразведка" разрешение на привлечение субподрядчиков, но такие запросы свидетелю не известны. Ложникова Н.В. свидетелю известна как одна из начальников ООО "СибГеоПроект".

В рассматриваемом случае выполненные работы в действительности выполнены не ИП Ложниковой Н.В., указанной в первичных документах, а сотрудниками ООО "СибГеоПроект" и лицами, фактически работающими у налогоплательщика, на его территории с использованием собственной материально-технической базы.

Совокупность вышеуказанных обстоятельств позволяет сделать вывод о том, действия ООО "СибГеоПроект" в виде приобретения работ у ИП Ложниковой Н.В. фактически сводились к оформлению комплекта документов, с целью увеличения затрат ООО "СибГеоПроект", учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку ИП Ложникова Н.В. не обладала собственным квалифицированным персоналом, не имела основных средств, и необходимых ресурсов для выполнения работ по спорным договорам субподряда.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми липами, в том числе, признаются физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

Согласно данным содержащимся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей Ложникова Н.В. (ИНН 720407941405) зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 30.10.2014.

Из анализа справок о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ следует, что Ложникова Н.В. в период с января 2008 года по февраль 2015 года получала доходы в ООО "СибГеоПроект", следовательно, в момент регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и заключения первого договора субподряда с ООО "СибГеоПроект" Ложникова Н.В. являлась сотрудником проверяемою лица.

Из показаний свидетеля Лаптева А.А. следует, что Ложникову Н.В. идентифицируют как сотрудника и одного из руководителя ООО "СибГеоПроект".

Таким образом, по верному замечанию суда первой инстанции, заключение договоров с ИП Ложниковой Н.В. стало возможным только благодаря тому, что данное лицо являлось на момент заключения первых договоров работником данного общества, а также данный факт учитывался при заключении последующих договоров.

Следовательно, имеются основания для признания ИП Ложниковой Н.В. и ООО "СибГеопроект" в лице директора Шпильмана А.В. взаимозависимыми лицами.

Как усматривается из материалов дела, в ходе проверки у ИП Ложниковой Н. В. истребовалась информация о конкретных исполнителях по каждому договору, заключенному с ООО "СибГеоПроект".

Между тем в ответ на поручение от 13.067.2018 N 13-1-41/75765 ИП Ложникова Н.В. не представила требуемую информацию Информация об исполнителях от ИП Ложниковой Н.В. также не представлена ООО "Сибгеопроект".

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией в порядке статьи 93 НК РФ от предпринимателя получены договоры гражданско-правового характера, а также трудовые договоры, заключенные ИП Ложниковой Н.В. с физическими лицами (более 30 физических лиц).

Инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в рамках статьи 90 НК РФ произведены допросы следующих лиц - Борисова Е.Б. (протокол допроса свидетеля от 28.12.2018), Пермяков А.В. (протокол допроса свидетеля от 10.12.2018), Оленич П.А. (протокол допроса свидетеля от 12.12.2018), Деряга Д.С. (протокол допроса свидетеля от 29.12.2018), Пузыревская Г.В. (протоколы допроса свидетеля от 13.12.2018 и от 27.12.2018), Мамонтова Л.В. (протокол допроса свидетеля от 13.12.2018), Завьялов А.И. (протокол допроса свидетеля от 17.12.2018), Шаламов И.П. (протокол допроса свидетеля от 26.12.2018), Линцер С.А. (протокол допроса свидетеля от 26.12.2018 года), Борцова Л.А. (протокол допроса свидетеля от 17.12.2018), Шелихов А.П. (протокол допроса свидетеля от 06.12.2018), Сушкова И.А. (протокол допроса свидетеля от 29.08.2018), Щербакова Л.Н. (протокол допроса свидетеля от 17.08.2018), Винцюн В.Я. (протокол допроса свидетеля от 09.08.2018), Шмаков С.С. (протокол допроса свидетеля т 09.08.2018), Ткачев В.А. (протокол допроса свидетеля от 27.12.2018), Долгачев А.Л. (протокол допроса свидетеля от 31.08.2018), Матвеева О.С. (протокол допроса свидетеля от 17.08.2018 N 14-1-26/267) на основании которых Инспекцией достоверно установлено, что лица, привлекаемые по договорам гражданско-правового характера, фактически выполняли работы по заказу и в интересах ООО "СибГеоПроект" как работодателя, а не в интересах ИП Ложниковой Н.В.

Кроме того, работники, устроенные по трудовым договорам с ИП Ложниковой Н.В., фактически исполняли поручения и трудовые задания, находились в подчинении у сотрудников ООО "СибГеоПроект". Отбор лиц, в том числе по трудовым договорам с ИП Ложниковой Н.В. производили также работники ООО "СибГеоПроект" в офисе компании, где в последующем они и работали. При этом, договоры аренды между ИП Ложниковой Н.В. и ООО "СибГеоПроект" на офисное помещение по ул. Комсомольская 49 не заключались.

В ходе допроса физические лица подтверждали факт незнакомства с ИП Ложниковой Н.В. и давали показания, что работали в офисе ООО "СибГеоПроект", определяя свои рабочие места именно в офисе налогоплательщика с использованием техники, имущества, ресурсов и программных продуктов налогоплательщика, находились в непосредственном подчинении ответственных сотрудников ООО "СибГеоПроект". Также, допрошенные лица были уверены, что выполняли работы и находились в трудовых отношениях именно с ООО "СибГеоПроект", а не с ИП Ложниковой Н.В.

Кроме того, как следует из протоколов допросов, при подписании договоров с физическими лицами ИП Ложникова Н.В. не присутствовала, также как и не присутствовали представитель предпринимателя, иной сотрудник, занимающийся вопросами кадров предпринимателя, обратное документально налогоплательщиком не подтверждено.

Ссылка Общества на то, что ИП Ложниковой Н.В. является правообладателем программы "СГП ГИС Сервер", и что непосредственно через сервер ИП Ложниковой Н.В. осуществлялась работа по спорным договорам судподряда, заключенным с ООО "СибГеоПроект", несостоятельна, поскольку Инспекцией установлено и документально подверждено, что физические лица работали в офисе ООО "СибГеоПроект" с использованием техники, имущества, ресурсов и программных продуктов налогоплательщика, находились в непосредственном подчинении ответственных сотрудников ООО "СибГеоПроект". При этом выполнение работ непосредственно через сервер ИП Ложниковой Н.В. документально не подтверждено.

Наличие между ООО "СибГеоПроект" и ИП Ложниковой Н.В. соглашения о сотрудничестве от 30.10.2014, предусматривающего возможность нахождения работников предпринимателя в помещениях Общества и использования техники и программных продуктов ООО "СибГеоПроект", не является достаточным доказательствам выполнения спорных работ по договорам субподряда силами ИП Ложниковой Н.В., учитывая, что указанное соглашение о сотрудничестве не было предоставлено в ходе выездной налоговой проверки. О существовании данного Шпильман А.В. - руководитель ООО "СибГеоПроект" при даче свидетельских показаний и ИП Ложникова Н.В., допрошенная три раза, не сообщали. Кроме того, ни один из допрошенных свидетелей - работников, начальников отделов ООО "СибГеоПроект" также не сообщили о том, что они работали с сотрудниками ИП Ложниковой, в том числе предоставляли рабочие места, проводили собеседование и т.д. в рамках указанного соглашения о сотрудничестве.

Соглашение о сотрудничестве представлено налоговому органу только после получения заявителем акта выездной налоговой проверки от 17.10.2018 N 13-1-54/18 и в отсутствие иных доказательств, подтверждающих проведение собеседований с физическими лицами сотрудниками ООО "СибГеоПроект" для ИП Ложниковой, передачу персональных данных, указанных в резюме для предложения трудоустройства соискателям, обеспечение рабочими местами специалистов ИП Ложниковой на территории ООО "СибГеоПроект" и не влияет на совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих, что фактически работники, оформленные на ИП Ложникову Н.В., осуществляли трудовые функции от имени ООО "СибГеоПроект".

Доводы о том, что суд первой инстанции не дал оценку представленному в материалы дела соглашению о сотрудничестве от 30.10.2014, показаниями свидетелей Пака В.Р., Борисовой Е.Б., Шелихова А.П., Щербаковой Л.Н., Блиновой И.А., Маклакова С.С., Трусовой Е.В., подлежат отклонению, поскольку суд, рассматривая дело, дает оценку всем доказательствам в соответствии со статьей 71 АПК РФ. Отсутствие в мотивировочной части судебного акта выводов, касающихся оценки каждого представленного в материалы дела доказательства, не свидетельствует о том, что оно не оценивалось судом.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на то, что Инспекцией неправомерно не рассмотрен и не исследован вопрос соответствия его расходов по договорам субподряда с ИП Ложниковой Н.В. рыночным ценам.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных на проверку документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Вместе с тем с учетом фактических обстоятельств рассматриваемого дела Восьмой арбитражный апелляционный суд находит невозможным применить в данной ситуации (в отношении доначисленного налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов) правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, о необходимости исчисления реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, поскольку в рассматриваемом случае заявителем не опровергнут факт выполнения спорных субподрядных работ собственными силами, а предоставленные заявителем первичные документы, составленные от имени ИП Ложниковой Н.В., лишают налогоплательщика возможности подтвердить этими документами свои затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль, по взаимоотношениям с этим контрагентом.

Возможность выполнения спорных работ ИП Ложниковой Н.В. с привлечением третьих лиц, действующих в интересах предпринимателя, с использованием арендованных технических ресурсов, рабочих мест не нашла своего подтверждения ни при проведении мероприятий налогового контроля, ни в ходе судебного разбирательства.

Кроме того, из представленных материалов усматривается, что заявитель имел реальную возможность самостоятельного выполнения работ по спорным договорам

с учетом наличия технической возможности и работников соответствующих специальностей Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы подтверждают выводы налогового органа о формальном характере спорных финансово-хозяйственных правоотношениях налогоплательщика с его контрагентом, о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Отклоняя довод апелляционной жалобы о том, что решение по данному делу принято о правах и обязанностях не привлеченных к участию в деле физических лиц, которых ИП Ложникова Н.В. привлекала по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера для выполнения субподрядных работ для ООО "СибГеоПроект", суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Судебный акт может быть признан вынесенным о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле, в случае, если этим актом в отношении предмета спора устанавливаются права не привлеченного лица, либо на это лицо возлагаются какие-либо обязанности.

Привлечение к участию в деле третьего лица при рассмотрении апелляционной жалобы возможно лишь в том случае, когда решение вынесено о правах и обязанностях лица, не привлечённого к участию в деле. В указанном случае решение суда подлежит отмене, а дело рассмотрению по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции (пункт 42 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации").

Между тем исследовав по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь статьями 51, 65 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что обстоятельства, установленные в решении по настоящему делу, и принятый судебный акт не влияет на права или обязанности физических лиц и в материалы дела не представлено доказательств того, каким образом принятый по данному делу судебный акт, может повлечь нарушение прав физических лиц, которых ИП Ложникова Н.В. привлекала по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера для выполнения субподрядных работ для ООО "СибГеоПроект".

Предметом рассмотрения по данному делу является законность и обоснованность решения налогового органа о привлечении ООО "СибГеоПроект" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.02.2018 N 108360930/13-1 в части доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафных санкций по взаимоотношениям с ИП Ложниковой Н.В., то есть принятый судебный акт касается налоговых обязательств ООО "СибГеоПроект" по налогу на прибыль, и никоим образом не влияет на права и обязанности физических лиц, якобы привлекаемых ИП Ложниковой Н.В. для выполнения субподрядных работ для ООО "СибГеоПроект", не устанавливает каких-либо ограничений прав и не возлагает каких-либо обязанностей на указанных выше физических лиц по отношению к одной из сторон по настоящему делу.

Доводы апелляционной жалобы, а также содержание судебного акта не свидетельствуют о принятии судом решения о правах и обязанностях физических лиц, привлеченных ИП Ложниковой Н.В. для выполнения субподрядных работ для ООО "СибГеоПроект", выводы суда касаются только прав и обязанностей лиц, участвующих в деле.

Учитывая, что решением суда первой инстанции права и законные интересы упомянутых физических лица не затронуты (статья 51 АПК РФ), следовательно, оснований для отмены обжалуемого судебного акта и рассмотрения дела арбитражным судом апелляционной инстанции по правилам, установленным для рассмотрения дела в суде первой инстанции, не имеется.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба заявителя удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на Общество.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тюменской области от 18.09.2019 по делу N А70-9952/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

А.Н. Лотов Н.А. Шиндлер