Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 января 2020 г. N 17АП-18841/19

г. Пермь

16 января 2020 г.

Дело N А60-47657/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 января 2020 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Муравьевой Е.Ю., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Игитовой А.В.

лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 05 ноября 2019 года по делу N А60-47657/2019,

принятое судьей Гнездиловой Н.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя Зайцева Валерия Константиновича (ОГРНИП 304663218200056, ИНН 663200033525)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (ИНН 6680000013, ОГРН 1116632003102)

о признании незаконным отказа в возврате страховых взносов,

установил:

Индивидуальный предприниматель Зайцев Валерий Константинович (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании незаконным отказа Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 19.04.2019 в перерасчете и возврате страховых взносов в размере 1% с дохода, превышающего 300 000 рублей, за 2017 год в сумме 75 426 руб. 42 коп. Кроме того, заявитель просит обязать инспекцию произвести перерасчет и возврат излишне взысканных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 75 426 руб. 42 коп.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 05 ноября 2019 года заявленные требования удовлетворены. Признан недействительным отказ инспекции от 19.04.2019 в возврате излишне уплаченных страховых взносов за 2017 год в сумме 75 426 руб. 42 коп., выраженный в письме от 19.04.2019 N 08-33/06342. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП Зайцева В.К. путем принятия решения о возврате излишне уплаченных страховых взносов за 2017 год в сумме 75426 руб. 42 коп. В порядке распределения судебных расходов с инспекции в пользу предпринимателя взыскано 300 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке, просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Согласно апелляционной жалобе, из системного толкования положений подпункта 3 пункта 9 статьи 430, пункта 1 статьи 41, статей 346.15, 248, 249 и 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) следует, что доходом для целей расчета страховых взносов предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения (УСН), является конкретная экономическая выгода от сделки или совокупности сделок индивидуального предпринимателя, выраженная в суммовом выражении без учета расходов. В целях определения размера страховых взносов за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, величиной дохода будет являться сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период, расходы, предусмотренные статьей 346.15 Кодекса, в данном случае не учитываются. По мнению инспекции, к рассматриваемым правоотношениям правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении от 30.11.2016 N 27-П, не подлежит применению, так как предметом конституционного нормоконтроля являлись иные законоположения, регулирующие отношения с участием плательщиков, уплачивающих налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Кроме того, инспекция указывает, что обжалуемое письмо не является ненормативным актом в смысле статьи 198 АПК РФ, поскольку не содержит отказа в перерасчете и возврате страховых взносов, а является лишь ответом и разъяснением причин отказа.

Предприниматель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом уведомленные о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своих представителей не направили, что в силу части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". 18.03.2018 предпринимателем представлена декларация по УСН за 2017 год с указанием доходов в сумме 26 657 311 руб., расходов в сумме 17 519 953 руб. и, таким образом, налоговой базы в сумме 9 137 358 руб.

Карточкой расчетов с бюджетом (КРСБ), представленной самим налоговым органом (л.д.51), подтверждается, что 02.05.2017 предпринимателем уплачены страховые взносы за 2017 год в сумме 30 000 руб. (из них 23400 руб. - фиксированные платежи и 6600 руб. - страховые взносы с дохода, превышающего 1 %); 08.05.2018 предпринимателем уплачены страховые взносы за 2017 г. в сумме 31756, 95 руб. Всего страховых взносов с дохода, превышающего 1 %, за 2017 г. уплачено на сумму 38 356 руб. 95 коп.

Инспекция на основании этих же деклараций начислила предпринимателю страховые взносы к доплате в сумме 163 800 руб. (исходя из максимальной суммы за 2017 год в размере 187 200 руб. за вычетом 23 400 руб.).

За вычетом также платежей от 12.04.2019 и 04.06.2019 на общую сумму 13272 руб. 50 коп. налоговый орган требованием от 05.07.2018 предъявил к уплате недоимку по страховым взносам за 2017 год взносы в сумме 112 170 руб. 50 коп. (163 800 - 6600 - 31756,95 -13272,50). В связи с их неуплатой в установленный требованием срок они взысканы с предпринимателя на основании инкассового поручения 02.08.2018, что также следует из КРСБ.

Предприниматель обратился 16.04.2019 в налоговый орган с заявлением о перерасчете и возврате страховых взносов за 2017 год. Налоговый орган в возврате страховых взносов отказал, направив предпринимателю письмо (ответ на обращение) от 19.04.2019 (л.д.22-24).

Не согласившись с указанным решением, предприниматель 20.05.2019 направил жалобу в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Свердловской области от 13.06.2019 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (л.д.32).

Считая отказ в возврате страховых взносов незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Судом принято приведенное выше решение.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование регулировался нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", который с 01.01.2017 утратил силу.

С указанного времени порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулируется главой 34 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 8 Кодекса под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС), обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются две категории лиц, являющихся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. К первой категории относятся лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (подпункт 1 пункта 1), ко второй - индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (подпункт 2 пункта 1).

На основании пункта 2 статьи 419 НК РФ, если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в пункте 1 данной статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию.

Согласно пункту 3 статьи 420 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 419, признается минимальный размер оплаты труда, установленный на начало соответствующего расчетного периода. В случае, предусмотренном абзацем третьим подпункта 1 пункта 1 статьи 430 настоящего Кодекса, объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с пунктом 9 статьи 430 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 430 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) установлено, что страховые взносы на ОПС уплачиваются в фиксированном размере, которые определяются в следующем порядке:

в случае если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 рублей, - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на ОПС, установленного пунктом 2 статьи 425 Кодекса;

в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на ОПС, установленного пунктом 2 статьи 425 Кодекса, плюс 1 процент суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.

При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение 8-кратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 432 Кодекса суммы страховых взносов за расчетный период уплачиваются плательщиками не позднее 31 декабря текущего календарного года, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Страховые взносы, исчисленные с суммы дохода плательщика, превышающей 300 000 рублей за расчетный период, уплачиваются плательщиком не позднее 1 июля года, следующего за истекшим расчетным периодом.

В соответствии с пунктом 9 статьи 430 НК РФ в целях применения положений пункта 1 настоящей статьи доход учитывается следующим образом:

для плательщиков, уплачивающих налог на доходы физических лиц (НДФЛ), - в соответствии со статьей 210 Кодекса (в части дохода от предпринимательской и (или) иной профессиональной деятельности);

для плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в соответствии со статьей 346.15 Кодекса;

для плательщиков, уплачивающих налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, - в соответствии со статьей 346.29 настоящего Кодекса.

Статья 346.15 НК РФ устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения.

Положения статьи 346.16 НК РФ содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением УСН.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на предусмотренные статьей 346.16 названного Кодекса расходы.

Судом установлено и сторонами не оспаривается, что доходы предпринимателя по УСН за 2017 год составили 26 657 311 руб., расходы - 17 519 953 руб., соответственно, налоговая база - 9 137 358 руб.

Таким образом, сумма подлежащих доплате страховых взносов за 2017 год составит 88 373,58 руб. ((9 137 358 руб. - 300 000 руб.) х 1%), а взносы в сумме 75 426,42 руб. (163 800 руб. - 88 373,58 руб.) являются излишне взысканными.

Доводы налогового органа правомерно отклонены судом в силу следующего.

В Постановлении от 30.11.2016 N 27-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" Конституционный Суд Российской Федерации (далее - Конституционный Суд) разъяснил, что взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ и статьи 227 НК РФ в той мере, в какой на их основании решается вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на ОПС, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим НДФЛ и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования предполагают, что для данной цели доход индивидуального предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Согласно пункту 3 мотивировочной части данного постановления, хотя налоговое законодательство и не использует понятие "прибыль" применительно к налоговой базе для расчета НДФЛ, доход для целей исчисления и уплаты этого налога для индивидуальных предпринимателей в силу взаимосвязанных положений статей 210, 221 и 227 НК РФ подлежит уменьшению на сумму расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, что аналогично определению прибыли в целях исчисления налога на прибыль организаций, под которой, по общему правилу, понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

Аналогичный по существу механизм определения базы для обложения страховыми взносами предусмотрен и главой 34 "Страховые взносы" НК РФ, причем пункт 9 статьи 430 данного Кодекса предписывает учитывать доход именно в соответствии с его статьей 210, которая прямо предусматривает применение профессиональных налоговых вычетов при определении налоговой базы.

Как следует из сформулированной Конституционным Судом в Постановлении от 24 февраля 1998 года N 7-П правовой позиции, в соответствии с которой обеспечение неформального равенства граждан требует учета фактической способности гражданина (в зависимости от его заработка, дохода) к уплате публично-правовых обязательных платежей в соответствующем размере, возложенное на налогоплательщика бремя уплаты такого платежа, как НДФЛ, - исходя из сущности данного вида налога и императивов, вытекающих непосредственно из Конституции Российской Федерации, - должно определяться таким образом, чтобы валовый доход уменьшался на установленные законом налоговые вычеты, а налогом облагался бы так называемый чистый доход.

Хотя Конституционный Суд отметил отличительные признаки налогов и страховых взносов, обусловливающие их разное целевое предназначение и различную социально-правовую природу и не позволяющие рассматривать страховой взнос на ОПС, учитывающийся на индивидуально-возмездной основе, как налоговый платеж, который не имеет адресной основы и характеризуется признаками индивидуальной безвозмездности и безвозвратности (определение от 05.02. 2004 N 28-О), отдельные правовые позиции Конституционного Суда, касающиеся налогообложения, применимы и в отношении страховых взносов (определение от 15.01.2009 N242-О-П).

Это во всяком случае относится и к требованию экономической обоснованности установления расчетной базы для обложения страховыми взносами по ОПС, зависящей от размера доходов индивидуального предпринимателя и предполагающей при определении их размера учет документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В противном случае не исключена ситуация, когда размер страховых взносов, подлежащих уплате, исказит смысл и назначение предусмотренной федеральным законодателем его дифференциации в зависимости от доходов индивидуального предпринимателя, повлечет их избыточное финансовое обременение, а следовательно, - нарушение баланса публичных интересов и интересов субъектов предпринимательской деятельности. Тем самым нарушались бы гарантированные Конституцией Российской Федерации свобода экономической деятельности и принцип неприкосновенности частной собственности (статья 8; статья 34, часть 1; статья 35, часть 1).

Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками НДФЛ аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", изложенная выше Конституционным Судом правовая позиция обоснованно применена судом первой инстанции и в рассматриваемой ситуации.

Аналогичная правовая позиция отражена в пункте 27 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2017), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017.

Доводы заявителя жалобы о том, что правовая позиция Конституционного Суда, изложенная в Постановлении от 30.11.2016 N 27-П, к рассматриваем правоотношениям не подлежит применению, так как заявитель использует УСН и освобожден в том числе от уплаты НДФЛ, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками НДФЛ аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Довод о том, что по настоящему делу следует применить правовую позицию, изложенную в письме Минфина России от 12.02.2018 N 03-15-07/8369, в признании недействующим которого отказано решением Верховного Суда Российской Федерации от 08.06.2018 по делу N АКПИ18-273, подлежит отклонению.

В решении Верховного Суда Российской Федерации от 08.06.2018 по делу N АКПИ18-273 указано, что поскольку оспариваемое письмо Министерства финансов Российской Федерации, в силу требований статьи 15 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, статьи 13 АПК РФ, статьи 11 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, не относится к числу нормативных правовых актов, применяемых судами, арбитражными судами при рассмотрении и разрешении соответствующих дел, то содержащиеся в нем разъяснения не являются обязательными для судов.

В соответствии с частью 1 статьи 13 АПК РФ арбитражные суды рассматривают дела на основании Конституции Российской Федерации, международных договоров Российской Федерации, федеральных конституционных законов, федеральных законов, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, конституций (уставов), законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации, актов органов местного самоуправления.

Согласно части 2 указанной статьи арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.

Таким образом, в целях определения размера подлежащих уплате предпринимателем страховых взносов за 2017 год, подлежал учету ее доход за этот период, уменьшенный на величину расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Относительно доводов жалобы о том, что письмо инспекции 19.04.2019 N 08-33/06342 носило разъяснительный характер, не являлось ненормативным актом, а следовательно, не могло быть оспорено в арбитражном суде и дело подлежало прекращению на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В силу статьи 198 АПК РФ, ст.137 НК РФ предприниматель вправе оспаривать не только ненормативные акты налогового органа, но и его решения, действия (бездействие).

В рассматриваемом случае налоговый орган в ответ на заявление предпринимателя о возврате излишне взысканных страховых взносов фактически принял решение об отказе в таком возврате (допустил действие по отказу в возврате страховых взносов), о чем известил предпринимателя письмом от 19.04.2019 N 08-33/06342.

Предприниматель и обратился в суд с требованием о признании незаконным отказа в возврате страховых взносов (как действия или решения, значения не имеет). Признание судом данного отказа недействительным (как ненормативного правового акта), а не незаконным (как действия либо решения) не препятствует исполнению судебного акта, не является процессуальным нарушением, которое должно влечь изменение судебного акта. В любом случае, оснований для прекращения производства по делу не имелось, поскольку отказ налогового органа в возврате страховых взносов существенным образом нарушает права и законные интересы предпринимателя. Непринятие налоговым органом в нарушение пункта 9 статьи 78 НК РФ решения об отказе в возврате излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов не может являться препятствием для оспаривания соответствующего действия (бездействия) в арбитражном суде.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

В силу статьи 333.37 НК РФ инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 05 ноября 2019 года по делу N А60-47657/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Е.Ю. Муравьева Н.М. Савельева