Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 марта 2020 г. N 15АП-1667/20 по делу N А32-33533/2019

город Ростов-на-Дону

26 марта 2020 г.

дело N А32-33533/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 марта 2020 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,

судей Стрекачёва А.Н., Сурмаляна Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания Булатовой К.В.,

в отсутствие представителей,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Зверева Евгения Владимировича

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 10.12.2019 по делу N А32-33533/2019

по заявлению индивидуального предпринимателя Зверева Евгения Владимировича (ИНН 230202453819)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Краснодарскому краю (ИНН 2319037129, ОГРН 1062319004472)

об оспаривании действий (бездействия)

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Зверев Евгений Владимирович (далее - заявитель, ИП Зверев Е.В.) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Краснодарскому краю (далее - заинтересованное лицо) об оспаривании действий (бездействия) налогового органа, выраженных в неотражении в карточке расчетов с бюджетом налоговых обязательств, с учетом данных, представленных в уточненных налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2016 года. Также предприниматель просил обязать налоговый орган устранить допущенное нарушение прав и законных интересов ИП Зверева Е.В., отразив в карточке расчетов с бюджетом реальные налоговые обязательства согласно уточненных деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 года путем внесения записей "сторно начислений" либо иных аналогичных записей по уменьшению имеющихся начислений на основании решений налогового органа от 28.12.2017 N 13-15/46777, N 13-15/46778.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 10.12.2019 в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Зверева Евгения Владимировича отказано.

Решение мотивировано тем, что представление уточненных деклараций направлено на преодоление ранее принятого судебного акта.

Индивидуальный предприниматель Зверев Евгений Владимирович обжаловал решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просил решение отменить.

Податель жалобы полагает, что суд первой инстанции не учел, что налоговое законодательство допускает представление уточненных деклараций после окончания камеральной налоговой проверки в отношении первичной декларации. При этом, представление уточненных деклараций вызвано тем, что расчет НДС произведен ввиду заблуждения налогоплательщика относительно применяемой системы налогообложения, налогоплательщик не предъявлял покупателям услуг налог, оплата производилась без учета НДС.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебное заседание от ИП Зверева Е.В. поступило заявление о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие представителя. Также, ранее, 20.02.2020 инспекция заявила о рассмотрении дела в отсутствие представителей налогового органа. Указанное ходатайство не связано с конкретным судебным заседанием, инспекцией не отозвано.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями ч. 3 ст. 156 АПК РФ счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИП Зверев Е.В., применяя упрощенную систему налогообложения, 13.07.2017 на основании пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, представил в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость (НДС) за 1 и 2 кварталы 2016 года.

По результатам рассмотрения материалов налоговых проверок указанных деклараций инспекцией в отношении Зверева Е.В. приняты следующие решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:

- от 28.12.2017 N 13-15/46777 (декларация по НДС за 1 квартал 2016 года), налогоплательщику доначислен НДС в размере 2 452 950 рублей, штрафные санкции в сумме 1 226 475 рублей и 464 782,69 рублей пеня. Всего предложено уплатить 4 144 207,69 рублей;

- от 28.12.2017 N 13-15/46778 (декларация по НДС за 2 квартал 2016 года), налогоплательщику доначислен НДС в размере 2 452 340 рублей, штрафные санкции в сумме 1 226 170 рублей и 397 395,25 рублей пени. Всего предложено уплатить 4 115 905,25 рублей.

Основанием для начисления инспекцией налогоплательщику НДС, штрафных санкцией и пени явился тот факт, что применяя УСН, ИП Зверев Е.В. выставлял счета-фактуры контрагентам с выделенным НДС. При этом, как неплательщик НДС права на вычеты Зверев не имел.

ИП Зверев Е.В. представил уточненные налоговые декларации по НДС с нулевыми значениями показателей за 1 квартал 2016 года - 24.12.2018 и за 2 квартал 2016 года - 30.12.2018. В указанных декларациях Зверев Е.В. отразил с нулевыми показателями как реализацию товаров, услуг, так и налоговые вычеты.

По настоящему делу ИП Зверев считает, что бездействие налогового органа, выраженное в непроведении проверки уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 года и неотражении в карточке расчетов с бюджетом налоговых обязательств, с учетом данных уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 квартал 2016 года, нарушает его права и законные интересы.

Заявитель также отмечает, что в связи с ошибочностью представления налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 1 и 2 квартал 2016 года, им были поданы налоговые декларации по НДС за 1 и 2 квартал 2016 года. В указанных декларациях исключены ранее заявленные налоговые вычеты. Также, исключены из книг продаж ошибочно выставленные счета-фактуры с выделением НДС, отражены исправительные счета-фактуры без выделения НДС за 1 и 2 квартал 2016 года.

При этом, предприниматель полагает, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной или камеральной налоговой проверки. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки.

По мнению предпринимателя, данные уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 квартал должны найти отражение в лицевом счете налогоплательщика путем внесения записей по уменьшению имеющихся начислений по решениям о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений от 28.12.2017N 13-15/46777 и N 13-15/46778, в связи с чем, требует обязать инспекцию устранить допущенные нарушения его прав и законных интересов.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушения прав и законных интересов заявителя.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения оспариваемых действий, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Установлено, что индивидуальный предприниматель Зверев Е.В. зарегистрирован в качестве предпринимателя МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю 07.10.2004 г. - свидетельство о государственной регистрации серии 23 N 008639589.

12.01.2016 г. предпринимателем в инспекцию представлено заявление на получение патента с 01.01.2016 по 31.12.2016, на основании которого ИП Звереву Е.В. выдан патент N 2366160000202 от 16.01.2016 г. в отношении вида предпринимательской деятельности "сдача в наем собственного нежилого недвижимого имущества".

С 2013 года ИП Зверев Е.В. также применяет упрощенную систему налогообложения, объект налогообложения - "доход" (по заявлению от 25.12.2012).

Таким образом, налогоплательщик в 2016 году совмещал применение ПСН с УСН.

Поскольку оплату стоимости патента в установленные сроки предприниматель не произвел на основании пункта 6 статьи 346.45 НК РФ налогоплательщик утратил право на применение ПСН.

Полагая о возникновении у предпринимателя после 01.04.2016 г. обязанности по уплате налогов, предусмотренных общей системой налогообложения (с учетом имевшей место в указанный период судебной практики), налогоплательщик представил налоговую декларацию по НДС за 1 и 2 квартал 2016 года.

По мнению налогоплательщика, при утрате нрава на применение ПСН, и переходе на общую систему он приобретает статус плательщика НДС и обязан за прошедшие налоговые периоды действия ПСН определить налоговую базу по НДС, составить счета-фактуры и исчислить налог, а также приобретает право на применение налоговых вычетов на основании документов, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг).

Поскольку налогоплательщик был введен в заблуждение относительно применяемой системы налогообложения и необходимости исчисления НДС, налогоплательщик представил декларации по НДС, в которых сумму налога определил расчетным способом (18/118).

В 1 и 2 квартале 2016 года счета-фактуры контрагентам ИП Зверевым Е.В. не составлялись, так как согласно заключенным договорам аренды недвижимого имущества услуги предоставлялись без НДС.

Суд апелляционной инстанции исследовал выписку по счету предпринимателя и установил, что оплата арендаторами производилась без НДС.

Счета-фактуры были составлены ИП Зверевым Е.В. в момент составления в 2017 году декларации но НДС за I и 2 квартал 2016 года с целью подачи декларации, так как не отражение данных счетов-фактур в разделе 9 декларации технически не позволяло составить и предоставить налоговую декларацию.

МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю в результате проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС за 1,2 кв. 2016 г. в отношении ИП Зверева Е.В. были приняты решения о привлечении к налоговой ответственности N 13-15/46777 и N 13-15/46778 от 28.12.2017 г. (далее - решения) о доначислении НДС за 1.2 квартал 2016 г.

Данное доначисление НДС связано с тем, что налоговым органом не приняты вычеты по НДС за 1 и 2 кв. 2016 г. по причине того, что налогоплательщик не приобрел статус налогоплательщика НДС. Сумма указанных вычетов по НДС сложилась из предъявленных сумму НДС поставщиками услуг ИП Звереву Е.В. (электроэнергия, охрана, коммунальные услуги), что нашло отражение в книге покупок за указанные периоды (раздел 8 к налоговой декларации по НДС). Ввиду того, что налогоплательщик до неоплаты патента находился на двух системах налогообложения: патентная система и упрощенная система налогообложения - "доходы", указанные расходы и НДС при формировании налоговой базы поданным налоговым системам не учитывались и не применялись.

Таким образом, при составлении первичной налоговой декларации налогоплательщик сформировал налоговую базу для исчисления НДС (раздел 9 декларации) расчетным путем (внутри суммы арендной платы (18/118), исходя из выручки от сдачи внаем недвижимого имущества. Поскольку раздел 9 налоговой декларации формируется только на основании выставленных счетов-фактур, налогоплательщик вынужден был создать счета-фактуры с выделением НДС с целью подачи налоговой декларации.

ИП Зверев Е.В. уменьшил налоговую базу но НДС на сумму налоговых вычетов, предъявленных поставщиками услуг согласно разделу 8 налоговой декларации.

Учитывая то обстоятельство, что налоговым органом не приняты налоговые вычеты, предъявленные поставщиками услуг (раздел 8 налоговой декларации), налогоплательщику предложено уплатить всю сумму долга, согласно выставленных счетов-фактур по выручке от сдачи внаем недвижимого имущества (раздел 9 декларации).

Вышеуказанные решения налогового органа были оспорены предпринимателем в Арбитражный суд Краснодарского края.

Судом первой инстанции в удовлетворении требований о признании недействительными решений налогового органа отказано на том основании, что предприниматель, утратив право на применение ПСН в связи с нарушением условий, предусмотренных подпунктом 3 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ, считается перешедшим на УСН, в связи с чем, в силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ ИП Зверев Е.В. не признается плательщиком НДС. Данная позиция поддержана судом апелляционной инстанции. (Дело N А32-20318/2018 и Дело NА32-20664/2018)

Обстоятельства, установленные в рамках оспаривания решений о доначислении, в настоящем деле налогоплательщиком не оспариваются.

Более того, поскольку ИП Звереву Е.В. указано на то, что плательщиком НДС он не является, а является плательщиком УСН, предпринимателем рассчитан и уплачен УСН за спорные периоды в сумме 1 591 221 руб.

В связи с изложенным, ошибочностью представления первоначальных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 квартал 2016 г.. ИП Зверевым Е.В. составлены и представлены в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС за 1 квартал 20106 года (представлена 24.12.2018 г.) и 2 квартал 2016 года (представлена 30.12.2018 г.).

Исходя из пояснений налогоплательщика, в налоговом периоде 1 квартал 2016 г. им было произведено следующее.

Индивидуальным предпринимателем Зверевым Е.В. 13.07.2017 г. в налоговый орган представлена первичная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2016 года, с исчисленной суммой налога к уплате в размере 83 001.00 рубль.

По итогам камеральной проверки налоговой декларации по налогу па добавленную стоимость за 1 квартал 2016 года ФНС N 7 по Краснодарскому краю было вынесено решение 13-15/46777 от 28.12.2017 г. о привлечении к налоговой ответственности в виде доначисления налога в размере 2 452 950.00 рублей, штрафные санкции в сумме 1 226 475, 00 рублей за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119. п. I ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс. НК РФ) и пени в сумме 464 782. 69 рублей. Всего согласно оспариваемому решению предложено уплатить 4 144 207, 69 рублей.

ИП Зверевым Е.В. составлена и представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2016 года.

В указанной декларации исключены ранее заявленные налоговые вычеты в сумме 2 369 949 руб. (доп. лист к разделу 8 налоговой декларации), а также исключены из книги продаж ошибочные выставленные в 1 квартале 2016 года счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость на сумму 2 452 950 руб. и отражены исправительные счета-фактуры без выделения налога на добавленную стоимость за I квартал 2016 года (доп.лист к разделу 9 налоговой декларации), что соответствует договорным обязательствам с контрагентами.

Так как аннулирование выставленных счетов-фактур, составление исправительных счетов-фактур с отрицательными показателями не предусмотрено ни Налоговым кодексом РФ, ни Правилами, приведенными в приложении 2 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137, налогоплательщиком, применяя аналогию права, составлены исправительные счета-фактуры за 1 квартал 2016 года с суммами без выделения налога на добавленную стоимость, которые были направлены вместе с письменными пояснениями в адреса контрагентов.

При этом, счета-фактуры были составлены с ошибками (с выделением НДС) вследствие неверного толкования и правоприменения налоговых норм в части перехода на УСН, а аннулирование выставленных счетов-фактур не правомерно, индивидуальный предприниматель выставил покупателям исправленные счета-фактуры. Соответственно, выставление счета-фактуры с выделенной суммой НДС в рассматриваемой ситуации является ошибкой и не относится к случаям, когда нужно выставлять корректировочный счет-фактуру.

На момент подачи предпринимателем декларации, по суммам налога, ранее предъявленным контрагентами налогоплательщика к налоговому вычету, также представлены уточненные декларации и указанные суммы исключены из книг покупок у покупателей услуг:

1. ООО "Старый город" (ИНН 2320070473/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 2 от 17.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 13 от 31.01.2016 г. на сумму 12374.79 руб., N 14 от 29.02.2016 года на сумму 12374,79 руб., N24 от 31.03.2016 г. па сумму 12374.79 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 37 124,37 руб. На момент подачи уточненной декларации за 1 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО ТЦ "Старый город" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 347 737 руб., и переплата по пеням в сумме 5259,83 руб. Оплачены пени в размере 7000 руб. согласно платежного поручения N 22 от 22.11.2018 г. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

2. ЗАО "ИСТОК" (ИНН 2317022021/231701001) представлена уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР2 от 17.12.2018 г.)

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 4 от 31.01.2016 г. на сумму 29567,78 руб.. N 22 от 29.02.2016 г. па сумму 29567.78 руб.. N 32 от 31.03.2016 г. на сумму 29567,78 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 88 703,34 руб. На момент подачи уточненной декларации за 1 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ЗАО "Исток" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 7 932 482 руб., и переплата по пеням в сумме 1 957 379,40 руб. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

3. ООО "Исток Дизайн" (ИНН 2317059705/231701001) представлена уточненная налоговая декларация но налогу на добавленную стоимость (КОРР 2 от 18.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 5 от 31.01.2016 г. на сумму 1086.59 руб.. N 21 от 29.02.2016 г. на сумму 1086.59 руб.. N 31 от 31.03.2016 г. на сумму 1086.59 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 3 259,77 руб. На момент подачи уточненной декларации за 1 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО"Исток Дизайн" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 727 311 руб., и переплата по пеням в сумме 714,43 руб. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

4. ООО "Дентар" (ИНН 2317041105/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 3 от 18.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам.N 1 от 31.01.2016 г. на сумму 269816.95 руб.. N 2 от 29.02.2016 г. на сумму 269816.95 руб.. N 3 от 31.03.2016 г. на сумму 269816.95 руб.

Налог уплачен ООО "Дентар" в размере 809 450,85 (платежное поручение N 207 от 05.10.2018 г), уплачены пени в размере 207 268,20 (платежное поручение N 208 от 05.10.2018 г), копии банковских выписок представлены в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

5. ООО "Априори" (ИНН 23170411 12/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 2 от 21.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 11 от 31.01.2016 г. на сумму 13734.21 руб., N 2 от 29.02.2016 г. на сумму 3734,21 руб., N 3 от 31.03.2016 г. на сумму 13734,21 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 41 202,63 руб. Налог уплачен ООО "Априори" в размере 29 681,63 (платежное поручение N 28 от 20.12.2018 г), копии банковских выписок представлены в материалы дела. На момент подачи уточненной декларации за 1 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО "Априори"" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 11 521 руб., и переплата по пеням в сумме 22 104 руб. Таким образом, уплата подтверждается перечислением в бюджет налога в сумме 29 681,63 руб и переплатой налога в сумме 11521 руб. по лицевому счету расчетов с бюджетом. Обязательство по уплате налога в бюджет контрагентом исполнена. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, банковскими выписками, копии представлены в материалы дела. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

В адрес контрагентов Леньшин Сергей Владимирович ИНН 231700574367, Каменев Владимир Иванович ИНН 231703256468. Дутиков Сергей Владимирович ИНН 231703332060. Сагарян Сергей Владимирович ИНН 231709726046 за 1 квартал 2016 года счета-фактуры с налогом на добавленную стоимость не направлялись.

Со всеми указанными контрагентами были заключены договоры аренды недвижимого имущества без выделения НДС, что подтверждается представленными в материалы дела банковскими выписками.

Исследовав выписку по счету, представленную налогоплательщиком, суд апелляционной инстанции установил, что начисление суммы НДС при оплате контрагентами также не производилось.

В налоговом периоде 2 квартал 2016 г. налогоплательщиком было произведено следующее.

Индивидуальным предпринимателем Зверевым Е.В. 13.07.2017 г. в налоговый орган представлена первичная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2016 года, с исчисленной суммой налога к уплате в размере 16 617,00 рубль.

По итогам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2016 года ФНС N 7 по Краснодарскому краю было вынесено решение 13-15/46778 от 28.12.2017 г. о привлечении к налоговой ответственности в виде доначисления налога в размере 2 452 340 рублей, штрафные санкции в сумме I 266 170.00 рублей за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119, п. I ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) и пени в сумме 397 395,25 рублей. Всего согласно оспариваемому решению предложено уплатить 4 115 905.25 рублей.

ИП Зверевым Е.В. составлена и представлена уточненная (КОРР1 от 30.12.2018 г.) налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2016 года.

В указанной декларации исключены ранее заявленные налоговые вычеты в сумме 2 452 340 руб. (доп. лист к разделу 8 налоговой декларации), а также исключены из книги продаж ошибочные оформленные за 2 квартал 2016 года и отражены исправительные счета-фактуры без выделения налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2016 года (доп.лист к разделу 9 налоговой декларации), что соответствует договорным обязательствам с контрагентами.

На момент подачи предпринимателем декларации, по суммам налога, ранее предъявленным контрагентами налогоплательщика к налоговому вычету, представлены уточненные декларации и указанные вычеты исключены из книг покупок у покупателей услуг:

1. ООО "Старый город" (ИНН 2320070473/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 2 от 26.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 34 от 30.04.2016 г. на сумму 12374,79 руб., N 52 от 31.05.2016 года на сумму 12374,79 руб., N59 от 30.06.2016 на сумму 12374,79 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 37 124,37 руб. На момент подачи уточненной декларации за 2 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО ТЦ "Старый город" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 347 737 руб., переплаты по пени нет. Оплачены пени в размере 5736 руб. согласно платежного поручения N 25 от 25.12.2018 г. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

2. ЗАО "ИСТОК" (ИНН 2317022021/231701001) представлена уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР2 от 26.12.2018 г.)

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 42 от 30.04..20I6 г. на сумму 25508,93 руб., N 50 от 31.05.2016 г. на сумму 25508.93 руб., N 57 от 30.06.2016 г. на сумму 25508,93 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 76 526,79 руб. На момент подачи уточненной декларации за 2 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ЗАО "Исток" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 7 932 482 руб., и переплата по пеням в сумме 1 957 379,40 руб. Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

3. ООО "Исток Дизайн" (ИНН 2317059705/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 3 от 26.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 42 от 30.04..2016 г. на сумму 1695,37 руб.. N 50 от 31.05.2016 г. на сумму 169537 руб.. N 57 от 30.06.2016 г. на сумму 1695,37 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 3 259,77 руб. На момент подачи уточненной декларации за 2 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО "Исток Дизайн" числилась переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 727 311 руб., и переплата по пеням отсутствует.. Оплачены пени в размере 222 руб. согласно платежного поручения N 36 от 25.12.2018 Данные подтверждаются выпиской по лицевым счетам, копия представлена в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

4. ООО "Дентар" (ИНН 2317041105/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 3 от 29.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 40 от 30.04.2016 г. на сумму 269816,95 руб., N 49 от 31.05.2016 г. на сумму 269816.95 руб., N 56 от 30.06.2016 г. на сумму 269816,95 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 809 450,85 руб. Налог уплачен ООО "Дентар" в размере 809 450,85 руб. в рамках исполнительного производства, копии представлены в материалы дела. Таким образом, обязательства по уплате налога в бюджет контрагентом исполнены.

5. ООО "Априори" (ИНН 2317041112/231701001) представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (КОРР 2 от 29.12.2018 г.).

Исключены налоговые вычеты по счетам-фактурам N 41 от 30.04.2016 г. на сумму 17 696.01 руб., N 51 от 31.05.2016 г. на сумму 17 696.01 руб.. N 58 от 30.06.2016 г. на сумму 17 696,01 руб.

Всего сумма налога на добавленную стоимость к доплате контрагентом составила 53 088,03 руб. Налог уплачен ООО "Априори" в размере 53 088,03 (платежное поручение N 35 от 27.12.2018 г), уплачена пеня в сумме 12911,24 руб. (платежное поручение N 36 от 27.12.2018 г),копии банковских выписок представлены в материалы дела. На момент подачи уточненной декларации за 2 квартал 2016 года с исключенными вычетами налога согласно исправительных счетов-фактур ИП Зверева Е.В., на лицевом счете ООО "Априори"" переплаты по налогу и пеням отсутствуют. Таким образом, уплата подтверждается перечислением в бюджет налога в сумме 53 088,00 руб. и уплатой пени в сумме 12911,24 руб. Обязательство по уплате налога в бюджет контрагентом исполнено. Данные подтверждаются банковскими выписками, копии представлены в материалы дела. Уточненная налоговая декларация принята налоговым органом, штрафные санкции отсутствуют.

В адрес контрагентов Леньшин Сергей Владимирович ИНН 231700574367, Каменев Владимир Иванович ИНН 231703256468, Дутиков Сергей Владимирович ИНН 231703332060. Сагарян Сергей Владимирович ИНН 231709726046 за 2 квартал 2016 года счета-фактуры с налогом на добавленную стоимость не направлялись.

Таким образом, фактически изначально выделение НДС и отображение осуществлялось индивидуальным предпринимателем искусственно, поскольку он полагал, что подлежит применению общая система налогообложения. После установления факта применения УСН, ИП Зверев Е.В. составил уточненные декларации и счета-фактуры, которые отражают действительный характер взаимоотношений с контрагентами. Контрагенты также представили соответствующие уточнения, исключив налоговые вычеты по взаимоотношениям с предпринимателем.

Факт отсутствия НДС при расчете с контрагентами подтверждается договорами аренды и выпиской с расчетного счета. Соответственно, отсутствует необоснованная налоговая выгода на стороне предпринимателя.

Данные уточненных налоговых деклараций по НДС за 1,2 кв. 2016 г. не нашли отражение в лицевом счете налогоплательщика.

При этом уточненные налоговые декларации по НДС за 1,2 квартал 2016 г. налогоплательщиком были представлены в налоговый орган после судебных актов, вынесенных судом апелляционной инстанции по первичным налоговым декларациям по НДС и по решениям по результатам их камеральных налоговых проверок.

Подача уточненных налоговых деклараций но НДС за 1,2 квартал 2016 г. инициирует самостоятельную камеральную проверку с отражением результатов в карточке расчетов с бюджетом налоговых обязательств с учетом данных уточненных налоговых деклараций по НДС за 1,2 кв. 2016 г., что не было отражено налоговым органом по основаниям наличия судебных актов, в рамках которых рассматривались решения налогового органа по камеральным проверкам ошибочно поданных первичных деклараций по НДС за 1,2 квартал 2016 г.

При этом налогоплательщиком с учетом судебных актов был произведен расчет и уплата УСН за 1,2 кв. 2016 г., ввиду утраты права на применение патентной системы.

В соответствии со статьей 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором совершены указанные ошибки (искажения) (статья 54 Кодекса).

Статьей 81 Кодекса закреплены правила внесения изменений в налоговую декларацию.

Так, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей (пункт I статьи 81 Кодекса).

Таким образом, налогоплательщик имеет право представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию после обнаружения им в поданной декларации ошибок и недостоверных сведений, с целью устранения последних. При этом у инспекции отсутствует право отказать в принятии налоговой декларации, поданной в установленной форме. Подача уточненной налоговой декларации в период проведения после окончания выездной налоговой, так же, как и после принятия решения по результатам такой проверки, не запрещены. Налогоплательщик не ограничен сроком на представление уточненной налоговой декларации, в том числе и в случае, когда по результатам уточнения величина ранее исчисленного налога для уплаты в бюджет уменьшается. Праву налогоплательщика на подачу уточненных налоговых деклараций корреспондирует право налогового органа проверить эти декларации.

Указанные выводы согласуются с требованиями Кодекса (статьи 54, 80, 81, 88, 89) и соотносятся с правовыми позициями, приведенными в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных при разрешении конкретных споров в постановлениях от 16.03.2010 N 8163/09. 07.02.2006 N 11775/05, 16.05.2006 N 16192/05.

С учетом изложенного, налогоплательщик в рассматриваемом случае вправе в любой момент представить уточненные налоговые декларации, поскольку Кодекс не запрещает подачу уточненных налоговых деклараций за пределами срока, установленного статьей 78 Кодекса.

При этом налоговое законодательство не содержит запрета на подачу уточненной налоговой декларации после принятия решения по результатам выездной либо камеральной налоговой проверки (письмо ФНС России от 25.08.2017 N AC-4-l5/l6906@, постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09, постановление АС Северо-Кавказского округа от 05.07.2017 г. по делу N А32-29458/2014).

Как указано в п. 5 Письма ФНС России от 21.11.2012 N ЛС-4-2/1957, в случае если уточненная налоговая декларация представлена налогоплательщиком после вынесения решения по результатам рассмотрения материалов соответствующей камеральной (выездной) налоговой проверки, то налоговым органам необходимо руководствоваться положениями письма ФНС России от 12.10.2011 N АС-5-2/1222дсп@. Из совокупности приведенных норм следует, что в любом случае камеральная проверка уточненной налоговой декларации, представленной после вынесения решения по проверке соответствующей декларации, производится в общеустановленном порядке с осуществлением последовательно всех необходимых для этого действий. По итогам такой проверки может быть составлен самостоятельный акт налоговой проверки (в случае выявления нарушений налогового законодательства) и вынесено новое итоговое решение по ней (п. 1 ст. 100. п. 1 ст. 101 НК РФ).

При этом для сведений, приведенных в уточненной налоговой декларации без изменений, не предусмотрено каких-либо исключений. Факт оспаривания решения, вынесенного по результатам проведения камеральной проверки предыдущей (первичной) декларации, также не исключает осуществления налоговым органом всего комплекса действий, предусмотренных при проведении камеральной проверки, в отношении уточненной налоговой декларации, содержащей спорные данные.

Кроме того, вопреки возражениям налоговой инспекции о том, что камеральная налоговая проверка первичных деклараций окончена, суд апелляционной инстанции учитывает, что при подаче налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после окончания камеральной налоговой проверки ранее поданной декларации (то есть после истечения трех месяцев с момента подачи ранее поданной декларации), в отношении последней уточненной налоговой декларации налоговый орган обязан провести отдельную камеральную налоговую проверку. При этом последняя уточненная декларация, представленная после истечения трех месяцев с момента подачи предыдущей декларации, не влечет прекращение действий налогового органа в отношении ранее поданной декларации, в связи с чем не может являться основанием для отказа в возмещении сумм НДС и принятия решения об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, по предыдущей декларации.

Аналогичный вывод изложен в постановлениях АС Северо-Западного округа от 05.05.2016 N Ф07-2487/16 по делу NN А21-3435/2015, Второго арбитражного апелляционного суда от 10.11.2017 N 02АП-7849/17.

При этом, само но себе не препятствует оспариванию решения по результатам налоговой проверки первичной декларации за спорный период.

Соответственно, при поступлении уточненных налоговых деклараций они подлежали самостоятельной камеральной налоговой проверке и отражению в карточке расчетов с бюджетом налоговых обязательств.

Данные действия налоговой инспекцией осуществлены не были.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции полагает возможным заявление налогоплательщика удовлетворить и обязать МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Зверева Е.В., отразив в карточке расчетов с бюджетом налоговые обязательства предпринимателя согласно уточненных деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 года путем уменьшения имеющихся начислений произведенных на основании решений налогового органа от 28.12.2017 N 13-15/46777, N 13-15/46778.

Суд апелляционной инстанции учитывает правовую позицию Верховного суда РФ, изложенную в определении N 305-ЭС19-9789 от 28.10.2019 г.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 Налогового кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер налога, подлежавшего уплате. Полученная в таких случаях хозяйствующим субъектом экономия налоговых платежей, как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53), признается его необоснованной налоговой выгодой.

При этом объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 Постановления Пленума N 53).

Следовательно, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом - определение суммы налога, которая должна была быть изначально уплачена в бюджет.

Суд апелляционной инстанции не выявил со стороны Зверева Е.Н. искажений сведений о фактах хозяйственной жизни и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды. Данное обстоятельство в полной мере подтверждается тем, что Зверев Е.Н. не предъявлял покупателям услуг НДС в составе цены товара и соответственно не получал излишней платы.

В отношении определения недоимки по НДС имеет значение, что в силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). На основании пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к уплате покупателю. Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работы, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Соответственно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к уплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца). Аналогичная позиция ранее высказывалась Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, от 16.04.2019 N 302-КГ18-22744, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085.

Не получив от потребителей НДС в составе оплаты услуг по предоставлению помещений в аренду, Зверев Е.Н. выделил налог расчетным путем. При этом, такая обязанность у Зверева отсутствовала, поскольку он был обязан включить полученный доход в состав дохода, облагаемого УСН.

Таким образом, налогоплательщик в 2016 году совмещал применение ПСН с УСН.

Поскольку налогоплательщик заблуждался относительно применяемой системы налогообложения и необходимости исчисления НДС, налогоплательщик представил декларации по НДС, в которых сумму налога определил расчетным способом (18/118).

Судом первой инстанции при рассмотрении дел А32-20318/2018 и Дело N А32-20664/2018 в удовлетворении требований о признании недействительными решений налогового органа отказано на том основании, что предприниматель, утратив право на применение ПСН в связи с нарушением условий, предусмотренных подпунктом 3 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ, считается перешедшим на УСН, в связи с чем, в силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ ИП Зверев Е.В. не признается плательщиком НДС. Данная позиция поддержана судом апелляционной инстанции. (Дело N А32-20318/2018 и Дело NА32-20664/2018). Суд апелляционной инстанции считает, что последующие действия Зверева Е.Н., в том числе, по уплате УСН в бюджет были осуществлены во исполнение выводов ранее принятых судебных актов. Суд первой инстанции формально применил нормы права, без учета экономического смысла налогообложения.

В соответствии со ст. 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Согласно ст.110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии с абз. 2 пп. 3 п. 1 ст. 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными для физических лиц государственная пошлина уплачивается в размере 300 руб.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы уплачивается государственная пошлина в размере 50 процентов от размера государственной пошлины.

Установлено, что при подаче заявления предпринимателем уплачена государственная пошлина в размере 300 руб. (платежное поручение N 8098 от 05.07.2019), а при подаче апелляционной жалобы - 3 000 руб. (платежное поручение N 8181 от 27.12.2019), вместо 150 руб. Соответственно, 2850 руб. являются излишне уплаченными и подлежат возврату.

Кроме того, поскольку заявление ИП Зверева Е.В. удовлетворено, следует взыскать с МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю в пользу ИП Зверева Е.В. расходы по уплате государственной пошлины в сумме 450 рублей.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 10.12.2019 по делу N А32-33533/2019 отменить.

Признать незаконным бездействие МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю, выразившееся в неотражении в карточке расчетов с бюджетом налоговых обязательств, с учетом данных, представленных в уточненных налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2016 года.

Обязать МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Зверева Е.В., отразив в карточке расчетов с бюджетом налоговые обязательства предпринимателя согласно уточненных деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 года путем уменьшения имеющихся начислений произведенных на основании решений налогового органа от 28.12.2017 N 13-15/46777, N 13-15/46778.

Взыскать с МРИ ФНС N 7 по Краснодарскому краю в пользу ИП Зверева Е.В. расходы по уплате государственной пошлины в сумме 450 рублей.

Возвратить ИП Звереву Е.В. из бюджета излишне уплаченную государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 2850 рублей.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

А.Н. Стрекачёв
Г.А. Сурмалян

Вы можете открыть актуальную версию документа прямо сейчас.

Открыть документ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.