|
27 мая 2020 г.
|
Дело N А09-11043/2019
|
Резолютивная часть постановления объявлена 25.05.2020.
Постановление изготовлено в полном объеме 27.05.2020.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Мордасова Е.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., при участии от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Вектор-плюс" (Брянская область, г. Унеча, ОГРН 1113256022000, ИНН 3253500987) - Владимирова А.Н. (по доверенности от 18.05.2020), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (Брянская область, г. Унеча) - Данилевич И.В. (по доверенности от 09.01.2020 N 8), от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Данилевич И.В. (по доверенности от 20.01.2020 N 04), рассмотрев в онлайн-заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 27.02.2020 по делу N А09-11043/2019 (судья Грахольская И.Э.),
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью "Вектор-Плюс" (далее - заявитель, общество, ООО "Вектор-Плюс") обратилось в Арбитражный суд Брянской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС России по Брянской области, налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области, управление) с заявлением о признании недействительным решения от 28.06.2019 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа на общую сумму 234 руб., в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 74 051 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 58 руб. 60 коп.
Определением суда 23.01.2020 управление исключено из числа заинтересованных лиц и привлечено в дело в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 27.02.2020 по делу N А09-11043/2019 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с данным решением, МИФНС России по Брянской области обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО "Вектор-плюс", в части признания недействительным решения инспекции от 28.06.2019 N 11 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 74 051 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в сумме 58 руб. 60 коп.
В обоснование доводов жалобы апеллянт ссылается на то, что выводы суда, изложенные в обжалуемом судебном акте, не соответствуют обстоятельствам, неправильно применены нормы материального права.
Налоговый орган ссылается на то, что материалами дела не подтвержден вывод суда первой инстанции о том, что обществом и ИП Мельниковым В.В. составлением актов сверок взаимных расчетов достигнуто соглашение, что в случае досрочного возвращения займов, полученных по договору от 21.04.2014 N 3, в первую очередь возвращаются ранее полученные заемные средства.
Заявитель жалобы считает, что для оценки обстоятельств, связанных с необходимостью привлечения заемных денежных средств у Мельникова В.В., недостаточно оценивать одностороннюю информацию о приобретении товаров ООО "Вектор-плюс" на определенную сумму у отдельных контрагентов, т.к. в данном случае необходимо документальное подтверждение обстоятельств недостаточности собственных денежных средств для расчетов с поставщиками.
Апеллянт считает, что у ООО "Вектор-плюс" имелась финансовая возможность осуществления расчетов с поставщиками за счет собственных средств, полученных при реализации товаров от контрагентов-покупателей. При сопоставлении остатков денежных средств на расчетных счетах с дебиторской и кредиторской задолженностью за 2014 год по счету 60/1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" установлено наличие кредиторской задолженности по счету 60/1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и в то же время по сч. 60/2 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками по авансам, выданным" установлено наличие дебиторской задолженности, тогда как согласно договорам, заключенным ООО "Вектор-Плюс" с поставщиками и покупателями, оплата за фактически поставленный товар производится в течение 10 банковских дней с момента поступления покупателю документов. Вместе с тем на наличие задолженности повлияли действия ООО "Вектор-Плюс", связанные с перечислением денежных средств поставщикам, как предоплата.
Налоговый орган указывает на то, что денежные средства, перечисленные, как предоплата, многократно превышают сумму задолженности перед поставщиками. В свою очередь, размер перечисленных авансовых платежей фактически соответствует сумме задолженности.
Апеллянт также ссылался на то, что спецификации к договорам контрагентов-поставщиков (частично представленные поставщиками) не содержали сведения о количестве товара, следовательно, исчислить (определить) сумму предоплаты, которую ООО "Вектор-плюс" перечисляло своим контрагентам-поставщикам, не предоставлялось возможным, следовательно, перечисление денежных средств контрагентам-поставщикам носило произвольный характер. Между тем, ни в ходе проверки, ни в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, ни с возражениями на акт налоговой проверки, ни с апелляционной жалобой на решение налогового органа, ни в ходе судебного разбирательства ООО "Вектор-плюс" не представило документального подтверждения предъявляемых претензий со стороны контрагентов-поставщиков, связанных с порядком оплаты товара, что могло явиться причиной привлечения заемных денежных средств для погашения образовавшейся задолженности за поставленный товар, следовательно своевременно исполняло свои обязательства, связанные с расчетами за поставленный товар.
Заинтересованное лицо полагает, что налогоплательщик не может быть поставлен в более привилегированное положение по сравнению с другими налогоплательщиками, т.к. часть заемных денежных средств в размере 10 090 000 руб. не использовалась в реальной предпринимательской деятельности, т.е. не направлена на получение дохода, в связи с чем расходы в виде процентов, начисленных ООО "Вектор-плюс" за период с 06.05.2014 по 19.08.2014 на сумму 10 090 000 руб., являются неправомерными.
Управление в отзыве на апелляционную жалобу поддержало ее доводы, просило решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований.
Общество в отзыв на апелляционную жалобу возражает против ее доводов, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон поддержали позиции по делу.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывы на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого решения суда первой инстанции ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, МИФНС России N 8 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Вектор-Плюс" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.
По ее итогам составлен акт налоговой проверки от 21.12.2018 N 11.
ООО "Вектор-Плюс" поданы возражения на акт проверки. По итогам рассмотрения возражений налоговым органом принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, составлено дополнение к акту налоговой проверки от 15.04.2019.
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, руководителем инспекции принято решение от 28.06.2019 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По указанному решению ООО "Вектор-Плюс" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 71 026 руб. за неуплату налога на прибыль, установлена недоимка по налогу на прибыль организаций в сумме 974 724 руб., начислены пени в размере 148 388 руб. 08 коп.
Как следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекции установлено, что в проверяемый период между обществом и ИП Мельниковым В.В. заключены договоры займа, в том числе договор займа от 21.04.2014 N 3 на сумму 50 000 000 руб. (с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением от 06.05.2014), договор займа от 16.09.2014 N 4 на общую сумму 50 000 000 руб. (с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением от 17.11.2014) и договор займа от 01.06.2015 N 5 на сумму 100 000 000 руб. (с учетом изменений, внесенных дополнительным соглашением от 23.03.2016).
По указанным договорам ИП Мельниковым В.В. переданы обществу денежные средства в общей сумме 189 850 250 руб.:
- по договору займа от 21.04.2014 N 3 в общей сумме 57 600 000 руб., в т.ч. 21.04.2014 в сумме 15 000 000 руб., 22.04.2014 в сумме 15 000 000 руб., 06.05.2014 в сумме 10 700 000 руб., 13.07.2016 в сумме 1 100 000 руб., 08.09.2016 в сумме 1 500 000 руб., 03.10.2016 в сумме 1 300 000 руб. и 11.11.2016 - 13 000 000 руб.;
- по договору займа 16.09.2014 N 4 в общей сумме 49 400 000 руб., в т.ч. 16.09.2014 в сумме 4 000 000 руб., 18.09.2014 в сумме 14 000 000 руб., 19.09.2014 в сумме 7 000 000 руб., 18.11.2014 в сумме 10 000 000 руб., 25.11.2014 в сумме 6 200 000 руб. и 27.07.2016 в сумме 8 200 000 руб.;
- по договору займа от 01.06.2015 N 5 в общей сумме 82 850 250 руб., в т.ч. 01.06.2015 в сумме 10 000 000 руб., 16.07.2015 в сумме 3 000 000 руб., 05.11.2015 в сумме 2 350 000 руб., 09.11.2015 в сумме 5 010 000 руб., 11.11.2015 в сумме 3 000 000 руб., 13.11.2015 в сумме 3 000 000 руб., 16.11.2015 в сумме 4 611 000 руб., 17.11.2015 в сумме 1 700 000 руб., 19.11.2015 в сумме 2 500 000 руб., 07.12.2015 в сумме 4 000 250 руб., 10.12.2015 в сумме 4 000 000 руб., 14.12.2015 в сумме 13 000 000 руб., 15.12.2015 в сумме 3 990 000 руб., 18.12.2015 в сумме 2 000 000 руб., 21.12.2015 в сумме 1 324 000 руб., 24.12.2015 в сумме 1 400 000 руб., 02.03.2016 в сумме 7 000 000 руб. и 23.03.2016 в сумме 10 000 000 руб.
Согласно пунктам 2.4 вышеуказанных договоров ООО "Вектор-плюс" обязан ежемесячно выплачивать индивидуальному предпринимателю Мельникову В.В. проценты на сумму займа путем перечисления на его банковский счет до последнего числа месяца, за который выплачиваются проценты.
Проанализировав полученные в ходе проведения проверки сведения, налоговый орган пришел к выводу, что общество нуждалось в привлечении заемных средств в общей сумме 30 000 000 руб., перечисленных ему ИП Мельниковым В.В. 21 и 22 апреля 2014 года по договору займа от 21.04.2014 N 3. Проценты, отнесенные обществом на расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, начисленные за пользование указанными заемными средствами признаны обоснованными и экономически оправданными.
По иным периодам времени инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик не нуждался в привлечении заемных средств, а, следовательно, необоснованно относил на расходы проценты, уплаченные за пользование такими заемными средствами.
В результате этого уменьшена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2014 год на 4 293 433 руб. 43 коп., за 2015 год на 20 089 365 руб., за 2016 год на 31 247 199 руб. 14 коп.
Посчитав затраты по уплате процентов за пользование заемными средствами экономически необоснованными, инспекция исключила из состава расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, такие затраты в общей сумме 4 539 303 руб., в том числе за 2014 год в сумме 500 513 руб., за 2015 год в сумме 858 125 руб. и за 2016 год в сумме 3 180 625 руб. В связи с чем по результатам налоговой проверки произведено начисление налога на прибыль организаций в общей сумме 907 860 руб.
Кроме того, инспекция в ходе выездной налоговой проверки пришла к выводу, что ООО "Вектор-плюс" занижена сумма внереализационного дохода в виде курсовых разниц в размере 334 320 руб., что явилось основанием для доначисления налога на прибыль организации за 2016 год в сумме 66 864 руб.
Обществом на решение была подана жалоба в УФНС России по Брянской области.
УФНС России по Брянской области рассмотрена жалоба налогоплательщика и принято решение от 09.10.2019.
Указанным решением управлением частично отменено решение МИФНС России N 8 по Брянской области от 28.06.2019 N 11, а именно подпункт 1 пункт 3.1 резолютивной части по начислению недоимки по налогу на прибыль организаций сумме 900 673 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 148 329 руб. 48 коп., а также в части подпункта 2 пункта 3.1. решения по привлечению к ответственности в сумме 70 792 руб.
УФНС России по Брянской области при рассмотрении жалобы ООО "Вектор-плюс" учтено, что согласно выпискам по расчетным счетам ООО "Вектор-плюс" установлено, что денежные средства, поступившие на счета налогоплательщика от индивидуального предпринимателя Мельникова В.В. по договорам денежного займа с процентами от 21.04.2014 N 3, от 16.09.2014 N 4, от 01.06.2015 N 5 по состоянию на 10.10.2016 и на 23.05.2017, полностью использованы ООО "Вектор-плюс" для расчета с контрагентами, то есть использовались в предпринимательской деятельности.
Принимая во внимание, что нормы статьи 252 НК РФ предусматривают в качестве критерия принятия расходов, понесенных налогоплательщиком, осуществление их для деятельности, направленной на получение дохода, а также учитывая, что действующее законодательство не связывает обоснованность расходов с периодом, в котором полученные денежные средства использовались налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода (предпринимательской деятельности), в решении управления указано, что вывод инспекции о том, что денежные средства, полученные по договорам денежных займов с процентами, не направлены на получение ООО "Вектор-плюс" дохода, является необоснованным.
Кроме того, управлением установлено, что ООО "Вектор-плюс" в силу статьи 271 НК РФ правомерно произвел пересчет требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, исходя из курса иностранной валюты, установленного Подтверждением сделки привлечения денежных средств (Сделки структурный бивалютный депозит) от 08.02.2016 N 3. С учетом этого решение инспекции от 28.06.2019 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления налога на прибыль организации за 2016 год в сумме 66 864 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.
Управление поддержало инспекцию в части вывода о неправомерности отнесения обществом на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций, затрат, связанных с уплатой процентов по договору займа от 21.04.2014 N 3, начисленных обществом за пользование денежными средствами, полученными 06.05.2014 в размере 10 700 000 руб.
Как следует из материалов проверки, в период с 06.05.2014 по 19.08.2014 полученные ООО "Вектор-плюс" денежные средства не использовались в предпринимательской деятельности, что подтверждается наличием на расчетном счете на конец каждого операционного дня денежных средств в суммах, превышающих размер предоставленного займа, расходы в виде процентов, начисленных ООО "Вектор-плюс" за период с 06.05.2014 по 19.08.2014 на сумму 10 090 000 руб., являются неправомерными, так как не направлены на получение налогоплательщиком дохода.
Всего с учетом изменения решения налоговой инспекции УФНС России по Брянской области обществу по итогам проверки начислен налог на прибыль предприятий в размере 74 051 руб., пени по налогу на прибыль в размере 58 руб. 60 коп., штраф - 234 руб.
Не согласившись с данным решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 246 НК РФ ООО "Вектор-плюс" является налогоплательщиком налога на прибыль организаций.
В силу положений статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Статья 252 НК РФ предусматривает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
В свою очередь, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из разъяснений, содержащихся в абзаце 2 пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Статья 252 НК РФ предусматривает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.
В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
В свою очередь, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Из материалов дела усматривается, что между ООО "Вектор-плюс" и ИП Мельниковым В.В. заключен договор займа от 21.04.2014 N 3, согласно условиям которого ИП Мельников В.В. обязался предоставить налогоплательщику заем в общей сумме 30 000 000 руб., а общество обязуется вернуть указанную сумму в обусловленный названным договором срок и уплатить за нее указанные в договоре проценты.
В соответствии с пунктом 2.1 договора займа от 21.04.2014 N 3 займодавец обязан перечислить указанную в договоре сумму займа путем перечисления денежных средств на банковский счет заемщика в срок не позднее 21.10.2014.
Дополнительным соглашением от 06.05.2014 в договор займа от 21.04.2014 N 3 внесены изменения, согласно которым сумма займа, предоставляемого займодавцем заемщику по указанному договору, составляет 50 000 000 руб.
При этом согласно акту налоговой проверки и решению инспекции в ходе проведения налоговой проверки установлено, что в 2014 году по договору займа от 21.04.2014 N 3 обществом от ИП Мельникова В.В. и получены денежные средства в общей сумме 40 700 000 руб., в т.ч. в размере 15 000 000 руб., 22.04.2014 в размере 15 000 000 руб. и в размере 10 700 000 руб.
Пунктом 2.2 договора займа от 21.04.2014 N 3 установлено, что заем предоставляется заемщику сроком на 1 год с даты перечисления всей суммы займа, предусмотренной договором.
В соответствии с пунктами 2.2.1 и 2.2.2 договора займа от 21.04.2014 N 3 возврат суммы займа может происходить по желанию заемщика по частям, а также досрочно.
В связи с тем, что установленный пунктом 2.2 договора займа от 21.04.2014 N 3 срок возврата полученных по указанному договору денежных средств в 2014 году не наступил, у ИП Мельникова В.В. в 2014 году отсутствовало право требовать от общества возврата предмета названного договора займа.
Между тем общество самостоятельно имело возможность возвратить заемные средства полностью или в части.
Из материалов дела усматривается, что 18.08.2014 обществом возвращены денежные средства, полученные по договору займа в сумме 9 800 000 руб., а 19.08.2014 в сумме 290 000 руб. с указанием назначения платежа "возврат денежных средств по договору займа N 3 от 21.04.2014".
Из статьи 319 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что сумма произведенного платежа, недостаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает, прежде всего, издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основную сумму долга.
Как установлено судом, общество и ИП Мельников В.В. составлением актов сверки взаимных расчетов достигли соглашения, что в случае досрочного возвращения займов, полученных по договору от 21.04.2014 N 3, в первую очередь возвращаются ранее полученные заемные средства.
Из чего следует, что 18.08.2014 и 19.08.2014 обществом возвращены заемные денежные средства, полученные по договору займа от 21.04.2014 N 3.
В свою очередь, вышеуказанное подтверждается актами сверки взаимных расчетов между ИП Мельниковым В.В. и ООО "Вектор-плюс" по договору денежного займа с процентами от 21.04.2014 N 3, составляемыми сторонами указанного договора ежемесячно.
Так, согласно актам сверки за период с 22.04.2014 - 18.08.2014 проценты за пользование займом, полученным обществом от ИП Мельникова В.В. 21.04.2014, налогоплательщиком начисляются на полную сумму займа, т.е. 15 000 000 руб., за 19.08.2014 на сумму 5 200 000 руб. (15 000 000 - 9 800 000), за период с 20.08.2014 по 31.08.2014 на сумму 4 910 000 руб. (15 000 000 - 9 800 000 - 290 000), в период с 01.09.2014 по 31.12.2014 процентов также производилось на сумму 4 910 000 руб.
При этом начисление процентов за пользование займом, полученным в размере 10 700 000 руб., с момента получения и до 31.12.2014 обществом производилось исходя из общей суммы заемных средств.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 N 366-О-П отметил, что глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, по результатам рассмотрения арбитражного дела N А40-21340/17-139-124, учитывая вышеприведенный правовой подход оценки расходов на предмет их соответствия признакам экономической оправданности, а также основные принципы, закрепленные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, а не с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, поскольку налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово хозяйственной деятельности. Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.
Из постановления Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 N 15585/08 следует, что действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Предметом доказывания являются выявленные правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных налоговым законодательством, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что утверждение налогового органа о возложении законодателем обязанности доказывания экономической обоснованности и реальности произведенных расходов, а также их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, на налогоплательщика не соответствует ни требованиям законодательства о налогах и сборах, ни соответствующим разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Из решения инспекции, в редакции решения управления, а также правовой позиции, изложенной в отзыве на заявление общества по настоящему делу, следует, что, опровергая экономическую обоснованность произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с оплатой процентов за пользование денежными средствами в сумме 10 090 000 руб. в период с 07.05.014 по (а не 19.08.2014, как это указано в решении инспекции), налоговый орган указывает, что согласно сведениям о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика общество в обозначенный период имело достаточные остатки денежных средств (от 8,5 до 58,5 млн. руб.) для ведения хозяйственной деятельности без привлечения заемных средств.
В свою очередь, приводя указанный довод, налоговый орган делает попытку оценить эффективность принятия им управленческого решения, связанного с привлечением денежных средств со стороны и использования собственных ресурсов.
Однако налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Вместе с тем целесообразность, рациональность, эффективность финансово хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск.
Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абзацы 9, 10 пункта 2 определения N 1072-0-0, абзацы 5, 6 пункта 3 определения N 320-0-П, абзацы 5, 6 пункта 3 определения N 366-О-П, определение ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08).
Все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абзацы 11, 13 пункта 2 определения N 1072-0-0, абзацы 7, 9 пункта 3 определения N 320-0-П, абзацы 7, 9 пункта 3 определения N 366-О-П).
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Как верно отметил суд первой инстанции, несмотря на вышеприведенное обязательное к применению правоприменительными органами предписание, инспекция в оспариваемом решении указывает на достаточность денежных средств, имевшихся у общества для проведения расчетов с поставщиками, и отсутствии необходимости привлечения таких средств со стороны. Между тем инспекцией не принято во внимание то обстоятельство, что проведенный налоговым органом анализ проведен по прошествии времени с учетом произведенных налогоплательщиком расходов и полученных им же доходов. В тоже время налогоплательщику необходимо принимать решение об оплате поставленных товаров непосредственно в момент совершения хозяйственной операции, учитывая при этом лишь фактор действительного наличия у него денежных средств, без расчета возможных поступлений от покупателей.
Как установлено судом, в период с 21.04.2014 по 06.05.2014 общество приобрело товаров на общую сумму 33 555 881 руб. 57 коп., в том числе у ООО "Альянс" на сумму 506 806 руб. 50 коп., у ООО "Брянсквторчермет" на сумму 2 650 505 руб. 47 коп., у ООО "Булат" на сумму 1 000 180 руб., у ООО "ВелВторМет" на сумму 584 820 руб., у ООО "Волга-Металл" на сумму 1 217 635 руб. 20 коп., у ООО "Втормет-Орехово" на сумму 219 438 руб., у ООО "ИнвестМет" на сумму 1 054 536 руб., у ООО "ИнтераЮнит" на сумму 7 260 720 руб. 50 коп., у ООО "КАСТРА" на сумму 975 661 руб. 80 коп., у ООО "Металлвторсырье" на сумму 933 333 руб., у ООО "Мет-профит" на сумму 4 007 077 руб., у ООО "Мосвтормет" на сумму 2 008 511 руб. 50 коп., у ООО "Мострансмет" на сумму 380 036 руб., у ООО "Патрит" на сумму 1 235 596 руб. 80 коп., у ООО "ПКФ "БЕЛЛОНА-ЧЕРМЕТ" на сумму 199 044 руб., у ООО "Русфер" на сумму 1 000 696 руб., у ООО "РязаньМетКом" на сумму 747 611,80 руб., у ООО "Скрэпмаркет" на сумму 466 460 руб., у ООО "Штейн" на сумму 797 630 руб. и ООО "Эковтормет" на сумму 1 309 582 руб.
Из материалов дела следует, что в период с 07.05.2014 по 12.05.2014 обществом приобретено товаров уже на 22 070 289 руб. 05 коп., в том числе у ООО "Альянс" на сумму 1 940 942 руб., у ООО "Брянсквторчермет" на сумму 1 250 305 руб. 86 коп., у ООО "Булат" на сумму 1 823 098 руб., у ООО "Втормет-Орехово" на сумму 421 356 руб., у ООО "ВторМеталл" на сумму 1 167 281 руб., у ООО "ГлавРеставПроект" на сумму 519 706 руб., у ООО "ИнвестМет" на сумму 1 103 069 руб. 50 коп., у ООО "ИнтераЮнит" на сумму 1 381 059 руб., у ООО "Метарт" на сумму 1 750 784 руб., у ООО "Мет-профит" на сумму 5 538 928 руб. 50 коп., у ООО "Мосвтормет" на сумму 2 203 310 руб., у ООО "Русфер" на сумму 1 050 146 руб. и ООО "Скрэпмаркет" на сумму 920 304 руб.
Согласно условиям договоров, заключенных с вышеперечисленными организациями (пункт 5.2), оплата за фактически поставленный товар производится в течение десяти рабочих дней с момента поступления покупателю предусмотренных договором документов. Ненадлежащее исполнение покупателем обязанности по оплате поставленных товаров влекло за собой привлечение к ответственности (статья 395 ГК РФ).
Таким образом, принимая во внимание приведенные положения договоров поставки, заключенных с вышеперечисленными поставщиками, оплата товаров, поставленных в период с 21.04.2014 по 12.05.2014, обществом должна была быть произведена в период с 06.05.2014 по 21.05.2014, однако достаточной суммой собственных денежных средств для этого общество на тот момент не обладало, что и послужило основанием для привлечения денежных средств со стороны.
Факт, что кассовый разрыв покрывается поступлениями от покупателей в этот же период, которые учитывались налоговым органом, по мнению налогоплательщика, не может указывать на отсутствие потребности у него для привлечения заемных денежных средств, поскольку связан со своевременностью исполнения своих обязательств иных лиц, чего заблаговременно установить невозможно.
Вместе с тем в момент получения от ИП Мельникова В.В. 06.05.2014 займа в сумме 10 700 000 руб., общество имело кредиторскую задолженность перед ООО "Альянс" в размере 31 131 729,93 руб., подлежащую погашению.
Кроме того, наряду с уже действовавшими договорами поставки, в марте - апреле 2014 года обществом заключены новые договоры с ООО "АУРУМ" (договор поставки N 07/14), ООО "КАСТРА (договор от 05.03.2014 N 08/14), ООО "Скрепмаркет" (договор от 04.04.2014 N 12/14) и ООО "Мострансмет" (договор поставки от 08.04.2014 N 13/14), по которым поставки производились преимущественно со второй половины мая 2014 года на значительные суммы, что также оказывало влияние на формирование обществом денежных запасов, в том числе посредством привлечения заемных средств.
Отмечая, что за счет денежных средств в размере 10 090 000 руб., полученных обществом в составе займа от 06.05.2014, налогоплательщик погасил часть займа, полученного ранее от того же займодавца (ИП Мельникова В.В.), инспекция не принимает во внимание, что по своей правовой природе безналичные денежные средства обладают лишь родовыми признаками, что, в свою очередь, после поступления денежных средств на расчетный счет плательщика, при наличии на таком счете собственных денежных средств и их неполном использовании, исключает возможность вывода, для каких целей использовались заемные денежные средства.
Как усматривается из решения инспекции и правовой позиции налогового органа, изложенной в отзыве на заявление общества по настоящему делу, остаток денежных средств, находящихся на расчетном счете предприятия, на начало дня 18.08.2014 составлял 43 398 361,55 руб., в том числе собственных денежных средств 32 698 361 руб. 55 коп., чего вполне достаточно для возврата ИП Мельникову В.В. займа в сумме 9 800 000 руб. за счет собственных средств; по состоянию на начало дня 19.08.2014 остаток денежных средств на расчетом счете общества составлял 20 896 026 руб. 76 коп., в том числе собственных денежных средств 10 196 026 руб. 76 коп., что также достаточно для погашения займа в сумме 290 000 руб. за счет поступившей выручки.
При этом суд первой инстанции справедливо заключил, что указанный вывод налогового органа нелогичен в свете вывода вышестоящего налогового органа, а также использованного налоговым органом порядка отнесения на расходы процентов за пользование займом, полученным обществом от ИП Мельникова В.В. 06.05.2014.
Так, из решении управления усматривается, что согласно выпискам по расчетным счетам ООО "Вектор-плюс" установлено, что денежные средства, поступившие на счет налогоплательщика от индивидуального предпринимателя Мельникова В.В. по договорам денежного займа с процентами от 21.04.2014 N 3, от 16.09.2014 N 4 и от 01.06.2015 N 5 по состоянию на 10.10.2016 и на 23.05.2017 были полностью использованы ООО "Вектор-плюс" для расчета с контрагентами, то есть использовались в предпринимательской деятельности.
Принимая во внимание, что нормы статьи 252 НК РФ предусматривают в качестве критерия принятия расходов, понесенных налогоплательщиком, осуществление их для деятельности, направленной на получение дохода, а также учитывая, что действующее законодательство не связывает обоснованность расходов с периодом, в котором получены денежные средства использовались налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода (предпринимательской деятельности), суд первой инстанции пришел правомерно счел необоснованным вывод инспекции о том, что денежные средства, полученные по договорам денежных займов с процентами, не направлены на получение ООО "Вектор-плюс" дохода.
Между тем, как верно отметил суд первой инстанции, вывод об использовании налогоплательщиком части займа, полученного обществом от ИП Мельникова В.В. 06.05.2014, в сумме 10 090 000 руб. для покрытия ранее полученного займа, исключает возможность вышеприведенного вывода, а, следовательно, вывода о правомерности отнесения на расходы процентов на указанную сумму в полном объеме.
Однако, как уже отмечалось выше обществом за пользование займом, полученным от ИП Мельникова В.В. 06.05.2014, начислены и учтены в составе затрат по налогу на прибыль организаций проценты в общей сумме 5 617 065 руб. 09 коп., включающей в себя сумму процентов за пользование займом в размере 10 090 000 руб., в размере 5 296 839 руб. 88 коп., в том числе за период с 07.05.2014 по 31.12.2014 в сумме 858 893 руб. 97 коп. (10 090 000 х 13 % /365 х 239), за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 в сумме 2 421 000 руб. (10 090 000 х 24 %), за период с 01.01.2016 по 30.04.2016 в сумме 800 583 руб. 61 коп. (10 090 000 х 24 % / 366 х 121), за период с 01.05.2016 по 31.12.2016 в сумме 1 215 762 руб. 30 руб. (10 090 000 х 18 % / 366 х 245)) на сумму 10 090 000 руб.
Таким образом, по результатам налоговой проверки сделаны два взаимоисключающих вывода: с одной стороны, денежные средства в сумме 10 090 000 руб., полученные от ИП Мельникова В.В. 06.05.2014 в составе займа в сумме 10 700 000 руб., налогоплательщиком использованы исключительно для погашения ранее полученного займа, а, следовательно, проценты в сумме 370 151 руб. за пользование таким займом в период с 07.05.2014 по 17.08.2014 не подлежат включ
