Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2020 г. N 20АП-2061/20 по делу N А54-1900/2018

г. Тула

7 июля 2020 г.

Дело N А54-1900/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июля 2020 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Тимашковой Е.Н., Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.02.2020 по делу N А54-1900/2018 (судья Ушакова И.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" (г. Рязань, ОГРН 1036210011320, ИНН 6230047389) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016409, ИНН 6230012932), третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046209031857, ИНН 6234010781), общество с ограниченной ответственностью "Византия" (г. Рязань, ОГРН 1126234014257, ИНН 6234111187), индивидуальный предприниматель Калашников Олег Александрович (Забайкальский край, г. Чита) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2017 N 2.9-10/47;

при участии в заседании:

в судебное заседание Двадцатого арбитражного апелляционного суда представители не явились, извещены надлежащим образом.

в судебном заседании Арбитражного суда Рязанской области приняли участие представители:

межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области: Курухтин А.А. (доверенность от 13.09.2019 N 2-.2-10/12320, удостоверение), Куколев В.А.(доверенность от 30.12.2019 N 2.2-10/17208, удостоверение);

управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области: Куколев В.А. (доверенность 07.04.2020 N 2.6.21/04415, удостоверение);

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Рязанской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 21.11.2017 N 2.9-10/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения УФНС России по Рязанской области от 28.02.2018 N2.15-12/03604 в части хозяйственных операций 2015 года с ООО "Византия".

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 10.02.2020 обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с постановленным решением, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование своей позиции апеллянт, настаивая на реальности хозяйственных операций с ООО Византия", ссылается на то, что протокол осмотра и письмо собственника помещения не являются допустимыми и надлежащими доказательствами по делу и не опровергают факт нахождения ООО "Византия" по юридическому адресу в 2015 году; указывает, что отсутствие перечисления денежных средств за свинец по расчетному счету объясняется наличной формой расчетов ООО "Византия" с контрагентами; полагает, что отрицание ИП Калашниковым О.А. финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Византия" не может являться безусловным и достоверным доказательством, опровергающим поставку им свинца в ООО "Византия"; считает, что обстоятельства уголовного дела в отношении Скотникова О.В. не имеют значения для настоящего дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 15.08.2017 N 2.9-10/246.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией было принято решение от 21.11.2017 N 2.9-10/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 134 254 руб. 40 коп., обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общем размере 6 365 740 руб. (в том числе по налогу на прибыль - 2 642 373 руб., по налогу на добавленную стоимость - 3 723 367 руб.) и пени за несвоевременную уплату в бюджет данных налогов в общем размере 1 592 861 руб. 57 коп.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в УФНС России по Рязанской области (далее - управление) с жалобой, по результатам рассмотрения которой управление решением N 2.15-12/03604@ от 28.02.2018 отменило решение инспекции от 21.11.2017 N 2.9-10/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисленных сумм НДС в размере 1 345 227 руб. 69 коп., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ по эпизодам ООО "ПромКомСтар", ООО "Прогресс".

Согласно расчету инспекции, с учетом решения управления, доначисления произведены по хозяйственным операциям 2015 года с ООО "Византия": налог на прибыль - 2 642 373 руб., пени - 621 539 руб. 11 коп., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ - 512 907 руб. 20 коп., НДС - 2 378 136 руб., пени - 620 383 руб. 66 коп., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ - 375 930 руб. 85 коп.

Ссылаясь на реальность хозяйственных операций со спорным контрагентом, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции руководствовался следующим.

В соответствии с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, п. 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ст. 57 Конституции Российской Федерации, п. 1 ст. 3, пп. 1 п. 1 ст. 23, и ст. 45 НК РФ, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В определении Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920, указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О, от 20.03.2007 N 209-О, от 24.01.2008 N 33-О-О, от 05.03.2009 N 468-О-О, от 20.11.2014 N 2621-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

При отсутствии доказательств совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.2006 N 53.

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществлений операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению, является счет-фактура. К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные ст. 169 НК РФ, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Пунктом 2 той же нормы закона определены обязательные реквизиты первичного учетного документа, а п. 4 установлено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

С учетом изложенного, налоговые последствия в виде отнесения сумм, уплаченных поставщику товаров (работ, услуг), на расходы при исчислении налога на прибыль и применение налоговых вычетов по НДС правомерны при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Правомерность и обоснованность налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль первичной документацией, свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг).

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подходу, изложенному в Постановлениях от 25.05.2010 N 15658/09, от 08.06.2010 N 17684/09, наличие оснований для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по НДС связано с подтверждением факта совершения реальных хозяйственных операций в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 24.01.2017 N 302-КГ16-19032 по делу N А33-14759/2015, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10, п. 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О).

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического признания понесенных расходов обоснованными, а также применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности отнесения налогоплательщиком на расходы в целях налогообложения прибыли понесенных затрат, а также о применении налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу, что обществом неправомерно заявлены налоговые вычеты по сделкам за 2015 год с ООО "Византия".

В частности, установлены следующие типовые нарушения и обстоятельства, ставящие под сомнение сам факт реальности хозяйственных операций общества и свидетельствующие о неправомерности включения обществом в состав налоговых вычетов сумм НДС, а также расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль:

- подписи от имени Скотникова О.В., расположенные в соответствующих графах документов, оформленных ООО "Византия" (счета-фактуры, товарные накладные) были выполнены не Скотниковым О.В., а другим лицом (заключение эксперта от 28.06.2017 N 35);

- неисполнение ООО "Византия" требования инспекции по представлению документов, подтверждающих осуществление финансово-хозяйственной деятельности с обществом;

- отсутствие ООО "Византия" по месту государственной регистрации (протокол осмотра от 05.08.2016);

- ООО "Византия" юридический адрес предоставлялся в 2012 году, однако в связи с непредставлением документов договор аренды заключен не был (письмо собственника помещения, расположенного по месту государственной регистрации ООО "Византия", от 03.08.2015 N 60/02;

- имущество у ООО "Византия" отсутствует;

- расчеты по форме 2-НДФЛ за 2015 год ООО "Византия" представлены в отношении трех человек;

- не установлены факты перечисления ООО "Византия" денежных средств за свинец (чушки) или металлопродукцию в адрес других организаций;

- установлен транзитный характер движения денежных средств по счетам ООО "Византия" с последующим обналичиванием;

- установлено отсутствие расходов на оплату труда, на содержание коммунальной сферы, платежей по договорам аутсорсинга, аутстаффинга, лизинга и иных расходов;

- ООО "Византия" не имеет контрольно-кассовой техники для наличных расчетов;

- ООО "Византия" не имеет лицензии на заготовку металлического лома в соответствии с постановлением Правительства РФ от 12.12.2012 N 1287 "О лицензировании деятельности по заготовке, хранению, переработке и реализации лома черных и цветных металлов";

- при поступлении денежных средств от общества за ТМЦ на расчетный счет ООО "Византия" в период с 17.03.2014 по 22.09.2015 в течение одного-двух дней денежные средства перечислялись на расчетные счета фирм-однодневок (часть из них подконтрольна Скотникову О.В.), через которые происходило обналичивание денежных средств;

- согласно показаниям руководителя общества Дедова Ю.В. (протокол допроса от 02.05.2017 N 191), что доставка ТМЦ от ООО "Византия" осуществлялась либо собственными средствами, либо силами транспортных компаний, однако обществом не представлены товарно-транспортные накладные, иные документы, свидетельствующие о доставке спорного товара в определенный период времени, учитывая, что производственная территория является закрытой, охраняемой, в связи с этим должен вестись учет транспортных средств, въезжающих на территорию;

- в отношении руководителя ООО "Византия" Скотникова О.В. возбуждено уголовное дело от 27.03.2015 N 12015276010 по признакам преступления, предусмотренного п. "а", "б" ч. 2 ст. 172 УК РФ, по факту незаконной банковской деятельности, совершенной организованной преступной группой, согласно фактуре которого ООО "Византия" создано с целью обналичивания денежных средств за вознаграждение, исчисляемое в размере 2,5 - 5 % от денежных сумм, перечисленных клиентами на расчетные счета подконтрольных организованной группе организаций для их последующего обналичивания (на момент вынесения решения судом первой инстанции по настоящему делу Скотников О.В. постановлением Железнодорожного районного суда города Рязани от 13.05.2019 привлечен к уголовной ответственности по ч. 1 ст. 172 УК РФ);

- согласно показаниям Скотникова О.В., ООО "Византия" является подконтрольным ему юридическим лицом и использовалось для расчетов и перевода денежных средств в наличную форму;

- в подтверждение реальности хозяйственных операций ООО "Византия" представлены квитанции к приходным кассовым ордерам ИП Калашникова О.А. о принятии от ООО "Византия" через Скотникова О.В. денежных средств за переработку давальческого сырья, акты с указанием услуги (переработка давальческого сырья), накладные ИП Калашникова О.А. на отпуск материалов на сторону, товарные накладные на поставку ИП Калашниковым О.А. ООО "Византия" в 2015 году кабельной оболочки, договор на поставку ИП Калашниковым О.А. ООО "Византия" партии отходов (лома) свинца с последующей переработкой сырья в свинцовые чушки, однако ИП Калашников О.А. опровергает доводы ООО "Византия" о наличии хозяйственных правоотношениях по поставке и переработке лома свинца, в подтверждение чего представлена книга учета доходов и расходов за 2015 год;

- согласно показаниям ИП Калашникова О.А. (протокол допроса от 21.01.2020 N 17), возможности для переработки лома свинца в марочный свинец С-2 у него не было из-за отсутствия оборудования; общество, ООО "Византия", Скотников О.В., Дедов Ю.В. ему не знакомы; договор с ООО "Византия" не заключал, поставку ТМЦ не осуществлял; вышеуказанные документы им не составлялись, не подписывались.

С учетом изложенного апелляционная коллегия полагает, что судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что обществом представлен формальный пакет документов, необходимый для заявления налогового вычета, а обстоятельства фактического осуществления хозяйственной деятельности именно с ООО "Византия" не подтверждены.

В силу положений ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность является самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельностью. Следовательно, при вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять необходимую степень заботливости и осмотрительности, поскольку неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, совершившее такие действия и заключившее такие сделки.

Обществом при выборе спорного контрагента не проявлено должной степени осмотрительности, так как подобный выбор с учетом деловой репутации контрагента, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, наличия необходимых ресурсов, полномочий лиц, действовавших от имени организаций, обществом не обоснован. Налогоплательщик, вступая с контрагентом в финансово-хозяйственные правоотношения, должен был проявить такую степень осторожности и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и, во всяком случае, не могут быть перенесены на бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку, в силу требований налогового законодательства, он лишается возможности произвести налоговые вычеты ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Довод общества о предоставлении в инспекцию всех необходимых документов в качестве подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов обоснованно отклонен судом, поскольку для получения налоговой выгоды недостаточно лишь представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической обоснованности и осмотрительности.

В силу правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В свою очередь, налогоплательщик в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ не освобожден от доказывания правомерности требований о возмещении НДС из бюджета, при этом налогоплательщик должен представить такой пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).

В рассматриваемом случае общество не представило доказательств, которые бы с бесспорностью подтверждали отсутствие в его действиях признаков недобросовестности и направленности его деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционная коллегия отклоняет довод жалобы о том, что отрицание ИП Калашниковым О.А. финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Византия" не может являться безусловным и достоверным доказательством, опровергающим поставку им свинца в ООО "Византия", так как свидетельские показания являются одним из доказательств по делу и в силу ст. 64, 71 и 88 АПК РФ подлежат оценке наряду с другими доказательствами.

Ссылаясь на то, что протокол осмотра и письмо собственника помещения не являются допустимыми и надлежащими доказательствами по делу и не опровергают факт нахождения ООО "Византия" по юридическому адресу в 2015 году, апеллянт в нарушение ст. 65 АПК РФ доказательств нахождения ООО "Византия" по месту государственной регистрации не приводит.

Между тем, по мнению суда апелляционной инстанции, инспекцией и судом области не учтено следующее.

Статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

В силу ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в постановлении от 12.05.1998 N 14-П, меры взыскания за налоговое правонарушение должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного ст. 112 НК РФ, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В п. 4 ст. 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.

Согласно пп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Из изложенных правовых норм следует, что установление смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств при применении налоговой ответственности является обязанностью, а не правом налогового органа в силу прямого указания закона. Такая же обязанность лежит на суде, рассматривающем заявление об оспаривании решения налогового органа. Соответственно, и право уменьшить размер штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств, представлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1069-О-О, законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (ст. 19, ч. 1; ст. 55, ч. 2 и 3, Конституции Российской Федерации).

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, спора о признании такого решения недействительным, проверяет соблюдение налоговым органом требований ст. 112 НК РФ при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

В соответствии со ст. 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие - не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Часть 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагает на соответствующие орган или должностное лицо.

Суд первой инстанции счел доказанным факт совершения обществом налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, в части хозяйственных операций 2015 года с ООО "Византия".

В тоже время суд первой инстанции не учел, что фактически при вынесении инспекцией решения по результатам проведенной налоговой проверки размер штрафа был определен без учета смягчающих ответственность обстоятельств.

Из текста решения следует, что смягчающих ответственность обстоятельств не установлено.

В силу ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из положений п. 1 ст. 112 НК РФ следует, что налоговое законодательство не содержит исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 112 НК РФ установлено право суда или налогового органа, рассматривающего дело о налоговом правонарушении, признать в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, иные обстоятельства, не указанные в пп. 1 и 2 п. 1 названной статьи.

Таким образом, любое обстоятельство, характеризующее налогоплательщика, его отношение к совершенному правонарушению, меры, принимаемые к устранению негативных последствий правонарушения, могут быть расценены судом как смягчающие налоговую ответственность.

При этом закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом. Данные обстоятельства могут быть установлены и на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности. При этом отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишает его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора, а суд обязан даже в случае незаявления таких доводов самостоятельно их проверить.

В рассматриваемой ситуации, разрешая спор по существу, суд первой инстанции не принял во внимание тот факт, что правонарушение допущено обществом впервые, что могло быть оценено по усмотрению суда в качестве смягчающего ответственность обстоятельства.

Инспекцией названный факт в качестве смягчающего обстоятельства при вынесении оспариваемого ненормативного акта не учтен.

Также суд апелляционной инстанции учитывает принципы соразмерности и индивидуализации наказания, а также то, что значительный размер штрафа может оказать негативное воздействие на финансово-хозяйственную деятельность общества, создать препятствия для исполнения им своих обязательств, в связи с чем считает необходимым снизить размер взыскиваемых штрафных санкций за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ, в два раза: штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль 256 453 руб. 60 коп. (512 907 руб. 20 коп. / 2); штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС 187 965 руб. 43 коп. (375 930 руб. 85 коп. / 2).

При таких обстоятельствах решение суда подлежит частичной отмене с принятием в этой части нового решения.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.02.2020 по делу N А54-1900/2018 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" о признании недействительным решения межрайонной ИФНС N3 по Рязанской области от 21.11.2017 N2.9-10/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 256453 рубля 60 копеек и по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 187965 рублей 43 копейки.

В указанной части требования общества удовлетворить.

Признать недействительным решение межрайонной ИФНС N 3 по Рязанской области от 21.11.2017 N 2.9-10/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 256453 рубля 60 копеек и по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 187965 рублей 43 копейки.

В остальной части решение оставить без изменения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" (г.Рязань, ОГРН 1036210011320) из федерального бюджета 1500 рублей излишне уплаченной платёжным поручением N 160 от 05.03.2020 государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.

Взыскать с межрайонной ИФНС N 3 по Рязанской области (г. Рязань, ОГРН 1046213016409) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Промсинтез-М" 1500 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Е.Н. Тимашкова В.Н. Стаханова