Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2020 г. N 16АП-3714/20 по делу N А25-790/2020

г. Ессентуки

26 ноября 2020 г.

Дело N А25-790/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 ноября 2020 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Афанасьевой Л.В., судей: Белова Д.А., Семенова М.У., при участии в судебном заседании представителя Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Карачаево-Черкесской Республике - Гогушев А.Х. (доверенность от 20.01.2020), представитель общества с ограниченной ответственностью "Сады Карачаево-Черкесии" - Решетняк Ю.В. (доверенность от 14.02.2020), при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калугиной У.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сады Карачаево-Черкесии" на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.08.2020 по делу N А25-790/2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сады Карачаево-Черкесии" (далее по тексту - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее -Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 10.01.2020 N 1 об отказе в возмещении суммы НДС, от 10.01.2020 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.08.2020 В удовлетворении требований общества отказано.

Решение мотивировано отсутствием оснований для применения обществом налоговых вычетов по НДС за IV квартал 2018 года, приходящихся на закладку и уход за многолетними насаждениями, поскольку налогоплательщик не вел раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) по видам субсидий, полученных в рамках использованных обществом на возмещение затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на его необоснованность. Заявитель считает, что решение суда первой инстанции принято с нарушением норм материального и процессуального права, при неполном исследовании письменных доказательств, имеющихся в материалах дела; выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Указывает на несогласие с выводами суда первой инстанции о том, что увеличение уставного капитала общества фактически не состоялось в связи с несоблюдением сроков внесения участниками своих дополнительных вкладов установленных протоколом общего собрания участников общества; ООО "Сады КЧР" не является получателем бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации; изначально денежные средства были получены АО "Корпорация развития КЧР" (далее по тексту корпорация) по договору купли продажи акций, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Министерства имущественных и земельных отношений КЧР, полученные денежные средства стали принадлежать АО "Корпорация развития КЧР" на праве собственности. Указывает том, что общество для целей применения налогового вычета в 4 квартале 2018 года не обязано вести раздельный учет затрат, осуществляемых за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, и затрат, осуществляемых за счет других источников.

До начала судебного заседания от налоговой инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, как законное и обоснованное.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой отменить, а апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель налоговой инспекции в судебном заседании поддержал отзыв на апелляционную жалобу, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыв на апелляционную жалобу, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения.

Из материалов дела усматривается.

Обществом 26.07.2019 была представлена в инспекцию уточненная (номер корректировки - 3) налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года, согласно которой налогоплательщик предъявил к возмещению НДС в сумме 10 950 702 руб.

По данным представленной уточненной налоговой декларации за указанный налоговый период общая сумма НДС с реализации товаров (работ, услуг) составила 2 842506 руб., сумма НДС - 511 651 руб., подлежащая восстановлению сумма налога - 3 787 548 руб., к вычету предъявлен налог в сумме 15 249 901 руб.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной декларации, по результатам которой составила акт камеральной налоговой проверки от 11.11.2019 N 854 и вынесла решения: от 10.01.2020 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; от 10.01.2020 N 1 об отказе в возмещении заявителю НДС в сумме 10 950 702 руб. Пунктом 49 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ на налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (НДС), в которой заявлено право на возмещение указанного налога, распространяются общие правила проведения камеральных налоговых проверок и рассмотрения материалов этих проверок, предусмотренные статьями 88, 100, 101 Кодекса.

Решения инспекции от 10.01.2020 N 1, от 10.01.2020 N 9 были обжалованы заявителем в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения жалобы УФНС России по КЧР решением от 26.03.2020 N 66 оставило решения инспекции без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решениями инспекции от 10.01.2020 N 1, от 10.01.2020 N 9, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.

Таким образом, для признания недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установление в совокупности двух обстоятельств: несоответствие обжалуемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Проверив процедуру налоговой проверки на соблюдение требований НК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии существенных нарушений прав налогоплательщика.

Акт камеральной налоговой проверки уточненной (номер корректировки - 3) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года N 854 составлен инспекцией 11.11.2019. Копия акта проверки вручена главному бухгалтеру общества Сидоренко Л.М. 18.11.2019 под роспись. Извещением от 18.11.2019 N 817 инспекция сообщила налогоплательщику о назначении рассмотрения акта и материалов проверки на 23.12.2019 на 11 часов 00 минут; извещение было вручено главному бухгалтеру общества Сидоренко Л.М. нарочно 18.11.2019. Возражения по акту камеральной налоговой проверки (исх. от 13.12.2019 б/н) были представлены налогоплательщиком в инспекцию 16.12.2019 (вх. N22585). Протоколом от 23.12.2019 N 24 подтверждается, что рассмотрение акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика производилось инспекцией 23.12.2019 в отсутствие представителя общества; копия протокола вручена главному бухгалтеру общества Сидоренко Л.М. 24.12.2019. Налоговым органом было принято решение от 23.12.2019 N 10 о переносе рассмотрения материалов проверки на другой срок - на 09.01.2020 на 15 часов 00 минут; копия решения вручена главному бухгалтеру общества Сидоренко Л.М. 24.12.2019. Извещением от 23.12.2019 N 1066 инспекция сообщила заявителю о назначении рассмотрения акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика на 09.01.2020 на 15 часов 00 минут; извещение было вручено главному бухгалтеру общества Сидоренко Л.М. 24.12.2019; из протокола от 09.01.2020 N 2 усматривается, что рассмотрение акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика производилось 09.01.2020 с участием представителя общества главного бухгалтера Сидоренко Л.М. (доверенность от 09.01.2020 N 1). Оспариваемые решения N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, N 1 об отказе в возмещении суммы НДС были изготовлены инспекцией в полном объеме 10.01.2020.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному к выводу о том, что существенных нарушений порядка рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и принятия решений, являющихся самостоятельным основанием к отмене оспариваемых ненормативных правовых актов, инспекцией в данном случае допущено не было.

Суд первой инстанций при рассмотрении дела по существу правильно применил следующие нормы права.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно положениям статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 данного Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов; подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Кодекса. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 N 267-О).

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь, обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Пунктами 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми учтены расходы и заявлено право на налоговый вычет, вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора, а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Суд первой инстанции правильно установил обстоятельства дела, и сделал правильный вывод о том, что основания для применения обществом налоговых вычетов по НДС за IV квартал 2018 года, приходящихся на закладку и уход за многолетними насаждениями, отсутствуют, поскольку налогоплательщик не вел раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств и фактически не ведет.

Довод апелляционной жалобы о несогласии с выводами суда первой инстанции о том, что увеличение уставного капитала общества фактически не состоялось в связи с несоблюдением сроков внесения участниками своих дополнительных вкладов установленных протоколом общего собрания участников общества; ООО "Сады КЧР" не является получателем бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации; изначально денежные средства были получены АО "Корпорация развития КЧР" (далее по тексту корпорация) по договору купли продажи акций, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Министерства имущественных и земельных отношений КЧР, полученные денежные средства стали принадлежать АО "Корпорация развития КЧР" на праве собственности - отклонятся по следующим основаниям.

ООО "Сады Карачаево-Черкессии" зарегистрировано в МИФНС России N 3 по КЧР 14.01.2014; уставной капитал общества при регистрации 10 000 руб.

11.05.2017 было подписано Инвестиционное соглашение о существенных условиях участия АО "Корпорация развития КЧР" в инвестиционном проекте "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР".

В соответствии с соглашением, участниками проекта являются: АО "Корпорация развития КЧР"- Партнер; ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" - Инвестор; ООО "Сады Карачаево-Черкесии" - Оператор проекта; общая сумма проекта 800.212 млн.руб.

Для реализации инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР" ООО "Сады Карачаево-Черкесии" распоряжением Главы КЧР N 183-Р от 08.08.2016 предоставлен в аренду земельный участок площадью 262,83 га, с кадастровым номером 09:01:0061301:20, категория земли -земли сельскохозяйственного назначения, расположенный по адресу: КЧР, Адыге-Хабльский муниципальный район, принадлежащий на праве собственности Карачаево-Черкесской Республике.

Общество включено в реестр получателей субсидий по направлению закладки и ухода за многолетними насаждениями в соответствии с Соглашением от 21.02.2017 N 082-08-085 и постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 15.02.2013 N 38 "Об утверждении Порядка предоставления субсидий на развитие приоритетных направлений агропромышленного комплекса в области растениеводства за счет средств республиканского бюджета Карачаево-Черкесской Республики".

АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" учреждено Министерством имущественных и земельных отношений КЧР 14.11.2016.

В целях софинансирования мероприятий по социально-экономическому развитию Карачаево-Черкесской Республики, Правительством КЧР, вынесено Постановление Правительства КЧР от 17.04.2017 N 99 об увеличении уставного капитала АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики".

Уставный капитал у АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" увеличен на 513 817 000 руб. путем выпуска дополнительных обыкновенных именных бездокументарных акций в количестве 5 138 170 штук, номинальной стоимостью 100 рублей. Формой оплаты дополнительных акций, размещаемых посредством закрытой подписки, является внесение дополнительного вклада единственного акционера в уставный капитал денежных средств за счет субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики в соответствии с Соглашением от 18.02.2017 N 370-08-002 о предоставлении субсидий в 2017году из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики на софинансирование расходных обязательств на мероприятие по социально-экономическому развитию субъектов РФ, входящих в состав СКФО.

На основании Договора купли-продажи акций б/н от 22.06.2017 АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" путем предоставления бюджетных инвестиций передает Покупателю - Министерству имущественных и земельных отношений КЧР в собственность дополнительные обыкновенные именные бездокументарные акции (далее-Акции) путем предоставления бюджетных инвестиций, а плательщик - Министерство экономического развития КЧР оплачивает эти акции. Стоимость приобретения акций составляет 513 817 000 руб. Оплата акций осуществляется плательщиком за счет субсидий, предоставленных из федерального бюджета бюджету КЧР в размере 500 000 000 руб. и за счет средств бюджета КЧР в размере 13 817 000 руб.

Целевое назначение средств - участие в уставных капиталах инвестиционных проектов, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.02.2017 N 28 "Об утверждении перечня инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации "Развитие Северо-Кавказского федерального округа" на период до 2025 года".

АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики", учрежденная Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики, по своей организационно-правовой природе является коммерческой организацией - хозяйственным обществом (пункт 1 статьи 96 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1.5 Договора купли - продажи акций бюджетные инвестиции рассматриваются Сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно для социально-экономического развития КЧР путем осуществления взносов АО "Корпорация развития КЧР" в уставные капиталы организаций в т.ч. на "Закладку фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской республике".

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетные инвестиции - это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

В данном случае предоставление АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" бюджетных инвестиций сопровождалось приобретением Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики за счет указанных средств акций данного юридического лица и повлекло возникновение права государственной собственности на эквивалентную часть уставного капитала корпорации в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Целевой характер выделенных АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития Карачаево-Черкесской Республики путем осуществления корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе, на цели инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике", что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст. 14 Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ (ред. от 23.04.2018) "Об обществах с ограниченной ответственностью" Уставный капитал общества определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его кредиторов.

В соответствии с п.2. ст. 14 Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ (ред. от 23.04.2018) "Об обществах с ограниченной ответственностью" Размер доли участника общества в уставном капитале общества определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника Общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества.

Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.

В соответствии с Уставом общества, утвержденным общим внеочередным собранием участников (протокол от 27.07.2017 N 1), на 2017 год размер уставного капитала общества составил 435 012 000 руб.

Размер уставного капитала общества увеличен в 3 квартале 2017 года (26.07.2017), что подтверждается информационными ресурсами налогового органа и бухгалтерскими документами по счету 80 "Уставный капитал".

Увеличение уставного капитала общества должно было быть осуществлено в соответствии с Инвестиционным соглашением от 11.05.2017 о существенных условиях участия АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" в инвестиционном проекте "Закладка интенсивного сада в КЧР".

Уставный капитал общества должен был быть увеличен путем внесения Инвестором (ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья") и Партнером (АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики") денежных средств в уставный капитал. При этом общая доля участия: 1) Партнера составляет 278 002 000 руб., в том числе: на 2017 год -155 002 000 руб., на 2018 год - 123 000 000 руб.; 2) Инвестора составляет 280 000 000 руб., в том числе: на 2017 год - 280 000 000 руб.

В соответствии со ст. 16 Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ:

II.1. Каждый учредитель общества должен оплатить полностью свою долю в уставном капитале общества в течение срока, который определен договором об учреждении общества или в случае учреждения общества одним лицом решением об учреждении общества. Срок такой оплаты не может превышать четыре месяца с момента государственной регистрации общества. При этом доля каждого учредителя общества может быть оплачена по цене не ниже ее номинальной стоимости.

Не допускается освобождение учредителя общества от обязанности оплатить долю в уставном капитале общества.

В нарушение приведенных требований статьи 16 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" внесло в 2017 году в уставной капитал Общества 150 000 000 руб. (3 квартал 2017 года) и 9 205 000 руб. (4 квартал 2017 года). Общая сумма дополнительного взноса составила 159 205 000 руб. В соответствии с решением общего собрания участников ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" должно было внести 280 млн.руб.

В соответствии с п. 3 ст. 16 ФЗ N 14, в случае неполной оплаты доли в уставном капитале общества в течение срока, определяемого в соответствии с пунктом 1 статьи 16, неоплаченная часть доли переходит к обществу. Такая часть доли должна быть реализована обществом в порядке и в сроки, которые установлены статьей 24 14-Федерального закона. Таким образом, неоплаченная доля должна была перейти к ООО "Сады Карачаево-Черкесии".

Обществом в нарушение требований пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ увеличение уставного капитала общества было зарегистрировано 26.07.2017 до его полной оплаты.

Пунктом 3 статьи 19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ предусмотрено, что если увеличение уставного капитала общества не состоялось, общество обязано в разумный срок вернуть участникам общества и третьим лицам, которые внесли вклады деньгами, их вклады, а в случае невозврата вкладов в указанный срок также уплатить проценты в порядке и в сроки, предусмотренные статьей 395 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Общество 04.12.2017 приняло решение об уменьшении уставного капитала до минимального размера 10 000 руб., при этом в нарушение требований пункта 3 статьи 19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ денежные средства участникам общества не были возвращены.

По итогам 2017 года общество имело уставной капитал в размере 10 000 руб., сумма чистых активов составила "-120111.000 тыс. руб." согласно представленной бухгалтерской отчетности за 2017 год.

В соответствии с Уставом ООО "Сады Карачаево-Черкесии", утвержденного Протоколом N 1 от 24.07.2017, в ст. 4 п. 2 Размер уставного капитал общества заявлен в размере 435 012 000 руб.

В п. 6 ст.4 Устава прописано, что в случае, если по окончании второго финансового года или каждого последующего финансового года, по окончании которых стоимость чистых активов общества будет меньше его уставного капитала, общество обязано принять решение об уменьшении уставного капитала общества в установленном порядке. Если стоимость указанных активов общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, общество подлежит ликвидации.

Следовательно, обществом созданы условия для ликвидации в соответствии с Уставом общества и требованием п.4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ (ред. от 23.04.2018) "Об обществах с ограниченной ответственностью".

В рамках камеральной налоговой проверки также установлено, что ООО "Сады Карачаево-Черкессии" изначально ведет финансово-хозяйственную деятельность за счет средств, выделяемых из федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики.

Согласно распоряжению Главы КЧР от 08.08.2016 N 183-р и дополнений к нему Общество представило инвестиционный проект "Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике", оно признано соответствующим критериям, которым должны соответствовать объекты, масштабные инвестиционные проекты, для размещения и реализации которых допускается предоставление земельных участков в аренду без проведения торгов, на территории КЧР. Обществу предоставлен земельный участок в аренду без проведения торгов для реализации инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике" сроком на 49 лет. Следовательно, понесенные обществом затраты осуществлялись при реализации инвестиционного проекта (инвестиций, субсидий).

Кроме того, общество, включено приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.02.2017 N 28 в подпрограмму "Социально-экономическое развитие КЧР на 2016 - 2025 годы как исполнитель инвестиционного проекта "Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР".

При исследовании расчетного счета налогоплательщика установлено, что во втором квартале 2018 года на расчетный счет общества от Министерства сельского хозяйства КЧР поступили денежные средства в виде субсидии в размере 6 749 610 руб. с указанием ее целевого назначения - на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения в соответствии с соглашением от 29.01.2018 N 082-08-2018-101 и постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 25.06.2014 N 196 "О Порядке предоставления сельскохозяйственным товаропроизводителям субсидий из республиканского бюджета на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения". На основании полученных выписок банка по операциям на расчетных счетах налогоплательщика за период с 01.10.2018 по 31.12.2018 Инспекция также установила, что из УФК по Карачаево-Черкесской республике (Минсельхоз КЧР) на расчетный счет Общества в 4 квартале 2018 года поступила субсидия в размере 24 810 390 руб. в соответствии с постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 15.02.2013 N 38 "Об утверждении Порядка предоставления субсидий на развитие приоритетных направлений агропромышленного комплекса в области растениеводства за счет средств республиканского бюджета Карачаево-Черкесской Республики".

Суд первой инстанции, проверяя порядок ведения учета хозяйственных операций, правильно указал, что в случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, применяется установленное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-0, необходимо исследовать вопрос, что представляют собой те средства (денежные средства или иное имущество), которые направляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм НДС, обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров выполненных работ, оказанных услуг. (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.01.2017 N Ф07-12767/2016 по делу N А56-12176/2016).

Данная позиция соответствует правоприменительной позиции Верховного Суда РФ, изложенной в определении от 30.05.2017 N 307-КГ17-5837.

Согласно абз. 33 ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетные инвестиции - это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.

Целевой характер выделенных корпорации средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития Карачаево-Черкесской Республики путем внесения корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Согласно учетной политики ООО "Сады Карачаево-Черкессии", ведение раздельного учета обществом не закреплено в учетной политике. На основании представленных документов установлено, что ООО "Сады Карачаево-Черкессии" не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств и фактически не ведется.

Суд первой инстанции правильно установил, что лицо, претендующее на возмещение налога из бюджета по понесенным затратам, полностью либо частично компенсируемым из федерального бюджета, должно представить соответствующие доказательства величины доли этих затрат. Таких доказательств не представлено; раздельный учет обществом не велся.

Довод апелляционной жалобы о том, что общество для целей применения налогового вычета в 4 квартале 2018 года не обязано вести раздельный учет затрат, осуществляемых за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, и затрат, осуществляемых за счет других источников - отклоняется, поскольку если денежные средства в виде субсидий получены обществом из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретаемых им товаров (работ, услуг), то такие денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку они не связаны с оплатой реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом необходимо учитывать, что поскольку принятие к вычету (возмещению) НДС, оплаченного за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета, суммы налога, оплаченные за счет средств данного бюджета, вычету не подлежат.

На основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, подлежат им восстановлению в случае получения в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Суд первой инстанции правильно учел, что неведение обществом раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, применительно к имеющимся в материалах дела доказательствам является основанием для отказа в принятии налоговых вычетов, руководствуясь пунктом 1 статьи 146, подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса, отметил, что если денежные средства в виде субсидий получены обществом из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретаемых им товаров (работ, услуг), то такие денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку они не связаны с оплатой реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом необходимо учитывать, что поскольку принятие к вычету (возмещению) НДС, оплаченного за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета, суммы налога, оплаченные за счет средств данного бюджета, вычету не подлежат.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, с учетом установленной по делу совокупности обстоятельств (фактическое создание всеми участниками спорных хозяйственных операций по получению бюджетных средств из федерального бюджета, их перечислению условий для утраты указанными средствами статуса бюджетных в краткий период; создание АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" накануне спорных хозяйственных операций в ноябре 2016 года при одновременном признании общества участником инвестиционной программы, финансируемой из бюджета, еще в 2014 году; увеличение уставного капитала общества одномоментно с получением АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" субсидии и последующий возврат к исходному размеру уставного капитала в период, по проверке которого у инспекции в рамках камеральной проверки отсутствовали полномочия; тем самым возврат всех участников цепочки Перечисления бюджетных средств в исходное положение; неведение обществом, получившим бюджетные субсидии, раздельного учета затрат за счет субсидий и других источников; оформление налогового вычета после введения законодателем с 01.01.2018 обязанности ведения раздельного учета и восстановления НДС к уплате при получении бюджетных субсидий и инвестиций независимо от уровня бюджета; участие АО "Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики" и ООО "Плодообъединение "Сады Ставрополья" в уставном капитале общества фактически направлено на передачу обществу бюджетных инвестиций) обоснованно счел правильным вывод инспекции об отсутствии оснований для применения обществом налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2018 года вследствие совершения всеми участниками хозяйственных операций действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС (налоговых вычетов) из федерального бюджета, из которого обществу фактически по цепочке перечислены бюджетные субсидии на возмещение затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями.

Вышеизложенная позиция налогового органа нашла отражение в постановлениях Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.1 12019 и Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.03.2020 по делу А25-499/2019.

Выводы судов были поддержаны Определением Верховного Суда Российской Федерации от 25.05.2020 N 308-ЭС20-6005, которым было отказано ООО "Сады Карачаево-Черкесии" в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Указанным Определением было подчеркнуто, что "судебные инстанции исходили из непредставления обществом доказательств приобретения товаров (работ, услуг) за счет собственных, а не бюджетных денежных средств", как и в рассматриваемой ситуации.

Доводы апелляционной жалобы не подтвердились.

Иные доводы апелляционной жалобы рассмотрены судом и отклонены, поскольку отмену правильного судебного акта не влекут.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного решения, поскольку существенные для дела обстоятельства установлены судом первой инстанции в полном объеме, доводы апелляционной жалобы были предметом исследования суда первой инстанции и им дана надлежащая оценка.

Суд первой инстанции оценил в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, представленные в материалы дела доказательства полно и всесторонне; оспариваемый судебный акт принят при правильном применении норм материального права, выводы, содержащиеся в решении, не противоречат установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

На основании изложенного, исходя из фактических обстоятельств дела, с учетом оценки представленных доказательств, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, вынесено законное и обоснованное решение, и поэтому у арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.08.2020 по делу N А25-790/2020.

Нормы процессуального права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих безусловную отмену судебных актов (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), из материалов дела не усматривается.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 24.08.2020 по делу N А25-790/2020 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Л.В. Афанасьева

Судьи

Д.А. Белов М.У. Семенов