Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2024 г. N 17АП-10705/23 по делу N А60-72146/2022

г. Пермь

06 февраля 2024 г.

Дело N А60-72146/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 февраля 2024 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шаламовой Ю.В.,

судей Трефиловой Е.М., Якушева В.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.,

при участии в судебном заседании в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел:

от заявителя: Школик О.А., паспорт, доверенность от 28.11.2023, диплом.

от заинтересованного лица: Чадова А.О., удостоверение, доверенность от 08.12.2023, диплом.

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, закрытого акционерного общества "Косьвинский камень",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 03 августа 2023 года

по делу N А60-72146/2022

по заявлению закрытого акционерного общества "Косьвинский камень" (ИНН 6614005227, ОГРН 1026601102725)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности N 1381 от 15.09.2022,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Косьвинский камень" (далее - заявитель, ЗАО "Косьвинский камень") обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности N 1381 от 15.09.2022.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 03 августа 2023 года заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области о привлечении к ответственности N 1381 от 15.09.2022 в части начисления налоговым органом заявителю пени за период моратория, установленного Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами". В остальной части в удовлетворении требований отказать. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ЗАО "Косьвинский камень".

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы сводятся к тому, что выводы налогового органа, поддержанные судом первой инстанции, не соответствуют п. 1 ст. 53, п. 1 и п. 2 ст. 337, п. 2 ст. 342 и пп. 2 п. 3 ст. 342.8 НК РФ выводы о том, что к добываемому налогоплательщиком полезному ископаемому (концентрату, содержащему золото и металлы платиновой группы) должны дифференцированно применяться налоговые ставки 6 % и 6,5 %, из которых 6 % - в отношении золота, 6,5 % - в отношении остальных содержащихся в концентрате металлов; должен применяться повышенный рентный коэффициент Крента, равный 3,5 (в отношении содержащихся в концентрате металлов, за исключением золота).

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, согласно которому он считает решение суда законным и обоснованным, доводы жалобы - не подлежащими удовлетворению.

В заседании суда апелляционной инстанции 23.10.2023 представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2023 в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 143 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) производство по делу N А60-72146/2022 до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации дела N А60-42662/2022.

Определением от 09.01.2024 апелляционный суд назначил судебное заседание на 05.02.2024 для решения вопросов о возобновлении производства по делу N А60-72146/2022 и проведения в этом же заседании судебного разбирательства.

Ввиду того, что основания, послужившие поводом для приостановления производства по делу, с учетом отсутствия возражений участников процесса, протокольным определением производство по делу возобновлено в соответствии со статьей 146 АПК РФ.

В ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции 05.02.2024 представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно. Кроме того, представитель заинтересованного лица ходатайствовал об отложении судебного разбирательства для представления правовой позиции по рассматриваемому делу.

Суд апелляционной инстанции счел возможным отказать в удовлетворении ходатайства об отложении судебного заседания, поскольку указанные заинтересованным лицом обстоятельства не являются безусловным основанием для отложения в соответствии с нормами статьи 158 АПК РФ, правовая позиция заявителя по делу изложена в заинтересованным лицом в письменном отзыве. Налоговому органу было предоставлено время для представления дополнительных пояснений с учетом позиции ВС РФ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, ЗАО "Косьвинский камень" 30.11.2021 представлена декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2021 года, в которой отражена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в размере 2 950 582,00 руб.

Налогоплательщиком 12.04.2022 самостоятельно представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2021 года (корректировка N 1), в которой отражена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в размере 2 961 931 руб.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2021 года, представленной налогоплательщиком, инспекцией выявлены факты занижения суммы налога на добычу полезных ископаемых (далее по тексту - НДПИ), подлежащей уплате в бюджет, по причине неприменения коэффициента Крента, ст.342.8 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НДПИ) для целей налогообложения добычи металлов платиновой группы.

ЗАО "Косьвинский камень" осуществляет добычу полезного ископаемого осуществляет на основании лицензии СВЕ 15910 БЭ (05.10.2015 - 15.10.2040) с целевым назначением и видами работ для разведки и добычи полезных ископаемых Тылай-Косьвинского месторождения (Сосновка Большая р., Сосновка Малая, Усть-Тылай, Усть-Тылай правый, Ключики) на территории МО "Городской округ Карпинск". Наименование основных видов полезных ископаемых: золото, металлы платиновой группы из россыпных месторождений.

Полезное ископаемое в виде концентрата, содержащего золото, добытого по лицензии СВЕ 15910 БЭ, соответствует стандарту качества ТУ 117-2-7-75 "Золото лигатурное. Технические условия".

Полезные ископаемые, добытые по лицензии СВЕ 15910 БЭ, соответствуют стандартам качества ТУ 48-15-1-87 "Концентраты платиновых металлов" в виде концентрата, содержащего платину и иные драгметаллы.

Основным видом полезных ископаемых являются металлы платиновой группы, золото из россыпных месторождений. Балансовые запасы платины шлиховой составляют 4397,9 кг, золото - 75,6 кг. Извлечение платины и золота в гравитационный концентрат при обогащении песков по гравитационной схеме обогащения составляют 89,7%, норматив технологических потерь платины и золота - 10,3%.

В разделе 5 декларации в отношении полезных ископаемых, соответствующих кодам 13001 (золото), 13003 (платина), 13004 (палладий), 13005 (иридий), 13006 (родий) не применен коэффициент Крента.

При этом, по строке 5_КолДПИ по коду основания налогообложения 4000 отражен концентрат, содержащий драгоценные металлы:

- концентрат 24709.58 гр. (доля золота - 0.0021, платины - 0.6977, палладия -0.0032, иридия -0.0291, родия - 0.0063).

В уточненной налоговой декларации налогоплательщиком исчислен налог по полезным ископаемым в сумме 1 961 931 руб., в т.ч. по кодам видов полезных ископаемых 13003-13006 в сумме 2 950 248 руб.

При этом налоговая инспекция в ходе проверки пришла к выводу, что в нарушение статьи 342.8 НК РФ налогоплательщиком в декларации неправомерно не применен коэффициент Крента в размере 3,5 при налогообложении полезных ископаемых - платина, палладий, родий, иридий.

В адрес налогоплательщика по ТКС направлено требование о представлении документов от 10.12.2021 N 3415 подтверждающих исчисление налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2021 года: расчет НДПИ, акты маркшейдерского замера добытого полезного ископаемого; журнал учета движения горной массы; копии счетов-фактур на реализацию добытого полезного ископаемого; договоры, действующие в указанном периоде на реализацию добытого полезного ископаемого (обработку ДЛИ); документы, подтверждающие расходы на аффинаж; документы, подтверждающие "нулевую" ставку при расчете НДПИ.

В адрес налогоплательщика 06.12.2021 по ТКС направлено требование N 12174 о представлении пояснений по факту исчисления НДПИ за октябрь 2021 года без Крента=3,5 в отношении платины, палладия, иридия, родия и предложено представить уточненную налоговую декларацию за октябрь 2021 года, исчислив НДПИ с применением коэффициента Крента=3,5 к полезным ископаемым, соответствующим кодам 13003 (платина), 13004 (палладий), 13005 (иридий), 13006 (родий).

Повторно направлено требование 10.12.2021 N 12218 о необходимости представления уточненной налоговой декларации по НДПИ за октябрь 2021 года с учетом применения рентного коэффициента 3,5, а также отражения в декларации верного КБК 18210701080010000110.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДПИ за октябрь 2021 года налоговым органом составлен акт и принято решение N 1381 от 15.09.2022 о доначислении суммы налога. Согласно указанному решению заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 10325869 рублей, начислены пени в размере 1408276.44 рублей, заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1032587 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области решением от 01.12.2022 N 12-06/35948@ вышеуказанное решение утверждено.

Не согласившись с решением инспекции N 1381 от 15.09.2022, ЗАО "Косьвинский камень" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции не установил правовых оснований для удовлетворения требований заявителя, между тем признал необоснованным начисление налоговым органом заявителю пени за период моратория, установленного Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ по общему правилу признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях исчисления НДПИ полезным ископаемым по общему правилу признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

Видом добытого полезного ископаемого согласно подпункту 13 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса являются полупродукты, содержащие в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в том числе концентраты.

Извлечение минерального сырья, содержащего такие металлы, из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений и последующая его первичная переработка с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы, в соответствии с согласованной и утвержденной в установленном порядке проектной документацией на разработку соответствующего месторождения полезных ископаемых и (или) первичную переработку минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, признается добычей драгоценных металлов (подпункт 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ, статья 1 Закона N 41-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, в силу пункта 5 статьи 340 НК РФ производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета НДС, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

При этом пунктом 2 статьи 342 НК РФ (в редакции Федерального закона от 15.10.2020 N 342-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2021) установлено, что по общему правилу налогообложение производится по налоговой ставке, определяемой как произведение рентного коэффициента (Крента) и одной из следующих величин (в зависимости от вида добытого полезного ископаемого), в частности: 6,0 процента при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих золото (подпункт 5); 6,5 процента при добыче концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы (за исключением золота) (подпункт 6).

В соответствии с пунктом 6 статьи 342 НК РФ рентный коэффициент (Крента) устанавливается в размере 3,5, если иное не установлено настоящим пунктом, в отношении добытых полезных ископаемых, указанных в подпунктах 1-6 (за исключением в числе прочего концентратов и других полупродуктов, содержащих золото), подпункте 8 (за исключением природных алмазов и других драгоценных и полудрагоценных камней), подпунктах 16 и 17 пункта 2 настоящей статьи. В отношении иных добытых полезных ископаемых, указанных в пункте 2 настоящей статьи, коэффициент Крента принимается равным 1.

В соответствии с п. 2 статьи 342 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.07.2021 N 309-ФЗ, вступившего в силу с 01.09.2021) налогообложение производится по одной из налоговых ставок (в зависимости от вида добытого полезного ископаемого), умноженной на рентный коэффициент Крента, определяемый в соответствии со статьей 342.8 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 342.8 НК РФ установлено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, в отношении налоговых ставок, установленных пунктом 2 статьи 342 НК РФ, рентный коэффициент Крента принимается равным 3,5.

При этом, в соответствии с пп. 2 п.3 ст. 342.8 НК РФ рентный коэффициент Крента принимается равным 1 в отношении налоговых ставок, установленных пунктом 2 статьи 342 НК РФ для следующих видов добытых полезных ископаемых: торфа, горючих сланцев, сырья радиоактивных металлов, неметаллического сырья, используемого в основном в строительной индустрии, подземных промышленных и термальных вод, битуминозных пород, концентратов и других полупродуктов, содержащих золото, концентратов и других полупродуктов, содержащих серебро, общераспространенных полезных ископаемых, природных алмазов и других драгоценных и полудрагоценных камней.

Анализ приведенных положений законодательства позволяет сделать вывод о том, что посредством взимания НДПИ производится налогообложение ресурсной ренты - дохода, который может быть извлечен плательщиком из добычи полезных ископаемых, то есть за счет эксплуатации природных ресурсов.

В связи с этим применительно к взиманию НДПИ при получении налогоплательщиком полупродуктов, содержащих в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина и др.) юридическое значение имеет как факт извлечения налогоплательщиком из недр минерального сырья, содержащего в себе названные драгоценные металлы, в том числе получение концентратов драгоценных металлов при первичной переработке этого минерального сырья, так и стоимостная оценка соответствующих драгоценных металлов, что непосредственным образом влияет на доходность добычи полезных ископаемых.

В то же время степень дифференциации условий налогообложения, которая должна быть обеспечена в отношении тех или иных плательщиков НДПИ, учитывающая в целом различия в доходности добычи полезных ископаемых между категориями налогоплательщиков (пункты 1 и 3 статьи 3 НК РФ), определяется при установлении правил налогообложения законодателем и не может определяться правоприменительными органами.

В данном случае законодатель определил условия налогообложения лиц, осуществляющих добычу концентратов и других полупродуктов, содержащих золото, предусмотрев для данной категории плательщиков НДПИ применение налоговой ставки 6 процентов (пункт 2 статьи 342 НК РФ), а также исключив для них применение рентного коэффициента, имеющего корректирующее значение, в размере 3,5 (пункт 6 статьи 342 НК РФ).

Ограничений по применению налоговых ставок и рентного коэффициента в размере 1 в зависимости от доли содержания золота, серебра и (или) иных драгоценных металлов в добытом полезном ископаемом, а именно в полупродуктах, содержащих в себе один или несколько драгоценных металлов (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемых по завершении комплекса операций по добыче драгоценных металлов, в том числе лигатурном золоте и (или) концентрате, Налоговым кодексом не предусмотрено.

Данная правовая позиция изложена в определении ВС РФ от 20.12.2023 N 309-С23-17431.

В данном определении также указано, что предложенный налоговым органом подход, состоящий в необходимости более широкой дифференциации условий налогообложения плательщиков НДПИ за счет применения различных налоговых ставок и значений рентного коэффициента к отдельным драгоценным металлам в зависимости от степени содержания золота в концентрате, не основан на законе.

Применение упомянутого подхода может привести к установлению относительно более обременительных условий налогообложения для плательщиков НДПИ в ситуации, когда добываемое ими минеральное сырье, исходя из специфики соответствующих участков недр и разрабатываемых месторождений, характеризуется относительно меньшим содержанием золота в сравнении с содержанием в них иных драгоценных металлов. Однако это не будет отвечать целям установления повышенных ставок налога и введения корректирующего рентного коэффициента, связанных с обеспечением справедливого (соразмерного) налогообложения тех видов деятельности, которые характеризуются более высокой доходностью добычи полезных ископаемых и, тем самым, может создать препятствия осуществлению названной деятельности как таковой.

Во всяком случае решение вопроса о подлежащих применению значениях налоговых ставок и рентного коэффициента в зависимости от того, является ли содержание золота в концентрате значительным в сравнении с содержанием иных драгоценных металлов с точки зрения правоприменительных органов и по их собственному усмотрению не может быть признано допустимым в силу положений пункта 3 статьи 3 и абзаца второго пункта 1 статьи 56 НК РФ, запрещающих установление произвольных условий налогообложения, в том числе индивидуальных условий налогообложения для отдельных налогоплательщиков.

С учетом изложенной правовой позиции в определении ВС РФ от 20.12.2023 N 309-ЭС23-17431, решение налогового органа подлежит признанию недействительным, соответственно, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований общества.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что оспариваемый судебный акт, подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ, как принятое при неправильном применении норм материального права.

С учетом результата рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, его судебные расходы по уплате государственной пошлины в связи с подачей апелляционной жалобы относятся на налоговый орган в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 146, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 03 августа 2023 года по делу N А60-72146/2022 отменить в части, изложив пункты 1 и 2 резолютивной части решения в следующей редакции:

"1. Заявленные требования закрытого акционерного общества "Косьвинский камень" удовлетворить.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.09.2022 N 1381, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества "Косьвинский камень".".

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010) в пользу закрытого акционерного общества "Косьвинский камень" (ИНН 6614005227, ОГРН 1026601102725) расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Ю.В. Шаламова

Судьи

Е.М. Трефилова В.Н. Якушев