Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 апреля 2024 г. N 15АП-2175/24 по делу N А32-57357/2022

город Ростов-на-Дону

13 апреля 2024 г.

дело N А32-57357/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 05 апреля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 апреля 2024 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Гамова Д.С.,

судей Димитриева М.А., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола секретарём судебного заседания Мезенцевой В.Д.,

при участии:

от Общества - Ягнаков М.С. и Горячкин А.В. по доверенностям,

от Инспекции - Фурсенко А.А. по доверенности,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кубанский комбикормовый завод" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.12.2023 по делу N А32-57357/2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Кубанский комбикормовый завод" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по N 10 по Краснодарскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании незаконным решения Инспекции от 16.05.2022 N 999 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.12.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с состоявшимся по настоящему делу судебным актом, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой.

В обоснование доводов жалобы налогоплательщик указывает на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов обстоятельствам дела.

Общество указывает на необоснованность вывода суда о вхождении налогоплательщика в группу компаний ЮМК, осуществляющей агрессивную схему минимизации налоговых обязательств, неверную оценку полученных Инспекцией доказательств, в том числе материалов оперативно-розыскных мероприятий, приговора суда, протоколов допросов бывших работников, которые не отвечают положениям статей 67 и 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), поскольку свидетели не могли давать пояснения в отношение проверяемого периода, поскольку трудовые отношения с ними прекратились ранее, а один из них не мог быть допрошен в силу наличия у него статуса аудитора.

Налогоплательщик приводит доводы о некорректном определении источника выплаты денежных средств и неверной методологии определения налоговой базы в виде реальной заработной платы для доначисления сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), в том числе отсутствии доказательств выдачи заработной платы в соответствующем размере работникам, а также со ссылками на положения Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), судебную практику и разъяснения ФНС России обращает внимание на неверное использование расчётного метода по причине выбора нерепрезентативных объектов сравнения, имеющих иное штатное расписание, вид экономической деятельности и показатели финансовой деятельности.

В части НДФЛ заявитель также ссылается на отсутствие претензий в отношении ранее сданной бухгалтерской отчётности и не проведение по результатам контрольных мероприятий корректировки налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку налоговая база по данному налогу в силу статьи 225 НК РФ подлежит учёту в составе расходов.

По эпизоду доначисления налога на имущество Общество выражает несогласие с выводом суда о том, что мелиоративная система во всех её составных частях является объектом налогообложения, указывая на отсутствие доказательств прочной связи с землёй её отдельных конструктивных элементов (канала накопителя, поливного участка и напорного водовода) и их соответствие объектам капитального строительства, а также заявляя о неправомерном отклонении в качестве доказательств обоснованности своей позиции результатов проведенной судебной экспертизы по настоящему делу.

В дополнение к апелляционной жалобе налогоплательщик выражает несогласие с выводами суда о соблюдении Инспекцией процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, поскольку в акте налоговой проверки не содержится описания существа вменяемого нарушения. Также Общество указывает, что выводы суда о мнимости взаимоотношения с ООО "Провизия" в рамках товарного займа не соответствуют обстоятельствам дела, обращая при этом на неправильность расчёта сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Представители налогоплательщика поддержали доводы жалобы, представитель Инспекции - возражения.

Из материалов дела следует, что налоговым органом на основании решения от 10.08.2021 N 3 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе НДФЛ, страховых взносов и налога на имущество организаций за период с 01.01.2018 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт проверки от 04.10.2021 N 1534.

По результатам рассмотрения акта и дополнений к нему от 29.03.2022 N 5, письменных возражений Общества, вынесено решение от 16.05.2022 N 999 о привлечении налогоплательщиком к ответственности за совершение налогового правонарушении, согласно которого, Обществу доначислены налог на имущество и страховые взносы в общей сумме 34 877 218,43 рублей, начислены пени в общей сумме 11 965 158,16 рублей, начислены штрафы по п. 1 статьи 122, статьи 123, п. 1 статьи 126 НК РФ, с учетом положений статьи 112, статьи 114 НК РФ в размере 775 409,61 рублей.

Кроме того, Обществу предложено удержать и перечислить сумму неудержанного НДФЛ за 2018-2019годы в размере 5 658 382 рубля, а также удержать неправомерно не удержанный НДФЛ в сумме 977 850 рублей.

Общая сумма оспариваемых требований, согласно решению налогового органа составляет 54 254 018, 20 рублей.

Инспекцией вынесено Решение о внесении изменений в решение от 10.10.2023 N 2 которым внесены изменения в Решение от 16.05.2022 N 999 в части пересчета пени в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемых кредиторами", которое направлено в адрес заявителя с приложением протоколов расчета пени. Перерасчет пени произведен в период действия моратория с 01.04.2022 по 01.10.2022 и пеня составила по НДФЛ сумму 1 372 561, 65 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование 4 189 724, 71 руб., на обязательное медицинское страхование в сумме 972 470,82 руб., на обязательное социальное страхование в сумме 551 981,75 руб.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю (далее - Управление) от 22.08.2022 N 25-12- 24815 жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Отказывая в удовлетворении Обществом заявленных требований, арбитражный суд руководствовался подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, статьями 54.1, 90, 93.1, 100, 126, 226, 347, 375, 420 - 431 НК РФ, статьёй 130 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статьёй 6 Градостроительного кодекса Российской Федерации, статьёй 2 Федерального закона от 10.01.1996 N 4-ФЗ "О мелиорации земель", Приказом Минсельхоза России от 02.04.2020 N 175 "Об утверждении Порядка приемки в эксплуатацию мелиоративных систем, отдельно расположенных гидротехнических сооружений и защитных лесных насаждений", правовыми позициями, изложенными в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2012 по делу N А55-5386/2011, постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П и определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.02.2007 N 381-0-11, определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.04.2017 N 304-КГ 17-3988, разъяснениями, содержащимися в письме ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-7-11/551@, Письме Росприроднадзора от 24.09.2020 N СЖ-09-01-29/31809, а также вступившими в силу судебными актами по обстоятельствам, сходим с рассматриваемым делом, и пришёл к выводу о доказанности Инспекцией фактов нарушения заявителем норм налогового законодательства.

Проверка материалов дела показала, что доводы жалобы налогоплательщика основания на неправильном толковании норм материального права и не опровергают правильности выводов суда первой инстанции, основания для отмены состоявшегося судебного акта отсутствуют.

В соответствии с пунктом 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По эпизоду доначисления сумм НФДЛ суд пришёл к выводу, что в нарушение пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ Обществом искажены сведения о фактических условиях труда, отработанном времени, размере заработной платы, которая выплачивалась штатным сотрудникам за 2018-2019 и существенно отличалась от условий, установленных трудовыми договорами, что подтверждает полное несоответствие информации, указанной в представленных табелях рабочего времени Заявителя и первичных документы бухгалтерского учета по начислению заработной платы.

Суд первой инстанции согласился с примененной Инспекцией в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ методикой определения размера действительных налоговых обязательств Общества по НДФЛ, сделав также вывод о вхождении налогоплательщика в группу аффилированных компаний, подконтрольных одним бенефициарам.

Признавая выводы суда первой инстанции обоснованными, апелляционная коллегия учитывает следующие установленные обстоятельства.

По результатам проведенного анализа, представленного штатного расписания - в 2018 году в штате Общества числилось 32 сотрудника (директор, 4 агронома, 4 кладовщика, 20 трактористов, 1 оператор кормоцеха, 1 менеджер, 1 бухгалтер), в 2019 году - 69 сотрудников (в том числе: 1 директор, 5 агрономов, 4 кладовщика, 19 трактористов, 8 операторов кормоцеха, 1 менеджер, 1 бухгалтер, 12 машинистов насосных установок, 10 подсобных работников, 7 прочих специалистов).

По условиям трудовых договоров у большинства работников установлена продолжительность ежедневной работы с понедельника по пятницу - 4 рабочих часа.

Условия трудовых договоров с работниками различных специальностей идентичны, не предусматривают сменного графика работ, денежных поощрений и взысканий.

Оплата труда основной части работников производится исходя из 0,5 оклада (тарифной ставки) 12 000 - 23 000 рублей в проверяемом периоде согласно табелям учета рабочего времени, не учитывая специфику выполняемых работ, ее сложность, специальность, руководство подразделениями, что подтверждается сведениями банка о движении денежных средств по расчетному счету Общества, открытому в ООО "Банк Южной Многоотраслевой корпорации".

Максимальный размер официальной заработной платы, начисленной большинству работников Общества, отработавших полный рабочий месяц, в 2016-2017 годах не превышал 5 400 рублей; в 2018 году - 5 700 рублей.

Данные факты Обществом не оспариваются.

Между тем, налогоплательщик в суде первой инстанции и при рассмотрении его апелляционной жалобы настаивал, что не входит в группу компаний "Южная Многоотраслевая Корпорация" (далее - "ЮМК"), подконтрольной Макаревичу Олегу Александровичу и членам его семьи, заявляя также о недопустимости применения к обстоятельствам настоящего дела выводов, сделанных в отношении иных организаций.

Отклоняя данные доводы Общества, суд первой инстанции правомерно исходил из ранее состоявшихся судебных актов, материалов уголовного дела и установленных Инспекцией в рамках контрольных мероприятий обстоятельств.

Как установил налоговый орган, в проверяемый налоговый период учредителем заявителя с долей участия 100% являлся ООО "Актив", в свою очередь учредителями ООО "Актив" являются ООО "Опцион" (98%) и Вотяков Олег Николаевич (2%), который является сотрудником ООО "Фирма Илиада" и ООО "Динские колбасы", которые входят в группу компании ЮМК.

Учредителем ООО "Опцион" с долей участия 98% является ООО "Тайм", а учредители ООО "Тайм" - ООО "Горячий ключ Маг-Мак" (3%) и ООО "Финдер" (97%).

В свою очередь ООО "Финдер" и ООО "Тайм" являются учредителями друг друга (перекрестное участие и уставном капитале).

Макарович О.А. является участником ООО "Таим" через ООО "Финдер" с фактической долей в размере 69.36%. а также фактическим учредителем ООО "Опцион" с долей косвенного участия 67.97% через ООО "Финдер" и ООО "Тайм", фактическим учредителем ООО "Актив" с долей косвенною участия 67.97% через ООО "Финдер". ООО "Тайм" и ООО "Опцион".

Подконтрольность ООО "Финдер" определена с учетом положений п. 3 ст. 105.2 ПК РФ и письма ФНС России от 16.08.2023 N 03-01-18/33535. в котором установлено, что помимо прямою участия одной организации в другой возможно косвенное участие в организации в ситуациях, когда одна организация участвует в другой организации через третьих лиц. и составляет 71.5%.

Данные обстоятельства налогоплательщик надлежащими доказательствами не опроверг, в том числе не подтвердил того, что Общество является независимым по отношению к Макаревичу О.А. хозяйствующим субъектом.

Таким образом, фактическим бенефициарным собственником и контролирующим проверяемою налогоплательщика лицом, является Макаревич О.А.

Наряду с указанным апелляционная коллегия учитывает, что постановлениями Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 08.02.2024 по делу N А32-60888/2022 и от 20.09.2023 по делу N А32-42354/2022 подтверждено, что Макаревич О.А. и члены его семьи являются бенефициарам группы компаний "ЮМК".

Судебными актами по приведённым делам на основании представленных налоговыми органами по результатам контрольных мероприятий доказательств установлено, что группа компаний "ЮМК" имеет закрытую структуру, для обеспечения своей деятельности использовался подконтрольный банк и аудиторская фирма, которая фактически контролирует бухгалтерию. Такая организация бизнес процессов позволила организациям, входящим в данную группу компаний искусственно формировать минимальные налоговые обязательства перед бюджетом Российской Федерации.

Перераспределение в различное время долей в уставных капиталах организаций группы компаний "ЮМК" между Макаревич Олег Александрович, Макаревич Наталья Владимировна, Макаревич Лилия Олеговна (членами семьи) на подконтрольных физических и юридических лиц признано попыткой скрыть физических лиц, контролирующих указанную группу, являющихся реальными собственниками бизнеса и принимающих управленческие решения.

В группу компаний "ЮМК" входят организации, в которых Макаревич О.А. и Макаревич Н.В. согласно учредительным документам являются единственными (основными) учредителям и, соответственно, бенефициарными собственниками и контролирующими лицами.

Из полученных в рамках выездной налоговой проверки материалов уголовного дела N 119020300050000163 следует, что структура группы компаний "ЮМК" состоит из "Департаментов", фактически представляющих собой отдельные подразделения, курирующие различные направления деятельности и возглавляемых ими "Управлений".

Данный факт подтвержден, в том числе показаниями бывших работников организаций, входящих в Группу компаний "ЮМК": Завьяловой О.А., Балыбердиной Я.В., Засимских М.С. и Пикулик Л.В., а также протоколом осмотра, изъятого у Завьяловой О.А. жесткого диска.

Вывод налогового органа о том, что группой компаний "ЮМК" применяется общая для его участников агрессивная схема - минимизации страховых взносов и НДФЛ, подлежащих уплате (удержанию и перечислению) в бюджет путем выплаты заработной платы "в конвертах", нашло свое отражение в судебных актах по делам N А32-60888/2022 и N А32-42354/2022.

Также по указанным делам суды признали обоснованными доводы налогового органа о том, что размер официальной части заработной платы в Группе компаний "ЮМК" не дифференцирован, ориентирован только на законодательно регламентированный размер прожиточного минимума трудоспособного населения Краснодарского края.

При этом организации Группы компаний, ссылаются на то, что размер выплачиваемой заработной платы соответствует (не ниже) установленному минимальному размеру оплаты труда (далее - МРОТ), при заключении трудовых договоров соблюдаются требования трудового законодательства и т.д.

Вместе с тем, максимальный размер официальной заработной платы, начисленной абсолютному большинству работников Группы компаний, в том числе Общества, отработавших полный рабочий месяц - МРОТ.

С данных сумм удерживался НДФЛ.

Суд первой инстанции пришёл к верному выводу о том, что исходя из документов по начислению и выплате заработной платы, оформляемых в Группе компаний "ЮМК", работники, отработавшие полный месяц по основному месту работы, якобы получали менее 5 000 рублей (за минусом НДФЛ), что в два раза ниже установленного минимального размера оплаты труда и прожиточного минимума трудоспособного населения Краснодарского края.

При этом многочисленными допросами работников организаций Группы компаний "ЮМК", подтверждается, что фактически выплачиваемая заработная плата в данной Группе компаний составляла суммы гораздо выше половины МРОТ.

Принятая в Обществе и других организациях Группы компаний "ЮМК" система оплаты труда предусматривает, что величина заработной платы работников зависит исключительно от фактически отработанного ими времени, учет которого ведется в соответствии с составленными формально документами учета рабочего времени (табелями). Работникам Заявителя выплачивался должностной оклад, который являлся фиксированным и определялся штатным расписанием.

Как установил суд первой инстанции применительно к рассматриваемым в рамках настоящего дела обстоятельствам, Инспекцией допрошены 38 работников Общества, 8 из которых (Канаев П. Д. (протокол допроса от 12.11.2020 N 564), Глобенко А.В. (протокол допроса от 18.11.2020 N 572), Тимофеев А. С. (протокол допроса от 05.07.2021 N 555), Овсянникова А Н. (протокол допроса от 09.07.2021 N 569), Лейниш В.А. (протокол допроса от 02.08.2021 N 611), Зыгин Д.П. (протокол допроса от 02.08.2021 N 612), Фазилов Д. О. (протокол допроса от 02.08.2021 N 614), Дудкин А. А. (Протокол допроса от 18.02.2022 N 52) пояснили, что работали полный рабочий день, то есть на полную ставку, часть из них подтвердили несоответствие выплаченной заработной платы данным, отраженным в справках 2-НДФЛ.

Согласно протоколу допроса бывшего бухгалтера группы компаний "ЮМК" Балыбердиной Я.В. (протокол допроса от 16.02.2021 N 11-18/38/1), заработная плата в группе компаний "ЮМК" была средней по отрасли, иногда даже выше. В отношении всех категорий должностей трудовыми договорами официальный оклад устанавливался в размере МРОТ, тарифная ставка составляла 0,5. Фактическая сумма выплаты превышала официально установленную. Источником выплаты заработной платы были наличные денежные средства, которые аккумулировались в кассе за счет торговой выручки (магазины, привозная наличность торговыми представителями). Ведомость была идентична обычной зарплатной ведомости, только она не имела никаких обозначений. Список состоял из сотрудников по направлениям деятельности.

Также были допрошены двое бывших работников "Департамента финансов" Строев С.А. (протоколы допроса от 10.08.2020 N 11-18/20, от 16.02.2021 N б/н) и Засимских М.С. (протокол допроса от 14.08.2020 N 11-18/34), которые дали схожие показания о процессе выдачи "серой" заработной платы и ее источнике.

Материалами с жесткого диска Завьяловой О.А. (представленными письмом Следователя по особо важным делам Следственного отдела по Карасунскому округу г. Краснодар) также подтвержден факт несоответствия реально выплачиваемого физическим лицам дохода, заявленному в сдаваемых справках по форме 2-НДФЛ.

Из пояснений Завьяловой О.А. также следует, что она работала с марта 2013 года по декабрь 2016 года директором "Департамента бухгалтерии" группы компаний "ЮМК".

Свидетель также поясняет, что в файлах, изъятых следователем, содержится список сотрудников департамента бухгалтерии, задействованных в ведении бухгалтерского учета по всем фирмам группы компаний "ЮМК" в разрезе отделов и принадлежности к фирмам.

Согласно информации с жесткого диска Завьяловой О.А., заработная плата работникам Общества Андрейчиковой Г.Д и Прокопенко Е.И. за январь 2016 года начислена в размере 17 490 рублей и 21 862 рубля соответственно, в то время как согласно справкам 2-НДФЛ, представленным заявителем, доход названных физических лиц за аналогичный пер иод составил 3 240 рублей и 5 400 рублей соответственно (стр. 254 - 301 оспариваемого решения).

Из показаний Завьяловой О.А. (директор "Департамента бухгалтерии" группы компаний "ЮМК", протокол допроса от 13.07.2021 N 11-18/б/н) следует, что на выплату заработной платы (около 300 млн. руб. в месяц при общей численности 7 500 сотрудников) направлялись денежные средства, полученные от розничных магазинов, входящих в группу компаний "ЮМК". При недостаточности имеющихся наличных денежных средств осуществлялся вывод выручки с розничных фирм в виде займа, выдаваемых бенефициарному собственнику Макаревичу О.А., впоследствии представляющему данные суммы другим компаниям группы (то есть наличность аккумулировалась на розничных магазинах и под видом займов легализовывалась).

Завьялова О.А. также указала, что официальная часть заработной платы была занижена. Информация, отраженная в справках 2-НДФЛ и расчетах 6-НДФЛ не соответствует фактическому размеру выплаченной заработной платы.

Подбор персонала в группе компаний "ЮМК" (в том числе ведение, хранение, учет и выдачу трудовых книжек и вкладышей к ним), осуществляет Консалтинговый центр ООО "Новый Уровень". Предлагаемая данной организацией в сети Интернет в объявлениях по поиску персонала заработная плата не соответствует сведениям, представляемым организациями Холдинга в документах по начислению и выплате заработной платы.

Так, согласно информации сайта www.hh.ru о вакансиях, размещенных ООО "Новый Уровень", предлагается работа по месту осуществления деятельности Общества на условиях полной занятости, на полный рабочий день (график работы 5/2, с 7-00 до 17-00 (до последней доставки)), при этом предлагаемый размер оплаты труда на порядок выше размера прожиточного минимума трудоспособного населения Краснодарского края.

Так, например, водителю-экспедитору предлагается до 55 000 рублей, слесарю по ремонту автомобилей - до 60 000 рублей; начальнику машинно-тракторного парка - до 80 000 рублей. Все объявления содержат условие о сдельной оплате труда.

Налоговый орган представил результаты мониторинга предлагаемых вакансий в группе компаний "ЮМК", в том числе Общества, в ходе которого выявлено следующее: менеджер по работе с клиентами, занятость не указана, предлагаемая заработная плата до 50 000 рублей, уборщик помещений, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 18 000 рублей, электромонтер, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 36 000 рублей, лаборант химического анализа, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 18 000 рублей, ветеринарный врач, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 100 000 рублей, торговый представитель, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 80 000 рублей, супервайзеры торговых представителей, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - от 80 000 до 100 000 рублей, рабочий пищевого производства, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 25 000 рублей, территориальный менеджер, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 100 000 рублей, электрогазосварщик, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 35 000 рублей, слесарь по ремонту электрооборудования, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 40 000 рублей, кладовщик, занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 45 000 рублей, менеджер по закупкам (рыба, морепродукты), занятость не указана, предлагаемая заработная плата - до 120 000 рублей.

Согласно представленному ответу Центра занятости населения Калининского района Краснодарского края на запрос от 26.03.2021 N 12-04/02731, в проверяемом период сведения о рабочих местах Общества содержат предлагаемой заработной платы конкретно по каждой специальности (от конкретной суммы заработка и выше).

К примеру, Обществом по специальности подсобный рабочий предлагалась заработная плата в 2018 и 2019 годах 18 000 рублей.

Согласно информации, представленной Управлением Федеральной службы государственной статистики по Краснодарскому краю и Республике Адыгея, среднемесячная заработная плата одного работника на территории Краснодарского края и Республике Адыгея по всем видам экономической деятельности превышает размер прожиточного минимума трудоспособного населения минимум в два раза.

При этом среднемесячная заработная плата одного работника на территории Краснодарского края и Республике Адыгея в разы больше официально получаемой заработной платы аналогичными специалистами в группе компаний "ЮМК".

Согласно информации, представленной Администрацией муниципального образования Калининский район, среднемесячная сложившаяся заработная плата сотрудников, занятых в сельскохозяйственном производстве Калининского района Краснодарского края (информация из Отчета о численности и заработной плате работников организации по форме N 5-АПК), составляет: в 2016 - 23 647 рублей (в том числе трактористы-машинисты - 27 133 рубля); в 2017 - 26 669 рублей (в том числе трактористы-машинисты - 37 034 рубля); в 2018 - 25 815 рублей (в том числе трактористы-машинисты - 36 446 рублей), что значительно больше получаемой аналогичными специалистами в группе компаний "ЮМК".

Налоговым органом в ходе проверки (на основании данных справок по форме 2- НДФЛ) проведено сравнение зарплат сотрудников Общества с их заработком у предыдущего работодателя по результатам которого установлено, что заработная плата по предыдущему месту работы значительно выше.

Так, например, Марченко М.И. работая в АО "Металторг" получал среднемесячную зарплату в размере 40 000 рублей, в ООО "Вектор" - 45000 рублей, а в Обществе его заработная плата составила за март 2019 - 4 200 рублей, за апрель 2019 - 6000 рублей.

Масленников И.О., являясь сотрудником ООО "Арктика-Сервис" получал среднемесячную зарплату в размере 34 972 рублей, в Обществе заработная плата за период с марта по декабрь 2019 составила не более 5 000 рублей.

Мураткин П.А., работая в ООО "Югмонтаж-2000", в среднем получил заработную плату более 30 000 рублей, в Обществе заработная плата за период с марта по декабрь 2019 составляла от 11 500 рублей.

Тимофеев А.С., являясь сотрудником ООО "Калининское", получал заработную плату в сумме 31 818 рублей, в ООО "Агропредприятие Прасковейское" - 32 950 рублей, в ООО "Донские соки-1" - 29 078 рублей, тогда в Обществе среднемесячная заработная плата за период работы составила 9 114 рублей.

В материалы дела представлена информация Государственной инспекции труда по Краснодарскому краю, в последнюю поступали жалобы, содержащие сведения о конкретных суммах зарплат "в конвертах" и о ведении "черной" бухгалтерии предприятиями, входящими в группу компаний "ЮМК": Краснощекова Я.В., Ланской И.В., Термиржанова А.Р., Кокчевой И.Л., Семеновой Н.П., Лысенко С.А., коллективная жалоба бывших сотрудников ООО "Динские колбасы-Юг" Агаповой Е.П., Чапуриной М.В., Богатовой Я.В., Деренченко И.В. Лопатиной Г.А.

Часть работников организаций, входящих в группу компаний "ЮМК", привлекали кредитные средства на основании договоров потребительского кредитования, заключенных с кредитными учреждениями (АО "Альфа-Банк", ПАО "ВТБ" и иными).

Согласно представленным кредитными учреждениями документам по требованиям налогового органа, направленным в рамках статьи 93.1 НК РФ, работодателем формировались справки о сумме ежемесячного дохода сотрудника в сумме, превышающей ежемесячный "официальный" доход по форме N 2-НДФЛ.

Как установил суд, объем приобретаемого работниками имущества значительно превышает полученный ими доход за проверяемый период в группе компаний "ЮМК", что является косвенным доказательством получения лицами дохода в конкретном налоговом периоде в размере, значительно превышающем 0,5 законодательно установленного прожиточного минимума трудоспособного населения в Краснодарском крае.

В ходе выездных налоговых проверок организаций, входящих в группу компаний "ЮМК" в рамках ст. 90 НК РФ проведены допросы 149 человек свидетелей (как бывших, так и действующих сотрудников), которые подтвердили выплату заработной платы "в конвертах".

Таким образом, судом установлено, что условия трудовых договоров и дополнительных соглашений к ним лишь формально соответствуют требованиям трудового законодательства; условия исполнения трудовых обязанностей фактически отличались от условий, установленных трудовыми договорами; первичные документы бухгалтерского учета, кадровая документация содержат недостоверные сведения о размере выплаченного дохода; размещенная в сети Интернет информация о вакансиях содержит информацию о предлагаемой заработной плате и полной занятости.

Суд обоснованно отметил, что при раскрытии принятой в Обществе системы оплаты труда указано, что выплаты за труд работников устанавливаются - "Должностной оклад (тарифная сетка)". Однако, тарифная сетка (оклады) не приводится, порядок тарификации работ также не раскрыт.

Дифференцирование оплаты труда в зависимости от качества работы и квалификационного уровня работника с помощью тарифных сеток, представляющих собой совокупность квалификационных разрядов, расположенных в зависимости от качественной характеристики работ в виде возрастающей шкалы и соответствующих этим разрядам тарифных коэффициентов, не осуществляется.

Также суд учёл непредставление документов по учету рабочего времени в организации, истребуемых в ходе проведения контрольных мероприятий, не смотря на неоднократные запросы Инспекции документов.

При этом, на недостоверность данных, содержащихся в Табелях учета рабочего времени, также указывают следующие обстоятельства.

Должностные лица Заявителя не явились на допрос для дачи пояснений при их неоднократном вызове в налоговый орган.

Доля фонда оплаты труда в выручке заявителя значительно меньше данного показателя в среднем по отрасли, что также указывает на существенное искажение сведений о фактически выплаченных работникам доходах.

Согласно показаниям работников других организаций, входящих в группы компаний "ЮМК" (ООО СК "Октябрь", ООО СК "Советская Кубань", ООО "Кубанский консервный комбинат") у каждого направления деятельности была своя касса.

Ведомость выглядела как документ формата А4, на этот лист накладывалась картонка, чтобы сотрудник, расписывающийся в ведомости, не видел зарплату других сотрудников.

Макаревич О.А., согласно показаниям свидетелей, является владельцем и руководителем Группы Компаний "ЮМК".

Вместе с тем, из материалов дела следует, что работники, трудоустроенные в Группе компаний "ЮМК" подписывали обязательство о неразглашении сведений о собственной заработной плате, а также о заработной плате других сотрудников.

При этом данные работники были введены в заблуждение о том, что сведения о заработной плате являются коммерческой тайной и за их разглашение в силу законодательства предусмотрена ответственность, вплоть до уголовной, что подтверждается документом под названием "Обязательство о неразглашении коммерческой тайны ОАО "ЮМК", являющегося приложением N 2 к Положению о коммерческой тайне ОАО "ЮМК" на сотрудника Мочалина К.И., являющейся фасовщицей.

Суд соглашается с доводом налогового органа о том, что подписание обязательств о неразглашении коммерческой тайны с работником, не имеющим доступа к информации, составляющей коммерческую тайну не может иметь иных мотивов, кроме сокрытия фактического размера заработной платы в Группе компаний "ЮМК".

Суд также учитывает, что факты выплаты сотрудникам Группы компаний "ЮМК" "серой" заработной платы подтверждаются приговором Советского районного суда г. Краснодара от 03.06.2019 N 1-170/2018 1-4/2019 по делу N 1-170/2018 в отношении подсудимой Балыбердиной Я.В., которая с начала 2012 года по март 2014 год фактически исполняла функции главного бухгалтера и вела бухгалтерский учет в группе компаний "ЮМК".

Суд учитывает, что в ходе выездных налоговых проверок организаций, входящих в Группу компаний "ЮМК", в рамках статьи 90 НК РФ проведено 939 допросов свидетелей (как бывших, так и действующих сотрудников Группы компаний).

Из 939 допрошенных свидетелей 448 человек подтвердили выплату заработной платы "в конвертах", несоответствие фактического графика работы графику, установленному трудовыми договорами.

Судом принимается во внимание то, что имеются протоколы допросов работников других организаций Группы компаний "ЮМК", в отношении которых также проведены выездные налоговые проверки, подтверждающие факты выплаты заработной платы в "конверте".

По результатам допросов свидетелями даны идентичные показания в отношении графика работы, режима труда и отдыха, системы штрафов, системы премирования, фиксации времени прибытия/убытия на рабочее место.

Так, работу на полную ставку, фактически получаемую заработную плату, значительно превышающую сумму заработной платы, указанной организациями Группы компаний "ЮМК" в справках по форме 2-НДФЛ, а также применение окладно-премиальной системы оплаты труда, помимо работников Заявителя, подтверждают работники ОАО "ЮМК", ООО "Калина", ООО "Провизия", ООО "Динские колбасы", ООО "Динские Колбасы-2", ООО "Динские Колбасы-Восток", ООО "Динские Колбасы-Регион", ООО "Динские Колбасы-Юг", ООО "Динские Колбасы-Центр", ООО "Тихорецк Маг-Мак", ООО "Краснодар Маг-Мак", ООО "Горячий Ключ Маг-Мак", ООО "Новый Уровень", ООО "Провиант-Юг", ООО "Удачная Покупка", ИП Макаревич Н.В., ООО "Кубаньалкоопт", ООО "Кубанский молочно-товарный комплекс", ЗАО "Кубаньоптпродторг", ООО "Кубаньторгодежда", ООО "Северо-Кавказская строительная компания", ООО "Стройметаллснаб", ООО "Кубанский консервный комбинат", ООО "СК "Октябрь", ООО "СК "Советская Кубань".

Согласно полученным документам и показаниям свидетелей, налоговым органом установлен факт того, что в Группе компаний "ЮМК" единым структурным подразделением, осуществляющим подбор персонала и ведение кадрового учета в организациях группы является ООО "Новый уровень".

Общество, не опровергая совокупность обстоятельств, свидетельствующих об искажении сведений о фактически отработанном сотрудниками времени, о суммах начисленного и выплаченного сотрудникам Общества дохода за исполнение трудовых обязанностей (заработной платы), при фактической выплате своим сотрудникам дохода в виде "серой" заработной платы, приводит доводы о том, что источник выплаты "серой" заработной платы налоговым органом не установлен; не выявлено неучтенной денежной наличности или сокрытия выручки; Общество не являлось источником вмененных доходов работников.

Вместе с тем, в решении Инспекции от 16.05.2022 N 999 констатируется, что источником выплаты "серой" заработной платы являлась не выручка от реализации Общества, а "черная" касса Группы компаний "ЮМК" в целом, то есть денежные средства, изначально сокрытые от налогообложения, что подтверждается в том числе свидетельскими показаниями Балыбердиной Я.А. и Ланской И.В.

При этом, серая заработная плата сотрудникам Общества выплачивалась именно от лица Общества.

По данному вопросу суд учитывает материалы, представленные СК РФ, изъятые в рамках обыска у Завьяловой О.А., которыми подтверждено, что Группой компаний "ЮМК" используются различные схемы по минимизации налогов, в том числе по реализации товара по "непроводным" документам в адрес покупателей, не требующих сопроводительных документов. При этом в так называемую "управленческую" кассу "стекалась" денежная наличность по "непроводным" операциям по реализации. Источником выплаты "серой" части заработной платы являлись денежные средства, аккумулируемые Группой компаний в виде неучтенной денежной наличности и направляемые в "черную" кассу Группы компаний "ЮМК".

В качестве источника выплаты неофициальной части заработной платы использован, в том числе поток денежных средств, зачисляемый на лицевые счета подконтрольных физических лиц.

Доводы налогоплательщика о неправомерности использования в качестве доказательств и недостоверности показаний Завьяловой О.А. и Балыбердиной Я.В, отраженных в протоколах допросов, составленных должностными лицами налогового органа, подлежат отклонению, поскольку свидетели предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, а также имеются личные подписи физических лиц, подтверждающие достоверность сообщенных сведений.

Доводы заявителя о том, что показания Завьяловой О.А. и Балыбердиной Я.В., зафиксированные в протоколах допросов, являются ложными и мотивированы наличием личной неприязни к Макаревичу О.А., являющемуся бенефициарным собственником Группы компаний ОАО "ЮМК" носят субъективно оценочный характер, сформулированы без учета того обстоятельства, что показания поименованных свидетелей не являются единственными и безусловными доказательствами вменяемых обществу правонарушений, а проанализированы с учетом результатов иных мероприятий налогового контроля.

Отклоняя доводы общества о неправомерном использовании в доказательной базе сведений, содержащихся на жестком диске, изъятом у Завьяловой О.А., суд исходит из того, что спорные сведения получены налоговым органом 30.07.2021 от следователя по особо важным делам Следственного отдела по Карасунскому округу г. Краснодар капитана юстиции Казарян А.А. письмом от 16.06.2021 о направлении светокопий следственных действий с участием Завьяловой О.А. по уголовному делу N 119020300050000163, содержащих, в том числе, протокол осмотра предметов от 29.05.2021 (осмотра жесткого диска, изъятого 28.05.2021 в ходе выемки у Завьяловой О.А.), произведенного в соответствии со ст. 164, частью 1 ст. 176, частями 2-4 и 6 ст. 177 Уголовно - процессуального кодекса Российской Федерации следователем Казарян А.А. в присутствии понятых.

Судебная коллегия принимает во внимание, что выводы налогового органа основаны не только на доказательствах, полученных в результате оперативно-розыскных мероприятий доказательства, и не являются единственными, которые подтверждают обоснованность выводов Инспекции о создании схемы ухода от налогообложения.

Также апелляционный суд отмечает, что у налогового органа отсутствуют основания и полномочия оспаривания доказательств, полученных правоохранительными органами в рамках оперативно-розыскной деятельности. Общество не представило сведений, что полученные в рамках оперативно-розыскной деятельности доказательства признаны в рамках уголовного дела недостоверными и недостаточными.

Заявитель также указывает на неправомерность применения расчетного метода в части налога на доходы физических лиц в отношении налогового агента, ссылаясь на то, что им предоставлены документы кадрового учета о приеме и увольнения работников, штатные расписания, табели учета рабочего времени, документы о начислении и выплате заработной платы, которые согласуются между собой и с иными документами, регистрами налогового и бухгалтерского учета, в которых в полной мере отражены свершившиеся факты финансовохозяйственной деятельности.

Отклоняя доводы Общества о неправомерном применении расчётного метола, судебная коллегия исходит из следующего.

В соответствии с п. 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца, как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом за исключением сумм, не подлежащих обложению, указанных в статьи 422 НК РФ.

Основанием для исчисления страховых взносов являются выплаты, начисленные работнику за определенный трудовой результат (исполнение служебных обязанностей, выполнение работы, оказание услуги).

Выездной налоговой проверкой Общества установлено, что показатели налоговой и бухгалтерской отчетности последнего в целях определения действительного размера налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам не являются обоснованными ввиду их умышленного искажения проверяемым лицом и недостоверности данных о размере выплаченного дохода в пользу наемных работников.

Представленные документы и информация не позволяют достоверно установить объем налоговых обязательств проверяемого лица.

Обществу предлагалось представить в Инспекцию пояснения по факту выплаты заработной платы в размере значительно меньшем, сложившегося среднего уровня заработной платы по аналогичным отраслям, а также о налогоплательщиках, осуществляющих виды деятельности, аналогичные фактическим видам деятельности Общества.

В свою очередь, Обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки не раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить реальный размер, выплаченных в проверяемом периоде физическим лицам за исполнение последними в интересах Общества трудовых обязанностей денежных средств, то есть не был раскрыт размер, выплаченного на нелегальном основании дохода.

В связи с чем, налоговые обязательства Общества по НДФЛ и страховым взносам подлежали определению расчетным путем на основании информации об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Оспаривая обоснованность выбора Инспекцией аналогичных Обществу налогоплательщиков, заявитель указывает использование ненадлежащих критериев, которые не позволяют отобрать в качестве "аналогичных" тех налогоплательщиков, обладающих по отношению к проверяемому аналогичными, т.е. максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налогооблагаемой базы.

Суд первой инстанции правомерно отклонил данный довод, поскольку в действующем налоговом законодательстве отсутствуют строго установленные критерии выбора аналогичных налогоплательщиков.

При этом, понятие аналогичности предполагает выбор комплекса объективных критериев деятельности иного налогоплательщика, чьи показатели используются налоговым органом для исчисления налога расчетным методом и сопоставимы с показателями деятельности проверяемого налогоплательщика, п. 7 ст. 31 НК РФ не предусматривает в качестве аналогичного налогоплательщика поиск налогоплательщика, экономические показатели и условия хозяйственной деятельности которого полностью бы совпадали с соответствующими показателями проверяемого налогоплательщика (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.03.2021 по делу N А75-7186/2019).

Судом учтено, что понятие аналогичности не предполагает тождественности показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, выбранного для аналогии с проверяемым лицом.

В целях применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ Инспекцией установлены налогоплательщики, сопоставимые с деятельностью Общества, а именно: ООО "Калининское", ООО "Кирпили", ООО "Агрофирма "Хуторок", АО "Хлеб Кубани", ООО "Южная Корона" Брюховецкий комбикормовый завод, ООО "МИКС-ЛАЙН".

Критериями отбора аналогичных налогоплательщиков для расчета налогооблагаемой базы Общества по НДФЛ и страховым взносам являлись: территориальное расположение, основной вид экономической деятельности, удельный вес категории специальностей к общей численности штатных единиц, используемых в производственном процессе, среднесписочная численность работников за год (единица измерения - человек), объем денежных средств, направленных на оплату труда (единица измерения - рубли), выручка от реализации (единица измерения - рубли), средний уровень заработной платы аналога за месяц на 1 работника предприятия, который рассчитывается как ФОТ годовой /ССЧ/12.

Критерий территориальности был принят Инспекцией ввиду того, что регионы Российской Федерации различаются по показателям социально-экономического развития, минимальному размеру оплаты труда, уровню заработной платы, в связи с тем, что уровень средней заработной платы в зависимости от региона Российской Федерации может составлять от 10 000 рублей до 190 000 рублей и выше.

Идентичность должностей согласно штатному расписанию, схожий вид деятельности, осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность в пределах Краснодарского края, оценка которых проводилась Инспекцией во взаимосвязи с такими же характеристиками Общества.

Расчет среднемесячного размера оплаты труда на одного сотрудника Общества, определенного на основании данных об аналогичных налогоплательщиках, рассчитан по формуле: ЗП КУБАНСКИЙ КОМБИКОРМОВЫЙ ЗАВОД = (ЗП Аналог 1 + ЗП Аналог 2 + ЗП Аналог 3 + ЗП Аналог 4 + ЗП АНАЛОГ 5 +ЗП АНАЛОГ 6) /Количество отобранных аналогичных налогоплательщиков.

Исходя из установленного проверкой среднего размера ежемесячной заработной платы на 1 сотрудника на основании информации об аналогичных налогоплательщиках, налоговым органом произведено доначисление НДФЛ, не исчисленного, не удержанного с доходов, выплаченных Обществом своим сотрудникам.

Подробный анализ аналогичных налогоплательщиков и расчет налоговых обязательств приведен на странице 337-346 оспариваемого решения.

Вместе с тем, согласно разъяснениям ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-7-11/551@ строка 020 подраздела 1 раздела 1 Расчета по страховым взносам "Количество физических лиц, с выплат которым начислены страховые взносы, всего" отражает количество физических лиц, с выплат которым исчислены страховые взносы.

Суд верно учёл, что используемый налоговым органом элемент расчета в виде среднесписочной численности не противоречит общему принципу расчета по определению средней заработной платы исходя из данных по аналогичным налогоплательщикам, а также дополнительно отметил, что численность работников, которым производились выплаты предприятиями аналогами, с которых начислялись страховые взносы, также варьируется и изменяется в зависимости от особенностей производственного, технологического и иных процессов указанных предприятий.

При этом, показатель среднесписочной численности является более усредненным, а также не включает сведения в отношении работников, получавших доход по договорам гражданско-правового и иного характера.

Принципиальная правомерность применяемой налоговым органом методики к организациям, входящим в группу компаний "ЮМК", подтверждена судами в рамках дел N А32-42354/2022 и N А32-60888/2022.

Суд пришёл к правомерному выводу, что заявителем не опровергнуты сведения о фактической продолжительности рабочего времени по должностям.

При этом выводы налогового органа о недостоверности фактических данных основаны на первичных документах, оформленных Обществом в процессе производственной деятельности.

Кроме того, изучив методику расчета, принимаемого налоговым органом, судом обоснованно принято во внимание, что применяемый налоговым органом метод расчета определяет сумму не исчисленных и не уплаченных страховых взносов и НДФЛ отдельно по каждому сотруднику (по итогам каждого месяца) исходя из количества отработанных в Обществе дней в налоговом периоде и средней заработной платы по данным аналогичных налогоплательщиков; сумма средней заработной платы по данным аналогичных налогоплательщиков уменьшена на сумму заработной платы, учтенной Обществом при расчете НДФЛ и страховых взносов в части "официальной" заработной платы; количество отработанных рабочих дней определено по каждому сотруднику, исходя их общего количества дней, когда работник числился в штате Общества, дни отпуска, больничного учитывались в количестве отработанных рабочих дней в связи с тем, что показатель среднего размера заработной платы аналогичных налогоплательщиков включает в себя данные выплаты; налоговым органом учтены стандартные, социальные и имущественные вычеты предоставленные заявителем своим сотрудникам; дни отпуска, больничного учитывались в количестве отработанных рабочих дней в связи с тем, что показатель среднего размера заработной платы аналогичных налогоплательщиков включает в себя данные выплаты; в отношении сотрудников в месяцы увольнения при количестве отработанных дней менее пяти, общая сумма выплаченного заявителем данному работнику дохода с учетом фактически отработанного времени превысила размер средней заработной платы аналогичных налогоплательщиков в связи с тем, что наряду с заработной платой данным физическим лицам начислялась компенсация за неиспользованный отпуск, в ряде случаев - больничные.

Данные суммы повлияли на размер среднедневного заработка уволенного сотрудника в месяц увольнения.

При возникновении таких ситуаций доначисление страховых взносов и определение размера не исчисленного, неудержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ не производилось; по сотрудникам, трудоустроенным помимо Общества по совместительству и в других организациях, в том числе Группы компаний "ЮМК", расчет вознаграждения производился исходя из ставки, которую Общество указывает в представленных в налоговый орган документах по выдаче заработной платы; налоговый орган, применяя при расчете неудержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ и доначисленных страховых взносов по работникам, трудоустроенным в других организациях, тарифную ставку, указанную Заявителем в трудовых договорах, исходил из того, что в соответствии с требованиями трудового законодательства совокупная тарифная ставка работника не может превышать единицу (при нормальной продолжительности рабочего дня).

С учетом указанного, суд правомерно отклонил доводы заявителя о том, что произведенный налоговым органом расчет по данным "аналогичных предприятий" является завышенным, так как Заявитель, применяя при расчете показатель среднесписочной численности самого Общества и приводя выводы о завышенных размерах средней заработной платы в месяц, не учитывает, что налоговый орган определил сумму не исчисленных и не уплаченных страховых взносов и НДФЛ персонально по каждому сотруднику, а не исходя из среднесписочной численности.

По результатам мероприятий налогового контроля налоговый орган пришёл к выводу, что обществом не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде "серой" заработной платы, в размере всего 5 658 382 рубля, в том числе: за 2018 - 2 349 847 рублей, за 2019 - 3 308 535 рублей.

Также обществом не исчислены и не перечислены в бюджет страховые взносы с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде "серой" заработной платы на обязательное пенсионное страхование: за 2018 - 3 976 657.03 рублей; за 2019 -5 515 805.02 рублей.

На обязательное медицинское страхование: за 2018 - 921 861.40 рубль; за 2019 - 1 278 663.39 рублей.

На обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством: за 2018 - 524 195.70 рублей; за 2019 - 727 082.89 рублей.

Доказательств неправильного расчёта сумм доначислений по НДФЛ и страховых взносов в части налоговой базы, ставки не представлено, как и не опровергнуты правильность расчёта сумм пени и штрафов.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал. Установлено, что заявитель создал формальный документооборот по выплате "серой" заработной платы, своим работникам.

При этом, по результатам налоговой проверки в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ не только не содействовал установлению выплаченных работникам сумм, а фактически противодействовал этому.

Судебная коллегия учитывает, что применяя положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Данные разъяснения содержатся в 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации"

Вопреки изложенному налогоплательщик, не представив надлежащего опровержения полученным налоговым органом доказательствам, не раскрыв реальный размер заработной платы своих работников, фактически продолжил отстаивать уже признанную вступившими в законную силу несостоятельной позицию, опровергая существование группы компаний "ЮМК" и особенностях построения в ней бизнес-процессов.

При этом Общество настаивало на необходимости критической оценки полученных в рамках оперативно-розыскных мероприятий доказательств, их порочности, несоответствия критериям достоверности и допустимости.

По мнению Общества, применимый в оспариваемом решении расчетный метод сделан в нарушении норм налогового законодательства, так как: установление заработной платы ниже прожиточного минимума не является основанием для применения к налогоплательщику положений пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, поскольку данная норма применяется только при отсутствии учета доходов и расходов, объектов налогообложения или при ведении учета с нарушением предусмотренного порядка, также применение инспекцией расчетного метода на основании свидетельских показаний (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) при определении налоговой базы по НДФЛ в связи с выплатой организацией зарплаты ниже прожиточного минимума неправомерно, поскольку на основании данного расчета уплатить НДФЛ должен налоговый агент, а это противоречит положениям п. 9 ст. 226 НК РФ, более того налоговый орган не может применить расчетный метод (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ), если зарплата ниже прожиточного минимума, но выплачена в размере минимальной оплаты труда.

Вместе с тем, установление в ходе проверки фактов неполного (недостоверного) отражения в первичных бухгалтерских документах Общества размера сумм дохода, выплачиваемого ежемесячно в пользу своих работников, недостоверности документов первичного учета, на основании которых налогоплательщик осуществлял выплату "официальной" заработной платы, доказанности факта оформления трудовой и бухгалтерской документации, не соответствующей фактическим трудовым отношениям, а также факта выплаты заработной платы "в конверте", то есть, ведения налогоплательщиком учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, является самостоятельным и достаточным основанием для осуществления расчета сумм налоговых обязательств в части исчисления сумм страховых взносов и НДФЛ, подлежащих перечислению в бюджет, в соответствии с правами, предоставленными налоговым органам подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что в расчет среднего заработка включались должности и единицы, не присущие штату ООО "ККЗ", а размер их оплаты труда внес свои коррективы в сторону увеличения расчетного среднего заработка. Налоговому органу для более точного расчета следовало вывести среднюю заработную плату в разрезе должностей (групп должностей) и полученный показателю вменить в отношении каждой должности общества (группы должностей), то есть расчет средневзвешенной величины. Полученный таким образом расчет содержал бы гораздо меньшую погрешность, возникающую при расчете "среднего" показателя и больше отвечал бы истине с точки зрения законов математики и статистики, отвечающих за расчет средних величин.

Далее налогоплательщик приводит анализ организаций, данные которых взяты в качестве аналогов для применения положений пункта 7 статьи 31 НК РФ, указывая на существенные отличия между ними и показателями своей финансово-хозяйственной деятельности.

Отклоняя данные доводы, апелляционный суд отмечает следующее.

Как разъяснено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Согласно позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 22.06.2010 N 5/10, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Положения подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не только содержат перечень оснований для применения расчетного метода определения налогового обязательства, но и закрепляет обязательное условие (устанавливают метод), при соблюдении которого определение суммы налогов в данном случае может быть признано достоверным.

Являясь нетипичным и экстраординарным методом определения налоговых обязательств налогоплательщика в ситуации недобросовестного поведения последнего, сопряженного с длительным уклонением от представления необходимых для расчета налогов документов, отсутствием учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ненадлежащим ведением такого учета, расчетный метод направлен на преодоление указанных обстоятельств.

Как указывалось выше, обществом не представлен расчет реальных налоговых обязательств по НДФЛ (в качестве налогового агента) и по страховым взносам, а также корректировка данных налогового учета в части формирования налогооблагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам за проверяемый период. Сведений об иных аналогичных налогоплательщиках Обществом также в налоговый орган не представлено.

Доводы о недостоверности применённого Обществом расчётного метода ввиду отдельных несоответствий показателей финансово-хозяйственных организаций-аналогов не опровергают того, что в своей совокупности и взаимной связи избранные налоговым органом исходные данные в отношении организаций-аналогов позволяют сконструировать приблизительно средний показатель по рассматриваемой производственной отрасли в соответствующем регионе для определения действительной налоговой обязанности самого налогоплательщика.

С учетом собранной доказательственной базы, а также в силу п. 1 ст. 54 НК РФ, принимая во внимание совокупность фактов, указывающих на умышленное искажение Заявителем показателей налоговой и бухгалтерской отчетности за 2018-2019, а также недостоверности данных о размере выплаченного дохода в пользу наемных работников, Инспекцией в целях определения действительного размера налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам обоснованно применен подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании информации об иных аналогичных налогоплательщиках.

Суд отмечает, что указанные правовые выводы также соответствуют правовой позиции, изложенной в судебных актах по заявлениям организаций из группы компаний "ЮМК" в частности: решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.09.2023 по делу N А32-14573/2023 по заявлению ООО "ЧОП "Спарта"; постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А32-60888/2022 по заявлению ООО "Кубаньалкоопт"; постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.09.2023 по делу N А32-42354/2022 по заявлению ООО "Стройметаллснаб".

Доводы Общества о необоснованном не уменьшении Инспекцией налоговой базы по налогу на прибыль при доначислении страховых взносов не влекут недействительность ненормативного акта налогового органа, что обусловлено следующим.

Решение налогового органа может быть признано недействительным только при наличии совокупности двух условий: несоответствия указанного акта закону и нарушения им прав и законных интересов налогоплательщика.

Отсутствие хотя бы одного из условий, является основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований.

Отсутствие неблагоприятных для заявителя последствий от принятия оспариваемого заявителем решения исключает возможность удовлетворения такого заявления, поскольку в таком случае отсутствует второе из установленных ч. 1 статьи 198, ч. 2 статьи 201 АПК РФ юридически значимых обстоятельств, наличие которых является основанием для его удовлетворения.

Действительно, согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Однако по результатам налоговой проверки налог на прибыль налогоплательщику не начислен, а сделан вывод о наличие переплаты, обществу предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский и налоговый учёт, что отражено на 428-430 страницах оспариваемого решения Инспекции.

Налогоплательщик не лишён права представить уточнённые налоговые декларации по налогу на прибыль в целях уточнения налоговых обязательств.

В отношении налога на имущество судом первой инстанции установлено следующее.

Согласно представленной уточненной декларации по налогу на имущество организаций от 24.03.2020 N 958729301 за период 12 месяцев 2019 года среднегодовая стоимость имущества составила 3 102 369 рублей.

Возражения Общества состоят в том, что объекты "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" в составе канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6, насосная станция, напорный водовод 1200 мм, напорный водовод 900 мм, поливной участок N 7 не обладают признаками недвижимого имущества и соответственно не являются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций.

Отклоняя доводы налогоплательщика и признавая в качестве объекта налогообложения мелиоративную систему в целом, суд первой инстанции руководствовался следующим.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ определено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

По общему правилу, установленному в п. 1 статьи 375 НК РФ, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено статьей.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 3 статьи 375 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 130 ГК РФ, вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.

В свою очередь, исходя из п. 1 статьи 130 ГК РФ к недвижимым вещам относятся земельные участки и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы) не признаются объектами налогообложения по налогу.

К объектам природопользования относятся естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства.

Природные ресурсы представляют собой компоненты природной среды, природные объекты и природно-антропогенные объекты.

Под природно-антропогенным объектом понимается природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение. Росприроднадзор в Письме от 24.09.2020 N СЖ-09-01-29/31809 (направлено Письмом ФНС России от 06.10.2020 N БС-4-21/16270@) сообщил, что водоприемники, мелиоративные системы, магистральные каналы мелиоративных систем не подпадают под определение природно-антропогенного объекта и не имеют рекреационного и защитного значения.

Согласно статьи 2 Федерального закона от 10.01.1996 N 4-ФЗ "О мелиорации земель" мелиоративные системы - комплексы взаимосвязанных гидротехнических и других сооружений и устройств (каналы, коллекторы, трубопроводы, водохранилища, плотины, дамбы, насосные станции, водозаборы, другие сооружения и устройства на мелиорированных землях), обеспечивающих создание оптимальных водного, воздушного, теплового и питательного режимов почв на мелиорированных землях.

Мелиоративные системы и отдельно расположенные гидротехнические сооружения подлежат паспортизации.

При проведении паспортизации на мелиоративную систему и на каждое гидротехническое сооружение, входящее или не входящее в мелиоративную систему, составляется паспорт, в котором содержатся сведения о технических характеристиках и состоянии соответственно мелиоративной системы и гидротехнического сооружения (статья 20 Федерального закона N 4-ФЗ).

Приемка в эксплуатацию мелиоративных систем, отдельно расположенных гидротехнических сооружений осуществляется в порядке, предусмотренном законодательством о градостроительной деятельности и законодательством о безопасности гидротехнических сооружений (Приказ Минсельхоза России от 02.04.2020 N 175 "Об утверждении Порядка приемки в эксплуатацию мелиоративных систем, отдельно расположенных гидротехнических сооружений и защитных лесных насаждений").

На основании изложенного не признаваемые природно-антропогенными объектами водоприемники, мелиоративные системы, магистральные каналы мелиоративных систем признаются объектами налогообложения налогом на имущество у организации - балансодержателя данных объектов.

Поскольку для разъяснения вопросов о классификации спорных объектов как недвижимых требуются специальные познания в сфере строительства, на основании постановления от 18.02.2021 N 1 (с которым 18.02.2021 ознакомлен руководитель Общества Сердюк В.Г.) в отношении Общества в рамках выездной налоговой проверки назначена строительно-техническая экспертиза.

Цель экспертизы - исключение вывода о том, что спорные объекты не имеют самостоятельного функционального назначения, созданы исключительно в целях улучшения качества земель и обслуживают только земельный участок, на котором они расположены, поэтому являются его неотъемлемой частью и применительно к статье 135 ГК РФ должны следовать судьбе этого земельного участка.

По результатам проведенной строительно-технической экспертизы сопроводительным письмом 01.03.2021 N 03083 от АНО БНЭ "Гранд" получено заключение эксперта от 01.03.2021 N 28/2021 об определении капитальности, недвижимым имуществом объекта: "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края, согласно которому объект "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" в составе: Канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6. Насосная станция. Напорный водовод 1200 мм. Напорный водовод 900 мм Поливной участок N 7, является объектом капитального строительства и относится к недвижимому имуществу.

Поскольку заключение содержит вывод о самостоятельности объекта гражданских прав, имеющего критерии недвижимого имущества, прочно связанного с землей, перемещение которого без несоразмерного ущерба назначению невозможно, выводы Инспекции о занижении налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций за 2018 - 2019 путем невключения в налоговую бузу стоимости спорного недвижимого имущества, являются правомерными.

Довод Общества о том, что результаты проведенной строительно-технической экспертизы является единственным доказательствам вменяемых нарушений по налогу на имущество организаций обоснованно отклонён.

Управлением градостроительства и благоустройства муниципального образования "Калининский район" выдано разрешение на строительство объекта капитального строительства, входящего в состав линейного объекта мелиоративной системы на 3000 га, а также разрешен ввод в эксплуатацию мелиоративной системы на площади 3000 га.

При этом по данным регистров бухгалтерского и налогового учета, представленных Обществом ввод в эксплуатацию построенных сооружений объекта "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" осуществлялся по мере ввода в эксплуатацию, начиная с 2017:

- в декабре 2017 года введен в эксплуатацию объект (счет 01 "Основные средства") "Оросительная система на 3000 га с. Гришковское, Канал-накопитель, поливной участок 4,5,6 первоначальной стоимостью 391 443 299,17 рублей;

- в октябре 2018 года введен в эксплуатацию объект (счет 01 "Основные средства") "Оросительная система на 3000 га с. Гришковское, Канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6 первоначальной стоимостью 164 155 026,37 рублей.

В рамках рассмотрения настоящего дела, обществом заявлено ходатайство о проведении судебной экспертизы в отношении спорного имущества.

Определением от 29.03.2023 судом назначена экспертиза, проведение которой поручено АНО "Краевая коллегия судебных экспертов", эксперт Вронский Алексей Викторович

Согласно представленному заключению, спорное имущество признано движимым, кроме насосной станции по следующим основаниям.

Объектом исследования является канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6, насосная станция, напорный водовод, поливной участок N 7 в составе единой мелиоративной системы.

Эксперт дает оценку отдельно дождевальным машинам (стр.14), насосам моноблочным, напорному трубопроводу (стр.17). Насосное оборудование, установленное на насосной станции не является стационарным. Соответственно предметом исследования стало оборудование, а не сама насосная станция (Стр.17). Мелиоративная система в качестве линейного объекта не рассматривается. Насосная станция рассмотрена экспертом как набор оборудования, позволяющее произвести монтаж в любом месте.

Суд отметил, что имеющаяся в материалах дела исполнительная документация - проектная документация, разрешение на строительство N 23-RU23511000-131-2018, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 23-RU23511000-015-2019, разрешение на строительство N 23- RU23511000-127-2018, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 23-RU23511000-023- 2019 подтверждает выполнение работ по строительству объекта капитального строительства: "Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" в составе: Канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6. Насосная станция. Напорный водовод 1200 мм. Напорный водовод 900 мм. Поливной участок N 7.

Насосные станции имеют прочную связь с землей, так как насосные станции заглубленного типа и их перемещение невозможно без несоразмерного ущерба их назначению.

Из инженерных коммуникаций к насосным станциям осуществлен подвод системы электроснабжения, перемещение которых невозможно без несоразмерного ущерба назначению системы.

Судом сделан вывод Объект предусматривает устройство заглубленных фундаментов, то есть данное сооружение обладает прочной связью с землей. Объект "Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" в составе: Канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6. Насосная станция. Напорный водовод 1200 мм. Напорный водовод 900 мм. Поливной участок N 7, является объектом капитального строительства и относится к недвижимому имуществу.

Кроме того, указанный объект является линейным.

При определении группы капитальности строительных объектов выясняется, имеются ли у них неразрывно связанные между собой фундаменты, основные и ограждающие конструкции, а также выполнено ли подсоединение основных инженерных коммуникаций.

Для классификации объектов по капитальности необходимо представлять строительный объект как цельное неразъемное сооружение, имеющее неразрывную связь с основанием, которому в случае разборки будет нанесен несоразмерный ущерб.

Таким образом, при определении степени капитальности строений капитальными называются те строения, у которых имеется: прочная связь с грунтом; заглубленный фундамент; присоединенные инженерные коммуникации.

Суд пришёл к выводу, что указанный анализ в экспертизе АНО "Краевая Коллегия Судебных Экспертов" отсутствует.

Эксперт сделал вывод об отнесении канала-накопителя к движимому имуществу, то есть отсутствие прочной связи с землей, который основан на невозможности кадастрового учета канала, невозможности её рассмотрения в качестве цельного неразъемного сооружения, имеющего неразрывную связь с основанием, которому в случае разборки будет нанесен несоразмерный ущерб.

Спорные объекты имеют самостоятельное функциональное назначение, не созданы для улучшения качества земель и обслуживают только земельного участка, на котором они расположены.

Согласно Письму ФНС России от 06.10.2020 N БС-4-21/16270@ "О применении пп. 1 п. 4 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении водоприемников, мелиоративных каналов и мелиоративных систем" (вместе с Письмом Росприроднадзора от 24.09.2020 N СЖ-09-01-29/31809 "О направлении информации"), статьи 2 Федерального закона от 10.01.1996 N 4-ФЗ "О мелиорации земель" мелиоративные системы - комплексы взаимосвязанных гидротехнических и других сооружений и устройств (каналы, коллекторы, трубопроводы, водохранилища, плотины, дамбы, насосные станции, водозаборы, другие сооружения и устройства на мелиорированных землях), обеспечивающих создание оптимальных водного, воздушного, теплового и питательного режимов почв на мелиорированных землях.

Мелиоративные системы и отдельно расположенные гидротехнические сооружения подлежат паспортизации.

На мелиоративную систему и на каждое гидротехническое сооружение, входящее или не входящее в мелиоративную систему, составляется паспорт, в котором содержатся сведения о технических характеристиках и состоянии соответственно мелиоративной системы и гидротехнического сооружения.

Приемка в эксплуатацию мелиоративных систем, отдельно расположенных гидротехнических сооружений осуществляется в порядке, предусмотренном законодательством о градостроительной деятельности и законодательством о безопасности гидротехнических сооружений (Приказ Минсельхоза России от 02.04.2020 N 175 "Об утверждении Порядка приемки в эксплуатацию мелиоративных систем, отдельно расположенных гидротехнических сооружений и защитных лесных насаждений").

Указанные объекты должны стоять на балансе организации, эксплуатирующей данные мелиоративные системы и отдельно расположенные гидротехнические сооружения.

Росприроднадзор в письме от 24.09.2020 N СЖ-09-01-29/31809 сообщил, что водоприемники, мелиоративные системы, магистральные каналы мелиоративных систем не подпадают под определение природно-антропогенного объекта и не имеют рекреационного и защитного значения. Соответственно не признаваемые природно-антропогенными объектами водоприемники, мелиоративные системы, магистральные каналы мелиоративных систем признаются объектами налогообложения у организации - балансодержателя данных объектов.

Проектная документация мелиоративных систем и отдельно расположенных гидротехнических сооружений подлежит экспертизе в соответствии с законодательством РФ о градостроительной деятельности (ст. 23 Федерального закона N 4-ФЗ).

Согласно пп. 7.18 п. 1 статьи 6 Градостроительного кодекса РФ к полномочиям органов государственной власти РФ в области градостроительной деятельности относится утверждение классификатора объектов капитального строительства по их назначению и функционально-технологическим особенностям (для целей архитектурно-строительного проектирования и ведения единого государственного реестра заключений экспертизы проектной документации объектов капитального строительства).

Этот классификатор утвержден Приказом Минстроя России от 10.07.2020 N 374/пр, Приказом Минстроя России от 02.11.2022 N 928/пр ", в нем среди прочего числятся объекты строительства сооружение канала комплексного водохозяйственного назначения, сооружение насосной станции на канале орошения, осушения, Сооружение насосной станции с подачей воды в закрытую сеть при водозаборе из каналов систем орошения, Линейный объект оросительной, осушительной системы, объект оросительной, осушительной системы, кроме линейных объектов.

Таким образом, в рамках проведенной судебной экспертизы не исследован вопрос о возможности отнесения объекта - мелиоративная система - к объектам недвижимого имущества с учетом его назначения, а также обстоятельств, связанных с его созданием.

Не исследованы разрешение на строительство N 23-RU23511000-131-2018 от 19.10.2018, выданное на строительство линейного объекта "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края. Насосная станция и напорный водовод", Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 23-RU23511000-015-2019 от 29.10.2019 линейного объекта "Мелиоративная система на 3000 га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края. Насосная станция и напорный водовод", Разрешение на строительство N 23-RU23511000-127-2018 от 24.08.2018, выданное на строительство линейного объекта "1 этапа строительства. Головная насосная станция. Водозаборное сооружение", Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 23-RU23511000- 023-2019 от 189.12.2019 линейного объекта "1 этапа строительства. Головная насосная станция. Водозаборное сооружение, Проектная документация Шифр 250-2017 по объекту ""Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края. Канал-накопитель, поливной участок 4, поливной участок 5, поливной участок 6"; - Проектная документация Шифр 04.19-13/83а/19 по объекту "Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края. Увеличение поливных площадей. Строительство поливного участка N 7", - Проектная документация Шифр 01018404-5450-2016 по объекту "Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края. Насосная станция и напорный водовод. Корректировка 4.".

Согласно разрешительной документации проектирование и строительство объекта "Мелиоративная система на 3000 Га с. Гришковское Калининского района Краснодарского края" в составе: канал-накопитель, поливной участок 4, 5, 6, насосная станция, напорный водовод, поливной участок N 7, было разбито на несколько этапов.

Представленными документами подтверждается существование исследуемых объектов, объединенных в общее понятие "Мелиоративная система" в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 01.01.1996 г. N 4-ФЗ "О мелиорации земель".

Суд первой инстанции вызвал эксперта Вронского Алексея Викторовича, проводившего судебную экспертизу.

В судебном заседании 21.11.2023 Вронский А.В. был опрошен на предмет на каких документах и сведениях был сделан вывод, содержащийся в судебной экспертизе.

По существу, поставленных вопросов, эксперт пояснил, что самостоятельно не запрашивал первичную и строительную документацию, Обществом самостоятельно указанная документация не была передана для анализа.

Таким образом, вывод эксперта о том, что мелиоративная система не может выступать в качестве объекта недвижимого имущества, судом правомерно отклонён.

Доводы налогоплательщика о том, что поскольку в отношении отдельных частей мелиоративной системы разрешение на строительство по правилам Градостроительного кодекса Российской Федерации не выдавалось, то оснований для доначисления налога на имущество отсутствует, отклоняются, поскольку возможность признания имущества объектом налогообложения не ставится нормами налогового законодательства в зависимость от выдачи разрешения на строительство, равно как и государственная регистрация по правилам статьи 133.1 ГК РФ.

При таких обстоятельствах основания для отмены решения от 16.05.2022 N 999 в части доначисления налога на имущество в сумме 21 932 952 руб., штраф по п. 1 статьи 122 НК РФ (с учетом статьи 114 НК РФ уменьшен в восемь раз) в сумме 160 316,62 руб., пени в сумме 4 492 872,61 руб. отсутствуют.

В отношении дополнительно заявленных Обществом доводов о неправомерном привлечении к налоговой ответственности по статьей 126 НК РФ апелляционный суд отмечает следующее.

Как указывает заявитель, страница 295 акта выездной налоговой проверки не содержит упомянутого на стр. 4 оспариваемого решения указания на обстоятельства совершения Обществом налогового правонарушения, за которое в итоговом решении Общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ. Отсутствие описание в акте выездной налоговой проверки элементов состава налогового правонарушения, отсутствие описания и доказательств наличия события правонарушения и вины налогоплательщика в его совершении является основанием для признания решения в данной части незаконным.

Отклоняя данные доводы, судебная коллегия руководствуется следующим.

Согласно пункту 3 акта проверки (страницы 294-295), в нарушение подпункта I пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ в 2018 году Обществом не удержан, и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц с заработной платы 28 сотрудников - совместителей (трактористы) в сумме 3 185 000 рублей, что подтверждается расчетными ведомостями с подписями в получении заработной платы, расходными кассовыми ордерами на выдачу заработной платы по ведомостям.

Указанные сотрудники приняты на 0.5 ставки с окладом в сумме 20 000 рублей (заявление о приеме на работу, приказ о приеме, трудовые договоры представлены по требованию налогового органа от 06.04.2021 N 954).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с пунктом 5 статьи 226 ГК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога, налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу но месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

Сведения но форме 2 НДФЛ на указанную сумму налога в отношении 28 сотрудников в налоговый орган представлены не были.

Страница 295 акта выездной налоговой проверки от 04.10.2021 N 1534 содержит описание нарушения согласно пунктом 1 статьи 126 НК РФ в форме непредставления в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений в отношении 28 сотрудников.

Непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НK РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 999 от 16.05.2022 изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены в акте проверки, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В пункте 3 оспариваемого решения (страница 350) изложены обстоятельства и события правонарушения, квалифицированного налоговым органом по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Апелляционная коллегия соглашается в выводом суда о необоснованности доводов Общества о наличии в оспариваемом решении новых фактов, неуказанных в акте выездной налоговой проверки.

Доводы апелляционной жалобы о необходимости описания подробного существа нарушения признаются излишними, поскольку не отменяют правильности выводов Инспекции о необоснованном непредставлении Обществом запрошенных сведений.

Относительно эпизода по доначислению НДС по взаимоотношениям с ООО "Провизия" Общество указывает, что в решении налогового органа имеются противоречивые сведения о сумма излишне исчисленного НДС с авансов и суммах вычетов по НДС, а также приводит довод о неправомерном отсутствии в резолютивной части решении Инспекции выводов о суммах переплаты и неверном определении сумм налоговых обязательств.

Также по данному эпизоду Общество указывает на неправомерность использования в качестве доказательства протокола допроса Балыбердиной Я.В.

Оценив доводы налогоплательщика, апелляционный суд отмечает следующее.

В оспариваемом решении, также содержится информация о том, что Общество с участием подконтрольной группе компаний "ЮМК" организации ООО "Провизия" использовало схему минимизации налогооблагаемой базыпо НДС путем заключения формальных бестоварных сделок по поставке товаров и выдаче/возврату товарных займов, а также посредством перечислений авансовых платежей без намерения фактических поставок, в целях "регулировки" НДС в разрезе налоговых периодов. Целью было не реализация товаров в адрес ООО "Провизия" по договорам поставок, а наращивание вычетов по авансовым счетам-фактурам с целью переноса положительного финансового результата на поздние периоды.

Налоговым органом установлено, что денежные средства, перечисляемые участниками Группы компаний в адрес друг друга, хоть и перечислялись через расчетные счета, открытые в Банке ЮМК с назначением платежа "по договору поставки_", фактически товаром обеспечены не были. Денежные потоки между участниками Холдинга "ЮМК" в десятки, а иногда и в сотни раз превышали стоимость отгруженного товара (оказанных работ, услуг).

Группа компаний "ЮМК" использует механизм предоплаты, чтобы перераспределить нагрузку по НДС между участниками одной группы. Для этого компания, у которой возникает НДС к уплате в периоды скачка роста выручки перечисляет предоплату организации, у которой образовался НДС к возмещению, тем самым регулируя НДС в пределах приближенных к нулю.

Заключая договоры с ООО "Провизия", Общество не имело намерений по поставке/продаже товара, передаче его по товарному займу, а ООО "Провизия" не приобретало (не получало взаймы) товар по выше указанным договорам.

В результате заключения указанных договоров одна из сторон договора уменьшает НДС на сумму вычета по товарам, преданным по договорам товарного займа, а другая гасит сумму к возмещению за счет НДС, начисленного к уплате. При фиктивном оформлении возврата товарного займа, наблюдается обратная ситуация. В итоге группа компаний "ЮМК" минимизирует НДС, подлежащий уплате в бюджет в конкретном налоговом периоде

Судом первой инстанции установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании Обществом фиктивного документооборота с заявленным взаимозависимым контрагентом. Действия Общества и ООО "Провизия" по формальному движению денежных средств взаимно согласованы.

Выведенные из оборота денежные средства (авансовые) заведомо для Общества не участвовали в оплате налогооблагаемых операций и в действительности не были направлены на приобретение заявленных по договорам товаров.

Свидетель Балыбердина Я.В. в ходе проведения в рамках ст. 90 НК РФ допроса (протокол допроса от 16.02.2021 N 11-18/38/1), указала следующее: "фиктивное движение денежных средств по счетам группы компаний существовало на протяжении всей моей работы в холдинге "ЮМК" (2006-2014), думаю, существует и по сей день. Финансовые последствия - формирование фиктивного денежного оборота для дальнейшего применения схемы, в которой участвует авансовый НДС. Под фиктивные авансовые денежные средства отгрузка не производилась, товарный поток не предполагался физически. Намерение отгрузки на такие суммы между участниками холдинга отсутствовало. Всеми возможными схемами ухода от налогообложения занималась аудиторская фирма "М-Класс". Схема разработана по указанию Макаревича О.А. Сумма платежей в бюджет Российской Федерации определялась им же лично по каждой организации. Указания на пересчет всех баз по налогам давались Макаревичем О.А. Он лично утверждал все суммы".

В ходе проведения допроса Засимских М.С., бывшего сотрудника ГК "ЮМК" (протокол допроса от 14.08.2020 N 11-18/34), установлено, что все сертификаты ЭЦП-ключей от ДБО "Клиент-Банк" всех расчетных счетов юридических лиц - участников Группы компаний находились в отделе Воронова М.П. На рабочих местах бухгалтер самостоятельно не осуществлял формирования входящих и исходящих платежных поручений на осуществление платежей, эту работу выполняли 4-5 операторов отдела Воронова М.П.

Денежные средства с назначением платежа "Оплата по договору поставки_, в том числе НДС_" практически всегда перечислялись участниками Группы компаний "ЮМК" друг другу по встречным рамочным договорам поставки. Зачастую те же денежные средства, ранее перечисленные одним юридическим лицом в адрес другого, в этот же день или в течение 2-5 банковских дней возвращались обратно только уже с назначением платежа "по встречному договору поставки _ в том числе НДС_". Таким образом, за счет одних и тех же денежных средств исполнялись либо формировались встречные обязательства, происходило фиктивное увеличение дебиторской и кредиторской задолженности.

Денежные средства, которые были необходимы для реализации "авансовой" схемы, признавались организациями Холдинга "авансовыми" платежами и, соответственно, участвовали в налогообложении, формируя НДС "к уплате" для организации-донора и налоговые вычеты для организации-реципиента. Оставшаяся часть денежного потока в случае, если по итогам налогового периода складывалась ситуация, в которой отсутствовала необходимость их использования в "авансовой" схеме уклонения от уплаты НДС, в целях имитации нормальной финансово-хозяйственной деятельности самостоятельно переквалифицировалась организациями Группы компаний "ЮМК" из "авансовых" платежей в платежи, не связанные с поставкой товара, и уводилась из-под налогообложения путем проводимых зачетов взаимных требований, заключения соглашений о новации долга, составления писем об изменении назначения платежа, заключения договоров уступки права требования долга (цессии).

Общество ничем не обосновало свое участие в "круговом" движении денежных средств с участием ООО "Провизия". Материалами проверки подтверждено, что налоговая выгода как для самого Общества, так и для его контрагента, в форме вычета по НДС рассматривалась участниками формальных сделок в качестве самостоятельной неправомерной цели, а ее достижение было сопряжено с организованными с участием проверяемого лица и цепочки подконтрольных группа компаний "ЮМК" организаций.

Общество, бенефициарные владельцы группы компаний "ЮМК", имели возможность оказания влияния на условия и результат экономической деятельности Общества и ООО "Провизия", манипулировать условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам (операциям), искусственно создавать условия для использования налоговых преференций.

В ходе выездных налоговых проверок всех участников группы компаний "ЮМК" налоговыми органами были предъявлены налоговые претензии в части НДС по взаимоотношениям с участием Общества только ОАО "ЮМК", ООО "Провизия" и ЗАО "Кубаньоптпродторг".

Однако, не смотря на описанную выше схему, по результатам выездной налоговой проверки Общества суммы НДС по операциям с ООО "Провизия" не подлежат отражению в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ) проверяемого лица, так как в соответствии со ст. 78 НК РФ, установленная в проверяемом периоде неуплата по НДС, подлежит зачету на сумму ранее образовавшейся переплаты по данному налогу, возникшей на начало проверяемого периода в части спорных сделок. Суммы НДС по указанной сделки отражены с минусовым (- 4 665 291 рубль) значением и не повлекли дополнительные доначисления для заявителя.

В рамках выездной налоговой проверки Инспекцией был проверен расчет налога на имущество организаций за 2018-19 годы.

Согласно представленной уточненной декларации по налогу на имущество организаций от 30.10.2019 N 879339976 за период 12 месяцев 2018 года среднегодовая стоимость имущества составила 559 233 738 рублей.

Согласно представленной уточненной декларации по налогу на имущество организаций от 24.03.2020 N 958729301 за период 12 месяцев 2019 года среднегодовая стоимость имущества составила 3 102 369 рублей.

Общество указывает на противоречия, описанные в решении о привлечении к ответственности в частности, что резолютивная часть решения налогового органа не содержит вывода, о совершении Обществом налогового правонарушения в части уплаты НДС в бюджет, однако данный вывод не соответствует действительности.

Так, в ходе выездных налоговых проверок всех участников группы компаний "ЮМК" налоговыми органами были предъявлены налоговые претензии в части НДС по взаимоотношениям с участием Общества только ОЛО "ЮМК", ООО "Провизия" и ЗЛО "Кубаиьоптпродторг".

По результатам выездной налоговой проверки Общества суммы НДС по операциям с ООО "Провизия" не подлежат отражению в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ) проверяемого лица, так как в соответствии со статьёй 78 НК РФ установленная в проверяемом периоде неуплата по НДС подлежит зачету на сумму ранее образовавшейся переплаты но данному налогу, возникшей на начало проверяемого периода в часги спорных сделок.

Таким образом, суммы НДС по указанной сделке отражены с минусовым значением (- 4 665 291 рубль) и не повлекли дополнительные доначисления для заявителя.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.12.2023 по делу N А32-57357/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.С. Гамов

Судьи

М.А. Димитриев Н.В. Сулименко