Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 декабря 2020 г. N 15АП-18885/20 по делу N А53-16771/2020

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 8 апреля 2021 г. N Ф08-2664/21 настоящее постановление отменено

город Ростов-на-Дону

30 декабря 2020 г.

дело N А53-16771/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 декабря 2020 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сурмаляна Г.А.,

судей Деминой Я.А., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лавриновой Т.Г.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области: представитель по доверенности от 14.01.2020 Войтенко В.В.; представитель по доверенности от 13.01.2020 Янковская Г.А.;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель по доверенности от 13.08.2020 Янковская Г.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Николая Владимировича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 05.10.2020 по делу N А53-16771/2020 по заявлению главы крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Николая Владимировича,

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области; Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель глава крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Николай Владимирович (далее - заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области от 10.12.2019 N 2581 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и о решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 04.03.2020 N 15-19/714 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 05.10.2020 по делу N А53-16771/2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обжаловал его в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просил обжалуемое решение отменить, принять новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции допущено нарушение норм процессуального права, поскольку представитель заявителя не был допущен к участию в судебном заседании на основании отсутствия документа о наличии высшего юридического образования, которое, по мнению подателя апелляционной жалобы, не требуется, так как представитель является участником крестьянского (фермерского) хозяйства. Кроме того, суд первой инстанции не принял во внимание доводы о том, что камеральная проверка, ставшая основанием для вынесения решения, проведена с существенными нарушениями, в частности, превышение сроков проверки, истребование документов, представление которых для налогоплательщика необязательно. Податель апелляционной жалобы также отмечает, что налоговые орган не приняли пояснения от налогоплательщика в ходе проверки.

В отзыве на апелляционную жалобу Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области, указывая, что доводы апелляционной жалобы повторяют доводы, заявленные при рассмотрении спора, просило оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области приводит аналогичные отзыву Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области доводы, просила оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, пояснили свои правовые позиции по спору.

Заявитель надлежащим образом уведомленный о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечил.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, признал возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей управления и налоговой инспекции, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком 29.03.2019 представлена налоговая декларация по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год (рег.N 768659501).

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой N 12 по Ростовской области проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год, представленной 29.03.2019 индивидуальным предпринимателем главой крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. (рег.N768659501).

В соответствии с пунктом 2 статьи 86 Налогового кодекса Российской Федерации направлен запрос в ростовское отделение акционерного общества "Россельхозбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете N 40802810307020000065 за период с 01.01.2018 по 31.12.2018.

Согласно представленным сведениям, с расчетного счета индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. за период с 01.01.2018 по 31.12.2018 в адрес поставщиков перечислена сумма в размере 3 371 092 руб.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено расхождение суммы расходов, понесенных налогоплательщиком при перечислении с расчетного счета и суммой расходов, указанной в налоговой декларации за 2018 год.

В связи с чем, налогоплательщику выставлено требование о предоставлении пояснений (информации) от 01.07.2019 N 12-25/2465.

Согласно представленному пояснению от 11.07.2019 вх. N 20858 индивидуальным предпринимателем главой крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. к расходам по предпринимательской деятельности отнесены операции, не отраженные по расчетному счету. Первичные документы, подтверждающие понесенные расходы налогоплательщиком не представлены.

По результатам проверки составлен акт от 15.07.2019 N 1138, который в соответствии с пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации 19.07.2019 вручен уполномоченному представителю по доверенности от 11.07.2019 N 61АА6777819 Курт О.А.

Налогоплательщик, не согласившись с актом проверки, в соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации представил письменные возражения по акту 29.07.2019.

Налогоплательщик должным образом уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Извещение о времени и месте рассмотрения от 15.07.2019 N 12-25/845 вручено 19.07.2019 уполномоченному представителю по доверенности от 11.07.2019 N 61АА6777819 Курт О.А.

Рассмотрение материалов проверки назначено на 27.08.2019.

Рассмотрение материалов проверки состоялось 27.08.2019 в присутствии налогоплательщика, о чем составлен протокол от 27.08.2019 N 4230, на который налогоплательщиком представлены замечания от 29.08.2019.

По результатам рассмотрения материалов проверки Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области в соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации вынесено решение от 27.08.2019 N 3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое 29.08.2019 вручено уполномоченному представителю по доверенности от 11.07.2019 N 61АА6777819 Курт О.А.

Налогоплательщиком 10.09.2019 представлены возражения на решение от 27.08.2019 N 3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В ходе проведения дополнительных мероприятий, с целью подтверждения суммы произведенных расходов в соответствии со статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальному предпринимателю главе крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. направлены требования от 05.09.2019 N 4823, N4824, N4855 о предоставлении документов (информации).

Налогоплательщиком в ответ на данные требования представлено пояснение от 16.09.2019 вх. N 27286, согласно которому данные требования оставлены без исполнения, в виду окончания срока камеральной налоговой проверки.

16 сентября 2019 года налогоплательщик обратился с ходатайством о предоставлении документов, подтверждающих выявленные правонарушения.

19 сентября 2019 года налогоплательщик представил заявление, в котором просил представить копию решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области о проведении налогового контроля, в части направления запроса в банк.

По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту проверки от 18.10.2019 N 5, которое, одновременно с извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 18.10.2019 N 12-25/1647, направлены налогоплательщику по почте заказным письмом.

Рассмотрение материалов проверки назначено на 03.12.2019.

Налогоплательщиком 12.11.2019 представлены возражения по дополнению к акту проверки.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 03.12.2019 N 1225/2125 вручено 03.12.2019 уполномоченному представителю по доверенности от 11.07.2019 N 61АА6777819 Курт О.А.

Рассмотрение материалов проверки назначено на 10.12.2019.

Рассмотрение материалов проверки состоялось 10.12.2019 в присутствии представителей налогоплательщика, о чем составлен протокол от 10.12.2019 N 5676.

По результатам рассмотрения материалов проверки в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой N 12 по Ростовской области вынесено решение от 10.12.2019 N 2581 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен единый сельскохозяйственный налог в сумме 244 517 руб., начислена пеня в сумме 14 976, 67 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 24 451,70 рублей, с учетом смягчающих обстоятельств.

Решение вручено 13.12.2019 уполномоченному представителю по доверенности от 11.07.2019 N 61АА6777819 Курт О.А.

На основании статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком подана апелляционная жалоба, в соответствии с которой налогоплательщик просил отменить решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области от 10.12.2019 N 2581 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 04.03.2020 N 16-19/714 жалоба индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. на решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области от 10.12.2019 N 2581 о привлечении к ответственности за совершение правонарушения оставлена без удовлетворения.

Несогласие с решением налоговой инспекции и решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области послужило основанием для обращения предпринимателя в суд с заявлением в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении которого суд первой инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно пункта 2 статьи 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации, организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями, вправе добровольно перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Согласно статье 346.4 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы, приведенные в пункте 2 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Согласно пункта 3 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы, указанные в пункте 2 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Частью 4 статьи 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Первичный учетный документ обязательно должен содержать реквизиты, перечисленные в части 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ:

наименование и дату составления документа;

наименование экономического субъекта, составившего документ;

содержание факта хозяйственной жизни; величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

подписи, фамилии (с инициалами), а также должности лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление, либо лиц, ответственных за оформление свершившегося события.

Установлено, что глава крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. является плательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Налогоплательщиком в поданной налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год, представленной 29.03.2019 рег.N 768659501, отражено:

Раздел 1. Сумма единого сельскохозяйственного налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика:

Строка 1_002 Сумма авансового платежа к уплате по сроку не позднее 25 июля отчетного года, 0 руб.

Строка 1_004 Сумма налога, подлежащая доплате за налоговый период (календарный год) по сроку не позднее года, следующего за истекшим налоговым периодом, 20 262 руб.

Раздел 2. Расчет единого сельскохозяйственного налога:

2_010 Сумма доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, 7 784 078 руб.

2 020 Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, 7 446 383 руб.

2_030 Налоговая база по налогу за налоговый период 337 695 руб.

2_040 Сумма убытка, полученного в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах), уменьшающая налоговую базу за налоговый период, 0 руб.

2_045 Ставка налога, %, 6.

2_ 050 Сумма налога, исчисленного за налоговый период, 20 262 руб.

В ходе проведенного анализа при пересчете суммы расходов, согласно записям в Книге учета доходов и расходов, сумма расходов за налоговый период 2018 года составила 6624568 руб. 89 коп.

Однако налогоплательщиком в Книге учета доходов и расходов и налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу указана сумма расходов в размере 7 446 383 руб. 90 коп.

Индивидуальный предприниматель глава крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. в ходе проведения проверки не представил документы, подтверждение расходы в сумме 4 075 291 рублей.

Как отмечено выше, инспекция на основе анализа выписки банка по движению денежных средств и книги учета доходов и расходов в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес налогоплательщика выставлены требования о предоставлении документов, подтверждающих расходы: от 05.09.2019 N 4855, от 05.09.2019 N 4824, от 05.09.2019 N 4723.

В ответ на названные требования налогоплательщиком 16.09.2019 представлен мотивированный отказ в представлении первичных документов по требованиям налогового органа.

Таким образом, поскольку сумма расходов не подтверждена, сумма денежных средств, включенных в состав расходов в налоговую декларацию по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год налогоплательщиком в размере 4 075 291 руб. (7 446 383 - 3 371 092), в соответствие с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть включена в сумму расходов декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год.

Исходя из этого, в налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год, по результатам налоговой проверки установлено следующее:

Раздел 1. Сумма единого сельскохозяйственного налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика:

Строка 1_002 Сумма авансового платежа к уплате по сроку не позднее 25 июля отчетного года, 0 руб.

Строка 1_004 Сумма налога, подлежащая доплате за налоговый период (календарный год) по сроку не позднее года, следующего за истекшим налоговым периодом, 264779 руб.

Раздел 2. Расчет единого сельскохозяйственного налога:

2_010 Сумма доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, 7 784 078 руб.

2_020 Сумма расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, 3 371 092 руб.

2_030 Налоговая база по налогу за налоговый период 4 412 986 руб.

2_040 Сумма убытка, полученного в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах), уменьшающая налоговую базу за налоговый период, 0 руб.

2 045 Ставка налога, %, 6.

2_050 Сумма налога, исчисленного за налоговый период, 264 779 руб.

В связи с чем, по результатам проверки установлена неполная уплата суммы единого сельскохозяйственного налога за 2018 год в размере 244 517 руб. (264 779 - 20 262) в результате занижения налоговой базы.

Сумма документально подтвержденных выпиской банка расходов составила 3 371 092 руб., которые приняты инспекцией в счет уменьшения доходов при исчислении единого сельскохозяйственного налога: общество с ограниченной ответственностью "Фосфорит" - 767 800 руб.(за удобрения), общество с ограниченной ответственностью "Агролига" - 757 340 руб.(за семена и сельскохозяйственную химию), общество с ограниченной ответственностью "Бризань" - 711 492 руб.(за дизельное топливо), индивидуальный предприниматель Суханян М.Ц. - 260000 руб. (аренда склада), общество с ограниченной ответственностью "СБС" - 225000 руб. (строительные материалы), индивидуальный предприниматель Щербаков А.И. - 172 496 руб.(за перевозку), общество с ограниченной ответственностью "АБЗ" - 141 600 руб. (за смесь асфальтовую), ростовское отделение акционерного общества "Россельхозбанк" - 91 552 руб. (комиссия за ведение счета), индивидуальный предприниматель Колубелов А.А. - 62 601 руб. (за перевозку), общество с ограниченной ответственностью "Агроресурс" - 55 000 руб. (за запчасти), филиал ФКБУ "Россельхозцентр" - 43 934,80 руб. (услуги в области семеноводства), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по ростовской области N 12 - 32 385 руб. (взносы в Пенсионный фонд России, медицинское страхование), индивидуальный предприниматель Третьяков И.В. - 19 600 руб. (услуги перевозки), общество с ограниченной ответственностью "Архитектурно-кадастровое бюро" - 15 500 руб. (топогеодезические съемки), Министерство имущественных и земельных отношений по Ростовской области - 8 787, 68 (арендная плата за землю), ФГБУ "Ростовский референтный центр Россельхознадзора" - 6 003,58 руб. (за выдачу заключения о карантинном фитосанитарном состоянии).

Иные указанные в декларации расходы не подтверждены.

Таким образом, налоговым органом правомерно доначислена сумма единого сельскохозяйственного налога в размере 244 517 руб., пени по налогу в размере 149 76, 67 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 24 451, 70 руб., с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств, а, следовательно, оспариваемое решение законно и обоснованно.

Судом первой инстанции установлено, что заявление в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области является необоснованным, поскольку направлено на оспаривание ненормативного правового акта, который в рассматриваемом случае не подлежит самостоятельному обжалованию.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в случае, если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам при рассмотрении дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, необходимо исходить из того, что оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место).

При этом решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочии.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ) акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном названным Кодексом.

В то же время решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 04.03.2020 N 15-19/714 апелляционная жалоба на решение МИФНС России N 12 по Ростовской области от 10.12.2019 года N 2581 оставлена без удовлетворения.

При этом, заявитель не ссылается на нарушение процедуры принятия решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области, либо на то, что налоговый орган вышел за пределы своих полномочий.

При таких обстоятельствах, решение Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области не представляет собой новое решение, которое может являться самостоятельным предметом для оспаривания в суде.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку решение Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 04.03.2020 N 15-19/714, само по себе, не может нарушать права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем, заявление в указанной части удовлетворению не подлежит.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указал, что налоговый орган самостоятельно изготовил налоговую декларацию и обнаружил в ней недоимку, о чем свидетельствует абзац 4 страницы 4 решения.

Заявитель считает, что указанная налоговая декларация не может служить доказательством выявленного правонарушения.

Указанный довод отклонен, поскольку декларация по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год была подана налогоплательщиком самостоятельно, с данными которые документально не подтвердились в ходе проведенной проверки.

Вместе с тем, форма акта налоговой проверки и требования к его составлению утверждены Приказом Федеральной налоговой службы России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий.

В пункт 3.2 Приложения 28 "Требования к составлению акта налоговой проверки" вышеуказанного Приказа указано, что содержание описательной части Акта должно соответствовать перечисленным требованиям, в том числе должно содержать оценку количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными и (или) данными в иных документах, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов, страховых взносов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки (при выявлении непредставления в налоговый орган указанных документов указываются фактические данные, установленные в ходе проверки).

Соответствующие расчеты должны быть включены в акт или приведены в составе приложений к нему.

Инспекция, сделав по результатам проведения проверки вывод о завышении налогоплательщиком расходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы по строке 2_020 отразила в акте проверки от 15.07.2019 N 1138 и в оспариваемом решении сведения из налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год с учетом результатов проведенных инспекцией контрольных мероприятий.

Таким образом, налоговый орган не изготавливал декларацию налогоплательщика, а согласно приказа отразил корректные данные, установленные в ходе проведенных мероприятий налогового контроля.

Налогоплательщик указывает, что рассмотрение материалов проверки по акту от 15.07.2019 N 1138, а также принятие решения от 27.08.2019 N 3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля было осуществлено заместителем начальника инспекции Харитоновой Е.А., тогда как рассмотрение дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесение решения от 10.12.2019 N 2581 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения осуществлялось заместителем начальника инспекции Комиссаровой И.В.

Данный довод судом отклоняется, поскольку не свидетельствует о нарушении норм Налогового Кодекса и прав налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению.

Пункт 5 данной статьи предусматривает, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Исходя из системного толкования положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации материалы налоговой проверки и возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа путем непосредственного исследования всех имеющихся доказательств при условии обеспечения возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки с последующим принятием решения по результатам рассмотрения материалов проверки тем же должностным лицом налогового органа.

Инспекцией акт налоговой проверки, возражения по акту от 29.07.2019 рассмотрены заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области Харитоновой Е.А., о чем составлен протокол от 27.08.2019 N 4230.

Акт налоговой проверки, возражения по акту от 29.07.2019, замечания на протокол от 29.08.2019, возражения на решение по дополнительным мероприятия налогового контроля от 10.09.2019, дополнение от 18.10.2019 N 5 к акту налоговой проверки, возражения на дополнения к акту проверки, рассмотрены заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области Комиссаровой И.В., о чем составлен протокол от 03.12.2019 N5615.

Акт налоговой проверки, возражения по акту от 29.07.2019, замечания на протокол от 29.08.2019, возражения на решение по дополнительным мероприятия налогового контроля от 10.09.2019, дополнение от 18.10.2019 N 5 к акту налоговой проверки, возражения на дополнения к акту проверки, рассмотрены заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области Комиссаровой И.В., о чем составлен протокол от 10.12.2019 N5676.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 10.12.2019 N 2581.

Поскольку решение инспекции подписано лицом, которое рассматривало материалы налоговой проверки и устанавливало факт налогового правонарушения, права заявителя не нарушены, обеспечена возможность заявить доводы в подтверждение своей позиции, решение соответствует нормам статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и не может быть отменено, поскольку отсутствуют безусловные основания для его отмены.

Заявитель, оспаривая решение налогового органа, указывает, что проверка проведена незаконно, поскольку налоговый орган не имел право на ее проведение.

Налогоплательщик в поданной декларации не заявлял суммы к возмещению и льготы, представленная декларация не подпадает под положения пункта 1.1. статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией необоснованно используется в качестве доказательства выявленного правонарушения выписка по расчетному счету, открытому в ростовском отделении акционерного общества "Россельхозбанк", которая получена инспекцией вне рамок камеральной налоговой проверки.

Доводы судом апелляционной инстанции проверены и подлежат отклонению.

Как следует из материалов проверки, налоговая декларация по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год представлена налогоплательщиком в налоговый орган 29.03.2019.

Согласно акту налоговой проверки от 15.07.2019 N 1138 проверка начата 29.03.2019, окончена 01.07.2019.

В соответствии с пунктом 2 статьи 86 Налогового кодекса Российской Федерации, банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств (драгоценных металлов) на счетах, вкладах (депозитах), выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, а также справки об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации в электронной форме в течение трех дней со дня получения мотивированного запроса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Указанные в пункте 1.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации положения не относятся к предпринимателю, поскольку распространяются на случаи проведения налогового мониторинга.

Предприниматель под процедурой налогового мониторинга, установленной главой 14.17 Налогового кодекса Российской Федерации не находился.

Пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Следовательно, положения Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие проведение камеральной налоговой проверки (88 Налогового кодекса Российской Федерации) и правоотношения по рассмотрению материалов проверки и принятию решения (статья 101 Налогового кодекса Российской Федерации) не содержат запрет на использование в качестве доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения документов или материалов налогового контроля полученных до начала налоговой проверки, в том числе документы и сведения, полученные при проведении предыдущих налоговых проверок, сведения и документы, полученные при проведении иных мероприятий налогового контроля и в результате предпроверочного анализа деятельности налогоплательщика.

Инспекция, установив расхождения между сведениями, содержащимися в налоговой декларации и сведениями, отраженными в выписке банка по движению денежных средств, в адрес индивидуального предпринимателя главы крестьянского (фермерского) хозяйства Курт Н.В. выставила требование от 01.07.2019 N 12-25/2465 о предоставлении пояснений (информации) по выявленным расхождениям с представлением копий документов: книги учета доходов и расходов, кассовой книги за 2018 год и других документов, подтверждающих сумму доходов и расходов.

Предприниматель требование налогового органа не выполнил и документально расходы не подтвердил.

Таким образом, налоговым органом правомерно в соответствии с положения статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации проведена камеральная налоговая проверка.

Подлежит отклонению довод предпринимателя о выставлении требования о предоставлении пояснений от 01.07.2019 N 12-25/2465 за пределами установленного срока проведения проверки.

Материалами проверки подтверждается, что налоговая декларация по единому сельскохозяйственному налогу представлена налогоплательщиком 29.03.2019, учитывая положения пунктов 5 и 7 статьи 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации срок окончания камеральной налоговой проверки 01.07.2019, поскольку окончание срока приходится на 30.06.2019, являющегося выходным днем.

Учитывая изложенное, требование о предоставлении пояснений N 12-25/2465 от 01.07.2019 выставлено в рамках проведения камеральной налоговой проверки.

Как следует из материалов проверки, на требование инспекции от 01.07.2019 N 12-25/2465 налогоплательщиком представлены пояснения (от 11.07.2019 вх.N 20858), из которых следует, что к расходам по предпринимательской деятельности отнесены операции, не отраженные по расчетному счету.

Кроме того, налогоплательщиком представлена расшифровка расходов по статьям затрат.

Однако первичные документы, подтверждающие понесенные расходы, налогоплательщиком не представлены.

19 июля 2019 года (вх. N 21559) налогоплательщиком в дополнение к пояснениям представлена книга учета доходов и расходов за 2018 год.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы вправе проводить проверки в порядке, установленном Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

В пункте 4 названной статьи закреплено, что налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Случаи, когда налоговый орган при проведении камеральных проверок вправе требовать у налогоплательщиков дополнительные сведения и документы, приведены в пунктах 6, 8 и 9 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов проверки, при проведении камеральной проверки налоговой декларации налогоплательщика по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год основания для истребования документов, перечисленные в пунктах 6, 8 и 9 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, у налогового органа отсутствовали.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть назначены в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения налогового правонарушения или отсутствия такового.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 15.03.2012 N 14951/11 указал, что поскольку данные мероприятия налогового контроля направлены на сбор дополнительных доказательств, истребование первичных учетных документов у проверяемого лица как дополнительное мероприятие налогового контроля допустимо при условии наличия у налогового органа оснований для истребования указанных документов в ходе самой проверки.

Из совокупного толкования положений пунктов 3, 4 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, а также положений пункта 5 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, допускающих установление факта совершения налогового правонарушения на основании оценки налоговым органом представляемых налогоплательщиком пояснений и документов, следует право налогового органа истребовать у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию, при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля.

При этом налоговый орган, в соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, обязан направить в адрес налогоплательщика сообщение с указанием на выявленные ошибки, противоречия либо несоответствия между сведениями для того, чтобы налогоплательщик, в соответствии с пунктом 4 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, имел возможность представить документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию. Не направление налогоплательщику сообщения исключает возможность представления им дополнительных документов, следовательно, исключает право налогового органа истребовать у него объяснения по вопросу правильности исчисления налогов и истребования первичных документов.

Как следует из материалов проверки, инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки в адрес налогоплательщика в соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации было направлено сообщение о выявлении противоречий в исчислении единого сельскохозяйственного налога за 2018 год с требованием о предоставлении пояснений и необходимых документов или внесении изменений в налоговую декларацию.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика у инспекции при наличии противоречий в сведениях, отраженных в налоговой декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2018 год, имелись основания для истребования дополнительных документов, поскольку данные мероприятия налогового контроля были направлены на сбор дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения налогового правонарушения или отсутствия такового.

Следовательно, налоговым органом правомерно проведены мероприятия дополнительного контроля, которые не нарушили прав налогоплательщика, а лишь предоставили предпринимателю дополнительное время для представление документов в подтверждение заявленных расходов.

Однако предприниматель такой возможностью не воспользовался, несмотря на свои ссылки о ведении деятельности, как в наличной, так и в безналичной форме.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что форма оплаты наличными денежными средствами также подлежит подтверждению первичными учетными документами (чеками, расходно-кассовыми ордерами, расписками и иными документами).

Фактически установлено, что налогоплательщиком ни в ходе камеральной налоговой проверки, ни в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, а также ни с возражениями по акту проверки не представлены первичные документы, позволяющие определить обоснованность понесенных расходов и их направленность на получение финансового результата.

Факт непредставления предпринимателю документов в ходе проверки не подтвержден, поскольку предприниматель не представил сведения какие именно не представлены документы, с учетом того обстоятельства, что выводы налогового органа были сделаны исключено на документах, полученных от предпринимателя (декларация, книга учета доходов и расходов) и о его расчетном счете, к которому у него имеется доступ и сведения о движении денежных средств предпринимателю известны, что не оспаривается в рамках рассмотрения дела.

Нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения материалов проверки судом не установлено, проверка проведена в установленные сроки, о рассмотрении материалов проверки предприниматель уведомлялся, и представитель предпринимателя присутствовал на проведении мероприятий по рассмотрению результатов камеральной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Все иные доводы предпринимателя не влияют на выводы суда о правомерности решения налогового органа и, по сути, сводятся к неправомерным действиям налогового органа по истребованию у предпринимателя документов.

При этом невозможность подтверждения указанных в декларации расходов предпринимателем ничем не обосновывается и не подтверждается, что относит на предпринимателя риски наступления неблагоприятных для него налоговых последствий в виде доначисленных сумм налогов, пени и налоговых санкций.

Учитывая установленные обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области от 10.12.2019 N 2581 является законным и обоснованным.

Судебной коллегией также отклоняются доводы апелляционной жалобы в части нарушения судом первой инстанции норм процессуального права, выразившихся в недопущении представителя предпринимателя к участию в судебном заседании.

Отклоняя довод жалобы, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Федеральным законом от 28.11.2018 N 451-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 451-ФЗ), вступившим в законную силу с 01.10.2019, в часть 3 статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации внесены изменения, согласно которым представителями граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей, могут выступать в арбитражном суде адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица, имеющие высшее юридическое образование либо ученую степень по юридической специальности.

Согласно части 4 статьи 61 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, иные оказывающие юридическую помощь лица представляют суду документы о высшем юридическом образовании или об ученой степени по юридической специальности, а также документы, удостоверяющие их полномочия.

В соответствии разъяснениями, изложенными в пункте 4 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 09.07.2019 N 26 "О некоторых вопросах применения Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации в связи с введением в действие Федерального закона от 28.11.2018 N 451-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" лицо, которое до вступления в силу Закона N 451-ФЗ начало участвовать в деле в качестве представителя, в том числе путем подачи искового заявления, заявления, заявления о выдаче судебного приказа, после вступления в силу указанного федерального закона сохраняет предоставленные ему по этому делу полномочия вне зависимости от наличия высшего юридического образования либо ученой степени по юридической специальности (статья 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Поскольку Курт О.А. участие в деле в качестве представителя налогоплательщика до 01.10.2019 не принимала, следовательно, на нее распространяется установленное в части 3 статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требование о представлении суду документа о высшем юридическом образовании.

Таким образом, не допустив к участию в судебном заседании представителя заявителя Курт О.А. в связи с непредставлением диплома о высшем юридическом образовании, суд первой инстанции норм процессуального права не нарушил.

При этом, само по себе членство в КФХ не наделяет Курт О.А. правом действовать от имени предпринимателя главы КФХ Курт Н.В. без доверенности.

Кроме того, как установлено судом и следует из материалов дела, заявление Курт Н.В. было принято к производству суда определением от 06.07.2020, предварительное судебное заседание по рассмотрению требования налогоплательщика было назначено на 30.07.2020.

30 июля 2020 года суд первой инстанции завершил подготовку дела к судебному разбирательству, назначил судебное заседание на 22.09.2020.

Таким образом, у налогоплательщика была возможность обеспечить явку представителя в судебном заседании с надлежащим образом оформленными полномочиями.

С учетом изложенного, основания для отмены обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

По правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по государственной пошлине относятся на заявителя.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 05.10.2020 по делу N А53-16771/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, через Арбитражный суд Ростовской области.

Председательствующий

Г.А. Сурмалян

Судьи

Я.А. Демина Н.В. Сулименко