Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2021 г. N 02АП-291/20

г. Киров

08 февраля 2021 г.

Дело N А17-4989/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2021 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Вахрушевой Р.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя ответчика: Дудорова А.С., действующего на основании доверенности от 20.02.2020,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Ивановской области

на решение Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2019 по делу N А17-4989/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нежность"

(ИНН: 3721002031, ОГРН: 1023701760400)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области (ИНН: 3703005431, ОГРН: 1043700430025)

о признании недействительным решения от 31.01.2018 N 8,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Нежность" (далее - ООО "Нежность", Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ивановской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 8 от 31.01.2018 о начислении:

- налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 57 275,09 руб.,

- налога на прибыль - 49 499,04 руб.,

- пеней по НДС - 16 483,10 руб.,

- пеней по налогу на прибыль - 15 433,58 руб.,

- штрафа по НДС - 14 318,78 руб.,

- штрафа по налогу на прибыль - 12 374,76 руб.,

- штрафа по НДФЛ (налоговый агент) - 11 048,90 руб.

Решением Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2019 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, поскольку:

1) суд первой инстанции сделал неверные выводы в отношении квалификации деятельности налогоплательщика в проверяемый период, и настаивает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о неправомерном применении Обществом системы ЕНВД при поставке товаров бюджетным учреждениям, то есть фактически отношения ООО "Нежность" со своими контрагентами по реализации товаров бюджетным организациям нельзя рассматривать в качестве розничной торговли.

Основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования товара, приобретенного покупателем, что не было учтено судом первой инстанции.

Кроме того, ООО "Нежность" знало (в том числе еще на стадии заключения договоров) о правовом статусе покупателей товаров, поэтому должно было учитывать, что товары приобретаются для целей обеспечения деятельности организаций - покупателей, а не для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

2) По договорам, заключенным с МБОУ ЦГ СОШ и МАУ ДОД "ЦДТ", Инспекция пришла к выводу о том, что, поскольку оказание спорных услуг оформлялось счетами-фактурами, актами выполненных работ, услуги представлялись муниципальным учреждениям, а не непосредственно потребителю, договорами не было предусмотрено потребление продукции в месте её производства, то условия, предусмотренные статьями 346.26 и 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не выполнялись, поэтому такая деятельность ООО "Нежность" не подлежит налогообложению ЕНВД.

Дополнительные соглашения к договорам возмездного оказания услуг (несмотря на выставление требований) при проведении выездной налоговой проверки не представлялись; причин этого Общество не указало; свидетели Яблокова Л.А., Власова C.С. внесение изменений в договора оказания услуг путем заключения дополнительных соглашений, не подтвердили.

Оценка законности решения налогового органа осуществляется судом исходя из тех обязательных для представления в силу закона документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности своих заявлений.

3) В нарушение статей 138, 139.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) решение N 8 ООО "Нежность" в части привлечения его к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 11 048,98 руб. в Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области не обжаловалось, то есть меры к урегулированию спора в досудебном порядке в отношении данного эпизода налогоплательщиком не предпринимались. Поэтому в данной части требования налогоплательщика должны были быть оставлены судом первой инстанции без рассмотрения.

4) Вывод суда первой инстанции о том, что наличие технических ошибок в решении N 8, что было признано Инспекцией, является основанием для его отмены, является неверным, так как это не привело к увеличению оспариваемых сумм, к изменению существа налогового правонарушения, не повлияло на содержание и выводы налогового органа, поэтому не может являться основанием для отмены решения N 8. То есть суд первой инстанции дал неверную квалификацию факту признания Инспекцией технических ошибок и поправок, произведенных по решению N 8.

В подтверждение своей позиции по делу Инспекция ссылается также на судебную практику.

Таким образом, Инспекция считает, что обжалуемый судебный акт подлежит отмене, поскольку при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

ООО "Нежность" представило отзыв на жалобу, в котором против доводов налогового органа возражает, просит решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании апелляционного суда 05.03.2020, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ивановской области, представители сторон изложили свои позиции по рассматриваемому спору.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 10 часов 30 минут 09.04.2020.

В связи с угрозой распространения на территории Российской Федерации коронавирусной инфекции (2019-nCoV) и изданием Указа Президента Российской Федерации от 02.04.2020 N 239 "О мерах по обеспечению санитарно-эпидемиологического благополучия населения на территории Российской Федерации в связи с распространением новой коронавирусной инфекции (COVID-19)", постановления Президиума Верховного Суда Российской Федерации и Президиума Совета судей Российской Федерации от 08.04.2020 N 821, в соответствии со статьей 14 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера", а также в целях обеспечения соблюдения положений Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", постановлений Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 24.01.2020 N 2 "О дополнительных мероприятиях по недопущению завоза и распространения новой коронавирусной инфекции, вызванной 2019-nCoV", от 02.03.2020 N 5 "О дополнительных мерах по снижению рисков завоза и распространения новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV)", учитывая, что дело уже назначено к рассмотрению в судебном заседании, суд апелляционной инстанции определением от 13.04.2020 перенес дату судебного заседания на 21.05.2020 в 10 часов 30 минут.

Стороны явку своих представителей в судебное заседание 21.05.2020 не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом, заявили ходатайства об отложении судебного заседания в связи с невозможностью обеспечить явку своих представителей из-за угрозы распространения на территории Российской Федерации коронавирусной инфекции, ООО "Нежность" просит не рассматривать настоящее дело без участия своего представителя.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей сторон.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 09 часов 00 минут 16.06.2020.

Стороны явку своих представителей в судебное заседание апелляционного суда 16.06.2020 не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 09 часов 15 минут 23.07.2020 и до 11 часов 00 минут 20.08.2020.

10.06.2020 в апелляционный суд поступил "Дополнительный отзыв", в котором Общество указало о несогласии с доводами налогового органа, а также представило пояснения в отношении полноты проведенной проверки и отнесения деятельности налогоплательщика к деятельности, не подпадающей под систему ЕНВД.

06.07.2020 Инспекция во исполнение определения апелляционного суда от 16.06.2020 представила расчеты доначисленных сумм налогов, пеней, штрафов применительно к каждому договору, контракту, по оспариваемым Обществом взаимоотношениям с бюджетными организациями.

22.07.2020 Общество представило "Возражения по расчетам налогового органа", пояснив, что расчеты Инспекции содержат неточности, в части не совпадают с расчетами, приложенными к решению по проверке.

14.08.2020 Инспекция представила "Дополнения к апелляционной жалобе с учетом возражений ООО "Нежность" от 22.07.2020", представив свои расчеты и пояснения. Пояснив, что налоговая база по налогу на прибыль включает суммы реализации по НДС и соответствует суммам, указанным в решении по проверке. Кроме того, Инспекция пояснила, что у налоговых органов имеется возможность исправления допущенных технических ошибок.

На основании статьи 158 АПК РФ судебное разбирательство по делу также откладывалось до 10 часов 00 минут 03.09.2020, до 14 часов 00 минут 15.10.2020, до 11 часов 00 минут 26.11.2020, до 11 часов 00 минут 24.12.2020 и до 09 часов 45 минут 04.02.2021.

К судебным заседаниям налоговым органом 02.09.2020, 19.11.2020, 10.12.2020 представлялись новые расчеты доначисленных сумм налогов, пени и штрафов, в том числе с разбивкой по видам договоров.

ООО "Нежность", в свою очередь представило 31.08.2020, 24.11.2020 и 17.12.2020 возражения по расчетам налогового органа с приложением своих расчетов по видам заключенных договоров, в которых суммы доначисленных налогов, пени и штрафов по большинству договоров не совпадают с суммами, исчисленными налоговым органом.

В судебных заседаниях апелляционного суда, проведенных в том числе с использованием системы видеоконференц-связи, представители сторон настаивали на своих позициях по рассматриваемому спору.

При этом суд апелляционной инстанции, в связи с тем, что представленные каждой из сторон расчеты отличались друг от друга в суммовом выражении, предлагал сторонам произвести сверку доначисленных по выездной налоговой проверке сумм налогов, пени и штрафов. Представители налогоплательщика от проведения такой сверки отказались.

Законность решения Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2019 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Нежность" за период 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт N 8 от 21.12.2017 и вынесено решение N 8 от 31.01.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислены:

- НДС за 2014 -2016 - 57 275,09 руб., пени - 16 483,10 руб., штраф - 5727,51 руб.,

- налог на прибыль за 2014, 2015 - 391 469,24 руб., пени 116 049,76 руб., штраф 39 146,96 руб.,

- НДФЛ за 2014-2016 - 4 423 руб., пени - 6 862,84 руб., штраф - 28 345,30 руб.,

- штраф за непредставление налоговой декларации по налогу на прибыль -58 720,46 руб.,

- штраф за непредставление налоговой декларации по НДС - 8 591,28 руб.

ООО "Нежность" с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области, которое решением от 16.04.2018 N 12-16/04661 жалобу налогоплательщика частично удовлетворило, признав неправомерным доначисление:

- НДС и налога на прибыль в части деятельности, связанной с оказанием услуг по организации питания по муниципальным контрактам, заключенным с МБОУ СОШ N 3, МБОУ ЦГ СОШ, МБОУ СОШ N 4, МБОУ СОШ N 2;

- НДС и налога на прибыль в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания учащимся ОГБПОУ "РПК", за исключением оказания услуг, связанных с выдачей учащимся продуктовых наборов взамен горячего питания.

Налогоплательщик с позицией налогового органа не согласился и обратился с жалобой в Федеральную налоговую службу от 24.08.2018, которая решением N СА-4-9/16442@ жалобу ООО "Нежность" оставила без удовлетворения.

ООО "Нежность" с решением от 31.01.2018 N 8 не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Ивановской области, руководствуясь статьями 11, 100, 101, 113, 346.26, 346.27 НК РФ, статьями 492, 493, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральным законом от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 381-ФЗ), Постановлением Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" (далее - Постановление N 18), ГОСТом 31985-2013. Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Термины и определения (введен в действие Приказом Росстандарта от 27.06.2013 N 191-ст), требования налогоплательщика признал обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, "Дополнительный отзыв", расчеты доначисленных сумм налогов, пеней, штрафов применительно к каждому договору, контракту, "Возражения по расчетам налогового органа", "Дополнения к апелляционной жалобе с учетом возражений ООО "Нежность", неоднократно выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории муниципального образования Родниковский муниципальный район система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход введена и применялась:

- в 2014 на основании Решения Родниковской Думы от 08.11.2005 N 70 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";

- с 2015 на основании Решения Совета МО "Родниковский муниципальный район" от 20.11.2014 N 71 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Указанные решения предусматривали применение системы налогообложения в виде ЕНВД, в том числе в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы не более 150 квадратных метров по каждому объекту торговли; розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 квадратных метров;

- оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания; оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

На основании статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей для целей главы 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно статье 493 ГК РФ (в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого решения) если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель (статья 428), договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара. Отсутствие у покупателя указанных документов не лишает его возможности ссылаться на свидетельские показания в подтверждение заключения договора и его условий.

В силу статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Закона N 381-ФЗ оптовая торговля - вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Квалифицируя правоотношения при реализации товаров, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

При толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон (статья 431 ГК РФ).

В силу статьи 120 ГК РФ учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Учреждение может быть создано гражданином или юридическим лицом (частное учреждение) либо соответственно Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием (государственное или муниципальное учреждение). Бюджетные полностью или частично финансируются собственником их имущества. Порядок финансового обеспечения деятельности государственных и муниципальных учреждений определяется законом.

НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров.

Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11).

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.

Как усматривается из материалов дела, апелляционной жалобы и дополнений к апелляционной жалобе с учетом возражений ООО "Нежность" от 22.07.2020, налогоплательщик не был согласен с доначислением налогов по общей системе налогообложения по трем видам хозяйственных отношений, осуществленных им в проверяемом периоде по договорам и государственным (муниципальным) контрактам с бюджетными учреждениями:

1. Реализация продуктовых наборов и продуктов питания в 2014-2016 годах,

2. Организация питания участников фестивалей, конкурсов в 2014-2016 годах,

3. Организация питания детей в каникулы в 2014-2015 годах.

Суд первой инстанции, исходя из представленных сторонами документов и конкретных фактических обстоятельств дела, пришел к выводу, что осуществляемые ООО "Нежность" операции по реализации продуктов питания бюджетным учреждениям, с которыми оформлялись договоры розничной купли - продажи продуктов питания, которые предназначались для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, поскольку цели и задачи бюджетных учреждений не предполагают ведение ими такого вида деятельности, пришел к выводу, что ООО "Нежность" обоснованно применяло налоговый режим в виде ЕНВД.

В то же время судом первой инстанции не было учтено, что согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Порядок заключения и исполнения государственных или муниципальных контрактов (закупка товара, работы, услуги для обеспечения государственных или муниципальных нужд) регулируется Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (Далее - Закон N 44 -ФЗ).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 24 Закона N 44-ФЗ заказчики при осуществлении закупок используют конкурентные способы определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) путем проведения конкурсов, аукционов, запроса котировок, запроса предложений или осуществляют закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя).

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции было установлено, и не оспаривалось налогоплательщиком, что в 7 случаях ООО "Нежность" осуществляло поставку продуктов питания, продажу продуктовых наборов и организацию питания участникам фестиваля по государственным и муниципальным контрактам, заключенным на основании положений Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд", которые не могут быть отнесены к розничной купле-продаже и могут исполняться только в форме договоров поставки.

1). Государственный контракт N 43к от 21.07.2015 (т.8, л.д.35-39),

2). Государственный контракт N 58-к от 05.01.2015 (т.8, л.д.1-6),

3). Государственный контракт N 16-к от 25.02.2016 (т.7,л.д. 111-117) на поставку продуктовых наборов;

4). Муниципальный контракт N 15/Д-713 от03.12.2015 (т.8, л.д. 49-51),

5). Муниципальный контракт N 16-к от 16.02.2016 (т.7, л.д. 107-109),

6). Контракт на поставку товаров от 30.05.2015 (т.8, л.д.27-29) на поставку продуктов питания;

7). Договор б/н от 12.10.2016 (т.3, л.д.73-75) на оказание услуг по организации питания участников областного фестиваля "Дни российской культуры".

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции установлено, что по последнему договору, несмотря на то, что Инспекция ссылается на него в апелляционной жалобе, никаких доначислений по результатам проверки не производилось.

По остальным государственным и муниципальным контрактам суд апелляционной инстанции при определении доначисленных сумм налогов, пени и штрафов исходил из наименьших сумм, указанных налоговым органом в представленных неоднократно расчетах, поскольку, как поясняли представители Инспекции, исчисление сумм налогов, пени и штрафа по результатам проверки, с учетом решения Управления ФНС России по Ивановской области от 16.04.2018, они производили расчетным путем, а налогоплательщик представлял свои возражения и по доначисленным суммам и свои расчеты по таким доначислениям:

N и дата контракта: НДС: пеня по НДС: штраф по НДС: н/приб: пеня по прибыли: штраф по приб:

N 43 к 21.07.15 1147,99 539,36 286,99 172,95 197,07 43,19

N 59-к 05.01.15 1594,00 570,73 398,70 186,60 212,69 46,63

N 16 к 25.02.16 1540,46 1345,47 385,11 не начислялась, т.к в 2016 убыток

N 15Д-713 03.12.15 121,53 47,17 30,38 27,60 31,92 6,98

N 16/к-151 16.02.16 123,50 107,76 30,87 не начислялась,т.к.в 2016 убыток

б/н от 30.05.2015 2317,66 397,40 579,42 197,29 225,07 49,35

ИТОГО: 6845,14 3007,89 1754,66 584,44 666,75 146,15

Таким образом, на основании вышеизложенного, Второй арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что в данной части апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению, а решение суда первой инстанции отмене в указанной части как принятое при неправильном применении норм материального права.

Рассматривая остальные договоры и разовые поставки товаров, указанные налоговым органом в сводной таблице N 3 (всего 27 позиций), суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно признал обжалуемое решение N 8 от 31.01.2018 в данной части недействительным в силу следующего.

По части названных в таблице N 3 поставок (позиции с 3 по 4, с 8 по 13, с 16 по 20) доводы в апелляционной жалобе отсутствуют, по поставке по ТН N66 от 03.06.14, перечисленной в таблице в позиции 4, отсутствуют документы в материалах дела. Проверить, какие суммы фактически доначислены по этим позициям налоговым органом, не представилось возможным, притом, что Инспекция признала в ходе рассмотрения дела в суде первой и апелляционной инстанций, что ею допущены ошибки при определении налоговой базы при исчислении сумм налогов, пени и штрафов.

Поэтому в ходе рассмотрения апелляционной жалобы суду апелляционной инстанции не представилось возможным устранить возникшие между сторонами разногласия по доначисленным по результатам выездной налоговой проверки налогам, пени и штрафам.

Из системного толкования положений пункта 1 статьи 30 и пункта 1 статьи 82 НК РФ следует, что задачей налоговых органов является контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов.

Для реализации данной задачи налоговому органу предоставлен широкий круг полномочий, которые сводятся не только к определению обязанностей налогоплательщика, но и к определению его прав, и в конечном итоге к формированию действительного налогового обязательства налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Таким образом, задачей налоговой инспекции в ходе осуществления выездной налоговой проверки должно являться не доначисление налогов, а определение подлежащей уплате в бюджет суммы налогов с учетом всех факторов, определяющих реальную хозяйственную деятельность налогоплательщика.

То есть предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ) за соответствующие налоговые периоды, а потому размер исчисленных Инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 100, пунктом 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по проверке налоговый орган должен определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксировать все факты неправильного исчисления налогов.

Из имеющихся в материалах дела документов суд апелляционной инстанции усматривает, что в данной части Инспекция так и не определила действительных налоговых обязательств ООО "Нежность" по уплате НДС и налога на прибыль.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования ООО "Нежность" по данному эпизоду.

При рассмотрении доводов апелляционной жалобы в отношении организация питания для участников конкурсов и фестивалей, а также организации питания для учащихся в период школьных каникул, Второй арбитражный апелляционный суд поддерживает позицию суда первой инстанции и исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 ГОСТ 31985-2013. Межгосударственный стандарт. Услуги общественного питания. Термины и определения общественное питание (индустрия питания): самостоятельная отрасль экономики, состоящая из предприятий различных форм собственности и организационно-управленческой структуры, организующая питание населения, а также производство и реализацию готовой продукции и полуфабрикатов, как на предприятии общественного питания, так и вне его, с возможностью оказания широкого перечня услуг по организации досуга и других дополнительных услуг.

Участники конкурсов и фестивалей, организацию которых проводили МУ "Отдел культуры администрации муниципального образования "Родниковский муниципальный район", МУК "Районное социально-культурное объединение" приходили непосредственно в кафе "Комета", по адресу: г. Родники, ул.Техническая, д. 1А, принадлежащем Обществу. Каждый человек самостоятельно заказывал по меню комплексный обед, данные об участнике заносились в списки Общества; по итогам ООО "Нежность" предоставляло Акт оказанных услуг в адрес вышеуказанных организаций для оплаты обеда.

ООО "Нежность" осуществляло деятельность по оказанию услуг по организации общественного питания, а именно: физическое лицо, участник конкурса, фестиваля самостоятельно производил выбор и заказ комплексного обеда; физическое лицо, участник конкурса, фестиваля самостоятельно употребляло данный обед непосредственно в кафе, принадлежащем Обществу; обеды для участников конкурсов и фестивалей были приготовлены сотрудниками налогоплательщика; оказание услуг по раздаче обедов, уборке со столов, мытью посуды осуществляли сотрудники Общества; обеды изготавливались налогоплательщиком из продуктов, закупаемых Обществом у контрагентов.

Ни у МУ "Отдел культуры администрации муниципального образования "Родниковский муниципальный район", ни у МУК "Районное социально - культурное объединение" не имелось помещения для оказания услуг по общественному питанию.

Таким образом, ООО "Нежность" осуществляло свою деятельность в соответствии с видами деятельности им заявленными, что подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД.

Статьями 346.26 и 346.27 НК РФ определено, что для перевода на уплату ЕНВД неважно, где оказываются услуги общественного питания, и в рамках какого договора. Необходимо лишь, чтобы налогоплательщик занимался изготовлением кулинарной продукции, создавал условия для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. Если именно эти услуги он выполняет сам (на своей, арендованной территории или на площадях заказчика), то плательщик имеет право применять ЕНВД.

В решении по апелляционной жалобе от 16.04.2018 N 12-16/04661 Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области признало, что у ООО "Нежность" имелись правовые основания для применения ЕНВД в отношении деятельности, связанной с оказанием услуг общественного питания для детей, посещающих школьный лагерь.

Согласно показаниям свидетелей организация питания в летнее каникулярное время детей из лагеря МАО ДОД "ЦДТ" осуществлялось аналогичным образом. Каких-либо особенностей, свидетельствующих о том, что данная деятельность не подпадает под определение общественного питания, в данном случае не имеется.

Выявленные отличия, заключаются в том, что летний лагерь в рассматриваемом случае был организован на базе МАУ ДОД "ЦДТ", а не на базе школы; договор со школой двухсторонний, а с МАУ ДОД "ЦДТ" трехсторонний, что не подтверждает вывод Инспекции об отказе Обществу в применении ЕНВД.

Эти же фактические обстоятельства были подтверждены представителями сторон при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции.

Поэтому суд апелляционной инстанции полагает, что ООО "Нежность" оказывало услуги общественного питания, которые подлежат обложению ЕНВД.

Довод Инспекции о том, что при проведении выездной налоговой проверки дополнительные соглашения к договорам возмездного оказания услуг Общество не представляло, апелляционный суд не принимает, так как Общество, так же как и налоговый орган, в качестве лица, участвующего в рассмотрении дела, имеет право представлять доказательства в подтверждение своей позиции по делу. Соответственно, суд первой инстанции обязан исследовать и оценить все представленные сторонами в материалы дела доказательства (статьи 71, 162 АПК РФ), в том числе и дополнительно представленные документы, которые в силу статьи 64 АПК РФ являются одним из видов доказательств.

В части позиции Инспекции о нарушении ООО "Нежность" статей 138, 139.2 НК РФ, которое решение N 8 в части привлечения его к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в Управление Федеральной налоговой службы по Ивановской области не обжаловало, апелляционный суд пришел к выводу, что такая позиция является обоснованной в силу следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном названным Кодексом.

Экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом (абзац 3 части 5 статьи 4 АПК РФ).

В силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после принятия его к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

В соответствии со статьей 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Пунктом 2 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.

Пунктом 67 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что при толковании пункта 5 статьи 101.2 НК РФ (в настоящее время нормы об обязательном досудебном обжаловании изложены в пункте 2 статьи 138 НК РФ) судам надлежит принимать во внимание, что прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

Как следует из материалов дела, решение Инспекции ООО "Нежность" обжаловало в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы (т.3, л.д.57-69), в которой налогоплательщик выразил несогласие с обжалуемым решением Инспекции в части:

начисления налога на добавленную стоимость в сумме 57 275,09 руб, налога на прибыль организаций в сумме 391 469,24 руб., соответствующих пеней по НДС в сумме 16 483,10 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 116 049,76 руб., штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплате НДС в сумме 5727,51 руб., за неуплате налога на прибыль организаций в сумме 39 146,96 руб., штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в сумме 8 591,28 руб., за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций в сумме 58 720,46 руб.

О несогласии с привлечением по статье 123 НК РФ ООО "Нежность" в данной жалобе не заявляло, при этом в апелляционной жалобе ссылалось только на положения Налогового кодекса Российской Федерации, относящиеся к налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль, доначисленных в связи с утратой, по мнению налогового органа, права на применение ЕНВД.

В решении от 16.04.2018, принятого УФНС России по Ивановской области по жалобе ООО "Нежность" (т.3, л.д.45-56), вышестоящий налоговый орган рассматривал жалобу применительно к просительной части жалобы (страница 2 решения Управления) по доначислениям НДС, налога на прибыль, штрафа и пени по НДС и налогу на прибыль, выводов по штрафу по НДФЛ также не делал.

В жалобе, поданной ООО "Нежность" в Федеральную налоговую службу на решение УФНС России по Ивановской области, налогоплательщик также указал, в какой части он обжаловал в Управление решение Инспекции N 8: только в части НДС и налога на прибыль, и в какой части Управление рассматривало его жалобу (т.3, л.д. 25-44). Просительная и мотивировочная части данной жалобы касаются также только налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

При обращении в суд Общество в заявлении указало, что обжаловало решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и соответствующих им пени и штрафов в вышестоящий налоговый орган. Но в пункте 6 заявления привело свою позицию по доначислению штрафа по НДФЛ, подлежащему удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, в сумме 11048,90.

При этом, получив от Общества заявление о признании недействительным решения N 8, обобщенные требования (т.4, л.д. 142-144), суд первой инстанции не запросил у налогоплательщика доказательства обжалования решения N 8 в вышестоящий орган в указанной части, а в решении указал, что Общество на первой странице апелляционной жалобы указало, что считает решение незаконным и необоснованным и подлежащим отмене, поэтому посчитал, что заявитель не был согласен с решение в полном объеме.

Однако такой вывод суда противоречит содержанию апелляционной жалобы налогоплательщика в Управление и его жалобы в ФНС России, содержанию решений по жалобам указанных вышестоящих органов.

Поэтому в указанной части решение Арбитражного суда Ивановской области подлежит отмене как принятое с нарушением норм процессуального права, а требования ООО "Нежность" - оставлению без рассмотрения в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 148 АПК РФ. Жалоба Инспекции в данной части признается судом апелляционной инстанции обоснованной.

Довод Инспекции о неверной квалификации судом первой инстанции факта признания Инспекцией технических ошибок и поправок, произведенных по решению N 8, апелляционный суд отклоняет, так как по результатам рассмотрения дела суд первой инстанции сделал вывод о незаконности решения N8 в признанной обоснованной и правомерной судом апелляционной инстанции части, исходя из совокупности всех обстоятельств, установленных по делу, а не исключительно по причине совершения налоговым органом технических ошибок в расчетах скорректированных налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика.

Кроме того, как указано выше, при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции вопрос о правомерности доначисленных налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и соответствующих им сумм пени и штрафов из-за допущенных технических ошибок не был урегулирован по причине невозможности устранения таких ошибок при исчислении Инспекцией обязательств налогоплательщика в данной части.

Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Инспекцией судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, выводы по которым не могут быть автоматически распространены на иные споры по аналогичной категории дел.

На основании изложенного, Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене и принимает в отмененной части новый судебный акт, а также частичной отмене в связи с оставлением без рассмотрения заявления ООО "Нежность" в части догачисления штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 11 048,90 руб., в остальной части решение Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2019 является законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору.

С учетом изложенного апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области подлежит удовлетворению в части признания Арбитражным судом Ивановской области недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области от 31.01.2018 N 8 по доначислению налога на добавленную стоимость в сумме 6 845 рублей 14 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 3007 рублей 89 копеек, штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 754 рубля 66 копеек, налога на прибыль в сумме 584 рубля 44 копейки, пени по налогу на прибыль в сумме 666 рублей 15 копеек и штрафа по налогу на прибыль в сумме 146 рублей 15 копеек, а также в части признания недействительным указанного решения по доначислению штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 11 048 рублей 90 копеек.

Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам в остальной части у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных по апелляционной жалобе требований.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе с Инспекции взысканию не подлежит.

С ООО "Нежность" на основании части 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в федеральный бюджет подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 204 рубля 45 копеек за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 148, статьями 258, 268, 269, пунктом 4 части 1, пунктом 1 части 2, частью 3 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2019 по делу N А17-4989/2018 частично отменить и принять по делу новое решение, изложив пункты 1 и 2 его резолютивной части в следующей редакции:

"1. Требования общества с ограниченной ответственностью "Нежность" (ИНН: 3721002031, ОГРН: 1023701760400) удовлетворить частично.

2. Признать недействительным Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области от 31.01.2018 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, не отмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Ивановской области от 16.04.2018 N 12-16/04661, по доначислению:

- налога на добавленную стоимость в сумме 50 429 рублей 95 копеек,

- пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 475 рублей 21 копейки,

- штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 12 564 рублей 12 копеек,

- налога на прибыль организаций в сумме 48 914 рублей 60 копеек,

- пени по налогу на прибыль в сумме 14 766 рублей 83 копеек,

- штрафа по налогу на прибыль 12 228 рублей 61 копейки.

Требования общества с ограниченной ответственностью "Нежность" (ИНН: 3721002031, ОГРН: 1023701760400) в части признания недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области от 31.01.2018 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по доначислению штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц в сумме 11 048 рублей 90 копеек оставить без рассмотрения.

В остальной части заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Нежность" требований отказать.".

В остальной части решение Арбитражного суда Ивановской области от 18.11.2018 по делу N А17-4989/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ивановской области (ИНН: 3703005431, ОГРН: 1023701760400) - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Нежность" в федеральный бюджет государственную пошлину в сумме 204 рубля 45 копеек за рассмотрение апелляционной жалобы.

Арбитражному суду Ивановской области выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ивановской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин М.В. Немчанинова