Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 февраля 2021 г. N 18АП-10648/20 по делу N А07-34391/2018

г. Челябинск

ГАРАНТ: Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 2 июня 2021 г. N Ф09-3293/21 настоящее постановление оставлено без изменения

10 февраля 2021 г.

Дело N А07-34391/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 05 февраля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 февраля 2021 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.07.2020 по делу N А07-34391/2018.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - Чудинов А.В. (доверенность от 29.12.2020 N 29/14-74/2020), Аминов Р.М. (доверенность от 11.11.2020 N 29/14-63/2020), Фабрицына Р.А. (доверенность от 05.10.2020 N 23/14-56/2020),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан - Гильмутдинов А.А. (доверенность от 17.12.2020 N 03-36/018633), Шулепов М.В. (доверенность от 28.12.2020 N 03-36/018690).

Общество с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" (далее - заявитель, ООО "Башмедь", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, МИФНС N 4 по Республике Башкортостан, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 20.07.2018 N 09-57/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 5 941 116 руб., соответствующих сумм пени; налога на добычу полезных ископаемых в размере 41 650 018 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; налога на имущество в размере 1 341 261,74 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (с учетом уточнения требования, принятого судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 по Республике Башкортостан (далее - третье лицо, МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 9 по Республике Башкортостан).

Решением суда первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения от 20.07.2018 N 09-57/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 5 941 116 руб., соответствующих сумм пени; налога на добычу полезных ископаемых в размере 41 650 018 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; налога на имущество в размере 848 461,18 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, ООО "Башмедь" обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции в указанной части отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает следующее.

В отношении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) заявитель приводит такие доводы. ОАО "Хайбуллинская горная компания" по договору подряда от 10.01.2007 N 3/2-2007 в качестве результата незавершенной работы заявителем переданы складированные в штабеля рудные породы, подвергнутые обработке водными растворами химических реагентов, в связи с чем денежные средства в размере 123 588 897,56 рублей являются компенсацией расходов подрядчика по смыслу статьи 729 Гражданского кодекса Российской Федерации, определенной исходя из фактических затрат подрядчика и, следовательно, направлена не на оплату работ, удовлетворивших потребности заказчика, а на прекращение взаимных обязательств сторон на равноценных условиях. Налогоплательщик также ссылается, что основанием для возникновения спорной задолженности заказчика является передача результата незавершенной работы во исполнение обязательства, предусмотренного соглашением от 20.03.2014 о расторжении договора подряда. Указанное не может являться объектом налогообложения НДС, поскольку не отвечает признакам реализации работ.

В отношении налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ). ООО "Башмедь" в апелляционной жалобе отмечает, что в соответствии со статьями 338, 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расчетная стоимость является стоимостью добытого в текущем налоговом периоде полезного ископаемого, определенной исходя из затрат, связанных с добычей полезного ископаемого, а не всех затрат, понесенных в текущем налоговом периоде недропользователем. В свою очередь, приобретаемые на денежные средства по кредитным договорам товары и работы в технологических процессах по добыче полезных ископаемых не были задействованы, поскольку объекты строительства в 2014-2016 годах не были введены в эксплуатацию. Расходы общества были направлены исключительно на возведение объектов основных средств, которые только будут использованы в добыче полезного ископаемого в будущем. Следовательно, отсутствует прямая связь между процентами, уплачиваемыми по кредитам, и добытым полезным ископаемым. Отмечает, что отсутствовала попутная добыча полезных ископаемых при строительстве вертикального ствола "Клетевой" подземного рудника "Юбилейный".

В отношении налога на имущество. По мнению общества, объект водосборные и очистные сооружения карьерных вод представляет собой пруд N 3, который является водным объектом и не признается объектом обложения налогом на имущество. Налогоплательщик ссылается на рабочий проект "Расширение системы сбора и накопления карьерных и подоотвальных вод Юбилейного месторождения", из которого следует, что на участке строительства имеется широкий овраг, по дну которого протекает безымянный ручей, являющийся естественной дреной для подземных и поверхностных вод, ручей является левым притоком реки Бузавлык. Пруд N 3 формируется за счет отвода дождевых, талых, карьерных и шахтных подоотвальных вод месторождения. Отсутствие рекреационного значения не исключает характеристики пруда N 3 как водного объекта.

В представленном отзыве налоговый орган ссылался на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции с участием представителей лиц настоящего дела.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан проведена выездная налоговая проверка ООО "Башмедь" за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 08.06.2018 N 12дсп.

По результатам выездной налоговой проверки принято решение N 09-57/19 от 20.07.2018 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику начислены:

налог на добавленную стоимость в размере 9 334 575 руб., пени по данному налогу в размере 953 596 руб. и штраф - 338 084 руб.;

налог на добычу полезных ископаемых в размере 64 228 798 руб., пени по данному налогу в размере 18 904 372 руб. и штраф -1 651 842 руб.;

налог на имущество организаций в размере 1 392 809 руб., пени по данному налогу в размере 227 262 руб. и штраф - 44 145 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 24.10.2018 N 285/17 решение инспекции от 20.07.2018 N 09-57/19 о привлечении ООО "Башкирская медь" к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисленного налога на добычу полезных ископаемых в размере 20 139 746 руб., соответствующих пени в размере 6 829 866 руб., штрафных санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в размере 420 491 руб., увеличенного убытка по налогу на прибыль в размере 20 139 746 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Башкортостан от 09.12.2019 N 1/17-2019 оспариваемое решение инспекции дополнительно отменено в части начисления НДС в сумме 3393458,30 руб., соответствующих сумм пени в размере 545 113 рублей.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у налогового органа правовых оснований для доначисления спорных сумм НДС, НДПИ и налога на имущество.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В отношении налога на добавленную стоимость.

Основанием для доначисления НДС за 4 квартал 2014 г. послужил вывод налогового органа о нарушении обществом положений статей 39, 146, 153 и 167 НК РФ в результате исключения из налоговой базы суммы компенсации затрат в размере 123 588 898 руб., взысканной налогоплательщиком с ОАО "Хайбуллинская горная компания" (далее - ОАО "ХГК", заказчик) в пользу заявителя по соглашению о расторжении договора подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007.

Как следует из материалов дела, 10.01.2007 ООО "Башмедь" (подрядчик) и ОАО "Хайбуллинская горная компания" (заказчик) заключен договор подряда N 3/2-2007, согласно условиям которого подрядчик обязался выполнить технологические работы и оказать услуги по переработке золотосодержащего бурого железняка месторождения "Юбилейное" на комплексе кучного выщелачивания (том 11 л.д. 12-31).

Согласно пункту 1.3 договора подрядчик обязуется по заданию заказчика выполнить следующие технологические работы по переработке золотосодержащей руды:

- осуществлять рудоподготовку (сортировку, погрузку, перевозку, дробление и окомкование руды);

- формировать рудный штабель (укладывать подготовленную руду в штабели);

- осуществлять монтаж системы орошения по мере отсыпки штабеля;

- осуществлять подготовку и подачу раствора цианидов на штабели согласно проекту;

- осуществлять сбор и переработку (сорбция, десорбция) золотосодержащих растворов (элюанты);

- осуществлять электролиз элюанта;

- осуществлять сбор и сушку катодного осадка;

- осуществлять перевозку полученного катодного осадка и его передачу ОАО "Уралэлектромедь" (аффинажный завод);

- организовать круглосуточную охрану при производстве работ.

Таким образом, в соответствии с условиями договора подрядчик с 2007 года в интересах заказчика осуществлял переработку руд, в результате которой полученный продукт, золотосодержащий катодный осадок, передавался заказчику, путем направления на аффинажный завод для получения золота в слитках.

19.03.2012 протоколом совместного технического совещания, утвержденного генеральными директорами ОАО "ХГК" и ООО "Башмедь", принято решение о прекращении договора подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007 (т.11, л.д. 35-39).

30.10.2012 между ООО "Башкирская медь", ООО "УГМК-Холдинг" и ОАО "ХГК" состоялось совещание по вопросу передачи участка кучного выщелачивания от ООО "Башкирская медь" предприятию ОАО "ХГК". Третьим вопросом повестки являлась компенсация затрат, понесенных ООО "Башкирская медь" по незавершенному производству при выполнении работ по договору подряда N 3/2-2007 от 10.10.2001 (т.11, л.д. 40-41).

По третьему вопросу стороны подтвердили, что затраты, понесенные ООО "Башкирская медь" по незавершенному производству при выполнении работ по договору подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007 по состоянию на 01.10.2012 составляют 96 189 364,88 руб. (без НДС), кроме того НДС (18%) - 17 314 085,59 руб., итого 113 503 449,97 руб. Сумма затрат по незаверешенному производству на 31.12.2012 будет уточнена ООО "Башкирская медь" при передаче ОАО "Хайбуллинская горная компания" незавершённого производства. ОАО "Хайбуллинская горная компания" обязуется компенсировать ООО "Башкирская медь" понесенные затраты в срок не позднее 01.01.2015.

14.06.2013 утвержден протокол совместного технического совещания, согласно которому стороны по завершению совместного отбора проб в рудном штабеле обязаны произвести передачу имущества и незавершенной работы с подписанием соглашения о расторжении договора подряда, где согласовать размер и условия возмещения остатков незавершенного производства (т.11, л.д. 42-44).

27.09.2013 обществом произведена передача арендованного у заказчика имущества и результата незавершенных работ, о чем составлены односторонние акт приемки-передачи, инвентаризационная опись и акт сверки остатков незавершенного производства (т.11, л.д. 45-47).

20.03.2014 сторонами подписано соглашение о расторжении договора подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007 (т.11, л.д. 49-50).

В пункте 1 соглашения стороны установили, что договор подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007 считается расторгнутым по взаимному согласию с 27.09.2013.

В пункте 2 соглашения отражено, что в связи с досрочным прекращением договора подряда N 3/2-2007 от 10.01.2007 подрядчик обязуется передать в собственность заказчика, а заказчик обязуется принять от подрядчика по акту, который является приложением N 1 к настоящему соглашению, результат незавершенной работы с компенсацией подрядчику произведенных затрат.

Под результатом незавершённой работы стороны понимают переработанную методом кучного выщелачивания бурожелезняковую руду на стадиях: по формированию рудного штабеля; цеха металлургии; технологических растворов и технологического оборудования.

В целях настоящего соглашения стороны определили, что стоимость произведенных подрядчиком затрат на создание указанного результата незавершенной работы составила 123 588 897,56 рублей.

В соответствии с пунктом 3 соглашения обязанность заказчика по компенсации подрядчику стоимости результата незавершенной работы возникает с момента подписания соглашения.

20.03.2014 составлены акт сверки остатков незавершенного производства и акт приема-передачи результата незавершенной работы (т.11, л.д. 51-52).

Согласно акту сверки остатков незавершенного производства, сформированных в связи с переработкой бурожелезняковой руды, согласно договору подряда составляет 123 588 898 рублей.

Согласно пояснениям общества при кучном выщелачивании к результату незавершенной работы относится объем складированной в рудный штабель руды и объем драгметалла, находящегося в технологическом процессе, в состоянии технологического раствора, не доведенного до катодного осадка.

Поскольку оплата компенсации фактически произведенных затрат, определенная сторонами, ОАО "Хайбуллинская горная компания" не произведена, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о взыскании с ОАО "Хайбуллинская горная компания" стоимости результатов незавершенной работы в размере 123 588 898 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.10.2014 N А07-13177/2014 (том 4 л.д. 14-22) требования общества удовлетворены.

Присужденная сумма (123 588 898 рублей) отражена налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете в составе прочих доходов и расходов, при этом, НДС с указанной суммы, согласно бухгалтерской справке и книге продаж налогоплательщика, восстановлен частично в сумме 12 911 427 руб. (по стоимости материалов - 11 328 496 руб. и 1 582 931 руб. - по стоимости электроэнергии).

Спор между налоговым органом и налогоплательщиком возник в результате противоположного подхода к разрешению вопроса о возможности квалификации компенсации, выплаченной подрядчиком на основании статьи 729 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), как реализации работ по смыслу статьи 39 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

В случае отсутствия признаков реализации товаров, работ или услуг, предусмотренных пунктом 1 статьи 39 НК РФ, произведенные операции не могут быть признаны объектом обложения НДС, соответственно и налоговая база в отношении таких выплат не исчисляется.

Согласно пункту 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций и (или) физических лиц.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно статье 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

В соответствии со статьей 720 ГК РФ заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику.

Нормой статьи 753 ГК РФ предусмотрено оформление актом сдачи результата работ подрядчиком и приемки его заказчиком, подписанным обеими сторонами.

Как установлено пунктом 3 статьи 407 ГК РФ стороны своим соглашением вправе прекратить обязательство и определить последствия его прекращения, если иное не установлено законом или не вытекает из существа обязательства.

Основания и последствия расторжения договора определены соответственно в статье 450 и пункте 4 статьи 453 ГК РФ.

Согласно положениям статьи 450 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором.

Пунктом 2 статьи 453 ГК РФ установлено, что при расторжении договора обязательства сторон прекращаются, если иное не предусмотрено законом, договором или не вытекает из существа обязательства.

В случае расторжения договора обязательства считаются прекращенными с момента заключения соглашения сторон о расторжении договора, если иное не вытекает из этого соглашения или характера изменения договора (пункт 3 статьи 453 ГК РФ).

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.06.2014 N 35 "О последствиях расторжения договора" (далее - Постановление N 35) разъяснено, что последствия расторжения договора, отличные от предусмотренных законом, могут быть установлены соглашением сторон с соблюдением общих ограничений свободы договора, определенных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2014 N 16 "О свободе договора и ее пределах" (далее - Постановление N 16).

Пунктом 3 Постановления N 35 установлено, что условия договора, которые в силу своей природы имеют целью регулирование отношений сторон в период после расторжения (например, об условиях возврата предмета аренды после расторжения договора, о порядке возврата уплаченного аванса и т.п.), сохраняют свое действие и после расторжения договора; иное может быть установлено соглашением сторон.

Из разъяснений, приведенных в пунктах 1 и 4 Постановления N 16, следует, что в соответствии с пунктом 2 статьи 1 и статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. Если норма не содержит явно выраженного запрета на установление соглашением сторон условия договора, отличие условий договора от содержания данной нормы само по себе не может служить основанием для признания этого договора или отдельных его условий недействительными по статье 168 ГК РФ.

20.03.2014, подписав соглашение о расторжении договора от 01.04.2013, стороны прекратили встречные обязательства по выполнению работ подрядчиком и оплате их заказчиком.

Вместе с тем, сторонами в соглашении о расторжении договора установлена обязанность подрядчика передать незавершенный результат работ заказчику, а также обязанность заказчика компенсировать подрядчику затраты на сумму 123 588 897,56 рублей.

Правила определения общих последствий прекращения договора предусмотрены для договора подряда статьей 729 ГК РФ, в соответствии с которой в случае прекращения договора по основаниям, предусмотренным законом или договором, до приемки заказчиком результата работы, выполненной подрядчиком (пункт 1 статьи 720 ГК), заказчик вправе требовать передачи ему результата незавершенной работы с компенсацией подрядчику произведенных затрат.

Положения указанной статьи распространяются на все случаи досрочного прекращения договора подряда до приемки заказчиком результата работы, выполненной подрядчиком.

Применение статьи 729 ГК РФ ставится в зависимость от наличия у заказчика заинтересованности в незавершенном результате работ, однако обязывает его выплатить компенсацию затрат подрядчика на создание незавершенного результата работ, но только в случае передачи ему такого незавершенного результата.

Из материалов дела усматривается, что незавершенный результат работ был передан заявителем ОАО "ХГК".

По смыслу пункта 3 статьи 451, статьи 423, пункта 4 статьи 453 ГК РФ справедливое возмещение исполнителю понесенных расходов заключается в возмещении ему стоимости фактически понесенных затрат в связи с выполнением работ. Передача незавершенного результата работ с отсутствием компенсации затрат влечет образование задолженности на стороне заказчика.

В силу нормы статьи 729 ГК РФ подлежит установлению размер затрат подрядчика на произведенную часть работ, в настоящем случае стоимость затрат ОАО "ХГК" и ООО "Башмедь" определена путем подписания соглашения, представляющая собой себестоимость работ.

Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (пункт 2 статья 709 ГК РФ).

Исходя из изложенного, учитывая выполнение подрядчиком работ своим иждивением (статья 704 ГК РФ), а также включение в цену договора издержек подрядчика и его вознаграждение (статья 709 ГК РФ), суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что себестоимость выполняемых подрядчиком работ формируется за счет всех заявленных подрядчиком затрат, связанных с исполнением договора (расходы по заработной плате сотрудников и уплате обязательных отчислений, административно-хозяйственные расходы подрядчика, приобретение материалов и иные).

Следовательно, применение статьи 729 ГК РФ исключает выплату вознаграждения подрядчику, но предусматривает выплату части цены договора, которая бы относилась на компенсацию издержек подрядчика.

По сути, доводы ООО "Башмедь" направлены на исключение из налоговой базы по НДС выручки от реализации работ, которая складывается из той части цены выполненных работ, относящейся к компенсации издержек подрядчика, что противоречит требованиям пункта 2 статьи 709 ГК РФ, статьям 38, 39, 146, 153 НК РФ.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, заключая соглашение о расторжении договора с передачей незавершенного результата заказчику и выплатой последним компенсации подрядчику в порядке статей 407, 450, 729 ГК РФ, стороны подтвердили наличие заинтересованности заказчика в таком результате, то есть наличием у переданного результата деятельности ООО "Башмедь" в рамках договора подряда свойств, позволяющих ОАО "ХГК" удовлетворить его потребности в сфере предпринимательской деятельности, что потребовало от заказчика встречного предоставления в виде компенсации затрат подрядчика. Указанное в полной мере отвечает признакам реализации работ в целях налогообложения НДС.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что налоговым органом, правомерно доначислен обществу НДС в размере 5 941116 рублей, соответствующие суммы пени, в связи с чем оспариваемое решение инспекции в указанной части является законным и обоснованным, в удовлетворении требований заявителя правомерно отказано.

В отношении налога на добычу полезных ископаемых суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции на основании следующего.

Как следует из материалов проверки, основным видом деятельности общества является добыча полезных ископаемых.

В ходе выездной проверки обществом представлена лицензия на право пользования недрами N УФА13500 ТЭ от 28.02.2006 с целевым назначением по видам работ: добыча медно-цинково-колчеданных и бурожелезняковых золотосодержащих руд на Юбилейном месторождении республики Башкортостан. Дата окончания срока действия лицензии с учетом изменений - 31.12.2038 (т. 6 л.д. 53-62).

В проверяемом периоде на указанном месторождении велось строительство объектов: "Ствол Южно-вентиляционный подземного рудника Юбилейный" и "Ствол Клетьевой подземного рудника Юбилейный".

Инспекцией в ходе проверки установлено, что налогоплательщик (заемщик) заключил с ОАО "Сбербанк России" договоры об открытии кредитной линии (договор N 12022 от 17.08.2012 и договор N 13050 от 28.10.2013) (том 6 л.д. 20-38, 40-54). Согласно условиям договоров об открытии кредитной линии ОАО "Сбербанк России" обязуется открыть заемщику кредитную линию для финансирования проекта "Строительство подземного рудника месторождение "Юбилейное". С 25.09.2012 по 23.04.2015 по договорам об открытии кредитной линии было перечислено 2 400 000 000 руб. (1 200 000 000 руб. по каждому договору). Указанными договорами на налогоплательщика была возложена обязанность по уплате банку процентов за пользование кредитом по ставке от 10,52 до 12,52 процентов годовых.

Согласно платежным поручениям денежные средства в день получения транша налогоплательщик перечислял организациям в соответствии с договорами на оказание услуг, выполнение работ, поставку оборудования для подземного рудника "Юбилейное": ОАО "Артемовский машиностроительный завод", ЗАО "МАЙНИНГ СОЛЮШС", ООО "ПРОМИМПЭКС", ЗАО "Горный проектно-строительный центр", ООО "САНДВИК МАЙНИНГ ЭНД КОНСТРАКШН СНГ", ЗАО "Торговый дом "НКМЗ", ООО "УГМК-Холдинг" и ОАО "Башкирское шахтопроходческое управление".

В проверяемом периоде для целей налогообложения налогом на прибыль проценты по указанным кредитным договорам, заключенным с ОАО "Сбербанк России", учтены во внереализационных расходах.

По итогам апелляционного обжалования в вышестоящий налоговый орган, Управлением ФНС РФ по Республике Башкортостан исключены из налоговой базы, послужившей основанием для начисления спорных сумм НДПИ, проценты по кредитным траншам, направленным на финансирование расходов по договорам с ООО "УГМК-Холдинг" и ЗАО "Горный проектно-строительный центр", и проценты по всем платежам, произведенным в налоговые периоды, в которых добыча полезного ископаемого не осуществлялась (январь - июнь, ноябрь 2014 года и октябрь 2015 года).

Обществом представлены пояснения о целях расходования заемных денежных средств в виде таблицы: объекты строительства, финансируемые за счет кредитных средств по договорам Сбербанка России N 12022, N 13050, с приложением оборотно-сальдовых ведомостей, договоров подряда и поставки, платежных поручений, справок о стоимости выполненных работ, актов приемки-передачи основных средств, накладных и регистров бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости).

Согласно указанным документам в 2012-2015 годах обществом за счет заемных средств по спорным договорам об открытии невозобновляемой кредитной линии финансировались расходы по следующим договорам:

- 625 437 030 руб. - расходы по договору подряда N 49/08-БШПУ- 26/341-2008 от 10.04.2008 г. с ОАО "Башкирское шахтопроходческое управление" (подрядчик); объект финансирования (наименование работ) - "Оснащение, проходка и армирование вертикального ствола "Южно-Вентиляционный" Подземного рудника "Юбилейный";

- 934 639 665 руб. - расходы по договору подряда N 50/08-БШПУ- 26/342-2008 от 10.04.2008 с ОАО "Башкирское шахтопроходческое управление" (подрядчик); объект финансирования (наименование работ) - "Оснащение, проходка и армирование вертикального ствола "Клетевой" Подземного рудника "Юбилейный";

- 10 890 486,41 руб. - расходы по договору подряда N 177/12-БШПУ- 41/441-2012 от 01.05.2012 с ОАО "Башкирское шахтопроходческое управление" (подрядчик); объект финансирования (наименование работ) - "Цементация ствола "Южно-Вентиляционный";

- 86 730 000 руб. - расходы по договору поставки N 31/265-2012 от 24.05.2012 с ОАО "Артемовский машиностроительный завод "Вентпром" (поставщик); объект финансирования - приобретение вентиляторной установки главного проветривания АВМЗО (ГВУ);

- 98 616 381,93 руб. - расходы по договору поставки N 0907-31/541-2012 от 25.09.2012 с ЗАО "Торговый дом "НКМЗ"; объект финансирования

- приобретение шахтных подъемных машин 2Ц-6х2.6-ТД и 2Ц-5х2.4-ТД;

- 40 000 000 руб. - расходы по договору поставки N 31/44-2013 от 18.01.2013 с ООО "Промимпэкс"; объект финансирования - приобретение проходческих лебедок ЛПЭП - 25У, ЛПЭП - 45У.

Все указанные выше строительно-монтажные работы и оборудование поставлены налогоплательщиком на счета бухгалтерского учета, предназначенные для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (счет 08), а также на оборудование, требующее монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах (счет 07).

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям до окончания проверяемого периода (01.01.2017) с указанных счетов оприходованные обществом результаты работ и оборудование, предназначенное для установки, на счета учета основных средств не перемещались, то есть в эксплуатацию не вводились.

Также за счет заемных средств производилось финансирование по следующим статьям расходов:

- 5 872 978 руб. - расходы по договору поставки N 31/131-2013 от 18.03.2013 с ЗАО "МАЙНИНГ СОЛЮШС"; объект финансирования - приобретение вентилятора AVH 125.90.48;

- 25 563 835,20 руб. - расходы по договору поставки N 2014МС/036 от 15.04.2014 с ЗАО "МАЙНИНГ СОЛЮШС"; объект финансирования - приобретение буровой установки Boomer S1D;

- 36 440 622,77 руб. - расходы по договору поставки N UGMK/BM-LH 514 от 09.04.2014 с ООО "САНДВИК МАЙНИНГ ЭНД КОНСТРАКШН СНГ"; объект финансирования - приобретение погрузочно-доставочной машины Sandvik LH 514.

Указанные выше объекты финансирования переданы в аренду ООО "Шахтостроительное управление" по договору N 26/09-2016 от 31.10.2016 для ведения горных работ на строящемся подземном руднике "Юбилейном", где данной организацией выполнялись работы по строительству ствола "Северный-Вентиляционный" на подземном руднике месторождения "Юбилейный" согласно договору подряда N 26/147-2016 от 22.11.2016.

Проценты, подлежащие уплате по кредитным договорам, учтены налогоплательщиком в бухгалтерском учете на счете 08 "Внеоборотные активы" и включены в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за период с 2014 года по 2016 год, в общей сумме 808 779 805 рублей.

При этом, как установил налоговый орган, при исчислении НДПИ в расчетной стоимости добытых полезных ископаемых указанная сумма не была учтена.

Учетной политикой ООО "Башмедь" учет процентов по заемным средствам в расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в проверяемом периоде также не предусмотрен (страницы 20-23 решения инспекции (том 2 л.д. 21-24).

В ходе проверки установлено, что кредитные средства, полученные налогоплательщиком по договорам от 17.08.2012 N 12022 и от 28.10.2013 N 13050, направлены им исключительно на покрытие расходов по строительству рудника.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о необходимости учета в расчетной стоимости добытых полезных ископаемых процентов по кредитным договорам N 12022 от 17.08.2012 и N 13050 от 28.10.2013, которые также учтены в регистрах по налогу на прибыль во внереализационных расходах по процентам, начисленным в отчетном проверяемом периоде, поскольку возводимые на заемные средства объекты предназначены для обеспечения добычи полезных ископаемых.

В свою очередь, налогоплательщик полагает, что затраты на проценты по кредитным договорам N 12022 от 17.08.2012 и N 13050 от 28.10.2013 не могут быть учтены в расчетной стоимости полезного ископаемого, поскольку затраты должны быть связаны непосредственно с добычей полезного ископаемого, в рассматриваемом случае заемные средства были направлены на строительство подземных сооружений добывающей промышленности (ствол "Южно-вентиляционный подземного рудника "Юбилейный" и "Ствол Клетьевой подземного рудника "Юбилейный") и не могут рассматриваться как связанные с добычей полезных ископаемых. Объекты строительства в эксплуатацию в 2014-2016 годах не введены, расходы связаны с возведением рудников, которые будут участвовать в добыче полезного ископаемого в будущем.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налога на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

В силу статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 данной статьи, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются, в частности, прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264, 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

В силу статьи 7 Закона от 21.02.1992 N 2395-1 (в редакции, действующей в проверяемый период) (далее - Закон о недрах) в соответствии с лицензией на пользование недрами для добычи полезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых, образования особо охраняемых геологических объектов, а также в соответствии с соглашением о разделе продукции при разведке и добыче минерального сырья участок недр предоставляется пользователю в виде горного отвода - геометризованного блока недр.

Из Закона о недрах следует, что разработка месторождений полезных ископаемых должна осуществляться в соответствии с утвержденным техническими проектами.

Согласно представленной в материалы дела проектной документации разработки месторождения "Юбилейное" (страница 8 Тома 1 Книги 1 проекта (том 14 л.д. 8) "ООО "Башкирская медь". Месторождение "Юбилейное". Подземный рудник", разработанного институтом Казахстанским головным институтом по проектированию предприятий цветной металлургии "КАЗГИПРОЦВЕТМЕТ" на основании задания на проектирование, утвержденного генеральным директором ООО "Башкирская медь", указано, что: "Проектом рассмотрены вопросы вскрытия и отработки подземным способом запасов медно-цинковых руд месторождения "Юбилейное" со строительством необходимых объектов поверхностного и подземного комплекса рудника".

На странице 9 данного проекта также указано: "Схема вскрытия предусматривает проходку четырех стволов: основных - стволы "Клетевой", "Скиповой" и фланговых вентиляционных - стволы "Южный-Вентиляционный" и "Северный-Вентиляционный" (том 14 л.д. 9).

Из страницы 11 проекта следует, что комплекс ствола "Клетевой" является составным объектом основной промплощадки подземного рудника. Кроме того, указано, что размещение зданий и сооружений на промплощадках подземного рудника обусловлено, в том числе требованиями технологии производства работ (том 14 л.д. 11).

Согласно странице 26 данного проекта вскрытие намечается осуществлять, в том числе стволами "Клетевой" и "Южный-Вентиляционный".

Ствол "Клетевой" оборудуется двумя клетевыми подъемами, предназначен для спуска-подъема людей, оборудования, материалов, выдачи породы и руды, подачи свежего воздуха, выдачи шахтной воды (стр. 26 проекта). Аналогичное предназначение ствола предусмотрено и на странице 40-41 проекта (том 14 л.д. 26, 40-41).

Ствол "Южный-Вентиляционный" оборудуется клетьевым подъемом, предназначен для выдачи загрязненного воздуха, спуска самоходного оборудования, выдачи породы при строительстве рудника, является запасным механизированным выходом в аварийных ситуациях (стр. 27 проекта). Аналогичное предназначение ствола предусмотрено и на страницах 40, 42 проекта (том 14 л.д. 27, 40, 42).

Согласно странице 38 проекта проветривание подземного рудника осуществляется путем подачи свежего воздуха по стволам "Клетевой" и "Скиповой", а загрязненный воздух выдается на поверхность по стволам "Южный-Вентиляционный" и "Северный-Вентиляционный".

Как следует из проектной документации "Изменение N 1 в Технический проект на отработку IV и V залежей месторождения "Юбилейное" (том 29 л.д. 18-178) строительство указанных стволов месторождения связано с добычей полезного ископаемого как видом деятельности.

На странице 40 проекта указано, что "Ствол "Южный Вентиляционный", предназначен для выдачи руды и породы, спуска/подъема людей, подачи свежего воздуха. В стволе расположены трубопроводы водоотлива, сжатого воздуха, промводы и кабели электроснабжения подземного рудника. Ствол служит основным запасным выходом с механизированным подъемом" (том 29 л.д. 59).

Таким образом, техническая документация, определяющая порядок осуществления разработки горного отвода, предоставленного на основании лицензии, предусматривает, что проходка стволов "Клетевой" и "Южный Вентиляционный" является одним из этапов разработки месторождения, добыча полезных ископаемых на котором осуществляется закрытым способом, что требует оборудование специальных сооружений для обеспечения добычи полезных ископаемых.

В рассматриваемом случае строительство двух стволов является техническим решением по разработке месторождения, то есть сооружения предназначены для обеспечения добычи полезных ископаемых в соответствии с условиями лицензии. Строительство двух стволов в данном случае следует рассматривать не как вид самостоятельной деятельности налогоплательщика, а как конкретные технические решения, которые являются по сути содержанием деятельности заявителя по добыче полезных ископаемых.

Коллегия судей приходит к выводу о том, что деятельность налогоплательщика по добыче полезных ископаемых - это деятельность в соответствии с условиями лицензии, лицензионного соглашения и технической документацией по извлечению из недр горного отвода полезного ископаемого, а не из конкретной выемочной единицы такого горного отвода, без привязки к техническим решениям по разработке горного отвода в целом.

Судом первой инстанции при разрешении настоящего спора верно применена правовая позиция, изложенная в определении Конституционного Суда РФ от 01.12.2009 N 1484-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Сибирь-Полиметаллы" на нарушение конституционных прав и свобод подпунктом 7 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой подпункт 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ предполагает формирование расчетной стоимости полезного ископаемого с учетом всех расходов, относящихся непосредственно к недропользованию как виду экономической деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в названном постановлении также указал, что из положений главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации, рассматриваемых с учетом приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, следует, что при добыче полезного ископаемого возникает самостоятельный объект налогообложения, стоимость которого для целей налогообложения формируется с учетом конкретных условий; устанавливая данные условия, законодатель обозначает пределы своих намерений в отношении параметров регулирования сферы налогообложения данным налогом. В частности, в силу прямого указания закона при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации), расходы же в виде сумм налога на добычу полезных ископаемых к их числу федеральным законодателем не отнесены.

В связи с чем довод заявителя о невозможности применения названной правовой позиции не принимается, поскольку Конституционным Судом Российской Федерации разъяснено, что формирование расчетной стоимости полезного ископаемого предполагает учет всех расходов, относящихся непосредственно к недропользованию как виду экономической деятельности, а не учитываются расходы прямо перечисленные законодателем.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (пункт 3 статьи 3 НК РФ).

Как указывалось выше, при определении налоговой базы по НДПИ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета в том порядке признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Поскольку законодатель определил, что определение налоговой базы по НДПИ по указанному способу напрямую взаимосвязано с порядком признания доходов и расходов по налогу на прибыль, то указанная взаимосвязь выражается в системном порядке реализации прав и обязанностей налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль и налога на добычу полезных ископаемых.

Так, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются прочие расходы, определяемые, в том числе, в соответствии со статьей 269 (проценты по долговым обязательствам) НК РФ (пункт 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ).

В свою очередь, при налогообложении прибыли пунктами 1, подпунктом 12 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлен порядок учета процентов по кредитным договорам в качестве расходов именно в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Поскольку при разрешении настоящего дела установлена непосредственная связь указанных расходов с добычей полезных ископаемых в границах горного отвода заявителя, то при определении налоговой базы по НДПИ, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, таковые подлежат включению в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых в соответствующих налоговых периодах.

Далее, следуя законодательному принципу взаимосвязанности определения налоговых баз по налогу на прибыль и НДПИ, сумма НДПИ в силу положений подпункта 1 пункта 1 статьи 264, подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ подлежит учету в расходах при налогообложении прибыли также в соответствующие налоговых периоды.

Данные законоположения должны применяться во взаимосвязи с учетом целей и общих принципов налогообложения.

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом учтено указанное регулирование, налогоплательщику предложено на суммы начисленных НДПИ, а также налога на имущество увеличить сумму убытка по налогу на прибыль за 2014, 2015, 2016 гг.

С учетом изложенного, довод заявителя о несоблюдении налоговым органом при начислении НДПИ основных начал законодательства о налогах и основан на неправильном толковании указанных норм и подлежит отклонению.

Учитывая изложенное, решение налогового органа N 09-57/19 от 20.07.2018 в части начисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 41 650 018 рублей, соответствующих пеней и штрафа, является законным.

В отношении налога на имущество (водосборные и очистительные сооружения карьерных вод - Пруд N 3) суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Объект "Пруд N 3" введен в эксплуатацию приказом общества N 1080 от 31.12.2008 (том 9 л.д. 25), на основании акта N 301-08, 31-08 от 31.12.2008 приемки законченного строительством объекта КС-14, с установлением в бухгалтерском учете срока эксплуатации 240 месяцев, в налоговом учете 361 месяц.

Объект принят обществом на баланс 31.12.2008 с присвоением кода ОКОФ 12 4522727 (Сооружение гидротехническое).

Материалами проверки и документами представленными заявителем установлено и подтверждено, что находящиеся на балансе ООО "Башмедь" "Пруд N 3" является сооружением, обеспечивающим надежную эксплуатацию Юбилейного месторождения. Объект "Водосборные и очистительные сооружения карьерных вод (пруд N 3) зарегистрирован в качестве объекта недвижимости, принят к бухгалтерскому учету как основные средства, имеют остаточную стоимость, срок полезного использования, на него начисляются суммы амортизации.

Обществом определена 10 амортизационная группа (срок полезного использования - 240 месяцев). Налоговым органом определена 10 амортизационная группа (срок полезного использования 361 месяц).

При обжаловании решения, ООО "Башмедь" указывает, что Пруд N 3 является водным объектом и в соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ не признается водным объектом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации не признаются объектами налогообложения земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы).

В соответствии с представленной налогоплательщиком Рабочим проектом "Расширение системы сбора и накопления карьерных и подотвальных вод Юбилейного месторождения. Пояснительная записка 015-155.08 - ПЗ Том 8 Книга 1" (далее - проект) (том 9 л.д. 102-133), проект составлен в соответствии с "Инструкцией о порядке разработки, согласования, утверждения и составе проектной документации на строительство предприятий, зданий и сооружений" СНиП II-01-95.

Согласно подпункту 1.1. пункта 1 проекта, площадка строительства расположена на землях Хайбуллинского района Республики Башкортостан. Проектом предусмотрено строительство пруда-накопителя и вспомогательных сооружений обеспечивающих надежную эксплуатацию сооружения. Проектируемые объекты расположены на новом месте вне зоны лесов первой группы, за пределами водоохраных и приоритетных зон. При разработке проекта использовались действующие нормативные и руководящие документы, типовые проекты и разработки институтов отрасли в том числе:

- СНиП 2.06.01-86 "Гидротехнические сооружения";

- СН 522-79 "Инструкция по проектированию, строительству и эксплуатации гидротехнических сооружений на подрабатываемых горными работами";

- ВСН 291-72 "Инструкция по проектированию, строительству и эксплуатации гидротехнических сооружений на подрабатываемых горными работами территориях;

- Федеральный закон от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений".

Поверхность участка строительства изрезана широким оврагом, по дну которого протекает безымянный ручей, являющийся естественной дреной для подземных и поверхностных вод; ручей является левым притоком реки Бузавлык; проектом предусмотрено строительство дамбы длинной 666 м, нагорной канавы по левому склону оврага длинной 1 810 м, подъездной автодороги по правому склону оврага длинной 800 м, водопропускной трубы на пересечении подъездной автодороги и водотоков подотвальных вод, аварийного водосброса и насосной станции производственного водопровода с затопленными водоприемниками (пункт 1.3).

Проектом предусмотрено строительство следующих сооружений: дамбы, нагорной канавы, подъездной автодороги, аварийного водосброса, насосной станции производственного водопровода с затопленными водоприемниками. На пересечении подъездной автодороги с водотоком подотвальных вод, проектом предусмотрено строительство водопропускной трубы диаметром 1420x12 мм (подпункт 1.4 пункта 1 проекта).

Пруд-накопитель используется как отстойник шахтных и подотвальных вод и усреднитель вод перед их очисткой и относится к III классу согласно СНиП 2.06.01-86 "Гидротехнические сооружения". Площадь пруда составляет 41,7 га. Объем пруда-накопителя равен 2100000 кубометрам, во избежание попадания паводковых вод в пруд отстойник предусмотрена нагорная канава (подпункт 1.5.1 пункта 1 проекта).

Место положения дамбы выбрано с максимальным приближением к площадке строительства хвостохранилища и отвалам вскрышного глинистого грунта используемого для отсыпки тела дамбы, но недопущения их подтопления, для исключения их оползания. При выборе типа и конструкции дамбы учитывалось наличие имеющихся грунтовых строительных материалов (подпункт 1.5.2 пункта 1 проекта).

Нагорная канава протяженностью 1810 метров, предназначена для отвода ливневых и паводковых вод с окружающей водосборной площади за пределы пруда-накопителя, в целях предотвращения смешивания внешних вод с карьерными и подотвальными водами и предохранения пруда от переполнения. Место положения канавы определено вдоль верховой стороны защищаемой территории. Начало трассы выше существующего пруда накопителя, а конец трассы ниже проектируемого пруда накопителя. Минимальный уклон канавы составляет 2 процента, что обеспечивает пропуск воды без заиливания дна канавы (подпункт 1.5.3 пункта 1 проекта).

Аварийный водосброс из металлической трубы длиной 52 метра предназначен для сброса паводковых вод в случае разрушения нагорной канавы. Конструкция водосброса разработана применительно типового проекта 3.501.3-133 "Трубы водопропускные круглые отверстием 1.5 - 3.0 м из гофрированного металла для железных и автомобильных дорог" (подпункт 1.5.4 пункта 1 проекта).

В связи с тем, что в налоговом законодательстве отсутствуют понятия водных объектов и других природных ресурсов, используются институты, понятия и термины других отраслей законодательства Российской Федерации, которые содержат соответствующие дефиниции (статья 11 НК РФ).

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Закон N 7-ФЗ), под природными ресурсами понимаются компоненты природной среды, природные объекты и природно-антропогенные объекты, которые используются или могут быть использованы при осуществлении хозяйственной и иной деятельности в качестве источников энергии, продуктов производства и предметов потребления и имеют потребительскую ценность.

К компонентам природной среды отнесены земля, недра, почвы, поверхностные и подземные воды, атмосферный воздух, растительный, животный мир и иные организмы, а также озоновый слой атмосферы и околоземное космическое пространство, обеспечивающие в совокупности благоприятные условия для существования жизни на Земле.

Под использованием природных ресурсов понимается эксплуатация природных ресурсов, вовлечение их в хозяйственный оборот, в том числе все виды воздействия на них в процессе хозяйственной и иной деятельности.

Под природным объектом действующее законодательство понимает естественную экологическую систему, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства.

Природно-антропогенным объектом является природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение.

Антропогенный объект - объект, созданный человеком для обеспечения его социальных потребностей и не обладающий свойствами природных объектов.

Статьей 1 Водного кодекса Российской Федерации (далее - ВК РФ) определено, что водный объект - природный или искусственный водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки водного режима.

Согласно статье 5 ВК РФ водные объекты в зависимости от особенностей их режима, физико-географических, морфометрических и других особенностей подразделяются на поверхностные водные объекты и подземные водные объекты. К поверхностным водным объектам относятся, в том числе, водотоки - реки, ручьи, каналы, водоемы - озера, пруды, обводненные карьеры, водохранилища (подпункты 2 и 3 пункта 2 статьи 5 ВК РФ).

Поверхностные водные объекты состоят из поверхностных вод и покрытых ими земель в пределах береговой линии (пункт 3 статьи 5 ВК РФ).

Статьей 39 ВК РФ установлено, что водопользователи при использовании водных объектов имеют право осуществлять строительство гидротехнических и иных сооружений на водных объектах.

Согласно части 11 статьи 1 ВК РФ водохозяйственной системой признается комплекс водных объектов и предназначенных для обеспечения рационального использования и охраны водных ресурсов гидротехнических сооружений.

Таким образом, понятия "водный объект" и "гидротехническое сооружение" не являются тождественными, а характеризуют различные объекты: природные (водный объект) и искусственные (гидротехнические сооружения).

В государственном водном реестре, Порядок ведения которого утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 28.04.2007 N 253, подразделяются отдельно документированные сведения о водных объектах, а также о гидротехнических и иных сооружениях, расположенных на водных объектах.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Комитета Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации от 26.12.1994 N 359 к подразделу "Сооружения" относятся инженерно-строительные объекты, назначением которых является создание условий, необходимых для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций.

Объектом, выступающим как сооружение, является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое.

Согласно статье 3 Федерального закона от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений" гидротехнические сооружения - плотины, здания гидроэлектростанций, водосбросные, водоспускные и водовыпускные сооружения, туннели, каналы, насосные станции, судоходные шлюзы, судоподъемники; сооружения, предназначенные для защиты от наводнений, разрушений берегов и дна водохранилищ, рек; сооружения (дамбы), ограждающие хранилища жидких отходов промышленных и сельскохозяйственных организаций; устройства от размывов на каналах, а также другие сооружения, здания, устройства и иные объекты, предназначенные для использования водных ресурсов и предотвращения негативного воздействия вод и жидких отходов, за исключением объектов централизованных систем горячего водоснабжения, холодного водоснабжения и (или) водоотведения, предусмотренных Федеральным законом от 07.12.2011 N 416-ФЗ "О водоснабжении и водоотведении".

Территория гидротехнического сооружения - земельный участок и (или) акватория в границах, устанавливаемых в соответствии с земельным законодательством и водным законодательством.

В соответствии с пунктом 48 ГОСТ 19185-73 "Гидротехника. Основные понятия" гидротехническим сооружением признается сооружение для использования водных ресурсов, а также для борьбы с вредным воздействием вод.

При этом гидротехнические сооружения не относятся к водным объектам, а являются сооружениями, расположенными на водных объектах, что означает невозможность их отнесения к объектам природопользования.

Из материалов дела усматривается, что пруд-накопитель является результатом строительства, представляет собой часть системы сбора и накопления карьерных и подотвальных вод Юбилейного месторождения, используется обществом в своей уставной деятельности, необходимо для обеспечения производства ООО "Башмедь". Кроме того, установлено отсутствие у Пруда N 3 рекреационного значения, что исключает возможность его отнесения к природно-антропогенному объекту.

Исследовав рабочий проект, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что Пруд N 3 является гидротехническим сооружением, расположенном на водном объекте, но не представляющий с ним единый водный объект, признаки природного или природно-антропогенного объекта отсутствуют. Поскольку спорный объект (в составе нескольких объектов) построен и введен в эксплуатацию как гидротехническое сооружение, его невозможно отнести к природно-антропогенным объектам. Гидротехнические сооружения являются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа в части налога на имущество в размере 848 461,18 руб., соответствующих сумм пени и штрафа является законным и обоснованным.

Поскольку доводы апелляционной жалобы выражают несогласие с судебным актом, но не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого решения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче юридическим лицом апелляционной жалобы на судебные акты, вынесенные по делам, в рамках которых рассмотрены заявления о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, незаконными, государственная пошлина составляет 1500 рублей.

ООО "Башмедь" платежным поручением от 24.08.2020 N 7861 уплачена в федеральный бюджет государственная пошлина в размере 3 000 рублей, в связи с чем излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 27.07.2020 по делу N А07-21866/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Башкирская медь" из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением от 24.08.2020 N 7861 государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов А.П. Скобелкин