Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 9 февраля 2021 г. N 03АП-4709/20 по делу N А69-3147/2019

г. Красноярск

ГАРАНТ: Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14 июля 2021 г. N Ф02-2217/21 настоящее постановление оставлено без изменения

09 февраля 2021 г.

Дело N А69-3147/2019

Резолютивная часть постановления объявлена "01" февраля 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен "09" февраля 2021 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Бабенко А.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Рукосуевым Л.В.,

при участии:

от налогового органа (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва): Нурзат А.В., представителя по доверенности от 25.11.2020,

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Олчей"): Корикова И.И., представителя по доверенности от 24.11.2020 серии 17 АА N 0282617, Глухих А.В., представителя по доверенности от 24.11.2020 серии 17 АА N 0282617,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Олчей"

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от "24" июля 2020 года по делу N А69-3147/2019

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Олчей" (ОГРН 1051700729190, ИНН1717009383, далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов: решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 28.06.2019 N 7/1719 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 81 641 рубль, штрафа по НДС в сумме 2041 рубль; пени по НДС в сумме 19 758 рублей 49 копеек, доначисления налога на прибыль организаций в сумме 6 525 455 рублей, штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 50 636 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в сумме 11 184 170 рублей 29 копеек, решения управления Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 30.09.2019 N 02-107169.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от "24" июля 2020 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом в часта отказа в удовлетворении заявления, общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить в указанной части, в данной части принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме

В обоснование доводов апелляционной жалобы (дополнения к ней) общество ссылается на следующие обстоятельства:

- несоответствие дат в актах приемки выполненных работ субподрядчиком с датами сдачи работ заказчику не лишает их доказательственной силы, учитывая отсутствие фактов ведения налогоплательщиком двойного учета либо завышения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль;

- составление актов приемки выполненных работ субподрядчиком позднее фактического принятия работ заказчиком обусловлено обычаями делового оборота в строительстве с целью исключения негативных для подрядчика последствий от некачественно выполненных работ субподрядчиком;

- реальность выполнения работ от имени субподрядчика (ИП Сычковой С.И.) и факт их приемки заказчиком налоговым органом не опровергнута;

- показания свидетелей подтверждают ведение деятельности как самой Сычковой С.И., так и ООО СК "Регионстрой";

- отказ налогового органа от включения в состав налогового вычета суммы 80 865 рублей 89 копеек по счету-фактуре от 06.11.2017 N 43 является формальным, противоречит принципу установления действительной налоговой обязанности по уплате налога на добавленную стоимость.

Ответчик в отзыве на апелляционную жалобу с ее доводами не согласился, просил обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Определением от 05.10.2020 апелляционная жалоба принята к производству Третьего арбитражного апелляционного суда, назначено судебное заседание на 28.10.2020.

Определениями Третьего арбитражного апелляционного суда рассмотрение апелляционной жалобы откладывалось на 25.11.2020, 28.12.2020, 01.02.2021.

Определением от 20.11.2020 в связи с очередным отпуском судьи Бабенко А.Н. в составе суда произведена замена судьи Бабенко А.Н. на судью Иванцову О.А., определением от 28.12.2020 произведена замена судьи Шелега Д.И. на судью Бабенко А.Н.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.11.2020 произведена замена ответчика Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Тыва на ее правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой части и в указанной части принять по делу новый судебный акт. Заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств: выписки по расчетному счету общества за 2017 год, на 55 л.; счета-фактуры по взаимоотношениям с контрагентом ООО ПСК "Лига-С", на 16 л. от 14.06.2017 N 20, 02.11.2017 N 42, 06.11.2017 N 43, N44, 15.11.2017 N46, 05.12.2017 N 50, N52, 11.12.2017 N 53.

Представитель ответчика возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, по доводам, изложенным в отзыве на нее, просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств: выписки из книги покупок ООО "Олчей" за 4 квартал; счета фактуры ООО ПК "Лига-С" за 4 квартал 2017 года; выписка из банковского счета ООО "Олчей" за 2017 год; копии требований об истребовании документов; книга покупок ООО "Олчей" за 4 квартал 2018 года, а также (копии): счета-фактуры от 06.11.2017 N 43, протоколы допросов Сычковой С.И. от 20.02.2019 N 1, Чандык-оол от 20.02.2019, Чооду Д.И. от 20.11.2018 N 10-15-38/1, от 03.12.2018 N 10-24/1, от 28.06.2019 N 3, Канзываа У.О. от 01.07.2019 N 4, Монгуш А.Н., от 27.06.2019, Ооржак Д.В. от 27.06.2019 N 1; государственный контракт от 20.06.2017 N 47-17; справки о стоимости выполненных работ ООО "Олчей" и ГКУ РТ Госстройзаказа от 27.07.2017 N 1, от 31.08.2018 N 2; акты о приемке выполненных работ ООО "Олчей" и ГКУ РТ Госстройзаказа от 27.07.2017 N 1, от 31.08.2017 N 2, N3; акт сдачи приемки от 11.09.2017; локальный сметный расчет за 2017 г.; договор субподряда ООО "Олчей" и Сычкова С.И. от 11.08.2017 N 09-2017; книга покупок за 4 кв. 2017 год.

В силу части 1 статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявления и ходатайства лиц, участвующих в деле, о достигнутых ими соглашениях по обстоятельствам дела, существу заявленных требований и возражений, об истребовании новых доказательств и по всем другим вопросам, связанным с разбирательством дела, обосновываются лицами, участвующими в деле, и подаются в письменной форме, направляются в электронном виде или заносятся в протокол судебного заседания, разрешаются арбитражным судом после заслушивания мнений других лиц, участвующих в деле.

Согласно частям 1, 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело. Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь указанной нормой, принимая во внимание, что материалы налоговой проверки подлежит обязательному исследованию при судебной проверке законности решения налогового органа, во избежание формального подхода к рассмотрению спора, а также в целях оценки вопроса обоснованности заявленных требований и доводов апелляционной жалобы, приобщил указанные выше документы налогового органа к материалам дела.

Для проверки правильности выводов суда первой инстанции, доводов заявителя, заявленных при первоначальном рассмотрении дела, апелляционный суд определил удовлетворить ходатайство заявителя о приобщении указанных выше доказательств к материалам дела.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

ООО "Олчей" зарегистрировано 05.07.2005 в качестве юридического лица Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва за основным государственным регистрационным номером 1051700729190, что подтверждается выпиской из государственного реестра юридических лиц по состоянию на 29.10.2019.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 26.10.2018 была назначена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Олчей" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017. Указанное решение налогового органа о проведении проверки получено по доверенности от 06.04.2015 N 17 Чындык-оол Ч.Ч. - главным бухгалтером общества на основании приказа от 28.10.2014 и трудового договора от 28.10.2014.

Решением от 20.12.2018 N 38/1 выездная проверка была приостановлено в связи с необходимостью истребования документов от контрагентов общества и возобновлена решением от 18.02.2019 N 38/2.

22.02.2019 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверки, которая вручена 22.02.2019 представителю общества по доверенности Чындык-оол Ч.Ч..

По результатам выездной налоговой проверки 25.02.2019 составлен акт N 10-15-038, который вручен 25.02.2019 представителю общества по доверенности Чындык-оол Ч.Ч. и в тот же день представитель была ознакомлена с материалами выездной налоговой проверки, что следует из протокола от 25.02.2019.

Извещением от 25.02.2019 обществу сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки; извещение вручено представителю общества по доверенности Чындык-оол Ч.Ч..

26.03.2019 на основании заявления общества (вх. N 04412 от 26.03.2019) внесено решение от 29.03.2019 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку налогоплательщиком представлены дополнительные документы, вручено представителю общества Чындык-оол Ч.Ч.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 27.05.2019, вручено представителю общества Чындык -оол Ч.Ч. 29.05.2019.

Как следует из протокола от 29.05.2019 представитель общества Чындык-оол Ч.Ч. 29.05.2019 ознакомлена с документами, полученными во время проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Кроме того представителю вручено извещение о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 26.06.2019.

На основании ходатайств налогоплательщика от 26.06.2019 и 27.06.2019 рассмотрение дела откладывалось на 27.06.2019 и 28.06.2019, извещения о времени и месте рассмотрения вручались представителям общества Монгушу А.А. и Оюну К.Д. (доверенность от 26.06.2019)

28.06.2019 в присутствии представителя общества по доверенности Оюн К.Д. состоялось рассмотрение акта налоговой проверки, дополнений к акту налоговой проверки и материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 28.06.2019 N 38/2.

По итогам рассмотрения налоговым органом принято решение от 28.06.2019 N 7/1719 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вручено представителю общества Оюну К.Д. 05.07.2019.

Указанным решением доначислены: налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций и налог на доходы физических лиц всего на общую сумму 6 607 096 рублей, штраф за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 52 677 рубля, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 700 рублей, пени по всем налогам в размере 1 211 675 рублей 82 копеек.

Не согласившись с решением межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 28.06.2019 N 7/1719 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заявитель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва с апелляционной жалобой.

Решением и.о. руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 30.09.2019 N 02-10/7169 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налоговой инспекции от 28.06.2019 N 7/1719 в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций с соответствующими пенями и штрафами, решение управления от 30.09.2019 N 02-10/7169 нарушают его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с требованием о признании их недействительными.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил оснований для отмены судебного акта на основании следующего.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Апелляционный суд, проверив процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения решений о привлечении к налоговой ответственности, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не установил существенных нарушений процедуры принятия налоговым органом оспариваемых решений. Оспариваемые решения приняты должностным лицом налогового органа в соответствии с положениями статей 89, 100, 101 НК РФ в пределах предоставленных ему полномочий, процедура и сроки выездной налоговой проверки и принятия обжалуемого решения налоговым органом соблюдены.

По вопросу о законности вынесенного налоговым органом решения арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

По налогу на прибыль.

Основанием доначисления налога на прибыль, исчисления соответствующих сумм пени и штрафа, послужил вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем включения в состав затрат расходов по взаимоотношениям с субподрядчиком ИП Сычковой С.И., не осуществляющей реальной хозяйственной деятельности в 2017 году.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "Олчей" является плательщиком налога на прибыль организаций.

Пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Налоговый учет у общества ведется на основании первичных учетных документов.

В соответствии пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Пунктом 1 статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Из содержания положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок применения расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие расходы могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать, в частности невозможность реального осуществления лицом указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В пункте 9 Постановления N 53 разъяснено, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, для принятия расходов при исчислении налога на прибыль необходимо, чтобы заявленные налогоплательщиком расходы были подтверждены документами, содержащими достоверные сведения, и являлись обоснованными, то есть были произведены для осуществления реальной экономической деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела следует, что основным видом деятельности общества является производство общестроительных работ по возведению зданий.

Согласно материалам дела заявителем 20.06.2018 представлена в налоговый орган налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2017 год со следующими показателями: доходы от реализации - 237 219 354 рублей, внереализационные доходы -152 646 рублей, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 22 9057 519 рублей, внереализационные расходы - 1 459 546 рублей, итого прибыль - 6 854 935 рублей, сумма исчисленного налога на прибыль - 1 370 987 рублей.

По результатам выездной налоговой проверки доходы от реализации - 295 208 001 рубль, внереализационные доходы - 152 646 рублей, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 254 418 891 рубль, внереализационные расходы - 1 459 546 рублей, итого прибыль - 39 482 210 рублей, сумма исчисленного налога на прибыль - 7 896 442 рубля.

Согласно заявлению ООО "Олчей" указывает на то, что не согласно с исключением из состава расходов по налогу на прибыль за 2017 год расходов от взаимоотношений с ИП Сычковой С.И. по противорадоновым мероприятиям в детском саду N 280 микрорайона 6а г.Кызыла на сумму 1 515 931 рубль 14 копеек и по выполнению строительных работ в здании интерната при строительстве школы с пришкольным интернатом в с. Ийи-Тал Улуг-Хемского района Республики Тыва на сумму 27 734 656 рублей 07 копеек.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя по данному эпизоду, исходил из того, что установленные по делу обстоятельства в совокупности свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде принятия расходов по взаимоотношениям с субподрядчиком ИП Сычковой С.И.

Суд апелляционной соглашается с указанным выводом суда первой инстанции, принимая во внимание следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. При отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и в смете. Договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде между обществом и ИП Сычковой С.И. заключены договоры субподряда на выполнение строительно-монтажных работ в здании интерната на объекте "Строительство школы с пришкольным интернатом в с. Ийи-Тал Улуг-Хемского кожууна Республики Тыва": от 18.09.2017 N 12/и-2017, 01.10.2017 N 14/и-2017, 01.11.2017 N 15/и-2017, 20.11.2017 N 16/и-2017.

Согласно материалам дела между ГКУ РТ "Госстройзаказ" и ООО "Олчей" заключен государственный контракт от 20.06.2017 N 47-17 на выполнение противороадоновых мероприятий в детском саду N 280 микрорайона 6а г. Кызыла. Сроки выполнения работ составляют 30 дней с даты заключения контракта (пункт 1.3 контракта).

В качестве исполнения условия договора представлены следующие доказательства:

- справка о стоимости выполненных работ и затрат от 27.07.2017 N 1 на сумму 901 640 рублей, акт о приемке выполненных работ от 27.07.2017 на сумму 901 640 рублей (устройство покрытий бетонных толщиной 30 мм., устройство покрытий цементных толщиной 20 мм.);

- справка о стоимости выполненных работ и затрат от 31.08.2017 N 2 на сумму 1 502 360 рублей, акт о приемке выполненных работ от 31.08.2017 N 2 на сумму 1 484 464 рубля (вентиляция, электроснабжение вентиляции, воздуховоды и электроснабжение, перевозка материала), акт о приемке выполненных работ от 31.08.2017 N 3 на сумму 17 896 рублей (непредвиденные работы);

- акт сдачи-приемки выполненных работ от 11.09.2017 по государственному контракту от 20.06.2017 N 47-17 от "подрядчика" ООО "Олчей" "заказчику" ГКУ РТ "Госстройзаказ".

Между ООО "Олчей" (генеральный подрядчик) и ИП Сычковой С.И. (субподрядчик) 11.08.2017 заключен договор N 09-2017 субподряда на выполнение противорадоновых мероприятий на объекте "Детский сад на 280 мест в микрорайоне 6а в г.Кызыле".

На основании пункта 1.5 договора работы считаются выполненными и сданными генеральному подрядчику после подписания сторонами соответствующего акта выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 и предоставленного субподрядчиком счета-фактуры в соответствии со статьей 168 Налогового кодекса Российской Федерации.

В качестве исполнения условия договора субподряда представлены следующие доказательства:

- справка о стоимости выполненных работ и затрат от 11.09.2017 N 1 на сумму 343 895 рублей 85 копеек, акт о приемке выполненных работ от 11.09.2017 N 1 на сумму 343 895 рублей 85 копеек (устройство бетонных покрытий).

- справка о стоимости выполненных работ и затрат от 11.09.2017 N 2 на сумму 1 171 935 рублей 29 копеек, акт о приемке выполненных работ от 30.09.2017 N 2 на сумму 1 171 935 рублей 29 копеек (вентиляция, электроснабжение вентиляции, воздуховоды и электроснабжение, перевозка материала).

Дополнительно налогоплательщиком по требованию от 02.04.2019 N 450 представлены: локальный сметный расчет на выполнение противорадоновых мероприятий за 2017 год.

Вместе с тем, как правомерно установлено судом первой инстанции, представленные налогоплательщиком доказательства выполнения ИП Сычковой С.И. противорадоновых мероприятий в детском саду N 280 микрорайона 6а г.Кызыла на сумму 1 515 831 рубль 14 копеек, содержат противоречивые сведения.

Как следует из материалов дела, на основании пункта 3.1. договора субподряда от 11.08.2017 N 09-2017 сторонами определены следующие календарные сроки выполнения работ: начало работ 11.08.2017, окончание работ 30.09.2017.

Согласно актам по форме КС-2 часть работ на объекте "Детский сад на 280 мест в микрорайоне 6а" сданы предпринимателем обществу 11.09.2017 (устройство бетонных покрытий), другая часть - 30.09.2017 (установка вентиляции, воздуховодов и электроснабжения).

На основании представленных документов "Олчей" и ГКУ РТ "Госстройзаказ" установлено, что общество выполнило работы по устройству покрытий бетонных толщиной 30 мм" по госконтракту и передало выполненные работы заказчику 27.07.2017 (акт по форме от 27.07.2017 КС-2 N 1). Работы "по устройству вентиляции, электроснабжение вентиляции, воздуховоды и электроснабжение, перевозка материала" общество выполнило и предало выполненные работы заказчику 31.08.2017 (акт по форме КС-2 N 2 от 31.08.2017).

Таким образом, на момент принятия обществом работ от предпринимателя (субподрядчика) по объекту "Детский сад на 280 мест в микрорайоне 6а" они фактически уже были выполнены и сданы заказчику, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций с участием ИП Сычковой С.И. Следовательно, расходы общества по договору субподряда от 11.08.2017 N 09-2017 обоснованно не учтены налоговым органом в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Данные обстоятельства обществом не оспариваются, вместе с тем в апелляционной жалобе общество, возражая против выводов налогового органа и суда первой инстанции ссылается на обычную практику в строительстве когда акты выполненных работ с субподрядчиком не подписываются до сдачи работ заказчику с целью исключить негативные последствия от некачественно выполненных работ субподрядчиком.

Однако имеющиеся первичные документы должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления актов по форме КС-2 относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В свою очередь общество не представило достоверных доказательств того, что спорные работы по договору субподряда от 11.08.2017 N 09-2017 до момента сдачи их заказчику выполнялись именно ИП Сычковой С.И.

Налоговый орган вправе не принять расходы по налогу на прибыль, если заявленная сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие расходы, хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности.

В отношении остальных договоров субподряда налоговым органом в ходе проведения проверки установлено следующее:

Договоры субподряда на выполнение строительно-монтажных работ в здании интерната на объекте "Строительство школы с пришкольным интернатом в с.Ийи-Тал Улуг-Хемского кожууна Республики Тыва" между ООО "Олчей" и ИП Сычковой С. И. были заключены для выполнения обязательств по государственному контракту от 28.08.2017 N 96-17, заключенного между ООО "Олчей" и ГКУ Госстройзаказ на строительство школы с пришкольным интернатом в с. Ийи-Тал, Улуг-Хемский кожуун, Республики Тыва.

По договору от 18.09.2017 N 12/И-2017 сроки выполнения работ определены с 18.09.2017 по 18.10.2017. Стоимость договора, согласно справке от 18.10.2017 N 1, составляет 9 814 584 рубля 21 копейка. Согласно акту выполненных работ от 18.10.2017 N 9 работы выполнены в полном объеме, оплата за выполненные работы не производились.

По договору от 01.10.2017 N 14/И-2017 сроки выполнения работ определены с 01.10.2017 по 16.11.2017. Согласно справке о стоимости выполненных работ и затрат стоимость работ составляет 8 945 328 рублей. Согласно акту выполненных работ от 16.11.2017 N 2 работы выполнены в полном объеме, оплата за выполненные работы не производились.

По договору от 01.11.2017 N 1 5/И-2017 сроки выполнения работ определены с 01.11.2017 по 30.11.2017. Согласно справке о стоимости выполненных работ и затрат стоимость составляет 4 396 632 рубля 86 копеек. Согласно акту выполненных работ 30.11.2017 работы выполнены в полном объеме, оплата за выполненные работы не производились.

По договору от 20.11.2017 N 16/И-2017 сроки выполнения работ определены с 20.11.2017 по 15.12.2017. Согласно справке о стоимости выполненных работ и затрат стоимость составляет 4 878 111 рублей. Согласно акту выполненных работ от 12.12.2017 N 4 работы выполнены в полном объеме, оплата за выполненные работы не производились.

На основании пункта 1.1. Договоров наименование и стоимость работ на объекте, согласована сторонами в локальных сметах, являющимися приложением N 1 к договору. Акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 налогоплательщиком и субподрядчиком не составлялись, ООО "Олчей" приняло выполненные работы по актам произвольной формы, не содержащим перечень выполненных работ.

Проведенный налоговым органом сравнительный анализ выполненных и переданных работ по государственному контракту от 28.08.2017 N 96-17 на основании актов о приемке выполненных работ (форма КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), подписанных "подрядчиком" ООО "Олчей" и "заказчиком" ГКУ РТ "Госстройзаказ" за период с 28.08.2017 по 12.12.2017 (таблица N 36 в решении налогового органа) и локальных смет к договору субподряда N 12/И-2017 от 18.09.2017 (таблицы N 35, 37, 38 в решении налогового органа), к договору субподряда от 01.10.2017 14/И-2017 (таблицы N 39, 40, 41, 42 в решении налогового органа), к договору субподряда от 01.11.2017 N 15/И-2017 (таблицы N 43, 44, 45, 46 в решении налогового органа), от 20.11.2017 N 16/И-2017 (таблицы N 47,48,49 в решении налогового органа) показал следующее: объемы выполненных работ субподрядчиком ИП Сычковой С.И. по заданию интерната превышают объемы работ, выполненных за 2017 год ООО "Олчей" и сданных заказчику ГКУ РТ Госстройзаказ; ИП Сычковой С.И. выполнены работы, которые отсутствуют в техническом задании заказчика и данные работы не сдаются проверяемым обществом "заказчику" ГКУ РТ "Госстройзаказ"; ИП Сычковой С.И. выполнялись работы, уже выполненные ранее ООО "Олчей" и сданные ГКУ РТ "Госстройзаказ", то есть сроки выполнения работ ИП Сычковой С.И. не соответствуют срокам выполнения аналогичных работ ООО "Олчей" и сданных "заказчику" ГКУ РТ "Госстройзаказ".

В ходе дополнительных налоговых мероприятий налоговым органом проанализирована деятельность субподрядчика Сычковой С.И. и установлено следующее.

Предприниматель Сычкова С.И. состоит на учете в Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы России N 2 по Республике Тыва с 10.08.2017, применяемый налоговый режим - упрощенная система налогообложения, объект налогообложения доходы, ставка 6%, за 2017 год представлена декларация по упрощенной системе налогообложения 30.04.2018, в которой сумма дохода предпринимателем указана в размере 7 009 022 рублей, за 2018 год ИП Сычковой С.И. представлена налоговая декларация по упрощенной системе налогообложения от 50.04.2019, в которой сумма доходов указана в размере 15 621 332 рублей.

Предпринимателем в доходы включены полученные денежные средства по расчетным счетам в ПАО "Росбанк", АО "Россельхозбанк", ПАО "Сбербанк". Проведенный в ходе налоговой проверки анализ движения денежных средств по расчетным счетам предпринимателя позволил налоговому органу сделать вывод о том, в 2017 и 2018 годах платежи по оплате ООО "Олчей" стоимости оказанных услуг по договорам субподряда не поступали, что не оспаривается обществом.

В ходе налоговой проверки ООО "Олчей" и ИП Сычковой С.И. представлено письмо от 05.06.2018 о том, что в связи с блокировкой расчетного счета предпринимателя, Сычкова С.И. просит в счет погашения задолженности за выполнение работ в 2017 году приобрести для нее стройматериалы.

В подтверждение приобретения ООО "Олчей" для ИП Сычковой С.И. стройматериалов представлены: счет от 15.06.2018 N 1566 на закуп строительных материалов у ИП Ремишевской Т.М. на сумму 20 926 957 рублей 80 копеек и товарные накладные на перемещение приобретенных строительных материалов от отправителя ООО "Олчей" получателю ИП Сычковой С.И. в 2018-2019 годах от 28.12.2018 N 646, 18.02.2019 N 18, 05.04.2019 N 21, 13.09.2018 N 578, 15.12.2018 N 626, 21.12.2018 N636, 21.11.2018 N 604, 26.11.2018 N 611, 30.11.2018 N 619, 16.10.2018 N 580, от 19.10.2018 N 583, 23.10.2018 N 584, 16.11.2018 N 587, 08.11.2018 N 594, 08.11.2018 N 596. Также налогоплательщиком представлен счет-фактура от 05.04.2019 N 2, выставленный ООО "Олчей" (продавец) в адрес ИП Сычковой С.И. (покупатель) на сумму 10 926 957 рублей 80 копеек., в том числе НДС 3 421 300 рублей 87 копеек., в котором отражены материалы, переданные ИП Сычковой С.И. в 2018 и в 2019 годах в счет оплаты за выполненные работы в 2017 году.

Анализ вышеуказанных доказательств показал не соответствие представленных накладных на перемещение и выставленного счета-фактуры от 05.04.2019 N 2 по количеству переданного товара и несоответствие переданного товара по накладным на перемещение и товара закупленного у ИП Ремишевской Т.М. по счету от 15.06.2018 N 1566 (таблица 50, 51 в решении налогового органа).

По представленным накладным на перемещение ООО "Олчей" начало рассчитываться с ИП Сычковой С.И. за выполненные в 2017 году работы в здании интерната с.Ийи-Тал материалами с 13.09.2018. Работы, выполненные ИП Сычковой С.И. по строительству здания интерната (договоры от 18.09.2017 N 12/и-2017, 01.10.2017 N 14/и-2017, 01.11.2017 N 15/и-2017, 20.11.2017 N 16/и-2017) сданы ООО "Олчей" соответственно: 18.10.2017, 16.11.2017, 24.11.2017, 12.12.2017. По образовавшейся задолженности общества перед ИП Сычковой С.И. за выполненные работы (27 734 656 рублей 07 копеек на 31.12.2017), предприниматель с 18.10.2017 неустойку ООО "Олчей" на основании пункта 11.2 договоров субподряда не выставляла, меры по взысканию как основного долга так и неустойки с ООО "Олчей" не предпринимала, в налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения за 2018 год доход, полученный в счет погашения задолженности за 2017 год от ООО "Олчей" в виде строительных материалов в размере 19 445 552 рублей 60 копеек не отражала.

На основании электронной базы данных налогового органа (Федеральные информационные ресурсы (ФИР)) налоговым органом установлено, что ИП Сычковой С.И. сведения о среднесписочной численности работников за 2017 год не представлялись. Сведения о доходах и исчисленном налоге с доходов физических лиц по форме 2-НДФЛ в налоговый орган за 2017 год предпринимателем, как налоговым агентом, не представлялись. По расчетному счету ИП Сычковой С.И. заработная плата работникам не перечислялась. Учет по начислению и выплате заработной платы работникам ИП Сычкова С.И. не производила. Договоры с работниками на выполнение строительных работ Сычкова С.И. как индивидуальный предприниматель не заключала.

В ходе допроса ИП Сычкова С. И. пояснила, что строительные работы выполнялись силами ООО "СК "Регионстрой" и договоры с физическими лицами на выполнение строительных работ заключались с ООО "СК Регионстрой", директором которого является она сама (протокол допроса от 20.02.2017 N 1, 26.04.2019 N 15).

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ИП Сычковой С.И. по требованию о представлении документов (информации) от 05.04.2019 N 451 и 19.04.2019 N 481 представлены 6 договоров на выполнение работ (услуг), заключенные между ООО "Строительная компания РегионСтрой", в лице директора Сычковой Светланы Ильиничны и физическими лицами:

- договор на выполнение работ (услуг) от 19.09.2017 с Тугжу Борисом Семеновичем "Подрядчик". Предмет договора: выполнение работ по кирпичной кладке стен и устройству конструкций из монолитного железобетона;

- договор на выполнение работ (услуг) от 19.09.2017 с Жвания Бадри Точиевичем "Подрядчик". Предмет договора: выполнение работ по кирпичной кладке стен и устройству конструкций из монолитного железобетона;

- договор на выполнение работ (услуг) от 19.09.2017 с Вшивковым Валерием Геннадьевичем "Подрядчик". Предмет договора: выполнение работ по кирпичной кладке стен и устройству конструкций из монолитного железобетона;

- договор на выполнение работ (услуг) от 19.09.2017 с Шабалович Петром Петровичем "Подрядчик". Предмет договора: выполнение работ по кирпичной кладке стен и устройству конструкций из монолитного железобетона;

- договор на выполнение работ (услуг) от 01.10.2017 с Агаповым Николаем Васильевичем "Подрядчик". Предмет договора: выполнение общестроительных работ;

- договор на выполнение работ (услуг) от 01.10.2017 с Серээ Розой Орус-ооловной "Подрядчик". Предмет договора: выполнение отделочных работ.

Однако по сведениям, представленным Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России N 24 по Красноярскому краю, следует, что ООО "Строительная компания "РегионСтрой", руководителем которой является предприниматель, находится на стадии ликвидации. ООО "СК РегионСтрой" представлены сведения о доходах физических лиц за 2017 год только на пятерых работников в том числе: на Сычкову С.И.- руководитель, Соболь А.А. - бухгалтер, Егян А.А., Акберов Ф.С, Акберов B.C. Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "СК РегионСтрой" показал, что организация в 2017 году не осуществляла реальную финансово-хозяйственную деятельность, отсутствуют доходы от ведения деятельности, отсутствуют расходы, присущие хозяйствующему субъекту: коммунальные платежи, выплата заработной платы, закуп материалов и товаров, оплата по договорам, счетам.

Допрошенный в качестве свидетеля - Акберов В.С. (заместитель ИП Сычковой С.И. и заместитель директора ООО "СК РегионСтрой" (протокол допроса свидетеля от 25.04.2019 N 13) пояснил, что в его должностные обязанности входил контроль за производственными работами. Как пояснил Акберов В.С., ООО "СК РегионСтрой" выполняло работы по укладке стен, монолитного фундамента, работы по вентиляции, побелке, покраске в здании школы и эти же работы в здании интерната. Договоры на строительные работы ООО "СК Регионстрой" заключало с ООО "Олчей". Строительные материалы для выполнения строительных работ по договорам субподряда N 12/и-2017, N 14/и-2017, N 15/и-2017, N 16/и-2017 ФБС-5 приобретала ИП Сычкова С.И. за счет перечисленных на расчетный счет денежных средств от ООО Олчей", оплата за строительные материалы производились в безналичной форме. Выполненные работы генеральному подрядчику (ООО "Олчей") передавала ИП Сычкова С.И.

Однако из пояснений на требование от 19.04.2019 N 480 главный бухгалтер ООО "Олчей" пояснила, что такого контрагента (ООО "СК РегионСтрой") в 2017 году у ООО "Олчей" не было. Договоры с ООО "СК РегионСтрой" ООО "Олчей" не заключало. После выполнения работ субподрядчиками, в т.ч. Сычковой С.И., выполненные работы принимались работниками ООО "Олчей": прорабом Ондар Ахмедом Кошкендеевичем и Кенден Вячеславом Тюлюшевичем (протокол допроса главного бухгалтера ООО "Олчей" Чындык-оол Ч.Ч. от 26.04.2019 N 14).

Показания Акберова В.С.О. расходятся с показаниями прораба ООО "Олчей" Ондар Ахмеда Кошкендеевича, который непосредственно давал задания на выполнение строительных работ, принимал выполненные работы, контролировал выполнение работ, по его показаниям он не знаком с предпринимателем Сычковой С.И., как и не знает организацию - ООО "СК РегионСтрой".

Допрошенные в качестве свидетелей: Тугжу Б.С. (работник ООО "СК РегионСтрой", протокол допроса от 17.04.2020 N 9, Шабалович П.П. (работник ООО "СК РегионСтрой", протокол допроса от 17.04.2020 N 10), Балчый А.Д. (работник ООО "СК РегионСтрой", протокол допроса от 18.04.2020 N 11) не могли пояснить кто является их работодателем ИП Сычкова С.И. или ООО "СК Регион-Строй", при предъявлении договоров на выполнение услуг признали свою подпись, подтвердили факт выполнения работы в здании школы, когда как из договоров субподряда, локальных сметных расчетов, актов выполненных работ следует, что предприниматель осуществляла строительные работы в здании интерната, заработную плату им выплачивала Сычкова С.И., ежедневные задании по выполнению работ им давал прораб Александр, фамилию не знают.

Допрошенные в качестве свидетелей работники основного субподрядчика Хачатрян Ю.А. (заместитель директора ООО "Юность", протокол допроса от 11.04.2019 N 7), Арчимаева А.Н. (инженер ООО "Юность", протокол допроса N 8 от 12.04.2020) указали, что работники ИП Сычковой С.И. и работники ООО "СК РегионСтрой" вели работы в здании школы, а кто работал в здании интерната они не могли пояснить, так как не обращал внимания на работников в здании интерната.

Работник ООО "Юность" Конгар-оол Март Максимович - разнорабочий (протокол допроса от 09.04.2019 N 6) и Байкалов Андрей Хамидович (Протокол N 5 от 09.04.2019) работавшие на строительном объекте в с.Ийи-Тал в 2017 году, пояснили, что с Сычковой С.И. не знакомы, на объекте никогда не встречали, здание интерната строили работники ООО "Олчей" других работников не видел, в отношении ООО "РегионСтрой" ничего не знает.

Таким образом, на основании дополнительно представленных налогоплательщиком документов в отношении субподрядчика ИП Сычковой С.И. и на основании проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля установлено:

- заключение и исполнение сделок (операций) ИП Сычковой С.И. не соответствуют обычаям делового оборота (несоответствие сроков выполненных работ, несоответствие объемов выполненных работ, отсутствие видов работ в техническом задании) по всем оспариваемым контрактам;

- формальное заключение договоров между ООО "Олчей" и ИП Сычковой СИ. (отсутствие документального оформления всех условий (пунктов) договоров);

- отсутствие оплаты субподрядчику ИП Сычковой С.И. за строительные работы в здании интерната с Ийи-Тал при наличии необходимых денежных средств у проверяемого налогоплательщика в 2017 году;

- непринятие ИП Сычковой С.И. мер для взыскания задолженности с ООО "Олчей" за выполненные работы в 2017 году;

- отсутствие у ИП Сычковой С.И. в 2017 году материально-технических и трудовых ресурсов для выполнения строительно-монтажных работ;

- неотражение ИП Сычковой С.И. в налоговых декларациях за 2017-2018 годы доходов, полученных от ООО "Олчей" за работы на строительном объекте в с.Ийи-Тал;

- ООО "СК РегионСтрой" директором, которого была Сычкова С.И. не осуществляло реальную финансово-хозяйственную деятельность в 2017 году;

- показания свидетелей не подтверждают факт выполнения работ ИП Сычковой С.И. по Договорам субподряда в здании интерната на объекте "Строительство школы с пришкольным интернатом в с.Ийи-Тал Улуг-Хемского кожууна Республики Тыва".

Установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что, не имея в своем штате необходимого количества специалистов соответствующего строительного профиля для выполнения объема работ по заключенным договорам подряда, основных средств и оборудования, индивидуальный предприниматель Сычкова С.И. обладает признаками лица, формально участвующего в расчетах с заявителем с целью искусственного создания условий для формирования расходов по налогу на прибыль.

В данном случае действия заявителя привели к обходу положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым расходы могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль только по реально совершенным хозяйственным операциям и именно теми лицами, которые указаны налогоплательщиком в представленных в обоснование расходов документах.

Из совокупного анализа представленных в материалы дела документов усматривается, что общество, имея достаточные трудовые, финансовые, материальные и технические ресурсы, собственными силами выполнило работы в рамках заключенных с ГКУ "Госстройзаказ" государственных контрактов от 28.08.2017 N 96-17 и 20.06.2017 N 47-17 без привлечения индивидуального предпринимателя Сычковой С.И.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что у общества отсутствовали основания для предъявления расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем Сычковой С.И.

По налогу на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками НДС являются, в том числе организации.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Из содержания положений главы 21 Кодекса, регулирующей порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного Постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Таким образом, для предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо, чтобы заявленные налогоплательщиком вычеты были подтверждены документами, содержали достоверные сведения, и являлись обоснованными, то есть были произведены для осуществления реальной экономической деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является в проверяемом периоде плательщиком налога на добавленную стоимость.

Проверкой установлено завышение заявленного к вычету НДС по декларации за 4 квартал 2017 года в сумме 81 641 рубль.

Налогоплательщиком во время проверки представлен счет-фактура от 14.07.2016 N ГК000341, выставленный ООО ГК "Лидер", по которой заявлен налоговый вычет в размере 4848 рублей 71 копейки.

Вместе с тем, как правомерно установлено налоговым органом налоговый вычет по данному счету-фактуре в указанном размере был заявлен налогоплательщиком во 2 квартале 2017 года, в связи с чем оснований для повторного его предоставления в 4 квартале 2017 года не имеется.

Налогоплательщиком во время проверки представлен счет-фактура от 22.12.2017 N 86, выставленный ООО "Ориенталь" на сумму 503 417 рублей 40 копеек, в том числе НДС 76 792 рубля 49 копеек.

Сумма НДС по указанному счету-фактуре не принята налоговым органом в качестве суммы, уменьшающей общую сумму налога, поскольку у ООО "Ориенталь" выявлены признаки недействующего юридического лица. При этом налоговый орган правомерно исходил из следующего.

На основании пункта 1.1. договора поставки от 21.12.2017 N 480 ООО "Ориенталь" (поставщик) обязуется поставить, а ООО "Олчей" (покупатель) обязуется принимать и оплачивать продукцию вид, количество, ассортимент, комплектность, характеристики, цена и иные данные которой указаны в приложении N 1 являющимся неотъемлемой частью настоящего договора. ООО "Олчей" приложение N 1 к договору в налоговый орган не представило, в связи с чем определить наименование и количество поставляемого товара не представляется возможным.

На основании пункта 2.6 договора, поставка товара осуществляется поставщиком в течение 3 (трех) рабочих дней с момента оплаты покупателем счета путем выборки товара покупателем на складе поставщика (самовывозом). Оплата за строительные материалы произведена ООО "Олчей" в адрес ООО "Ориенталь" 22.12.2017 в размере 503 417 рублей 40 копеек. На основании представленной налогоплательщиком товарной накладной от 21.12.2017 N 1 товар отпущен покупателю 21.12.2017, т.е. в день подписания договора. На основании товарной накладной отпуск груза разрешен директором ООО "Ориенталь" Синициной Е.В., в строке подписи главного бухгалтера также стоит подпись Синициной Е.В., отпуск груза (трубы, швеллеры, сталь листовая) также произвела директор ООО "Ориенталь" Синицина Е.В., в строке - груз принял указан директор ООО "Олчей" Кысыгбай О.И.

Счет-фактура от 22.12.2017 N 86 подписан директором ООО "Ориенталь" Синициной Е.В. Грузоотправитель указан ООО "Ориенталь", грузополучатель ООО "Олчей".

Товарно-транспортная накладная, подтверждающая факт поставки товара от поставщика покупателю обществом на проверку не представлена. Таким образом, доказательства, подтверждающие факт доставки товара от поставщика покупателю, не представлены.

Согласно данным, представленным межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России N 24 по Красноярскому краю на запрос от 22.04.2019, следует, что ООО "Ориенталь" по юридическому адресу не находится, на момент осмотра сотрудники отсутствовали, связь с организацией не поддерживается, адрес места нахождения юридического лица не подтверждается. Межрайоной инспекцией Федеральной налоговой службы РоссииN 24 по Красноярскому краю проведен допрос представителя владельца помещения по адресу: г.Красноярск, ул.Читинская, 6, офис 1-14 (ООО "Агромаг Плюс"), в ходе которого свидетель заявила, что потенциальные арендаторы помещений при необходимости, берут гарантийное письмо, оставляя при этом арендную плату в размере 2 месяцев.

Руководителем и учредителем с даты создания общества является Синицина Елена Владимировна, зарегистрирована по адресу: 662150, г.Ачинск, ул. Совхозная, д.63.

Руководитель ООО "Ориенталь" Синицына Елена Владимировна представила заявление в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 4 по Красноярскому краю (по месту учета) о том, что открыла организацию за вознаграждение, реальную финансово-хозяйственную деятельность не вела. Согласно представленной справке о среднесписочной численности сотрудников на 01.01.2018 среднесписочная численность составила 1 человек.

Сведения по форме 2-НДФЛ за 2017 год представлены обществом на руководителя Синицыну Е.В., доходы которой за ноябрь и декабрь 2017 года указаны в размере 5500 рублей в месяц.

Налоговая отчетность представлялась ООО "Ориенталь" по ТКС. Обязанность в получении от налогового органа в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота документов, установленная пунктом 5.1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком не исполняется с 20.03.2018. Налоговые декларации предоставляются с помощью ключа ЭЦП, выданного на руководителя. Оператор связи - АО "ПФ "СКБ Контур". Основные IP-адреса, с которых представляется корреспонденция по ТКС в инспекцию:

- 31.6.52.60

- 128.90.117.64

- 128.90.59.89

При анализе IP-адресов было выявлено, что корреспонденция представляется налогоплательщиком из США и Болгарии. Так можно сделать вывод, что лица, стоящие за ООО "Ориенталь" применяют технические средства для скрытия своего настоящего IP адреса. Таким образом, установить реальное местонахождение лица не представляется возможным.

Основной вид деятельности: 46.69 Торговля оптовая прочими машинами оборудованием. Размер уставного капитала - 30000 рублей.

У общества отсутствуют необходимые условия для достижения соответствующей экономической деятельности: организация не имеет материально-технической базы, отсутствует ККТ, отсутствуют в собственности земельные участки, имущество, транспортные средства.

На основании выписки из ЕГРЮЛ - МРИ ФНС России N 23 по Красноярскому краю 27.02.2019 принято Решение о предстоящем исключении ООО "Ориенталь" из ЕГРЮЛ в связи с наличием в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности. ООО "Ориенталь" 18.06.2019 снято с налогового учета по решению регистрирующего органа.

В 2017 году ООО "Ориенталь" были открыты расчетные счета в пяти банках: ПАО Уральский банк реконструкции и развития" (счет открыт 24.10.2017, счет закрыт 27.11.2017, ПАО "Сбербанк России" (счет открыт 18.10.2017, счет закрыт 31.10.2017), ПАО "Росбанк" (счет открыт 24.10.2017, счет закрыт 17.11.2017), АО "Райффайзенбанк" (счет открыт 20.10.2017, счет закрыт 14.11.2017), АО "Россельхозбанк" (счет открыт 28.11.2017, счет закрыт 16.07.2018). Расчетные счета ООО "Ориенталь" были закрыты в течение одного месяца с даты открытия, за исключением АО "Россельхозбанк".

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Ориенталь" (кроме ПАО "Росбанк" (ответ банка представлен без выписки о движении денежных средств на расчетном счете) установлено, что денежные средства, поступившие на расчетные счета ООО "Ориенталь", списаны в полном объеме на следующие расходы общества: комиссия банка за обслуживание 71 865 рублей 72 копейки, оплата за выдачу наличных 87 500 рублей, оплата услуг по договору 1 588 730 рублей 20 копеек; транспортные услуги 513 911 рублей 40 копеек, за оборудование (офисное, сантехническое) 5 331 685 рублей 62 копейки, за товары 696 773 рубля 59 копеек, по договорам подряда 1 111 541 рубль 60 копеек., перечисление физическим лицам 5 739 917 рублей 73 копейки (по договору займа, перечисление подотчетных сумм), прочие выдачи (выдача наличных) 1 750 000 рублей, страховые взносы 1661 рубль, за строительные материалы 2 330 854 рубля 32 копейки, оплата за ООО "Илис" 20 000 рублей. Поступление денежных средств зафиксировано в основном с назначением платежа: за запасные части, комплектующие, оборудование, строительные материалы, транспортные услуги, выполненные работы. 39% списанных денежных средств за период с 18.10.2017 по 31.12.2017, перечислялись физическим лицам с назначением платежа: по договору займа, перечисление подотчетных сумм, или выдавались наличными.

При анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Ориенталь" установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, отсутствуют обычные расходы, присущие хозяйствующему объекту - коммунальные платежи, оплата связи, выплата заработной платы, за аренду складских помещений для хранения материалов (товара), что свидетельствует об отсутствии ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Таким образом, ООО "Ориенталь" имеет признаки недобросовестного налогоплательщика: отсутствие по юридическому адресу; представление налоговой отчетности с минимальными суммами налога, отсутствие движимого и недвижимого имущества, трудовых ресурсов, основных средств, производственных активов, транспортных средств, необходимых для исполнения договоров; отсутствие по расчетному счету признаков финансово-хозяйственной деятельности; принятие налоговым органом решения об исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ; директор является номинальным руководителем.

Совокупность указанных выше обстоятельств позволяет сделать вывод о непринятии налогоплательщиком всех необходимых мер по выбору контрагента, о не подтверждении налогоплательщиком реального совершения спорных сделок с вышеуказанным контрагентом, о подтверждении факта создания формального документооборота с целью увеличения налоговых вычетов по НДС, приведших к неуплате налога.

В связи, с чем сумма вычета по НДС в размере 76 792 рублей 49 копеек по счету-фактуре от 22.12.2017 N 86 не подлежит учету при уменьшении общей суммы налога.

Налогоплательщиком дополнительно при рассмотрении материалов налоговой проверки 28.06.2019 представлен счет-фактура от 06.11.2017 N 43 на сумму 530 120 рублей 84 копейки, в том числе НДС 80 865 рублей 89 копеек, продавец ООО ПСК "Лига-С".

Сумма НДС по указанному счету-фактуре не принята налоговым органом в качестве суммы, уменьшающей общую сумму налога, поскольку ООО ПСК "Лига-С" по данным автоматизированной системы АСК НДС 2 выручку по данному счету-фактуре в книге продаж за 3-4 квартал 2017 года не отражало, налоговую декларацию с учетом счета-фактуры от 06.11.2017 N 43 не представляло, следовательно, источник для предоставления налогового вычета по НДС не сформирован.

Как следует из материалов налоговой проверки обстоятельства того, что счет-фактура от 06.11.2017 N 43 отсутствует в книге продаж ООО ПСК "Лига-С" установлен налоговым органом на основании информации, полученной из автоматизированной системы АСК НДС 2.

Фактически проверка обоснованности и документального подтверждения наличия отношений между обществом и ООО ПСК "Лига-С" по спорному счету-фактуре налоговым органом не проводилась.

Контрагент налогоплательщика ООО ПСК "Лига-С" является действующими юридическим лицом, которое в проверяемом периоде и в настоящее время осуществляет хозяйственную деятельность.

В книге продаж налогоплательщика за 4 квартал 2017 года отражены также иные операции со спорным контрагентом, реальность которых не оспорена.

Счет-фактура от 06.11.2017 N 43 является универсальным передаточным документом, содержит подписи сторон, подтверждающие передачу товара, оплата за товар подтверждается платежным поручением от 28.09.2017 N 402 (выписка банка по расчетному счету).

При этом в решении налогового органа от 28.06.2019 N 7/1719 и в других материалах дела не отражено, на каком основании налоговым органом сделан вывод о том, что операция по счету-фактуре от 06.11.2017 N 43 не имела места в действительности. Налоговый орган не принял меры к выяснению обстоятельств реальности спорной финансово-хозяйственной операции. Сам факт не отражения счета-фактуры от 06.11.2017 N 43 в книге продаж не является доказательством фиктивности сделки.

Таким образом, налоговым органом не представлены доказательства, достоверно свидетельствующие о том, что поставка товара по вышеуказанному счету-фактуре не состоялась, состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не доказан.

Ссылка налогового органа о то обстоятельство, что вычеты по НДС (по счет-фактуре N 43 от 06.11.2017) не заявлялись налогоплательщиком в налоговой декларации, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика. С учетом вышеприведенных норм, при проведении настоящей проверки налоговому органу необходимо было установить реальные налоговые обязательства налогоплательщика перед бюджетом и на их основании осуществить расчет неуплаченных сумм налогов (сборов).

Ответчик в возражениях на апелляционную жалобу ссылается на неправомерность действий налогоплательщика по повторному получению вычета по НДС, поскольку спорный счет-фактура отражен в книге продаж за 4 квартал 2018 года.

Суд апелляционной инстанции полагает указанный довод подлежащим отклонению, так как книга продаж за 4 квартал 2018 года не относится к проверяемому периоду.

С учётом разъяснений, содержащихся в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, арбитражный суд при разрешении настоящего спора исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений и полагает, что сведения, содержащиеся в представленных в подтверждение вычетов документах, достоверны. Наличия обстоятельств, перечисленных в пунктах 3, 4, 5, 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53, налоговый орган не доказал.

На основании изложенного арбитражный суд считает, что налоговым органом необоснованно отказано в применении налогового вычета по НДС по счету-фактуре от 06.11.2017 N 43 в размере 80 865 рублей 89 копеек, а также начислены пени в сумме 19 570 рублей 90 копеек и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2021 рубль.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В связи с изложенным решение налогового органа от 28.06.2019 N 7/1719 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит признанию недействительным в части:

- доначисления неуплаченного (излишне возмещённого) налога на добавленную стоимость (по счету-фактуре от 06.11.2017 N 43) в сумме 80 865 рублей 89 копеек, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 19 570 рублей 90 копеек;

- взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2021 рубля (за неуплату налога на добавленную стоимость).

В удовлетворении остальной части требования следует отказать.

С учетом приведенных выше обстоятельств обжалуемый судебный акт подлежит отмене в части на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в указанной части требования заявителя следует удовлетворить.

Учитывая частичное удовлетворение заявленных требований и требований апелляционной жалобы, признание частично недействительным ненормативного правового акта налогового органа, судебные расходы по оплате государственной пошлины, понесенные заявителем, подлежат отнесению на ответчика в полном объеме.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от "24" июля 2020 года по делу N А69-3147/2019 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в части доначисления 80 865 рублей 89 копеек недоимки по налогу на добавленную стоимость, 19 570 рублей 90 копеек пени, 2021 рубля штрафа. В указанной части принять новый судебный акт.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в части доначисления 80 865 рублей 89 копеек недоимки по налогу на добавленную стоимость, 19 570 рублей 90 копеек пени, 2021 рубля штрафа признать недействительным.

В оставшейся части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Тыва в пользу общества с ограниченной ответственностью "Олчей" 4500 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежным поручениям от 17.10.2019 N 1026, 27.08.2020 N 1009.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

А.Н. Бабенко О.А. Иванцова