|
15 февраля 2021 г.
|
Дело N А76-28993/2020
|
Резолютивная часть постановления объявлена 15 февраля 2021 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 февраля 2021 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Плаксиной Н.Г., Бояршиновой Е.В.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Ануфриевой К.Э.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Комбикормовый завод "Здоровая ферма" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 17.12.2020 по делу N А76-28993/2020.
В судебном заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью "Комбикормовый Завод "Здоровая Ферма" - Гасникова М.Л. (доверенность N 41-КЗЗФ от 17.11.2020, диплом);
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 22 по Челябинской области - Амелин А.С. (доверенность N 09-1-14/018019 от 29.12.2020, диплом), Либик Е.В. (доверенность от 29.12.2020, диплом).
Общество с ограниченной ответственностью Комбикормовый завод "Здоровая ферма" (далее - заявитель, общество, ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Челябинской области (далее - МИФНС РФ N 22 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 10.02.2020 N 654 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 17.12.2020 (резолютивная часть решения объявлена 10.12.2020) в удовлетворении требований заявителя отказано.
Не согласившись с решением суда, ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" обратилось с апелляционной жалобой.
В апелляционной жалобе заявитель просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на недоказанность имеющих существенное значение для дела обстоятельств, которые суд первой инстанции признал установленными.
В обоснование апелляционной жалобы указывает на незаконность оспоренного ненормативного правового акта. По мнению подателя апелляционной жалобы, направленность действий заявителя при заключении исполнении сделок с ООО "ПромТехСервис" на получение необоснованной налоговой выгоды не пордтверждена. В обоснование своей позиции общество приводит следующие доводы: ООО "ПромТехСервис" является крупной организацией, ведущей деятельность с 2013 года, имеющей значительные оборотные активы, имеющим штатный персонал, арендующим производственное помещение, осуществляющим несколько видов деятельности, включая оптовую куплю-продажу зерновых культур, покупателями которых кроме заявителя являлись иные лица; выручка ООО "ПромТехСнаб"за 2018 год составила 433 млн. руб., что существенно больше суммы, уплаченной заявителем, за 2017 год выручка ООО "ПромТехСервис" составила 1,005 млрд. руб., что превысило показатели в 2016 году, и эти показатели учтены заявителем при заключении спорных сделок; для осуществления своей деятельности спорный контрагент получает кредиты в банке, по которым уплачивает проценты, что отражено в его отчете о финансовых результатах, а в картотеке судебных дел значатся споры между ним и банком касательно займов; у заявителя отсутствовали основания сомневаться в благонадежности спорного контрагента; руководитель ООО "ПромТехСервис" Чермисина Е.В. факт осуществления этим обществом хозяйственной деятельности подтвердила; основные производители продукции подтвердили получение заявок на отгрузку непосредственно от ООО "ПромТехСервис"; каких-либо фактов, свидетельствующих о взаимозависимости или подконтрольности спорного контрагента заявителю не установлены; осуществляемая контрагентом посредническая деятельность не запрещена; посредническая деятельность ООО "ПромТехСервис" заключалась не только в поиске поставщиков и организации поставок, но и в организации транспортировки товара и в предварительной его оплате (при том, что заявитель работает исключительно на условиях отсрочки оплаты); суммарный объем поставленного контрагентом зерна (1915,06т.) закрывает максимум пятидневную потребность заявителя в таком товаре, при этом, штатная численность заявителя является незначительной, а потому реальную деловую цель сделок со спорным контрагентом следует признать подтвержденной; проверкой собраны достаточные доказательства наличия у ООО "ПромТехСервис" реальной возможности исполнить договор с заявителем, при этом, контрагентом представлен полный пакет документов, подтверждающих взаимоотношения с заявителем (счета-фактуры, товарные накладные), также представлены документы от контрагентов ООО "ПромТехСервис", подтверждающие факт реального приобретения, транспортировки и оплаты товара, и опровергающие вывод инспекции о том, что поставка товара осуществлялась напрямую, минуя ООО "ПромТехСервис", однако, указанные документы не были приняты судом во внимание и мотивы отклонения доводов заявителя в этой части судом не приведены; поставщики "второго звена" подтвердили надлежащее исполнение своих обязательств и поставку товара, при этом, большинство из них является плательщиками НДС и при поставке товара выделяли НДС; выводы инспекции о вине заявителя в совершении налогового правонарушения основаны на противоречивых, не относимых и косвенных доказательствах (показаниях свидетелей); отсутствие ветеринарных свидетельств на весь объем поставленного товара и недостатки в оформлении представленных свидетельств значения не имеют, так как ветеринарное свидетельство не является доказательством поставки товара; стоимость продукции, приобретенной у ООО "ПромТехСервис" соответствует, а иногда и ниже стоимости продукции, приобретенной у иных поставщиков; факт поставки продукции заявителю ООО "Зерноком" обществом не оспаривался, но такие поставки осуществлялись наряду с поставками продукции спорным контрагентом; в спорном периоде ООО "ПромТехСервис" произвело платежи в сумме 55058232,26 руб. (включая НДС 5005293,84 руб.) поставщикам товара и доказательств возврата этих средств не установлено; судом не дана надлежащая оценка доводам заявителя о допущенных инспекцией процессуальных нарушениях в части нарушения продолжительности проверки (с начала камеральной проверки - 25.07.2018 и до вынесения решения - 10.02.2020 прошло более полутора лет), при этом, доводы инспекции о направленности действий налогового органа в этой части на соблюдение прав и интересов налогоплательщика следует оценивать критически, так как после продления сроков проверки получались доказательства вины общества; истребованные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документы в соответствии с пунктом 5.1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), должны были быть представлены не позднее 05.03.2019, однако, за пределами мероприятий налогового контроля (21.05.2019) инспекцией получены показания свидетелей, датированные с 12.03.2019 по 29.03.2019, и эти показания не могли быть использованы в качестве доказательств вины заявителя. При указанных обстоятельствах заявитель полагает отказ в предоставлении ему права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) неправомерным.
Представители заявитель в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал.
Представители инспекции в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
Как следует из материалов дела, ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" (ОГРН 1137460007651) состоит на учете в качестве налогоплательщика в МИФНС РФ N 22 по Челябинской области. Основными видами деятельности общества, в соответствии с Уставом, является в том числе оптовая торговля зерном, семенами, кормами для сельскохозяйственных животных.
25.07.2018 обществом представлена в налоговый орган налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2018 года, в соответствии с которой, сумма налоговых вычетов составила 90751217 руб., сумма налога к уплате - 21347694 руб., налог к возмещению не заявлен.
В период с 25.07.2018 по 25.10.2018 инспекцией проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, результаты проверки отражены в акте от 09.11.2018 (т.1 л.д.115-127).
По итогам рассмотрения материалов проверки и доказательств, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение от 10.02.2020 N 654 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены НДС за 2 квартал 2018 года в размере 3303153 руб., пени по НДС в сумме 388560,91 руб. и штраф за неуплату НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 660630,5 руб. (т.1 л.д.40-94).
Это решение было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 19.05.2020 N 16-07/002379 решение МИФНС РФ N 22 по Челябинской области от 10.08.2020 N 654 утверждено (т.1 л.д.95-114).
Заявитель оспорил в судебном порядке решение инспекции от 10.08.2020 N 654 в полном объеме.
Рассмотрев требования заявителя по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о соответствии закону оспоренного решения инспекции.
Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Оспаривая решение налогового органа, заявитель в качестве одного из оснований указал на допущенное инспекцией при проведении налоговой проверки существенное процессуальное нарушение в части продолжительности проведения контрольных мероприятий, поскольку с момента начала камеральной проверки и до момента принятия решения прошло более полутора лет и несвоевременно получены документы в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.
Этот довод заявителя рассмотрен и обоснованно отклонен судом первой инстанции.
Так, в силу пункта 2 статьи 88 НК РФ Камеральная налоговая проверка на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, документов, представленных в налоговый орган, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, проводится в течение двух месяцев со дня представления такой налоговой декларации. В случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость налоговым органом установлены признаки, указывающие на возможное нарушение законодательства о налогах и сборах, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение о продлении срока проведения камеральной налоговой проверки. Срок камеральной налоговой проверки может быть продлен до трех месяцев со дня представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.
В соответствии со статьей 100 НК РФ, в случае выявления в ходе проведения камеральной налоговой проверки нарушений законодательства о налогах и сборах, должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки (пункт 1). Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 5). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (пункт 6).
Статьей 101 НК РФ предусмотрено, что акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц. В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи (пункт 1). Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка (пункт 2). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 настоящего Кодекса и пунктом 6.2 настоящей статьи. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее 13 двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 настоящего Кодекса (пункт 2). В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6). Начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса в случае, если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах, фиксируются в дополнении к акту налоговой проверки. Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий. Дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 6.1). Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям (пункт 6.2). Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (пункт 14).
В рассматриваемой ситуации камеральная налоговая проверка проведена в течение трех месяцев (с 25.07.2018 по 25.10.2020), акт проверки составлен 09.11.2018. По итогам рассмотрения представленных заявителем возражений на акт проверки (т.1 л.д.128-141) инспекцией в целях проверки изложенных в возражениях доводов принято решение от 10.01.2019 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.1 л.д.142), по результатам проведения которых составлено дополнение к акту проверки от 01.03.2019 (т.1 л.д.143-152).
В связи с представлением заявителем 29.03.2019 дополнительных возражений (т.2 л.д.1-10), инспекцией проведены дополнительные контрольные мероприятия, по результатам которых 04.04.2019 составлено дополнение N 2 к акту проверки (т.2 л.д.11-19).
30.04.2019, 17.06.2019 и 10.12.2019 заявителем вновь представлены дополнения к возражениям на акт проверки (т.2 л.д.20-24, 27-32, 34-36), для целей рассмотрения которых налоговым органом проводились дополнительные контрольные мероприятия.
Решение по итогам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений принято инспекцией 10.02.2020.
Таким образом, продолжительность проведения проверки обусловлена необходимостью проведения контрольных мероприятий в целях проверки доводов налогоплательщика и не ущемляет его прав, а напротив явилось следствием обеспечения процессуальных прав налогоплательщика. В этой связи длительное проведение контрольных мероприятий в настоящем случае нельзя признать существенным нарушением процессуальных требований.
Обо всех процессуальных действиях налогового органа заявитель своевременно извещался и принимал участие в рассмотрении материалов проверки, что позволило ему неоднократно корректировать свою позицию относительно выводов налогового органа.
В этой связи суд первой инстанции обоснованно не нашел оснований для применения положений пункта 14 статьи 101 НК РФ. Приведенные в апелляционной жалобе возражения в этой части подлежат отклонению.
Оценивая оспоренное решение инспекции по существу, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса. Санкцией этой нормы предусмотрен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
Пунктом 3 статьи 122 НК РФ установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Статьей 153 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (пункт 1). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2).
Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные статьей 171 НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ, вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).
В силу статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным ст.169 НК РФ.
Статьей 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ (пункт 1). Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2). Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем или главным бухгалтером организации или иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6).
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 1). В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5). Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9). Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами. Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст.ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента (пункт 10).
В соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Таким образом, возможность учета вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций и при отсутствии такового налоговый орган вправе отказать в принятии вычетов. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком. При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели выбора контрагента. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Из материалов дела следует, что основанием для доначисления заявителю спорных сумм НДС, соответствующих пеней и штрафа послужил вывод налогового органа об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота и о недостоверности сведений, содержащихся в документах, представленных заявителем в обоснование налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям по поводу поставки зерна с ООО "ПромТехСервис".
Как установлено налоговым органом, по данным ЕГРЮЛ ООО "ПромТехСервис" зарегистрировано 27.03.2013 в ИФНС России N 2 по г.Тюмени, с 12.11.2013 состоит на учете в ИФНС России по г.Кургану, имеет юридический адрес: пр. Машиностроителей, 26-6, 1, Курган, Курганская область. Основной вид деятельности этого лица - производство металлообрабатывающих станков, дополнительный вид деятельности - торговля оптовая зерном. Среднесписочная численность ООО "ПромТехСервис" по состоянию на 01.01.2018 составляет 6 человек, в собственности ООО "ПромТехСервис" объекты имущества не зарегистрированы, имелось 2 единицы транспортных средств: легковой автомобиль "Audi А6 Allroad Quattro" и трактор "New Holland T9040T435W4". Учредителем и руководителем с момента регистрации ООО "ПромТехСервис" является Черемисина Е.В. (имеет статус индивидуального предпринимателя с 14.05.2009, состоит на учете в ИФНС России по г.Кургану. основной вид деятельности ИП Черемисиной Е.В. - торговля оптовая зерном).
Между ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" (покупатель) и ООО "ПромТехСервис" (поставщик) заключен договор поставки от 18.12.2013 N 57.
Проведенным инспекцией анализом представленных заявителем счетов-фактур, товарных накладных, карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", установлено, что поставка зерна от ООО "ПромТехСервис" осуществлена на сумму 36334678 руб., в том числе НДС - 3303153 руб.
Указанная сумма НДС предъявлена заявителем к налоговому вычету с представлением подтверждающего право на вычет пакета документов, к полноте которого инспекция претензий не имеет.
Однако, по итогам камеральной проверки инспекция пришла к выводам о недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем документах, об умышленном создании схемы поставки зерна напрямую от производителей, не являющихся плательщиками НДС, без фактического участия ООО "ПромТехСервис".
При этом, налоговым органом приняты во внимание следующие обстоятельства:
- допрошенная в качестве свидетеля (протоколы допросов от 06.02.2018 и от 14.09.2018) директор ООО "ПромТехСервис" Черемисина Е.В. пояснила, что ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" является покупателем зерновых культур у ООО "ПромТехСервис", поставка осуществлялась за счет ООО "ПромТехСервис", которое нанимало транспорт для перевозки зерна. В собственности либо в аренде у ООО "ПромТехСервис" складских помещений, ангаров для хранения зерна не было. ООО "ПромТехСервис" арендовало складские помещения у КФХ Кропани (руководитель Пешков А.А.), на данные складские помещения завозилось зерно от некоторых КФХ и далее транспортировалось в п. Ишалино в ООО Комбикормовй завод "Здоровая ферма". ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" не закупает зерно у крестьянских - фермерских хозяйств и организаций (без НДС), закуп зерна происходит через "свои" организации, которые применяют общую систему налогообложения, с которыми заключаются договоры на поставку зерна. ООО "ПромТехСервис" являлось организацией, через которую ООО "КЗ Здоровая ферма" закупало зерно у крестьянских, фермерских хозяйств и колхозов без НДС. Фактически зерно транспортировалось от производителей зерна в п. Ишалино, где грузополучателем являлась организация ЗАО "Уралбройлер", а покупателем ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма". Товарные накладные, которые были выданы фактическими поставщиками производителями, и с которыми транспортировалось зерно в п. Ишалино, заменялись (переписывались) на КПП при въезде на весовую ЗАО "Уралбройлер" на товарные документы с проставленной заблаговременно печатью ООО "ПромТехСервис". Для замены пустые товарные накладные с проставленными печатями организации водителям выдавались непосредственно Черемисиной Е.В. В 2013 году Тарасов Павел (менеджер ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма") предложил ей участвовать в поставках зерна в адрес ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" и оформлять поставки зерна от крестьянских (фермерских) хозяйств, колхозов, не находящихся на общей системе налогообложения, через организацию ООО "ПромТехСервис";
- допрошенный в качестве свидетеля менеджер по закупу зерновых ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" Тарасов П.В. (протокол допроса от 10.08.2018) показал, что документы от имени ООО "ПромТехСервис" оформлялись формально, так как ООО "ПромТехСервис" применяет общую систему налогообложения. Фактически пшеница закупалась у крестьянских, фермерских хозяйств без НДС и об этом факте было известно руководителю ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" Фоминой О.А. ООО "ПромТехСервис" было привлечено в цепочку поставки, потому что у ООО Комбикормовый завод "Здоровая ферма" был план по приобретению кормоставляющих без НДС, в соответствии с которым на приобретение кормосоставляющих без НДС выделялся руководством завода очень маленький процент поставок (это были крестьянские (фермерские) хозяйства. Тарасов П.В. как менеджер сам делал заявки поставщикам без НДС на приобретение кормосоставляющих, затем он обращался непосредственно к руководителю налогоплательщика Фоминой О.А. и спрашивал, можно ли осуществить поставку от поставщика без НДС. Именно Фомина О.А. решала вопрос о привлечении поставщиков с НДС либо без НДС. Заявитель указывает на то обстоятельство, что показания Тарасова П.В. относятся к предыдущим налоговым периодам (имеют отношения к обстоятельствам заключения и исполнения сделок со спорным контрагентом в 2013-2016 годов, так как Тарасов П.В. в спорный период у заявителя не работал). Однако, такие показания правомерно приняты налоговым органом во внимание, поскольку оцениваемые правоотношения заявителя со спорным контрагентом носили длительный характер и выходили за пределы проверяемого налогового периода;
- в соответствии с показаниями Токаева Магомеда Саид-Эминовича (протокол допроса от 16.09.2018), являющегося руководителем ООО "Боровлянка", он является руководителем указанной организации с момента создания (2003 год). Фактическая деятельность организации - выращивание зерновых и бобовых культур (пшеница, ячмень, овес, горох, чечевица). ООО "Боровлянка" с момента регистрации является налогоплательщиком ЕСХН. У ООО "Боровлянка" имеются грузовые автомобили, тракторы, комбайны и иная сель
