Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2021 г. N 05АП-7824/20 по делу N А59-6596/2019

г. Владивосток

30 марта 2021 г.

Дело N А59-6596/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 марта 2021 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Сахалинской области,

апелляционное производство N 05АП-7824/2020,

на решение от 16.10.2020

судьи С.А. Киселева

по делу N А59-6596/2019 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Северспецстрой"

о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 28.06.2019 N 13-21/143 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенного по результатам выездной налоговой проверки,

третье лицо: временный управляющий общества с ограниченной ответственностью "Северспецстрой" Лобкин Андрей Вячеславович,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Сахалинской области: Чан Н.С. по доверенности от 30.11.2020, сроком действия до 30.11.2021, служебное удостоверение; Мирошина Е.Ю. по доверенности от 14.01.2021, сроком действия до 28.12.2022, служебное удостоверение;

от общества с ограниченной ответственностью "Северспецстрой":

Болелый И.В. по доверенности от 19.11.2019, сроком действия на 3 года, паспорт, диплом (регистрационный номер 195-ЮС от 05.07.2012); исполнительный директор Борисова Т.В. на основании Выписки из ЕГРЮЛ от 17.03.2021, предъявлен паспорт; Коваленко В.В. по доверенности от 24.11.2018, сроком действия на 3 года, паспорт, копия диплома;

от временного управляющего ООО "Северспецстрой" Лобкина Андрея Вячеславовича: не явились;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Северспецстрой" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "Северспецстрой") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Сахалинской области (далее - налоговый орган, инспекция, МИ ФНС N 1 по Сахалинской области) от 28.06.2019 N 13-21/143, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пунктам 1 и 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 50 617 536 рублей штрафов, а также произведено доначисление к уплате 154 055 274 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 148 518 698 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 120 379 702,57 рублей пени за неуплату данных налогов.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен временный управляющий общества Лобкин Андрей Вячеславович.

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 16.10.2020 требования ООО "Северспецстрой" удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4 267 176 рублей в отношении НДС и в размере 45 944 408 рублей в отношении налога на прибыль, а также доначисления к уплате 137 969 000 рублей НДС, 152 524 597 рублей налога на прибыль организаций и пеней, приходящихся на данные суммы налогов, как не соответствующее Налоговому кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требования общества к инспекции отказано. С МИ ФНС N 1 по Сахалинской области в пользу ООО "Северспецстрой" взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3000 рублей.

Не согласившись с вынесенным судебным актом в части, в которой требования общества были удовлетворены, МИ ФНС N 1 по Сахалинской области обратилась в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в оспариваемой части и принять по делу в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы и дополнений к ней инспекция указывает, что общая оспариваемая сумма по решению суда первой инстанции (по взаимоотношениям с контрагентами: общество с ограниченной ответственностью "Гарант ДВ" ИНН 2537096163 (далее - ООО "Гарант ДВ"), общество с ограниченной ответственностью "ВладРемМонтаж" ИНН 2543018029 (далее - ООО "ВладРемМонтаж"), общество с ограниченной ответственностью "Росстрой" ИНН 6501221499 (далее - ООО "Росстрой",)) составляет 456 179 869,78 рублей, в том числе: по налогу на прибыль - налог 152 524 597 рублей, штраф - 45 944 408 рублей, пени - 59 601 220,29 рублей, и по НДС - налог 137 968 999 рублей, штраф - 4 267 176 рублей, пени - 55 873 469,49 рублей.

В частности инспекцией указано, что основанием для принятия оспариваемого решения от 28.06.2019 N 13-21/143 послужил вывод инспекции об умышленном искажении ООО "Северспецстрой" сведений о фактах хозяйственной деятельности, подлежащих отражению в бухгалтерском учете и налоговой отчетности, путем неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, и вычетов по НДС фактически не произведенных, документально не подтвержденных расходов, то есть недостоверных данных, повлекших увеличение расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС и, соответственно, занижение сумм налогов, исчисленных к уплате, а также о превышении обществом пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и суммы налога, путем создания искусственного документооборота с ООО "Росстрой", ООО "Гарант-ДВ", ООО "ВладРемМонтаж".

Инспекцией установлено, что между ООО "Северспецстрой" и спорными контрагентами создан формальный документооборот с целью отражения в учете налогоплательщика фиктивных сделок по выполнению работ по договорам субподряда и поставки товара.

Инспекция выражает несогласие с выводами суда первой инстанции о том, что подтвердив нереальность хозяйственных операций с конкретными контрагентами - ООО "Гарант ДВ" и ООО "ВладРемМонтаж", инспекция не опровергла реальное наличие товара, отраженного в учете по фиктивным сделкам, который в последующем был перепродан, а выручка от реализации учтена в составе дохода при исчислении налога на прибыль, в связи с чем, инспекция должна была установить реальный размер налоговых обязательств.

Считает неправомерным в данном случае определять налоговые обязательства заявителя расчетным путем, поскольку статья 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации в отличие от сформированной на основе Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53) не предусматривает такую возможность.

В части взаимоотношений ООО "Северспецстрой" с контрагентом ООО "Росстрой" налоговый орган считает, что последний является "технической" организацией, созданной для осуществления формального документооборота в целях получения обществом налоговой экономии и необоснованной налоговой выгоды, поэтому выводы суда первой инстанции об обратном по взаимоотношениям с данным спорным контрагентом полагает незаконными и вынесенными с нарушением норм права и без учета имеющихся в материалах дела доказательств.

Кроме того, инспекция считает ошибочными и противоречащими материалам дела выводы суда первой инстанции по взаимоотношениям с ООО "Росстрой":

- о неправомерном доначислении НДС на сумму 7 997 183, 17 рублей (191 478, 11 рублей за 3 квартал 2014 года + 7 805 705,06 рублей за 4 квартал 2014 года) по договору поставки ТМЦ от 25.07.2014 N 25/07/2014,

- неправомерном исключении из состава расходов по налогу на прибыль суммы 20 746 311,30 рублей по договору поставки ТМЦ от 25.07.2014 N 25/07/2014,

- неправомерном исключении из состава расходов по налогу на прибыль суммы 660 824,68 рублей по договору поставки ТМЦ от 18.02.2015 N 18/02/2015.

Определением апелляционного суда от 18.02.2021 в связи с нахождением в очередном отпуске судьи Е.Л. Сидорович в судебной коллегии, рассматривающей настоящее дело, произведена замена судьи Е.Л. Сидорович на судью Л.А. Бессчасную, судебное разбирательство начато с самого начала на основании части 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением апелляционного суда от 18.03.2021 в связи с нахождением в очередном отпуске судьи Т.А. Солохиной в судебной коллегии, рассматривающей настоящее дело, произведена замена судьи Т.А. Солохиной на судью Е.Л. Сидорович, судебное разбирательство начато с самого начала на основании части 5 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители МИ ФНС N 1 по Сахалинской области в судебном заседании доводы жалобы и дополнений к ней поддержали в полном объеме.

В судебном заседании представители ООО "Северспецстрой" по доводам апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в письменных отзывах, поступивших через канцелярию суда и в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приобщенных к материалам дела.

Поскольку временный управляющий общества Лобкин Андрей Вячеславович надлежащим образом извещен о времени и месте судебного разбирательства, явку представителя не обеспечил, своего отношения по доводам апелляционной жалобы и дополнений к ней не выразил, судебная коллегия рассмотрела апелляционную жалобу в его отсутствие, в порядке статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На стадии реплик, на основании статьей 163, 184, 185 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 18.03.2021 объявлялся перерыв до 25.03.2021 до 10 часов 00 минут, после окончания которого судебное разбирательство было продолжено.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта.

Отсутствие в данном судебном заседании лиц, извещенных надлежащим образом о его проведении, не препятствует арбитражному суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства арбитражный суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку решение в порядке апелляционного производства обжалуется налоговым органом только в части, возражений от лиц, участвующих в деле, не поступило, суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой части.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

По данным ЕГРЮЛ ООО "Северспецстрой" зарегистрировано в качестве юридического лица 12.02.2010 ИФНС России по Охинскому району Сахалинской области за основным государственным регистрационным номером 1106506000039, при постановке на налоговый учет присвоен ИНН 6506907796.

Основным видом экономической деятельности общества является строительство жилых и нежилых зданий (код ОКВЭД 41.2), в качестве дополнительных видов экономической деятельности заявлено строительство автомобильных дорог и автомагистралей (код ОКВЭД 42.11), строительство инженерных коммуникаций для водоснабжения и водоотведения (код ОКВЭД 42.21), строительство гидротехнических сооружений (код ОКВЭД 42.91.2) и др.

На основании решения заместителя начальника налогового органа от 31.10.2017 N 13-21/273 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по НДС за период с 01.01.2014 по 30.06.2017 и по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 30.09.2017.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 25.12.2018 N 13-21/426, рассмотрев который и дополнительные материалы налогового контроля (дополнение к акту налоговой проверки от 07.05.2019 N 13-21/101), а также поступившие от налогоплательщика возражения, инспекция вынесла решение от 28.06.2019 N 13-21/143 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде штрафов (с учетом положений пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации - истечение срока давности):

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 512 рублей за неуплату НДС за 1 квартал 2017 года ввиду представления уточненной налоговой декларации и несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 названного Кодекса;

- по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 46 249 696 рублей за неуплату налога на прибыль за 2015, 2016 годы и в размере 4 367 328 рублей за неуплату НДС за 2016 год и 1 квартал 2017 года ввиду умышленных действий.

Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция доначислила обществу 154 055 274 рубля налога на прибыль за 2014-2016 годы, 148 518 698 рублей НДС за 2-4 кварталы 2014 года, 2015 - 2016 годы и 1 квартал 2017 года, а также пени в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 120 379 702 рублей 57 копеек в отношении данных налогов.

Не согласившись с решением инспекции от 28.06.2019 N 13-21/143, налогоплательщик подал апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Сахалинской области.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением принято решение от 10.10.2019 N 144, которым апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 28.06.2019 N 13-21/143 не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав представленные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней и отзывов на нее, заслушав пояснения представителей сторон, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Из материалов дела усматривается и участниками процесса не оспаривается, что исходя из заявленных в ЕГРЮЛ сведений об осуществлении деятельности в сфере строительства общество в проверяемом периоде заключало государственные и муниципальные контракты на выполнение строительно-монтажных работ, исполнение которых согласно его бухгалтерскому учету производилось посредством субподряда через сторонние организации. Тем самым при наличии соответствующего управленческого персонала общество как генеральный подрядчик в действительности осуществляло в основном организационные и контролирующие функции за ходом исполнения заключенных контрактов с передачей в последующем результатов работ заказчикам.

Судом установлено, что при осуществлении указанной деятельности одним из ключевых субподрядчиков являлось ООО "Росстрой" ИНН 6501221499, с которым в рамках исполнения муниципальных контрактов обществом в проверяемом периоде были заключены договоры субподряда на общую сумму 1 535 485 434 рубля, а именно:

- по договору субподряда N 26/05/2014 от 26.05.2014 на сумму 35 372 200 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N 1Р-21-14 от 26.05.2014 (заказчик - ГКУ "Управление Сахалинавтодор", сумма контракта - 39 800 000 рублей, предмет контракта - выполнение работ по объекту 23 "Ремонт автомобильной дороги Южно-Сахалинск - Оха на участке км 40 - км 42");

- по договору субподряда N 09/04/2014 от 09.04.2014 на сумму 85 541 852 рубля, заключенному при исполнении муниципального контракта N 032-035-14 от 09.04.2014 (заказчик - МКУ "УКС города Южно-Сахалинска", сумма контракта - 90 965 962 рубля, предмет контракта - реконструкция проезда им И.А. Ждакаева);

- по договору субподряда N 10/04/2014 от 10.04.2014 на сумму 172 272 000 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N 23-14 от 10.04.2014 (заказчик - ОКС, сумма контракта - 177 600 000 рублей, предмет контракта - возведение инженерных сооружений для защиты от опасных природных процессов объектов гражданского и производственного назначения по ул. 70 лет Октября в г. Невельске);

- по договору субподряда N 12/09/2014 от 12.09.2014 на сумму 55 090 676 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта NНВКс-01- 05/14 от 12.09.2014 (заказчик - Администрация муниципального образования "Городской округ Ногликский", сумма контракта - 57 386 120 рублей, предмет контракта - строительство хозяйственно-питьевого водопровода и внутриквартальных водопроводных сетей микрорайона N 3 в пгт. Ноглики");

- по договору субподряда N 06/08/2014 от 06.08.2014 на сумму 233 329 735 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N КР-02- 05/14 от 06.08.2014 (заказчик - Администрация муниципального образования "Городской округ Ногликский", сумма контракта - 240 546 119 рублей, предмет контракта - капитальный ремонт улиц Пограничная, Мостовая в пгт. Ноглики);

- по договору субподряда N 02/09/2014 от 02.09.2014 на сумму 103 438 636 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N 032-134- 14 от 02.09.2014 (заказчик - МКУ "УКС города Южно-Сахалинска", сумма контракта - 98 656 582 рубля, предмет контракта - выполнение работ по объекту: "Внутрипоселковые распределительные и подводящие газопроводы 24 с. Березняки муниципального образования городской округ "Город ЮжноСахалинск", 1 пусковой комплекс);

- по договору субподряда N 10/07/2014 от 10.07.2014 на сумму 92 099 622 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N0161300000813000240-0148901-05 от 10.07.2014 (заказчик - КУМС МО Тымоский городской округ, сумма контракта - 96 937 106 рублей, предмет контракта - реконструкция центральной площади им Ленина, в том числе разработка проектной документации);

- по договору субподряда N 16/07/2014 от 16.07.2014 на сумму 681 590 603 рубля, заключенному при исполнении муниципального контракта N032-092-14 от 16.07.2014 (заказчик - МКУ "УКС города Южно-Сахалинска", сумма контракта - 685 162 586 рублей, предмет контракта - выполнение работ по объекту "Реконструкция ул. Физкультурной от ул. Сахалинской до ул. Крайней");

- по договору субподряда N 03/09/2014 от 03.09.2014 на сумму 76 750 110 рублей, заключенному при исполнении муниципального контракта N032-146-14 от 02.09.2014 (заказчик - МКУ "УКС города Южно-Сахалинска", сумма контракта - 76 774 976 рублей, предмет контракта - выполнение работ по объекту "Газификация котельных и строительство распределительных газопроводов в муниципальных образованиях", строительство внутрипоселковых распределительных и подводящих газопроводов с. Дальнее муниципального образования городской округ "Город Южно-Сахалинск" 1 пусковой комплекс 1 очередь).

В целях выполнения общестроительных работ общество также осуществляло закупку строительных материалов и иных товаров, в качестве поставщиков которых согласно бухгалтерскому учету общества являлись, в частности, ООО "Гарант ДВ" ИНН 2537096163, ООО "ВладРемМонтаж" ИНН 2543018029 и ООО "Росстрой".

Общая спорная сумма налоговых вычетов по взаимоотношениям с данными организациями составила 148 518 699 рублей, которые инспекция не приняла в целях налогообложения за проверяемый период (за 2-4 кварталы 2014 года, 2015 и 2016 год и 1 квартал 2017 года) со ссылкой на несоответствие их требованиям статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, налоговая инспекция посчитала неправомерным отнесение на расходы при исчислении налога на прибыль за 2014, 2015, 2016 годы 770 276 368 рублей, а именно:

- за 2014 год - 192 155 175 рублей, сформировавшихся по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" (186 551 527 по договорам строительного подряда, 1 766 359,73 рублей по договору поставки N 25/07/14, 3 837 288,20 рублей без договора);

- за 2015 год - 493 408 018 рублей, из которых 474 257 832 по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" (465 936 269 рублей по договорам строительного подряда, 7 660 738,41 рублей по договору поставки N 25/07/14, 660 824,68 рубля по договору поставки N 18/02/2015), 13 132 407,52 рублей по взаимоотношениям с ООО "Гарант ДВ" и 6 017 777,92 рублей по взаимоотношениям с ООО "ВладРемМонтаж";

- за 2016 год - 84 713 175,36 рублей, из которых 81 333 761, 14 рубль по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" (69 577 866 рублей по договорам строительного подряда, 11 319 213,16 рублей по договору поставки N 25/07/14 N 25/07/14, 436 681,98 рубль по договору поставки N 18/02/2015), 3 379 414,22 рублей по взаимоотношениям с ООО "Гарант ДВ".

В связи с чем доначислила налог на прибыль в размере 38 431 035 рублей за 2014 год, 98 681 604 рублей за 2015 год и 16 942 635 рублей за 2016 год.

Признавая недействительным решение инспекции в части доначисления НДС в сумме 129 971 816 рублей и налога на прибыль в сумме 148 694 559 рублей по взаимоотношениям с ООО "Росстрой", суд первой инстанции исходил из недоказанности материалами проверки выводов о согласованных недобросовестных действиях между взаимозависимыми лицами - заявителем и ООО "Росстрой", направленных на уклонение от уплаты налога в бюджет.

Судебная коллегия не может согласиться с данным выводом суда в указанной части по следующим основаниям.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, вычету согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении этих товаров (работ, услуг) и имущественных прав на территории Российской Федерации.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав на учет (абзацы первый и второй пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

Требования к счетам-фактурам установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом согласно пункту 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, применение налогоплательщиками вычетов по НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности, то есть является формой налоговой выгоды. Обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Постановлении Пленума N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9 Постановления Пленума N 53) или в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, в силу того, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц ведется преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (пункт 10 Постановления Пленума N 53).

В развитие применения положений Постановления Пленума N 53 Верховный суд Российской Федерации в Обзоре судебной практики N3, утвержденной Президиумом Верховного Суда 25.11.2020, указал, что с учетом природы НДС как косвенного налога, предполагающего переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижений хозяйствующих субъектов на потребителей, в силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

В то же время, как неоднократно отмечалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц.

Таким образом, отказ в праве на вычет "входящего" налога обусловливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным. Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу, означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе и при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику-покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

Следовательно, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

В тех случаях, когда налоговым органом не ставится вопрос об участии налогоплательщика в уклонении от уплаты НДС в результате согласованных действий с поставщиками (пункт 9 Постановления Пленума N 53), но приводятся доводы о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС (пункт 10 Постановления Пленума N 53), при оценке данных доводов судебная практика исходит из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах.

При выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупная ли сделка и какова регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков к выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п. Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.

Если налоговый орган установит, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами, которым обязательство по ее исполнению поставщик не мог передать в силу своей номинальности, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Напротив, вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, представление таким субъектом бухгалтерской и налоговой отчетности, отражающей наличие указанных ресурсов, дает разумно действующему налогоплательщику-покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет. В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.

Аналогичный вывод содержится в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 и от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064.

Как установлено пунктом 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Согласно положениям пунктов 5, 6, 7 Постановления Пленума N 53 взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Неправомерными следует признать избегание налогообложения в тех случаях, когда действия налогоплательщика и других лиц носят согласованный (зависимый друг от друга) характер и приводят к уклонению исполнения обязанности по уплате налогов их плательщиком, в том числе при отсутствии взаимозависимости, предусмотренной статьей 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом критерии взаимозависимости, аффилированности учитываются, когда субъекты сделок действовали в общих экономических интересах группы, были связаны в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Так, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Северспецстрой" входит в "группу компаний Росстрой", которая занимается строительством, ремонтом и текущим содержанием автомобильных дорог, строительством газопроводов, водозаборов, ремонтом сетей водоснабжения и водоотведения, поставкой асфальтобетонной смеси, битумной эмульсии, реконструкцией и благоустройством площадей и скверов, сейсмоусилением зданий и сооружений.

Учредителями ООО "Северспецстрой" с момента создания являлись: Молодцов Д.О. с 12.02.2010 по 24.04.2014; Гололобов М.В. с 12.02.2010 по 23.04.2014; Гульнов Л.А. с 12.02.2010 по 04.06.2012; Кожемякин А.В. с 24.04.2014 по настоящее время и с 06.06.2017 - 100% учредитель.

Должностными лицами организации в проверяемом периоде являлись: директор - Глотко Андрей Сергеевич с 01.07.2012 по 22.10.2015; управляющий - ИП Кожемякин Александр Викторович с 23.10.2015 по настоящее время (Решение единственного участника ООО "Северспецстрой" от 23.10.2015 N 1).

"Группа компаний Росстрой" состоит из аффилированных между собой организаций, созданных и до настоящего времени управляемых физическими лицами - Молодцовым Д. О. и Гололобовым М. В., их родственниками, а именно: родителями Молодцова Д.О. - Молодцовым О. А. и Молодцовой Г. В., бывшей супругой - Молодцовой Ю. П.; супругой Гололобова М.В. - Гололобовой Е. В. и ее отцом Салиным В. А., а также подконтрольными лицами Кожемякиным А.В., Глотко А.С., Клетченко А.Н. и другими физическими лицами, занимающими управленческие должности в "группе компаний Росстрой" (Приложение N 12 к акту).

Вышеуказанные физические лица являлись (являются) учредителями и руководителями организаций: ООО "Строй-бетон", ООО "Автомобилист 1", ООО "Автомобилист 2", ООО "Базовый элемент группы N 2", ООО "Базовый элемент группы N 1", ООО "Строительная-Лаборатория", ООО "Строй-Железобетон", ООО "Трансстрой, ООО СКФ "Спецстрой", ООО "Спецпоставка", ООО "Строй-Газобетон", ООО "Строй-Амфиболит", ООО "Спецстрой", ООО "Росстрой", ООО "Северспецстрой".

В свою очередь, ООО "Росстрой" зарегистрировано 15.09.2010 Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области по юридическому адресу: г. Южно-Сахалинск, ул. Пограничная, 45, офис 223. В качестве основного вид деятельности заявлена разборка и снос зданий (код ОКВЭД 43.11).

С 09.03.2011 ООО "Росстрой" сменило адрес регистрации на адрес:

г. Холмск, ул. Советская, 93а, 25-27 и встало на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 2 по Сахалинской области.

Впоследствии с 07.10.2015 ООО "Росстрой" сменило адрес регистрации на адрес: г. Севастополь, ул. Генерала Петрова, дом 20, корпус 1, офис 1 и встало на налоговый учет в ИФНС по Ленинскому району г. Севастополя.

Вместе с тем, сотрудниками Управления ФСБ России по Сахалинской области в ходе проведения осмотра здания, расположенного по адресу "группы компаний Росстрой": г. Южно-Сахалинск, с. Дальнее, ул. Ударная, 4/7, обнаружены документы ООО "Росстрой".

Учредителями с момента регистрации являлись: Попов Сергей Николаевич (с момента регистрации организации по 09.02.2011 и с 20.06.2015 по 11.05.2016); Колесник Антон Алексеевич (с 10.02.2011 по 28.06.2015); ООО "Северспецстрой" (с 12.05.2016 по 14.03.2018); ООО "Трансстрой" (с 15.03.2018 по настоящее время).

Руководителями в проверяемый период являлись: Попов Сергей Николаевич (управляющий индивидуальный предприниматель с 19.05.2010 по 11.05.2016); Уманец Евгений Евгеньевич (генеральный директор с 12.05.2016 по 22.10.2017); Воронин Олег Александрович (конкурсный управляющий с 23.10.2017).

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц с 23.10.2017 ООО "Росстрой" находится в стадии ликвидации.

Все организации, входящие в "группу компаний Росстрой", несмотря на разные юридические адреса, фактически находятся по одному адресу: г. Южно-Сахалинск, с. Дальнее, ул. Ударная 4/7 и лишь формально являются независимыми.

Согласно данным, имеющимся в системе СПАРК (spark-interfax.ru) группа взаимозависимых лиц имеет одно доменное имя сервера (rosstroy.biz), на котором расположены почтовые ящики организаций (один почтовый сервер "группы компаний Росстрой"), что позволяет их идентифицировать как одно лицо.

Анализ документов, содержащихся в банковском досье взаимозависимых организаций, показал, что все организации имеют один IP-адрес подключения - 188.113.155.41, с которого клиентами осуществлялся доступ к системам "Банк-Клиент".

В результате просмотра Автоматизированной информационной системы Федеральной налоговой службы Локальный приемный комплекс ГП-3 (АИС ФНС ЛПК ГП-3) установлено, что у взаимозависимых организаций имеется один и тот же IP-адрес отправителя -188.113.155.41.

В банковских досье и налоговых декларациях, представленных в налоговый орган, указаны одни и те же номера телефонов взаимозависимых организаций.

Все организации имеют единую бухгалтерско-финансовую, техническую, кадровую службу, службу делопроизводства, службу безопасности, единую телефонную сеть.

Формирование кадрового состава во всех организациях осуществлялось за счет сотрудников, входящих в "группу компаний Росстрой".

В ходе допросов свидетелей инспекцией установлено, что прием на работу осуществлялся по адресу: г. Южно-Сахалинск, с. Дальнее, ул. Ударная, 4/7.

Одновременно установлено, что заработная плата выплачивалась сотрудникам также по указанному адресу либо на банковскую карту сотрудника. Трудовые книжки находились по адресу: г. Южно-Сахалинск, с. Дальнее, ул. Ударная, 4/7.

При этом, согласно сведениям по форме N 2-НДФЛ с июля 2015 года ООО "Росстрой" не начисляло заработную плату работникам.

В указанный период 55% работников уволились из ООО "Росстрой" и устроились на работу в ООО "Спецстрой-Сахалин" (учредителем и руководителем является Клетченко А.Н. - лицо подконтрольное бенефициарам ООО "Северспецстрой"), которое является субподрядчиком ООО "Северспецстрой" по выполнению муниципальных (государственных) контрактов.

Проанализировав в ходе выездной налоговой проверки движение денежных средств, налоговая инспекция установила, что полученные от "группы компаний Росстрой" денежные средства перечисляются ООО "Росстрой" в адрес ООО "СтройТехПерсонал", при этом перечисленные денежные средства имеют характер безвозмездно полученных.

В свою очередь ООО "СтройТехПерсонал" полученные денежные средства переводило на расчетные счета "фирм-однодневок", в том числе: ООО "Гарант ДВ", ООО "ВладРемМонтаж", ООО "Примснабсервис", ООО "Вектор ДВ", а также обналичивались физическими лицами: Поповым С.Н. (учредитель и руководитель ООО "Росстрой", учредитель ООО "СтройТехПерсонал"), Ситдиковым П.В. (директор ООО "СтройТехПерсонал, ООО "Строй-Бетон", ООО ТД "Строитель", является представителем по доверенности "фирм-однодневок" ООО "Гарант ДВ", ООО "ВладРемМонтаж", ООО "Примснабсервис", сотрудником ООО "Строй групп", ООО "Росстрой Бетон", ТД "Строитель Сахалин"), Марченко Е.В. и Марченко О.В. (не состоящими в трудовых отношениях с ООО "СтройТехПерсонал") в размере более 285 млн. рублей.

Согласно назначению операций по банковским счетам оплата организациями, входящими в "группу компаний Росстрой", в адрес ООО "Росстрой" идет за строительные работы, ТМЦ, топливо, песок, предоставление/возврат займов и т.д., в тоже же время ООО "Росстрой" производится оплата организациям, входящим в "группу компаний Росстрой" за приобретение у них транспортных услуг, цемента, песка, ТМЦ, предоставление/возврат займов в тех же объемах.

Так, например, в период с 25.07.2014 по 01.08.2014 ООО "Росстрой" перечисляет ООО "Транском" 8 400 000 руб. за транспортные услуги. При этом, ООО "Транском" в 2014 году транспортных средств не имеет, полученные денежные средства в рассматриваемом периоде в сумме 7 403 918 руб. перечисляет за аренду транспорта ООО "Трансстрой", которое является взаимозависимой организацией, входящей в "группу компаний Росстрой".

Кроме того, анализ банковских счетов показал, что через счета ООО "Росстрой" проходят транзитные операции по перечислению денежных средств всех организаций, входящих в "группу компаний Росстрой" с использованием "фирм-однодневок": ООО "Гарант-ДВ", ООО "ВладРемМонтаж", ООО "ПримСнабСервис", ООО "Вектор ДВ", которые впоследствии обналичивают денежные средства.

Из вышеуказанного следует, что ООО "Росстрой" перечисляет денежные средства за приобретение ТМЦ организациям, которые фактически ТМЦ в адрес общества не поставляют, а перечисляют денежные средства в качестве лизинговых платежей по договорам финансовой аренды, в свою очередь соответствующие ТМЦ ООО "Росстрой" приобретает у иных организаций группы компаний, не имеющих зарегистрированных транспортных средств, что свидетельствует о формальности договорных отношений.

Таким образом, ООО "Росстрой" использовалось "группой компаний Росстрой" в качестве транзитного звена, является денежным центром группы - "кошелек", "пропускает" через себя все финансовые потоки аффилированных лиц.

Руководящие должности и высококвалифицированный инженерно-технический персонал числились в штате ООО "Северспецстрой", которое распределяло работу по выполнению муниципальных контрактов внутри всей группы, что подтверждается протоколами опроса Сливкиной Я.А, Гундаревой B.C. (офис-менеджеры ООО СКФ "Горстрой", ООО "Северспецстрой"), Коротченко Я.И. (инспектор по кадрам в ООО "Строй-Бетон", ООО "Северспецстрой"), Комаровой Т.И. (начальник сметно-договорного отдела ООО СКФ "Горстрой"), Толстоновского С.С. (начальник планово-экономического отдела ООО СКФ "Горстрой").

В проверяемый период (01.01.2014-30.06.2017) ООО "Северспецстрой" заключались и исполнялись 50 муниципальных и государственных контрактов на выполнение работ по строительству и реконструкции автомобильных дорог, по газификации котельных и строительству распределительных газопроводов, работ по ремонту сетей водоснабжения и водоотведения, на оказание транспортных услуг, уборку улиц от снега, на поставку материалов и т. д., на общую сумму 5,1 млрд. руб.

При этом, ООО "Северспецстрой" являлось единственным из "группы компаний Росстрой" в вышеуказанных контрактах участником электронного аукциона. Выполнение работ по контрактам в полном объеме передавалось взаимозависимым организациям-субподрядчикам, входящим в "группу компаний Росстрой".

Соответственно, ООО "Северспецстрой" фактически не выполняло заключенные контракты самостоятельно, поскольку не обладало ни трудовыми, ни материальными ресурсами, а перекладывало их исполнение на организации-субподрядчики.

В группе организаций все производственные активы (транспортные средства, недвижимое имущество) принадлежат организациям, в составе учредителей которых состоит один из членов семей Молодцовых и Гололобовых.

ООО "Росстрой" не имело в собственности и не брало в аренду (отсутствуют доказательства заключения договоров аренды) транспортных средств, недвижимого имущества, необходимых для выполнения субподрядных работ.

Так, инспекцией в ходе проверки установлено, что фактически все работы по договорам субподряда, заключенным между ООО "Северспецстрой" и ООО "Росстрой", выполняли организации, обладающие трудовыми ресурсами и производственными мощностями (транспортными средствами): ООО СКФ "Спецстрой", ООО "Трансстрой", ООО "Спецпоставка" и т.д., подконтрольные Молодцову Д.О. и Гололобову М.В.

При этом, из материалов дела следует, что субподрядные работы должны были осуществляться в одно время, начало контрактов (договоров) в 2014 году, окончание в 2015-2016 годах. Территориально строительные объекты располагались по всей Сахалинской области (дорога Южно-Сахалинск-Оха, п/р. Хомутово, г. Южно-Сахалинск, г. Невельск, пгт.Ноглики, с. Березняки, шт. Тымовск, с. Дальнее, ремонт и реконструкция дорог и проездов г. Южно-Сахалинск).

Изложенные обстоятельства, по мнению суда апелляционной инстанции, свидетельствуют о том, что ООО "Северспецстрой" и ООО "Росстрой" являются аффилированными лицами, входящими в "группу компаний Росстрой".

При этом, ООО "Росстрой", не имеющее необходимых активов для выполнения договорных обязательств по выполнению работ, оказанию услуг, не обладающее экономической самостоятельностью, использовалось группой компаний "Росстрой" для создания формального документооборота.

Целью заключения субподрядных договоров со спорным контрагентом явилось исключительно получение не результатов предпринимательской деятельности, а налоговой экономии, путем создания искусственного документооборота при отсутствии реальности исполнения обязательства по сделке лицом, являющимся стороной договора.

ООО "Северспецстрой" с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и получения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, осуществило построение такой схемы бизнеса, в которой наличие единого управления, вовлечение множества взаимозависимых лиц, обладающих формальной самостоятельностью, а также лиц, обладающих признаками "фирмы-однодневки", и применение фиктивного документооборота между ними, позволило привлекать в качестве фактических исполнителей контрактов подконтрольные себе организации с целью наращивания несуществующих расходов внутри группы, что в конечном итоге позволило всем входящим в неё организациям создать видимость рыночных отношений и искусственные условия для уменьшения налоговых обязательств, то есть уплачивать налоги в минимальных размерах.

В соответствии пунктом 1 части 9 статьи 22 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" начальная (максимальная) цена контракта, на строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства определялась на основании проектной документации в соответствии с методиками и нормативами (государственными элементными сметными нормами) строительных работ и специальных строительных работ, утвержденными федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере строительства, или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации.

При этом, НДС включается в цену контракта и рассчитывается сверх всех затрат, учтенных при формировании начальной (максимальной) цены контракта.

Материалами дела подтверждено и по существу не оспаривается налогоплательщиком, что включенный в состав цены муниципальных контрактов НДС по результату выполнения работ получен ООО "Северспецстрой" от муниципалитетов в полном объеме, при этом в бюджет на всех стадиях производства налог уплачен не был ни одним из участников схемы получения необоснованной налоговой выгоды.

Так, согласно сведениям налоговых деклараций ООО "Росстрой" расходы и вычеты по налогам почти 100% соответствуют доходам организации. В частности, в налоговых декларациях по НДС доля налоговых вычетов составляет в 2014 году - 99,4%, в 2015 году - 99,21%, в 2016 году - 99,18%.

Аналогичные цифры прослеживаются и при анализе доли налоговых вычетов остальными участникам группы компаний "Росстрой".

В связи с чем судебная коллегия признает обоснованными доводы налоговой инстанции, что экономический источник вычета (возмещения) НДС обществом в части стоимости строительно-монтажных работ, сформированной организациями, участвовавшими в транзитном перечислении денежных средств, в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем этих организаций (уплата налогов в минимальных размерах при значительных оборотах денежных средств) стоял вывод денежных средств по фиктивным документам, а не реальная экономическая деятельность.

При этом, исходя из того, что ООО "Северспецстрой" и ООО "Росстрой", а также иные лица, у которых ООО "Росстрой" в свою очередь приобретало ТМЦ в целях исполнения договоров субподряда, входят в "группу компаний Росстрой", ООО "Северспецстрой" не могло не знать о том, что экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, поскольку ему было достоверно известно в силу аффилированности, что ООО "Росстрой" в период взаимодействия с заявителем не имело экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п), необходимых для исполнения заключенных субподрядных договоров, в связи с чем сделка в действительности исполнена иными лицами.

Напротив, материалами дела подтверждается, что заявитель как раз преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий.

Выводы суда первой инстанции, поддержавшие позицию налогоплательщика о том, что инспекция не опровергла факт исполнения муниципальных контрактов, привлечение третьих лиц к исполнению субподрядных договоров не запрещено действующим законодательством, судом апелляционной инстанции признаются ошибочными.

Действительно, работы по муниципальным контрактам выполнены и сданы, между тем, материалами дела подтверждается, что ООО "Росстрой" не имело возможности выполнить данные работы самостоятельно, при этом, для их выполнения в качестве третьих лиц привлекались не любые организации, а также входящие в группу компаний "Росстрой", что свидетельствует о наличии определенной схемы, направленной на получение экономического результата в виде минимизации сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через применение вычетов по НДС).

Судом установлено, что под управлением Молодцова Дениса Олеговича и Гололобова Михаила Владимировича ООО "Северспецстрой" планирует общую деятельность по строительству объектов, определяет из числа взаимозависимых лиц, кто будет выполнять муниципальные контракты, в какой организации будет числиться штат работников рабочих профессий, за кем будет зарегистрирована и кому арендована техника и транспортные средства.

Построение такой схемы бизнеса, с единым управлением, вовлечением множества взаимозависимых лиц, обладающих формальной самостоятельностью, а также лиц, обладающих признаками "фирм-однодневок", и применение фиктивного документооборота между ними, позволило создать видимость рыночных отношений и искусственные условия для уменьшения налоговых обязательств.

Применяя указанную схему "группа компаний Росстрой" во главе с ООО "Северспецстрой" наращивает собственные расходы и налоговые вычеты, при минимальном уровне рентабельности и отсутствии кредитов, существенно увеличивает активы "группы компаний Росстрой" за счет уплаты налогов в минимальных размерах.

Имеющиеся в материалах дела доказательства согласуются между собой и свидетельствуют о направленности действий заявителя на создание формального документооборота с целью занижения налоговых обязательств по НДС.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками и нарушению публичного интереса.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким образом, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства и принимая во внимание положения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу, что общество путем создания формального документооборота и отражения в бухгалтерском и налоговом учете недостоверных сведений о фактах хозяйственной жизни относительно фиктивных сделок с ООО "Росстрой" незаконно применило вычеты по НДС.

Отдельные доказательства самостоятельности ООО "Росстрой", учитывая, что в спорный период основным заказчиком и источником финансирования по спорным сделкам выступал заявитель, не опровергают совокупности собранных налоговым органом доказательств, свидетельствующих о том, что единственной целью создания указанной схемы договорных и расчетных отношений являлась минимизации налоговых обязательств именно обществом.

Исходя из вышеизложенных обстоятельств, доводы общества о том, что представленные первичные документы соответствуют требованиям статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и подтверждают реальность всех финансово-хозяйственных операций с контрагентами, в материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства наличия в представленных документах недостоверных сведений и их несоответствия фактическим обстоятельствам, отклоняются апелляционным судом как противоречащие установленным по делу обстоятельствам.

В связи с чем судебная коллегия признает обоснованным доначисление НДС в сумме 129 971 816 рублей и соответствующих им пеней.

Статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, согласно пункта 3 которой данные деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Исходя из правовой позиции, отраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.07.2003 N 2916/03, умышленная форма вины может быть установлена не только приговором суда в отношении должностных лиц налогоплательщика, умысел налогоплательщика может быть установлен с помощью различных доказательств, представленных налоговым органом.

Судебная коллегия считает, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки собраны доказательства, свидетельствующие о том, что ООО "Северспецстрой" совершено умышленное противоправное деяние, выразившееся в применении схемы незаконной минимизации своих налоговых обязательств в результате использования формального документооборота с организациями, обладающими признаками номинальности.

С учетом изложенного привлечение ООО "Северспецстрой" к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4 267 176 рублей признается коллегией правомерными.

Соответственно, в указанной части апелляционная жалоба инспекции признает судебной коллегией обоснованной и подлежащей удовлетворению, а решение суда - отмене.

Вместе с тем судебная коллегия не усматривает правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции в части доначисления налога на прибыль по вышеуказанным взаимоотношениям с ООО "Росстрой" в сумме 144 413 132 рублей исходя из следующего.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Из содержания положений глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок применения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие налоговые вычеты и расходы могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

В свою очередь, инспекция должна была при установлении реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль учесть правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 20.03.2007 N 209-О-О, согласно которой при оценке правомерности уменьшения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль налоговые органы не должны ограничиваться установлением формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности принятия расходов обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

В пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 разъяснено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской, изложенной в постановлениях от 19.07.2011 N 1621/11, от 10.04.2012 N16282/11, также следует, что даже учитывая факт отсутствия у общества первичных документов, подтверждающих понесенные расходы, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды инспекция должна была произвести с учетом реального характера хозяйственных операций, исходя из их действительного экономического смысла.

Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов, независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Кроме того, согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных организацией документов и содержались предположения о наличии в ее действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В рассматриваемом случае инспекция произвела исчисление налога на прибыль только на основании дохода, исключив все затраты, связанные с выполнением работ на основании договоров субподряда.

Между тем, материалами дела подтверждается и налоговым органом по существу не опровергнут факт реальности выполнения соответствующих работ, их сдачи и принятия заказчиком по муниципальным контрактам.

В соответствии с частью 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Из материалов дела следует, что налоговый орган не исследовал уровень рыночных цен в порядке, предусмотренном названной нормой, не выявлял стоимость спорных работ, услуг в проверяемый период, а также не устанавливал аналогичных налогоплательщиков, осуществляющих схожий вид деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказываю обстоятельств, явившихся основанием для принятия решения, лежит на налоговом органе.

Таким образом, судебная коллегия приходит к выводу, что инспекция не опровергла несоответствие понесенных обществом затрат по оплате стоимости субподрядных работ уровню рыночных цен.

Представленный инспекцией в апелляционную инстанцию расчет налога на прибыль, произведенный расчетным методом исходя из прямых и накладных расходов, заложенных в цену, без учета сметной прибыли, судебной коллегией во внимание не принимается, поскольку суд не может подменять собой налоговый орган.

Согласно правой позиции, изложенной в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Предметом настоящего спора является решение налоговой инспекции, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, в котором при доначислении налога на прибыль инспекция расчетный метод не применяла. Не был применен расчетный метод и при обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган. Соответствующий расчет налога не представлялся и при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Принимая во внимание изложенное, судебная коллегия полагает, что у нее отсутствуют правовые основания для принятия на стадии апелляционного обжалования решения суда расчетного метода исчисления налога на прибыль, при том, что каких-либо доказательств, подтверждающих какие расходы фактически учтены при расчете налога на прибыль, а какие нет, инспекцией в материалы дела не представлено.

По этим же основаниям судебная коллегия отклоняет доводы апелляционной жалобы о правомерном доначислении налога на прибыль в сумме 3 830 038 рублей по взаимоотношениям с ООО "Гарант ДВ" и ООО "ВладРемМонтаж", а также по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" по договору поставки от 18.02.2015 N 18/02/5015 в сумме 132 165 рублей и по договору поставки N от 25.07.2014 N 25/07/2014 в сумме 3 795 990 рублей.

Так, из материалов дела коллегией установлено, что в проверяемом периоде между ООО "Северспецстрой" (покупатель) и ООО "Гарант ДВ" (поставщик) заключен договор поставки от 01.10.2014 N 01/10/2014, во исполнение которого сторонами подписаны спецификация N 1 на сумму 16 212 970,95 рублей, в том числе НДС - 2 473 165,07 рублей, и спецификация N 2 на сумму 17 951 310,87 рублей, в том числе НДС - 2738 335,56 рублей.

По условиям указанного договора ООО "Гарант ДВ" приняло на себя обязательство поставить, а ООО "Северспецстрой" принять и оплатить материалы/товар в соответствии со спецификациями, в которых отражаются место и сроки поставки, количество, ассортимент и цены на товар. Оплата покупателем производится по выставленному счету поставщика. Обязательства по оплате считаются исполненными на дату зачисления денежных средств на корреспондентский счет банка поставщика. Поставка товаров поставщиком осуществляется согласно заявкам покупателя, которые подаются в письменной виде по факсу или по электронной почте. Передача товара поставщиком и его получение покупателем оформляется составлением следующих документов: товарной накладной по унифицированной форме N ТОРГ-12 и счета-фактуры. Приемка товара по количеству мест, внешнему виду, сохранности упаковки производится покупателем при получении товара и фиксируется подписанием транспортных накладных уполномоченными представителями сторон (пункты 1.1, 1.2, 2.3, 2.4, 3.1, 3.3, 3.7 договора).

В соответствии со спецификацией N 1 предметом поставки являются следующие товары: пункт редуцирования газа шкафной УГРШ-50Н0-2Т-ЭК с основной и резервной линиями редуцирования, регулятором давления газа с измерительным комплексом, конвекторный обогрев; ГРПШ-10(М) с одной линией редуцирования и обогревом; кран шаровой с ручным приводом с ответными фланцами; кран шаровой цельносварной запорный приварной; труба ПЭ100SDR11; труба электросварная прямошовная; арматура - на общую сумму 16 212 970,95 рублей, в том числе НДС - 2 473 165,07 рублей.

Согласно спецификации N 2 предметом поставки являются следующие товары: камни бортовые; гранитный бордюр; тротуарная плитка; сцена СК 8*6АП; фонтан; ограждения фонтана - на общую сумму 17 951 310,87 рублей, в том числе НДС - 2 738 335,56 рублей.

Относительно названных товаров выставлены и оформлены:

- счет-фактура N 19 от 19.10.2014, товарная накладная N 19 от 19.10.2014 на сумму 13 612 602 рубля, в том числе НДС - 2 076 496,62 рублей;

- счет-фактура N 20 от 29.10.2014, товарная накладная N 20 от 29.10.2014 на сумму 2 948 881,95 рубль, в том числе НДС - 449 829,45 рублей;

- счет-фактура N 22 от 06.11.2014, товарная накладная N 22 от 06.11.2014 на сумму 7 591 683,40 рубля, в том числе НДС - 1 158 053,40 рубля;

- счет-фактура N 23 от 10.11.2014, товарная накладная N 23 от 10.11.2014 на сумму 2 973 653,47 рубля, в том числе НДС - 453 608,16 рублей;

- счет-фактура N 12 от 25.11.2014, товарная накладная N 12 от 25.11.2014 на сумму 7 385 974 рубля, в том числе НДС - 1 126 674 рубля.

Также в подтверждение взаимоотношений с ООО "Гарант ДВ", выразившихся в поставке щебня, заявителем представлены:

- счет-фактура N 21 от 20.04.2015, товарная накладная б/н от 20.04.2015 на сумму 3 656 300,85 рублей, в том числе НДС - 557 740,81 рублей;

- счет-фактура N 25 от 14.05.2015, товарная накладная б/н от 14.05.2015 на сумму 3 429 863,24 рубля, в том числе НДС - 523 199,48 рублей;

- счет-фактура N 33 от 05.06.2015, товарная накладная б/н от 05.06.2015 на сумму 4 620 786,30 рублей, в том числе НДС - 704 865,71 рублей.

По взаимоотношениям с ООО "ВладРемМонтаж" обществом представлены договор поставки N 02/06/2014 от 02.06.2014 с аналогичными условиями договора, спецификация N 1 на сумму 7 101 036,95 рублей, в том числе: НДС - 1 083 209,03 рублей, счет-фактура N 7 от 09.06.2014 и товарная накладная N 7 от 09.06.2014, согласно которым ООО "Северспецстрой" приобретены арматура А3 различного диаметра и труба э/с.

Суд первой инстанции, установив, что указанные контрагенты являются "фирмами-однодневками", по месту нахождения отсутствуют, реальную хозяйственную деятельность не осуществляют ввиду отсутствия трудовых и материальных ресурсов, учредители и руководители отрицают причастность к данным организациям, поступающие на расчетные счета денежные средства имеют транзитный характер, пришел к выводу, что реальность хозяйственных операций по поставке указанными лицами материалов и товаров, не подтверждена, то есть рассматриваемые контрагенты общества не вступали в спорные гражданско-правовые отношения, влекущие законные налоговые последствия, следовательно, документы, оформленные от их имени, содержат недостоверные сведения и не могут являться оправдательными для подтверждения заявленных налоговых вычетов при налогообложении.

В связи с чем признал обоснованным отказ налоговой инспекции в вычете НДС в сумме 1 083 209,03 рублей по взаимоотношениям с ООО "ВладРемМонтаж" и в сумме 7 050 469,63 рублей по сделкам с ООО "Гарант ДВ".

Между тем, доначисление налога на прибыль в общей сумме 3 830 038 рублей признал неправомерным, указав, что инспекция ограничилась лишь оценкой контрагентов и коммерческих документов, оставив без внимания наличие результатов спорных сделок и их дальнейшее использование. В частности, подтвердив нереальность хозяйственных операций с ООО "Гарант ДВ" и ООО "ВладРемМонтаж", инспекция не опровергла доводы заявителя о фактическом поступлении товаров, которые в последующем были перепроданы, а выручка от реализации учтена в составе дохода при исчислении налога на прибыль.

Апелляционный суд, вопреки доводам апелляционной жалобы инспекции, соглашается с выводами арбитражного суда в полной мере и признает их соответствующими нормам действующего законодательства, в связи со следующим.

Из смысла главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в целях принятия расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций учитывается как документальное подтверждение сделок, так и результаты их исполнения.

Согласно статье 89 Налогового кодекса Российской Федерации целью выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов) на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

В связи с этим, при осуществлении налогового контроля посредством выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика (плательщика сбора) проверяется полнота и всесторонность деятельности хозяйствующего субъекта с учетом всех документов и фактов, относящихся к проверяемым налогам и периодам.

В целях проверки данных обстоятельств налоговому органу в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации предоставлено право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, осуществлять осмотр помещений и территорий, допрашивать свидетелей, проводить экспертизы, встречные проверки, а также иные мероприятия налогового контроля, предусмотренные названным Кодексом.

Факт продажи части товаров, поступление которых в бухгалтерском учете общества отражено по спорным сделкам с данными контрагентами, подтверждается материалами выездной налоговой проверки - приложение N 19 к акту проверки, а именно: реализация такого товара отражена в декабре 2015 года, покупателями являлись ООО "Трансстрой" и ООО "Строй-Бетон".

Доказательств того, что проверяющие исследовали данное обстоятельство (в том числе путем истребования соответствующей информации и документов от покупателей), материалы дела не содержат, в связи с чем налоговый орган не опроверг реальное наличие товара, отраженных в учете общества по фиктивным сделкам с ООО "Гарант ДВ" и ООО "ВладРемМонтаж", который в последующем был реализован.

Также не опровергнуто налоговым органом и то обстоятельство, что выручка от данной продажи учтена в доходах общества за 2015 год, с которого с учетом спорных расходов исчислен налог на прибыль, и что корректировка налоговой базы на суммы выручки от реализации указанных товаров не осуществлялась.

Судом правомерно отклонен довод инспекции о том, что продажа товара осуществлена по прошествии значительного времени с момента приобретения, тогда как общество не имело складских помещений, что вызывает сомнение в реальности таких товаров, как основанное на предположении.

В частности, налоговым органом не проверялись пояснения Глотко А.А. (объяснение от 13.12.2018) о том, что складские помещения располагались по месту строительных объектов.

Довод инспекции о продаже товаров ООО "Трансстрой" и ООО "Строй-Бетон", как взаимозависимым лицам, также правомерно отклонен, поскольку закон не содержит запрет на осуществление хозяйственных операций между такими субъектами. Доказательств того, что данные товары неоднократно перепродавались внутри "группы компаний "Росстрой", тем самым искусственно увеличивая их стоимость, либо в иных неправомерных целях, инспекцией не представлено.

Следовательно, инспекцией не опровергнут вывод суда о том, что общество несло расходы на приобретение товаров независимо от того, чьими силами (собственными или с привлечением сторонних организаций) были поставлены такие товары. При реальности товаров, которая не опровергнута инспекцией, экономическая составляющая в виде расходов имеет место быть.

Ввиду отсутствия доказательств обратного, суд признает, что понесенные обществом спорные расходы были напрямую связаны с осуществлением его хозяйственной деятельности, что подтверждается последующей их продажей.

Аналогичная ситуация установлена судом относительно поставки товаров по договору N 18/02/2015 от 18.02.2015, заключенному заявителем с ООО "Росстрой", согласно которому ООО "Росстрой" взяло на себя обязательства поставить, а ООО "Северспецстрой" принять и оплатить товары в соответствии со спецификациями, являющимися неотъемлемой частью договора. Оплата покупателем производится по выставленному счету поставщика, при этом предусмотрено авансирование на сумму 19 300 000 рублей. Поставка товаров поставщиком осуществляется согласно заявкам покупателя. Передача товара поставщиком и его получение покупателем оформляется составлением следующего пакета документов: товарной накладной по унифицированной форме N ТОРГ-12 и счета-фактуры.

В частности, спорными при апелляционном обжаловании являются расходы в сумме 660 824,64 рублей за 4 квартал 2015 года по счетам-фактурам N 361 от 22.04.2015 и N 362 от 30.06.2015, приобретенный по которым товар был реализован ООО "Строй-Бетон" и ООО ТД "Строитель", что подтверждается приложением N39 к акту налоговой проверки. В свою очередь выручка от такой продажи учтена в доходах общества за 2015 и 2017 годы с последующим исчислением налога на прибыль.

Следовательно, как и в предыдущем случае, инспекция не опровергла реальное наличие товаров, отраженных в учете общества по поставке согласно договору N 18/02/2015 от 18.02.2015 с ООО "Росстрой", который в последующем был реализован.

Доводы инспекции об отсутствии законодательно предусмотренных оснований для применения в данном случае подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат апелляционной коллегией отклонению, как основанные на неверном толковании норм материального права.

Примененная налоговым органом методика расчета (полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль), в ситуации, когда факты поступления строительных материалов налогоплательщику и последующей продажи им спорных строительных материалов налоговым органом в ходе проверки подтверждены, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика (статьи 247, 252. 313 Налогового кодекса Российской Федерации) и противоречит действительному смыслу и сути налогообложения налога на прибыль организаций, регламентированной главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом суд первой инстанции обоснованно отклонил довод инспекции о том, что в связи со вступлением в силу положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации ранее выработанная Высшим арбитражным судом Российской Федерации и Верховным Судом Российской Федерации правовая позиция по необоснованности налоговой выгоды и определению действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации применению не подлежит, как не соответствующий налоговому законодательству.

Введение статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не освобождает налоговые органы от обязанности проверить осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их реальный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.

Анализ положений статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в совокупности и взаимосвязи с правовыми принципами, закрепленными в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53, а также в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О, свидетельствует о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое основание и не может быть произвольным; не допускается доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом; налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика; выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

В связи с чем апелляционная жалоба налоговой инспекции в указанной части оставляется судом апелляционной инстанции без удовлетворения.

Что касается доводов апелляционной жалобы налогового органа о несогласии с выводами суда первой инстанции в части признания недействительным решения о доначислении НДС в сумме 7 997 183 рублей и налога на прибыль в сумме 4 149 262 рубля по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" по договору поставки ТМЦ от 25.07.2014 N 25/07/2014, то судебная коллегия находит апелляционную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению частично.

Так, согласно договору от 25.07.2014 N 25/07/14 ООО "Росстрой" приняло обязательство поставить, а ООО "Северспецстрой" принять и оплатить товары в соответствии со спецификациями, являющимися неотъемлемой частью договора. Оплата покупателем производится по выставленному счету поставщика. Местом передачи товара определен склад поставщика. Передача товара поставщиком и его получение покупателем оформляется составлением следующего пакета документов: товарной накладной по унифицированной форме N ТОРГ-12 и счета-фактуры. В общем по данному договору было составлено 10-ть спецификаций, в которых стороны согласовали поставку следующих товаров: заготовки армирования, опора неподвижная, лист алюминиевый, арматура, труба полиэтиленовая, щебень, части фасонные сварные стальные, сетка тканная, рогожа, лист оцинкованный, унифлекс, муфта ПЭ, тройник ПЭ, брус, пароизоляция, черепица, гвозди, доска обрезная, панель фасадная, пеноблок, пенополистерол ПСБ, арматура стеклопластиковая, ГКЛВ, прожектор светодиодный, провод СИП, профнастил оцинкованный, круг, скальный грунт.

В подтверждение названных взаимоотношений общество представило, в том числе, следующие спорные документы:

- счет-фактуру N 485 от 31.07.2014 и товарную накладную N 296 от 31.07.2014 на сумму 94 836,10 рублей, в том числе НДС 14 466,52 рублей;

- счет-фактуру N 486 от 31.08.2014 и товарную накладную N 297 от 31.08.2014 на сумму 571 762,75 рубля, в том числе НДС 87 21,058 рублей;

- счет-фактуру N 768 от 07.10.2014 и товарную накладную N 768 от 07.10.2014 на сумму 31 842 994,43 рубля, в том числе НДС 4 857 405,93 рублей;

- счет-фактуру N 576 от 31.10.2014 и товарную накладную N 393 от 31.10.2014 на сумму 829 058,64 копейки, в том числе НДС 126 466,57 рублей;

- счет-фактуру N 771 от 03.12.2014 и товарную накладную N 771 от 03.12.2014 на сумму 1 180 000 рублей, в том числе НДС 180 000 рублей;

- счет-фактуру N 772 от 10.12.2014 и товарную накладную N 772 от 10.12.2014 на сумму 11 263 666,40 рублей, в том числе НДС 1 718 186,40 рублей;

- счет-фактуру N 773 от 22.12.2014 и товарную накладную N 773 от 22.12.2014 на сумму 2 988 704 рублей, в том числе НДС 455 904 рубля;

- счет-фактуру N 774 от 25.12.2014 и товарную накладную N 774 от 25.12.2014 на сумму 2 234 984,07 рубля, в том числе НДС 340 929,77 рублей;

- счет-фактуру N 776 от 26.12.2014 и товарную накладную N 776 от 26.12.2014 на сумму 831 328,53 рублей, в том числе НДС 126 812,83 рублей.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции по доначислению НДС в сумме 7 997 183 рублей и налога на прибыль в сумме 4 149 262 рубля, указал, что налоговым органом не выражены какие-либо аргументированные и мотивированные возражения по документам в отношении поставки товаров по договору N 25/07/14 от 25.07.2014.

Между тем, судом первой инстанции неправомерно не учтено, что в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что приобретенные в рамках договора поставки от 25.07.2014 N 25/07/14 по счетам-фактурам от 31.07.2014 N 485, от 31.08.2014 N 486, от 30.09.2014 N 487 и от 31.10.2014 N 576 товары общество списало в 2014 году на объект "Возведение инженерных сооружений для защиты от опасных природных процессов (в том числе сейсмических) объектов гражданского и производственного назначения по ул. 70 лет Октября в г. Невельске (1 этап)" по муниципальному контракту от 10.04.2014 N 23-14.

Выполнение указанных работ на данном объекте передано обществом в полном объеме ООО "Росстрой" по договору субподряда от 10.04.2014 N 10/04/2014, при этом в цену договора субподряда включены все затраты.

Так, по договору субподряда ООО "Росстрой" обязалось выполнить полный комплекс подготовительных, строительно-монтажных работ по возведению инженерных сооружений для защиты от опасных природных процессов (в том числе сейсмических) объектов гражданского и производственного назначения, а также выполнение иных, неразрывно связанных со строящимся объектов работ, поставку, транспортировку материалов, приспособлений, инструментов, необходимых для выполнения работ, устранение недоделок и дефектов, выявленных в процессе гарантийной эксплуатации (пункт 1.1).

Цена настоящего договора составила 172 272 000 рублей, в том числе НДС, является твердой и не может изменяться в ходе его исполнения. Превышение субподрядчиком проектных объемов и стоимости работ, оплачивается субподрядчиком на свой счет. В цену договора включены все налоги, сборы, отчисления, платежи и прочие затраты, относящиеся к деятельности субподрядчика, а также резерв средств на непредвиденные расходы (пункт 2.1 договора).

Согласно пункту 5.2 договора субподрядчик обязан обеспечить поставку материалов, изделий и конструкций, необходимых для строительства объекта.

Таким образом, расходы по приобретению заготовок армирования у ООО "Росстрой" в сумме 1 766 359,73 рублей и НДС в сумме 317 945 рублей повторно учтены обществом при расчете налога на прибыль и НДС, что свидетельствует о задвоении расходов и вычетов по НДС, а также об отражении в учете недостоверных сведений.

ООО "Северспецстрой" по существу указанные обстоятельства не оспорило, каких-либо мотивированных доводов и пояснений на этот счет не изложило.

В связи с чем судебная коллегия приходит к выводу, что решение суда в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль за 2014 год в сумме 353 272 руб., приходящегося на затраты в сумме 1 766 359,73 рублей, а также НДС в сумме 317 945 рублей по счетам-фактурам от 31.07.2014 N 485, от 31.08.2014 N486, от 30.09.2014 N 487 и от 31.10.2014 N 576, а также соответствующих им пеней, подлежит отмене, а в удовлетворении требований заявителя в указанной части надлежит отказать.

В то же время доводы апелляционной жалобы о неправомерном принятии налогоплательщиком к вычету НДС в сумме 7 679 238 рублей и при исчислении налога на прибыль затрат в сумме 18 979 952 рублей по взаимоотношениям с ООО "Росстрой" по приобретению ТМЦ по договору поставки от 25.07.2014 N 25/07/2014 по счетам-фактурам N 768 от 07.10.2014, N 576 от 31.10.2014, N 771 от 03.12.2014, N 772 от 10.12.2014, N773 от 22.12.2014, N 774 от 25.12.2014 и N 776 от 26.12.2014, судом апелляционной инстанции отклоняются.

Так, в качестве основания для непринятия указанных вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль инспекция приводит доводы о формальном документообороте, поскольку все приобретенные по спорным счетам-фактурам ТМЦ были реализованы взаимозависимым лицам - ООО "Строй-Бетон", ООО ТД "Строитель", ООО СКФ "Горстрой", ООО СК "Альянс", об отсутствии условий для хранения товара.

Между тем, данный довод был предметом рассмотрения судом первой инстанции и ему была надлежащая правовая оценка.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, факт реального приобретения спорного товара, оплата, а также его последующая реализация нашли свое подтверждение представленными первичными документами, отражены в бухгалтерском учете общества, с их реализации исчислен к уплате в бюджет налог на прибыль.

То обстоятельство, что ООО "Северспецстрой" не имеет условий для хранения ТМЦ, не означает нереальность приобретения спорного товара, поскольку, как следует из пояснений налогоплательщика, что не опровергнуто налоговым органом, товар хранился по месту строительных объектов.

Сам по себе факт реализации товара взаимозависимым лицам - ООО "Строй-Бетон", ООО ТД "Строитель", ООО СКФ "Горстрой", ООО СК "Альянс", в отсутствие доказательств, что данное обстоятельство как-то повлияло на стоимость, с учетом положений пунктов 5, 6, 7 Постановления Пленума N 53 и статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Между тем, налоговый орган соответствующих доказательств, а также анализа в разрезе каждого счета-фактуры о цене приобретения, цене последующей реализации, рыночной цены аналогичных товаров в соответствующий период в материалы дела не представил.

Каких-либо существенных нарушений налоговым органом порядка проведения налоговой проверки и процедуры вынесения оспариваемого решения, которые согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации могли бы повлечь за собой признание решения недействительным в полном объеме, судом в ходе судебного разбирательства не установлено.

На основании пункта 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения апелляционной жалобы вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции в части или полностью и принять по делу новый судебный акт.

При изложенных обстоятельствах доводы апелляционной жалобы признаются судебной коллегией обоснованными в части, соответственно, обжалуемое решение арбитражного суда подлежит отмене в части на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы инспекции суд апелляционной инстанции не распределяет в силу освобождения данного органа от ее уплаты на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 16.10.2020 по делу N А59-6596/2019 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 28.06.2019 N 13-21/143 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Северспецстрой" к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 4 267 176 рублей в отношении налога на добавленную стоимость, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 130 289 761 рубль, налога на прибыль в сумме 353 272 рубля и пеней, приходящихся на данные суммы налогов.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Северспецстрой" в указанной части отказать.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Сахалинской области от 16.10.2020 по делу N А59-6596/2019 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Л.А. Бессчасная Е.Л. Сидорович