Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2021 г. N 19АП-234/21 по делу N А35-7072/2018

г. Воронеж

17 мая 2021 г.

А35-7072/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 12.05.2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17.05.2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пороника А.А.

судей Малиной Е.В.

Протасова А.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Полухиным Д.И.,

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску: Абдалова Е.И., представитель по доверенности от 30.12.2020 N 0103/046922, служебное удостоверение;

от общества с ограниченной ответственностью "Торгово-логистическая компания ФЛАГМАН": Брусенцова Ю.А., представитель по доверенности по доверенности 25.02.2021, паспорт гражданина РФ;

от индивидуального предпринимателя Шикова Максима Игоревича, индивидуального предпринимателя Заикиной (Демёхиной) Екатерины Олеговны: не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску

на решение Арбитражного суда Курской области от 10.12.2020 по делу N А35-7072/2018 (в части)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Торгово-логистическая компания ФЛАГМАН" (г. Курск, ОГРН 1134632012382, ИНН 4632182232) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (г. Курск, ОГРН 1044637043692, ИНН 4632012456)

о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску в части,

третьи лица: индивидуальный предприниматель Шиков Максим Игоревич, индивидуальный предприниматель Заикина (Демёхина) Екатерина Олеговна,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Торгово-логистическая компания ФЛАГМАН" (далее - ООО "ТЛК ФЛАГМАН", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением, с учетом его уточнения, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - инспекция, налоговый орган, ФНС России) от 20.04.2018 N 20-25/22/148 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:

- налога на прибыль организаций за 2014 - 2015 годы в общей сумме 15 779 615 руб. 00 коп., пени по налогу на прибыль в сумме 3 664 418 руб. 00 коп., штрафа по налогу на прибыль в сумме 1 577 961 руб. 50 коп.;

- налога на добавленную стоимость в общей сумме 911 997 руб. 00 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 337 111 руб. 73 коп.

Решением Арбитражного суда Курской области от 10.12.2020 уточненные требования ООО "ТЛК ФЛАГМАН" к инспекции удовлетворены. Решение инспекции N 20-25/22/148 от 20.04.2018 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", с учетом его изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - управление) N 243 от 04.07.2018, признано недействительным в части:

- доначисления 1 577 962 руб. 00 коп. налога на прибыль в федеральный бюджет, 483 694 руб. 27 коп. пени за просрочку его уплаты, 157 796 руб. 20 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет;

- доначисления 14 201 653 руб. 00 коп. налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, 3 180 723 руб. 86 коп. пени за просрочку его уплаты, 1 420 165 руб. 53 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации;

- доначисления 911 997 руб. 00 коп. налога на добавленную стоимость, 337 111 руб. 73 коп. пени за просрочку его уплаты.

Не согласившись с данным решением, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, налоговый орган обратился в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда первой инстанции отменить в части признания незаконным решения инспекции от 20.04.2018 N 20-25/22/148 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 911 997 руб. и начисления пени в сумме 337 111 руб. 73 коп., принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в обжалуемой части.

В обоснование жалобы инспекция указывала на то, что налоговым органом установлены расхождения между данными регистров бухгалтерского учета ООО "ТЛК ФЛАГМАН", его расчетным счетом и данными налоговых деклараций в части НДС с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров за 3 - 4 кварталы 2014 года. Условия договора от 09.01.2014 N 09.01-01, который в проверяемом периоде действовал между ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиковым М.И., являются общими и не содержали указаний на конкретные партии товара и их стоимость, в связи с чем, взаимное перечисление денежных средств между взаимозависимыми налогоплательщиками невозможно было распределить отдельно как "возврат аванса" или "реализация товара". Неиспользование права на вычет не является основанием для неначисления НДС с сумм поступивших авансов.

Также ООО "ТЛК ФЛАГМАН", не согласившись в выводами арбитражного суда, изложенными в мотивировочной части решения, обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение Арбитражного суда Курской области от 10.12.2020 изменить, исключив из мотивировочной части некоторые выводы.

26.02.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступил отзыв на апелляционную жалобу налогового органа с приложениями, в котором общество просило обжалуемое решение в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В отзыве ООО "ТЛК ФЛАГМАН" полагало, что фактически для доначисления НДС инспекцией были взяты платежи, поступившие на расчетный счет общества, которые действительно не были включены в книги продаж как полученные авансы, а дальнейшие отгрузки или возвраты налоговым органом не анализировались. Инспекцией изначально была использована ошибочная методология доначисления НДС.

15.03.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от инспекции поступили дополнения к апелляционной жалобе с приложениями, в которых указывается, что анализ расчетного счета ООО "ТЛК ФЛАГМАН" по факту поступления и списания денежных средств по финансово-хозяйственным отношениям с ИП Шиковым М.И. не может подтверждать реализацию товара или возврат аванса без наличия первичных документов.

25.03.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступило правовое обоснование позиции по эпизоду доначисления НДС с авансов с приложениями, в соответствии с которым спорные суммы, расцененные инспекцией в качестве полученной предоплаты, были возвращены или закрыты реализацией на основании первичных документов.

29.03.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от инспекции поступила информация о направлении материалов выездной налоговой проверки в отношении ООО "ТЛК ФЛАГМАН".

29.03.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступило дополнение к предоставленному правовому обоснованию, которым направляются выписки из книг продаж по контракту с ИП Шиковым М.И. за 3 - 4 кварталы 2014 года.

20.04.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступили дополнения к правовому обоснованию позиции по эпизоду доначисления НДС с авансов с приложениями, в которых указывается, что все спорные платежи, поступившие от ИП Шикова М.И., были либо полностью возвращены, либо закрыты реализацией непосредственно в течение одного налогового периода, в связи с чем, обязанность по начислению НДС отсутствовала, следовательно, доначисление НДС противоречит нормам НК РФ.

21.04.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от инспекции поступили возражения на правовое обоснование ООО "ТЛК ФЛАГМАН" от 25.03.2021 с приложениями, в соответствии с которыми при обращении с заявлением в суд единственным доводом общества о необоснованном доначислении НДС являлось "изменение назначения платежа" и отсутствие реализации в адрес ИП Шикова М.И. в спорных суммах. Довод о том, что фактически реализация товара произведена в том же налоговом периоде, в котором получены авансы, впервые появился в ходе рассмотрения дела в суде, в обоснование которого был представлен только анализ данных расчетного счета общества о поступлении и списании денежных средств и информация о реализации за отдельные временные периоды.

26.04.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступил отзыв на возражения инспекции с приложениями, в котором указывается, что налоговым органом намеренно искажаются пояснения налогоплательщика и инспекция сравнивает несопоставимые показатели.

28.04.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от налогового органа поступили дополнения на отзыв ООО "ТЛК ФЛАГМАН" от 26.04.2021 с приложениями, в которых инспекция ссылается на то, что в рамках налоговой проверки в полном объеме проведен комплекс контрольных мероприятий и оценка доводов, заявленных обществом. Судебные акты по делу N А35-3625/2017 по заявлению ИП Шикова М.И. были отменены постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 04.10.2018 и дело было направлено на новое рассмотрение, поскольку суд кассационной инстанции пришел к выводу о незаконном принятии судебных актов, основанных исключительно на объяснениях самого предпринимателя.

11.05.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступили дополнительные пояснения по эпизоду с доначислением НДС с приложениями, в соответствии с которыми в момент отражения спорных платежей в бухгалтерском учете не в качестве предоплаты, а как возврат денежных средств от покупателя, общество не могло предвидеть, что данные суммы спустя время будут трактоваться как предоплата, поэтому, по мнению ООО "ТЛК ФЛАГМАН", следует руководствоваться фактическими обстоятельствами деятельности организации и оценивать все взаимные перечисления денежных средств в рамках отношений ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шикова М.И. вне зависимости от назначения платежей. Общество ссылается на решение Арбитражного суда Курской области от 30.12.2020 по делу N А35-3574/2019, согласно которому перечисление денежных средств по договору на протяжении нескольких лет при отсутствии встречных поставок по своей природе являлось не предоплатой, а компенсационным финансированием.

11.05.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступило заявление об отказе от апелляционной жалобы.

12.05.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступило ходатайство о приобщении к материалам дела документов, подтверждающих получение дополнительных пояснений и заявление об отказе от апелляционной жалобы третьими лицами.

12.05.2021 посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от инспекции поступили дополнения на пояснения ООО "ТЛК ФЛАГМАН" от 11.05.2021 с приложениями, в соответствии с которыми ссылка общества на решение Арбитражного суда Курской области от 30.12.2020 по делу N А35-3574/2019 не может быть принята во внимание, поскольку оно принято по иным фактическим обстоятельствам. В налоговом законодательстве отсутствует понятие "компенсационное финансирование". Рассматриваемый в деле N А35-7072/2018 спор по заявлению ООО "ТЛК ФЛАГМАН" является налоговым спором, который касается правовой оценки законности доначисления налогов, пеней, санкций, в том числе - путем правовой оценки юридической действительности сделок налогоплательщика, влияющих на исчисление налогов и налогооблагаемую базу, при этом при рассмотрении указанного спора применяются не правила рассмотрения дел о несостоятельности (банкротстве), а правила главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с установленными специальными доказательственными презумпциями, объемом прав и обязанностей сторон.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции, проведенное посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области, явились представители инспекции и общества, иные лица, участвующие в деле, явку не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

На основании статей 123, 156, 266 АПК РФ апелляционные жалобы рассматривались в отсутствие не явившихся лиц, извещенных о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Представитель общества снял ранее заявленное ходатайство о приобщении к материалам дела копии постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2020 по делу N А35-3928/2019, приложенной к дополнительным пояснениям по эпизоду с доначислением НДС от 11.05.2021, в связи с чем, судом не рассматривался вопрос о приобщении данного документа к материалам дела.

Суд приобщил к материалам дела поступившие документы, с учетом правовых позиций участников спора, принял отказ ООО "ТЛК ФЛАГМАН" от своей жалобы и прекратил производство по ней, о чем вынесено отдельное определение.

Представитель налогового органа подтвердил, что решение обжалуется только в части признания незаконным решения инспекции от 20.04.2018 N 20-25/22/148 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 911 997 руб. и начисления пени в сумме 337 111 руб. 73 коп.

На вопрос суда, имеются ли возражения по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, представитель общества пояснил, что возражений не имеет.

В материалах дела отсутствуют возражения иных лиц, участвующих в деле, по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Представитель инспекции поддержал доводы апелляционной жалобы, считал обжалуемое решение в обжалуемой части незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального и процессуального права, просил его отменить в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт.

Представитель ООО "ТЛК ФЛАГМАН" не согласился с доводами апелляционной жалобы, считал обжалуемое решение в обжалуемой части законным и обоснованным, просил оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в обжалуемой части. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, на основании решения руководителя инспекции от 09.03.2017 N 21-22/47/223 в период с 09.03.2017 по 03.11.2017 инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "ТЛК ФЛАГМАН" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организации, налога на имущество организации, налога на доходы физических лиц (налоговый агент), за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам указанной проверки был составлен акт от 29.12.2017 N 21-24/39/512 (т. 1 л.д. 19 - 48), на который заявитель письмом N 016085 от 15.02.2018 представил возражения.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение от 20.04.2018 N 20-25/22/148 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 64 - 104), согласно которому ООО "ТЛК ФЛАГМАН" было доначислено:

- 1 274 654 руб. налога на добавленную стоимость, 502 338 руб. 92 коп. пени за просрочку его уплаты;

- 1 577 962 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет, 483 694 руб. 27 коп. пени за просрочку его уплаты, 315 592 руб. 40 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет;

- 14 201 653 руб. налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, 3 180 723 руб. 86 коп. пени за просрочку его уплаты, 2 840 330 руб. 60 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль;

- 14 руб. 30 коп. пени за просрочку уплаты налога на доходы физических лиц.

В привлечении к ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату ООО "ТЛК ФЛАГМАН" НДС за 2, 3 кварталы 2014 года было отказано в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, установленного ст. 113 НК РФ.

Не согласившись с принятым решением, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением управления от 04.07.2018 N 243 (т. 1 л.д. 132 - 148) апелляционная жалоба ООО "ТЛК ФЛАГМАН" была удовлетворена частично путем исключения из подп. 3.1 п. 3 резолютивной части решения инспекции суммы налога на добавленную стоимость в размере 362 657 руб., суммы штрафных санкций в размере 1 577 961 руб. 50 коп., а также соответствующей суммы пени по НДС (согласно пояснениям инспекции, отмененная сумма пеней составила 165 227 руб. 19 коп.).

Таким образом, с учетом отмены части доначислений решением управления от 04.07.2018 налогоплательщику по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 было предложено уплатить:

- 1 577 962 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет, 483 694 руб. 27 коп. пеней за просрочку его уплаты, 157 796 руб. 20 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет;

- 14 201 653 руб. налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, 3 180 723 руб. 86 коп. пеней за просрочку его уплаты, 1 420 165 руб. 53 коп. штрафа на основании ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации;

- 911 997 руб. налога на добавленную стоимость и 337 111 руб. 73 коп. пени за просрочку его уплаты.

ООО "ТЛК ФЛАГМАН", считая, что решение инспекции N 20-25/22/148 от 20.04.2018 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" не соответствует налоговому законодательству и нарушает его права и законные интересы, оспорило решение налогового органа в указанной части в арбитражном суде.

Принимая обжалуемое решение в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как следует из п. 1 ст. 167 НК РФ, в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Ввиду чего, при получении аванса (предварительной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуги) налогоплательщику необходимо начислять НДС в соответствии с п. 1 ст. 154, п.п. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 487 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара (предварительная оплата), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, в срок, определенный в соответствии со статьей 314 настоящего Кодекса.

В соответствии с Положением об учетной политике на 2014 год, утвержденным приказом общества N 31.12.01 от 31.12.2013, налоговый учет по налогу на добавленную стоимость осуществляется бухгалтерской службой компании. В качестве базы, используемой для получения необходимой информации в целях определения объектов налогообложения, используются данные регистров бухгалтерского учета. Аналогичные положения содержала учетная политика ООО "ТЛК ФЛАГМАН" на 2015 и 2016 годы.

В ходе проверки правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, инспекцией были установлены расхождения между данными регистров бухгалтерского учета налогоплательщика, расчетным счетом ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и данными налоговых деклараций в части налога на добавленную стоимость с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров за 2, 3, 4 кварталы 2014 года.

При проведении выездной налоговой проверки ООО "ТЛК ФЛАГМАН" представлена карточка счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ИП Шикову М.И. за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, из которой усматривается, что у ООО "ТЛК ФЛАГМАН" на протяжении проверяемого периода числилась кредиторская задолженность перед ИП Шиковым М.И., поступившие на расчетный счет от ИП Шикова М.И. суммы отражались налогоплательщиком на субсчете 62.2 "Авансы полученные".

При анализе расчетного счета налогоплательщика за проверяемый период инспекцией было установлено, что в адрес ООО "ТЛК ФЛАГМАН" поступили денежные средства от ИП Шикова М.И. по следующим платежным поручениям с назначением платежа - "оплата за продукты питания, в т.ч. НДС 18 %": N 862 от 04.06.2014 на сумму 2 450 000 руб., N 1188 от 17.09.2014 на сумму 900 000 руб., N 1221 от 30.09.2014 на сумму 4 000 000 руб., N 1269 от 23.10.2014 на сумму 700 000 руб., N 1281 от 29.10.2014 на сумму 500 000 руб. (т. 2 л.д. 11, 19, 24, 36).

Согласно карточке счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ИП Шиков М.И. было установлено, что данные суммы были частично (не в полном объеме) отражены налогоплательщиком по кредиту счета 62 (т. 3 л.д. 125 - 151).

На даты 30.09.2014 и 29.10.2014 поступившие суммы не были отражены в карточке счета 62 в полном объеме; на дату 17.09.2014 по кредиту счета 62 отражена сумма 9 352 руб. 62 коп. как поступивший аванс; на дату 04.06.2014 по кредиту счета 62 сумма 72 583 руб. отражена как поступивший аванс; на дату 23.10.2014 по кредиту счета 62 сумма 112 000 руб. отражена как поступивший аванс.

По мнению инспекции, таким образом, налогоплательщиком не были включены в налоговые регистры суммы поступивших платежей на даты: 04.06.2014 - в размере 2 377 417 руб., 17.09.2014 - в размере 890 647 руб. 38 коп., 30.09.2014 - в размере 4 000 000 руб., 23.10.2014 - в размере 588 000 руб., 29.10.2014 - в размере 500 000 руб.

Квалифицировав указанные суммы как авансовые платежи, инспекция в оспариваемом решении пришла к выводу о том, что ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в нарушение п. 1 ст. 154 и п.п. 2 п. 1 ст.167 НК РФ не исчислены суммы НДС с авансовых платежей за вышеуказанные периоды, не включены в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по строке 3.070 "Суммы полученной оплаты в счет предстоящих поставок" за период 2 - 4 кварталы 2014 года, в результате чего общество не исчислило и не уплатило в бюджет 1 274 654 руб. 00 коп. налога на добавленную стоимость с сумм авансовых платежей, в том числе: за 2 квартал 2014 года - 362 657 руб. (2 377 417 х 18 / 118); за 3 квартал 2014 года - 746 031 руб. (4 890 647,38 х 18 / 118); за 4 квартал 2014 года -165 966 руб. (1 088 000 х 18 / 118).

В свою очередь, налогоплательщик ссылался на то, что денежные средства по платежному поручению N 862 в сумме 2 450 000 руб. 00 коп. поступили в качестве вклада учредителя в имущество организации и были отражены в бухгалтерской отчетности общества за 2014 год в балансе по строке 1350 "Добавочный капитал" (с указанным доводом управление согласилось, отменив доначисления по НДС в данной части в сумме 911 997 руб. 00 коп. и пени по НДС в сумме 165 227 руб. 19 коп.), а оставшиеся денежные средства, согласно платежным поручениям, ошибочно были поименованы как оплата за продукты питания, что дало повод налоговому органу квалифицировать их как авансы, однако в действительности данные перечисления являлись возвратами от поставщика за излишне оплаченные обществом товары, о чем, по мнению налогоплательщика, свидетельствуют письма ИП Шикова М.И. о корректировке назначений платежей в платежных поручениях.

В материалах дела имеются пояснения заявителя с детализацией и хронологией взаиморасчетов между ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиковым М.И. (т. 3 л.д. 116 - 122; т. 4 л.д. 5 - 7; т. 12 л.д. 139 - 155).

Так, общество в письменных возражениях ссылалось на то, что в платежных поручениях от ИП Шикова М.И. неверно отражено назначение платежа, денежные средства перечислялись на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" не в качестве предоплаты за продукты питания, а с указанием следующих назначений:

1. по платежу 2 450 000 руб.: согласно поступившему от ИП Шикова М.И. письму N 03.06-01 от 03.06.2014 назначение платежа в данном платежном поручении было скорректировано, в связи с чем, поступление денежных средств было оприходовано в качестве вклада учредителя в имущество ООО "ТЛК ФЛАГМАН" с корреспонденцией счета 83.3 "Добавочный капитал. Другие источники". Данный факт подтверждается решением единственного учредителя общества о вкладе в имущество организации от 03.06.2014. Денежные средства в сумме 2 450 000 руб. отражены в годовой бухгалтерской отчетности за 2014 год в составе строки 1350 "Добавочный капитал (без переоценки). Как уже отмечалось, данный довод был принят управлением с учетом подтверждения в данных бухгалтерского учета налогоплательщика, полученных в ходе проверки.

2. по платежу 890 647 руб. 38 коп.: на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" платежным поручением N 1188 от 17.09.2014 поступили денежные средства от контрагента - ИП Шикова М.И. в сумме 900 000 руб., в графе "назначение платежа" было указано "Оплата за продукты питания по договору 09.01-01 от 09.01.14". ООО "ТЛК ФЛАГМАН" платежным поручением N 568 от 05.09.2014 перечислило ИП Шикову М.И. денежные средства в сумме 55 000 000 руб. в качестве оплаты за продукты питания по договору 09.01-10 от 09.01.14, однако ИП Шиков М.И. письменно уведомил (письмо-уведомление N 15.09-03 от 15.09.14), что часть товаров на сумму 890 647 руб. 38 коп. не может быть им поставлена в необходимые покупателю сроки. ИП Шикову М.И. было направлено письмо (исх. N 16.09-01 от 16.09.14) с просьбой возвратить денежные средства в сумме 890 647 руб. 38 коп., в связи с чем, на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" 17.09.2014 платежным поручением N 1188 от 17.09.2014 поступили денежные средства от контрагента ИП Шикова М.И. в сумме 900 000 руб., однако в графе "назначение платежа" было указано "Оплата за продукты питания по договору 09.01-01 от 09.01.14". Письмом N 17.09-01 от 17.09.2014 ИП Шиков М.И. скорректировал назначение платежа в платежном поручении N 1188 от 17.09.2014. Денежные средства, поступившие платежным поручением N 1188 от 17.09.2014, были проведены частично как аванс, полученный от покупателя в сумме 9 352 руб. 62 коп. в корреспонденции со счетом 62.2 "Авансы полученные в руб.", и частично - как возврат от поставщика в сумме 890 647 руб. 38 коп. в корреспонденции со счетом 60.1 "Расчеты с поставщиками в руб.", что, по мнению заявителя, подтверждается копиями письма ИП Шикову М.И. (N 16.09-01 от 16.09.2014), платежного поручения N 568 от 05.09.2014 в адрес контрагента ИП Шикова М.И., письма контрагента ИП Шикова М.И. N 17.09-01 от 17.09.2014, платежного поручения N 1188 от 17.09.2014 контрагента ИП Шикова М.И., а также карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата поставщику" за 17.09.2014, карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата за товар" за 17.09.2014.

3. по платежу в размере 3 927 417 руб.: ООО "ТЛК ФЛАГМАН" платежным поручением N 640 от 22.09.2014 перечислены денежные средства контрагенту ИП Шикову М.И. в сумме 55 000 000 руб. в качестве оплаты за продукты питания по договору 09.01-10 от 09.01.2014, однако ИП Шиков М.И. письменно уведомил (письмо-уведомление N 26.09-01 от 26.09.2014), что часть товаров на сумму 4 000 000 руб. не может быть поставлена им в необходимые покупателю сроки. ИП Шикову М.И. было направлено письмо N 29.09-01 от 29.09.2014 с просьбой возвратить денежные средства в сумме 4 000 000,00 руб., в связи с чем, на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" 30.09.2014 платежным поручением N 1221 от 30.09.2014 поступили денежные средства от ИП Шикова М.И. в сумме 4 000 000,00 руб., однако в графе "назначение платежа" было указано "Оплата за продукты питания по договору 09.01-01 от 09.01.14". Письмом N 30.09-01 от 30.09.2014 ИП Шиков М.И. скорректировал назначение платежа в платежном поручении N 1221 от 30.09.2014. Денежные средства, поступившие платежным поручением N 1221 от 30.09.2014, были проведены как возврат от поставщика в сумме 4 000 000 руб. с корреспонденцией счета 60.1 "Расчет с поставщиками в руб.", что подтверждается копиями письма ИП Шикову М.И. N 29.09-01 от 29.09.2014, платежного поручения N 640 от 22.09.2014 в адрес ИП Шикова М.И., письма контрагента ИП Шикова М.И. N 30.09-01 от 30.09.2014, платежного поручения N 1221 от 30.09.2014 ИП Шикова М.И., карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата поставщику" ООО "ТЛК ФЛАГМАН" за 30.09.2014.

4. по платежу в размере 588 000 руб.: ООО "ТЛК ФЛАГМАН" платежным поручением N 670 от 29.09.2014 перечислены денежные средства контрагенту ИП Шикову М.И. в сумме 55 000 000 руб. в качестве оплаты за продукты питания по договору 09.01-10 от 09.01.2014, однако ИП Шиков М.И. письменно уведомил (письмо-уведомление N 21.10-04 от 21.10.2014), что часть товаров на сумму 588 000 руб. не может быть поставлена им в необходимые покупателю сроки. Контрагенту ИП Шикову М.И. было направлено письмо N 22.10-01 от 22.10.2014 с просьбой возвратить денежные средства в сумме 588 000 руб., в связи с чем, на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" 23.10.2014 платежным поручением N 1269 от 23.10.2014 поступили денежные средства от контрагента ИП Шикова М.И. в сумме 700 000 руб., однако в графе "назначение платежа" было указано "Оплата за продукты питания по договору 09.01-01 от 09.01.14". Письмом N 23.10-01 от 23.10.2014 ИП Шиков М.И. скорректировал назначение платежа в платежном поручении N 1269 от 23.10.2014. Денежные средства, поступившие платежным поручением N 1269 от 23.10.2014, были учтены частично как аванс, полученный от покупателя в сумме 112 000 руб. с корреспонденцией счета 62.2 "Авансы получ. в руб.", и частично - как возврат от поставщика в сумме 588 000 руб. с корреспонденцией счета 60.1 "Расчет с поставщиками в руб.", что, по мнению заявителя, подтверждается копиями письма ИП Шикову М.И. N 22.10-01 от 22.10.2014, платежного поручения N 670 от 29.09.2014 в адрес ИП Шикова М.И., письма контрагента ИП Шикова М.И. N 23.10-01 от 23.10.2014, платежного поручения N 1269 от 23.10.2014 ИП Шикова М.И., карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата поставщику" ООО "ТЛК ФЛАГМАН" за 23.10.2014, карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата за товар" ООО "ТЛК ФЛАГМАН" за 23.10.2014.

5. по платежу 500 000 руб.: ООО "ТЛК ФЛАГМАН" платежным поручением N 670 от 29.09.2014 перечислило денежные средства контрагенту ИП Шикову М.И. в сумме 55 000 000,00 руб. в качестве оплаты за продукты питания по договору 09.01-10 от 09.01.2014, однако ИП Шиков М.И. письменно уведомил (письмо-уведомление N 27.10-02 от 27.10.2014), что часть товаров на сумму 500 000 руб. не может быть им поставлена в необходимые покупателю сроки. Контрагенту ИП Шикову М.И. было направлено письмо N 28.10-01 от 28.10.2014 с просьбой возвратить денежные средства в сумме 500 000 руб., в связи с чем, на расчетный счет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" 29.10.2014 платежным поручением N 1281 от 29.10.2014 поступили денежные средства от контрагента ИП Шикова М.И. в сумме 500 000 руб., однако в графе "назначение платежа" было указано "Оплата за продукты питания по договору 09.01-01 от 09.01.14". Письмом исх. N 29.10-01 от 29.10.2014 ИП Шиков М.И. скорректировал назначение платежа в платежном поручении N 1281 от 29.10.2014. Денежные средства, поступившие платежным поручением N 1281 от 29.10.2014, были оприходованы как возврат от поставщика в сумме 500 000 руб. с корреспонденцией счета 60.1 "Расчет с поставщиками в рублях", что, по мнению заявителя, подтверждается копиями письма ИП Шикова М.И. N 28.10-01 от 28.10.2014, платежного поручения N 670 от 29.09.2014 в адрес ИП Шикова М.И., письма ИП Шикова М.И. N 29.10-01 от 29.10.2014, платежного поручения N 1281 от 29.10.2014 ИП Шикова М.И., карточкой счета 51 "Расчетные счета" по движению денежных средств "Оплата поставщику" ООО "ТЛК ФЛАГМАН" за 29.10.2014.

Все вышеописанные операции в бухгалтерском учете ООО "ТЛК ФЛАГМАН" отражены в соответствии с первичными учетными документами, а обоснованность действий контрагентов, по мнению заявителя, подтверждается письмами, договоренностями и экономическим результатом деятельности общества.

Между тем, инспекция в ходе проверки установила взаимозависимость ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шикова М.И., а также признаки, указывающие, по мнению налогового органа, на совершение ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиковым М.И. согласованных совместных действий по созданию искусственного документооборота относительно движения товаров и денежных средств, выполнения работ, влияющих на налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль.

Оценивая доводы сторон и имеющиеся в деле доказательства, суд первой инстанции обоснованно учел следующее.

В силу п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 20 НК РФ).

Исходя из п. 1 ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ установлено, что с учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются:

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;

4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта);

6) организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;

10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи (п. 7 ст. 105.1 НК РФ).

Из материалов дела усматривается, что Шиков Максим Игоревич, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя с 01.12.2004 за ОГРНИП 304463233600771, одновременно являлся руководителем ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в проверяемом периоде (с 27.09.2013 по настоящее время). Шиков Максим Игоревич также в период с 27.09.2013 по 16.03.2017 также являлся учредителем ООО "ТЛК ФЛАГМАН" с долей 100 %; в период проведения налоговой проверки с 17.03.2017 учредителем ООО "ТЛК ФЛАГМАН" стала Шикова Светлана Ивановна с долей 100 %.

Учитывая изложенное, ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и Шиков М.И., начиная с 27.09.2013, являются взаимозависимыми лицами.

Факт взаимозависимости данных лиц лицами, участвующими в деле, в ходе рассмотрения спора не отрицался ни в суде первой, ни в суде апелляционной инстанции.

Представители как ООО "ТЛК ФЛАГМАН", так и ИП Шикова М.И. в ходе рассмотрения спора ссылались на то, что ООО "ТЛК ФЛАГМАН", несмотря на формальные признаки взаимозависимости с ИП Шиковым М.И., независимо осуществляет экономическую деятельность, направленную на самостоятельное извлечение прибыли и не зависящую от управленческих решений Шикова М.И. как индивидуального предпринимателя.

С учетом разъяснений, содержащихся в п. 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), сама по себе взаимозависимость участников сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Между тем, данное и другие перечисленные в п. 6 Постановления N 53 обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 Постановления N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Развивая данную правовую позицию, Верховный Суд Российской Федерации в определении от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 указал, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если только установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Принимая во внимание указанное, в рамках рассмотрения спора следует дать оценку обстоятельствам совместной хозяйственной деятельности заявителя - ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и его взаимозависимого лица - ИП Шикова М.И., в том числе - имеется ли согласованность действий участников сделок, а также - обусловлены ли данные действия разумными экономическими или иными причинами, имеются ли в представленных налогоплательщиком документах противоречия, указывающие на несоответствие документов действительному содержанию экономических операций.

В отношении доводов инспекции об аффилированности ИП Шикова М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" заявитель пояснял, что оба субъекта занимаются предпринимательской деятельностью. Обороты по расчетам между ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиковым М.И за 2014 год составили более 500 млн. рублей, за 2015 год - более 170 млн. рублей, за 2016 год - более 243 млн. рублей. Состояние задолженности между заявителем и его контрагентом ИП Шиковым М.И. постоянно меняется, расчеты производятся как безналичным перечислением, так и взаимозачетами. Согласно утверждениям общества, обоснованность требований ООО "ТЛК ФЛАГМАН" к ИП Шикову М.И. о возврате денежных средств при невозможности осуществления поставки ИП Шиковым М.И. вызвана необходимостью своевременно произвести оплату иным контрагентам, чтобы не прерывать цикличность товарооборота, а не иными причинами.

Однако, взаимозависимость ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шикова М.И. в проверяемом периоде не ограничивалась тем, что Шиков М.И., осуществляя предпринимательскую деятельность, одновременно являлся директором ООО "ТЛК ФЛАГМАН", то есть лицом, наделенным правом принимать управленческие решения относительно деятельности общества.

В соответствии с материалами дела ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиков М.И. в проверяемом периоде осуществляли деятельность по одному и тому же адресу: г. Курск, ул. 50 лет Октября, д. 179, при этом ИП Шиков Игорь Леонидович (ИНН 463219738724), являющийся отцом ИП Шикова Максима Игоревича, передавал ИП Шикову М.И. в аренду за плату часть нежилого здания литер В1 по вышеуказанному адресу площадью 4741 кв.м., в том числе - 1209 кв.м. административно-бытовых и 3132 кв.м. складских помещений, 400 кв.м. грузовой эстакады (договоры аренды от 15.10.2014, от 01.10.2015, от 16.09.2016, т. 4, л.д. 47 - 48, 52 - 53, 57 - 58), а ИП Шиков М.И., в свою очередь, сдавал этот же объект в безвозмездное пользование ООО "ТЛК ФЛАГМАН", в котором он сам являлся директором (договоры от 15.10.2014, от 01.10.2015, от 16.09.2016, т. 4, л.д. 45 - 46, 50 - 51, 55 - 56). При этом Шиков М.И., как руководитель ООО "ТЛК ФЛАГМАН", не был лишен возможности заключить договор с собственником объекта недвижимости - своим отцом ИП Шиковым И.Л. - напрямую. Безвозмездный характер отношений между ИП Шиковым М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" по пользованию указанным имуществом также свидетельствует о том, что между ними имелась групповая согласованность операций, прикрытая формальным разделением хозяйственной деятельности на деятельность ИП и деятельность ООО.

Ранее ИП Шиков М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" аналогичным образом осуществляли деятельность по адресу: г. Курск, ул. Магистральная, д. 17, наряду с ООО "Стандарт" и ООО "Эксперт". Допрошенные в ходе налоговой проверки работники ООО "Стандарт" и ООО "Эксперт" дали пояснения о фактической подконтрольности деятельности всех находившихся по указанному адресу организаций ИП Шикову М.И.

Ввиду чего, ИП Шиков М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" осуществляли свою хозяйственную и предпринимательскую деятельность, на самостоятельность которой они ссылались, с использованием одного и того же объекта недвижимости, представляющего собой единый административный и складской комплекс, при этом, как следует из вышеуказанных договоров, использовали его совместно, без разделения на обособленные части. В бухгалтерской отчетности ИП Шикова М.И. и в бухгалтерской отчетности ООО "ТЛК ФЛАГМАН" указан один и тот же телефон контактного лица, что свидетельствует о том, что бухгалтерии ИП Шикова М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" располагались в одном здании и в одном кабинете, то есть обработка первичной документации о хозяйственных операциях ИП и общества и бухгалтерский учет осуществлялись, если не совместно, то как минимум - согласованно.

Более того, как ИП Шиков М.И., так и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" осуществляли аналогичные виды деятельности в сфере оборота продуктов питания, однако между ними имели место взаимные встречные поставки реализуемых товаров и встречные расчеты. Учитывая, что Шиков М.И. одновременно являлся индивидуальным предпринимателем и директором ООО "ТЛК ФЛАГМАН", заявителем не приведено какого-либо разумного делового обоснования причин встречных взаимных поставок товаров от ИП Шикова М.И. к ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и обратно. При этом искусственное создание кредиторской и дебиторской задолженности друг перед другом у взаимозависимых налогоплательщиков может, не имея реальной деловой цели, быть использовано как инструмент регулирования налогооблагаемой базы по налогам, исчисляемым от реализации товаров, работ, услуг, и учитывающим затраты при такой реализации, явиться результатом согласованных действий по уменьшению налоговых обязательств. Условия таких сделок, в отсутствие реальной деловой цели, следует признать отклоняющимися от обычных условий, свидетельствующими о создании искусственного документооборота.

Признаки создания между взаимозависимыми лицами - ИП Шиковым М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" - искусственного документооборота проявились также в выявленных (в ходе налоговой проверки) несоответствиях данных бухгалтерского учета налогоплательщика, движения денежных средств по расчетному счету и данных, отраженных в налоговых декларациях общества, в части налога на добавленную стоимость с сумм авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров за 2 квартал 2014 года, 3 квартал 2014 года, 4 квартал 2014 года.

Как указывалось ранее, налоговой проверкой было установлено, что согласно карточке счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по контрагенту ИП Шикову М.И. спорные суммы по кредиту счета 62 обществом не были отражены либо были отражены не в полном объеме. Так, на даты 30.09.2014 и 29.10.2014 поступившие суммы не были отражены в карточке счета 62 в полном объеме; на дату 17.09.2014 по кредиту счета 62 как поступивший аванс отражена сумма 9 352 руб. 62 коп. (тогда как поступило 900 000 руб.); на дату 04.06.2014 по кредиту счета 62 как поступивший аванс отражена сумма 72 583 руб. (тогда как поступило 2 450 000 руб.); на дату 23.10.2014 по кредиту счета 62 как поступивший аванс отражена сумма 112 000 руб. (тогда как поступило 700 000 руб.).

ООО "ТЛК ФЛАГМАН" ссылалось на то, что в спорных платежных поручениях ИП Шикова М.И. неверно отражено назначение платежа, денежные средства перечислялись на расчетный счет общества не в качестве предоплаты за продукты питания, а как возврат оплаты за продукты питания (что исключало их квалификацию в качестве авансов, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость). При этом налогоплательщик ссылался на изменение целевого назначения платежей в платежных поручениях письмами ИП Шикова М.И. N N 17.09-01, 29.09-01, 30.09-01, 22.10-01, 23.10-01, 28.10-01, 29.10-01 (т. 2 л.д. 10, 16, 18, 21, 23, 33, 35).

Между тем, об указанном обстоятельстве в ходе проверки не было своевременно сообщено налоговому органу; довод об изменении целевого назначения платежей впервые был заявлен налогоплательщиком только с возражениями на акт налоговой проверки от 15.02.2018.

При этом ни ООО "ТЛК ФЛАГМАН", ни ИП Шиковым М.И. ни в ходе налоговой проверки, ни с возражениями на акт, ни с апелляционной жалобой не были представлены налоговому органу подлинники вышеуказанных писем об изменении назначения платежа, в связи с чем, налоговый орган был лишен возможности подвергнуть указанные письма экспертным исследованиям (при наличии на то воли). Подлинные экземпляры писем не были представлены и в ходе рассмотрения спора в суде. Определением от 25.10.2018 суд предложил заявителю представить подлинные письма на обозрение. В ходе судебного заседания 06.12.2018 представителями общества было заявлено об утрате оригиналов писем об изменении назначения платежа между ИП Шиковым М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и о невозможности их представления в материалы дела. Об утрате писем сообщил также и ИП Шиков М.И., привлеченный к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора. Пояснений относительно причин утраты и документов, подтверждающих обстоятельства утраты оригиналов писем, заявитель и третье лицо не представили. Позднее, 01.04.2019, ООО "ТЛК ФЛАГМАН" представлены в материалы дела дубликаты писем об изменении назначения платежа (т. 4 л.д. 8 - 13), на которые заявитель и третье лицо ссылались как на доказательства, полностью заменяющие утраченные оригиналы и отвечающие критериям допустимости и достоверности.

Оценивая по правилам ст. 71 АПК РФ представленные дубликаты вышеуказанных писем, суд области верно установил, что:

- дубликаты писем об изменении назначения платежа представлены в инспекцию с возражениями на акт налоговой проверки, то есть после того, как налоговым органом установлено, что в налоговую декларацию по НДС по строке 3.070 "Суммы полученной оплаты в счет предстоящих поставок" за 2, 3, 4 кварталы 2014 года обществом не в полном объеме включены суммы предоплаты от ИП Шикова М.И., поступившие на расчетный счет с назначением платежа "оплата за продукты питания";

- в соответствии с требованиями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" документы должны составляться в двух экземплярах. Соответственно, спорные письма, с учетом взаимозависимости общества и ИП Шикова М.И., могли быть получены налогоплательщиком у контрагента - ИП Шикова М.И. - в подлиннике и представлены суду для обозрения, однако у ИП Шикова М.И. оригиналы спорных писем также, согласно его пояснениям, отсутствуют;

- согласно информации об адресации документа, содержащейся в спорных письмах, сведения об изменении назначения платежа должны были направляться также в Филиал ОАО Банк ВТБ в г. Воронеже. Однако оригиналы писем из банковского учреждения также не получены. Вместо этого обществом представлены дубликаты писем, при этом в налоговом органе отсутствует информация о направлении указанных документов в адрес банка. Кроме того, общество в своих письменных пояснениях от 01.04.2019 сообщило об отсутствии необходимости уведомления банка об изменении назначения платежа;

- ИП Шиков М.И. и ООО "ТЛК ФЛАГМАН" являются взаимозависимыми лицами, при этом Шиков М.И. является руководителем ООО "ТЛК ФЛАГМАН"; взаимозависимые лица осуществляют деятельность по аналогичным видам оптовой торговли продуктами питания с использованием единого объекта недвижимости на безвозмездной для общества основе, совместно организуют бухгалтерский учет и оформление документации, что свидетельствует о возможности между ними групповой согласованности операций, прикрытой формальным разделением хозяйственной деятельности на деятельность ИП и деятельность общества;

- представленные дубликаты писем, заверенные подписью и печатью ИП Шикова М.И., тем не менее, оригиналами данных писем не являются и экспертному исследованию на предмет определения действительной даты их изготовления и подписания подвергнуты быть не могут;

- из представленных ООО "ТЛК ФЛАГМАН" доказательств/пояснений невозможно установить объективную причину утраты спорных писем, послужившую основанием для восстановления (создания дубликатов) документов. Мероприятия по расследованию причин и восстановлению названных доказательств не проводились. В материалах дела отсутствуют иные доказательства первичного учета, которые могли послужить основанием для восстановления названных документов в представленном виде. Ссылки налогоплательщика в обоснование причин утраты писем об изменении платежа на то, что подлинники писем утеряны, поскольку в налоговый орган готовились большие объемы копий документов, и, возможно, подлинники по ошибке были предоставлены в налоговый орган с другими копиями или уничтожены, обоснованно не были приняты судом как состоятельные;

- с учетом указанного, проведение судебной экспертизы писем ИП Шикова М.И. N 17.09-01 от 17.09.2014, N 29.09-01 от 29.09.2014, N 30.09-01 от 30.09.2014, N 22.10-01 от 22.10.2014, N 23.10-01, N 28.10-01 от 28.10.2014, N 29.10-01 от 29.10.2014 в рамках рассмотрения спора в суде представляется невозможным по причинам, не зависящим от суда и находящимся в зависимости от действий заявителя и третьего лица, в которых усматриваются признаки недобросовестности (ст. 10 ГК РФ) и злоупотребления процессуальными правами;

- поскольку оригиналы писем в суд не представлены и их невозможно сравнить с представленными копиями и дубликатами, нет доказательств, что дубликаты и копии писем изготовлены с этих оригиналов, и что они соответствуют оригиналам (не установлено тождество копий и дубликатов оригиналам документов), не подтвержден период их создания и направление лицам, которым они были адресованы.

В силу статьи 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В соответствии с частями 8, 9 статьи 75 АПК РФ письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него.

Подлинные документы представляются в арбитражный суд в случае, если обстоятельства дела согласно федеральному закону или иному нормативному правовому акту подлежат подтверждению только такими документами, а также по требованию арбитражного суда.

Исходя из ГОСТ Р 7.0.8-2013 "Национальный стандарт Российской Федерации. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утвержденного приказом Росстандарта от 17.10.2013 N 1185-ст, первый или единственный экземпляр документа является подлинником документа (пункт 21), повторный экземпляр подлинника документа является дубликатом документа (пункт 22).

Арбитражный суд не может считать доказанным факт, подтверждаемый только копией документа или иного письменного доказательства, если утрачен или не передан в суд оригинал документа, а копии этого документа, представленные лицами, участвующими в деле, не тождественны между собой и невозможно установить подлинное содержание первоисточника с помощью других доказательств (ч. 6 ст. 71 АПК РФ).

По смыслу данной нормы права копия документа признается допустимым доказательством, за исключением наличия совокупности всех нижеследующих условий:

1) факт подтверждается только представленной копией письменного доказательства (иных доказательств нет);

2) оригинал этого письменного доказательства утрачен или не передан в суд;

3) копии этого документа, представленные лицами, участвующими в деле, не тождественны между собой;

4) подлинное содержание первоисточника невозможно установить с помощью иных доказательств.

Правомерность указанного толкования подтверждается постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 17692/11.

Поэтому дубликаты писем ИП Шикова М.И. N 17.09-01 от 17.09.2014, N 29.09-01 от 29.09.2014, N 30.09-01 от 30.09.2014, N 22.10-01 от 22.10.2014, N 23.10-01, N 28.10-01 от 28.10.2014, N 29.10-01 от 29.10.2014, равно как и их копии, обоснованно не были признаны допустимыми доказательствами по делу, поскольку подлинных писем не представлено, а сведения, содержащиеся в представленных копиях и дубликатах писем, вступают в противоречие со сведениями, содержащимися в других доказательствах по делу и, напротив, ими опровергаются.

Так, налогоплательщик ссылался на изменение целевого назначения спорных платежей до момента их фактического поступления с предоплаты на "возврат денежных средств за непоставленные товары", однако, тем не менее, в проверяемом периоде изначально отражал указанные денежные поступления как авансы и учитывал их, пусть и не в полном объеме, в карточке счета 62 (субсчет 62.2 "Авансы получ. в руб."). Последующие изменения в бухгалтерский и налоговый учет ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в связи с изменением целевого назначения спорных платежей, как то утверждает заявитель, обществом также не производились.

Анализ налоговой отчетности ИП Шикова М.И., по данным налогового органа, также указывает на отсутствие информации о начисленных и восстановленных суммах с авансовых платежей. В налоговой отчетности ООО "ТЛК ФЛАГМАН" за проверяемый период информация о возврате спорных авансовых платежей также отсутствует.

Наряду с этим, на даты спорных платежей, согласно данным карточки счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", у ООО "ТЛК ФЛАГМАН" имелись кредиторская либо дебиторская задолженность, однако эти задолженности в отсутствие разумных экономических обоснований не учитывались ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиковым М.И. при взаиморасчетах друг с другом.

Так, на 17.09.2014 у ООО "ТЛК ФЛАГМАН" имелась кредиторская задолженность перед ИП Шиковым М.И. в размере 18 648 664 руб. 98 коп., однако при таких условиях стороны-контрагенты, на основании взаимной переписки согласовали от ИП Шикова М.И возврат денежных средств за непоставленный товар в сумме 890 647 руб. 38 коп.

Помимо прочего, на 30.09.2014 у ИП Шикова М.И. перед ООО "ТЛК ФЛАГМАН" уже имелась дебиторская задолженность в сумме 30 562 496 руб. 54 коп., однако в этот же день ООО "ТЛК ФЛАГМАН" перечислило ИП Шикову М.И. сумму 53 270 881 руб. 12 коп., а также на основании взаимной переписки согласовало от ИП Шикова М.И возврат денежных средств за непоставленный товар в сумме 4 000 000 руб.

Ввиду изложенного, ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шиков М.И. как взаимозависимые контрагенты, ведущие хозяйственные операции из единого центра и имеющие расположенные в одном помещении бухгалтерии, не производили зачеты взаимных требований в рамках взаиморасчетов, а, напротив, существенно увеличивали взаимную кредиторскую либо дебиторскую задолженность, не учитывая встречные обязательства. При наличии взаимных обязательств значительного объема, возможности зачета взаимных требований доводы заявителя о необходимости перечисления денежных средств для расчета с контрагентами представляются несостоятельными, поскольку и в данном случае имеет место искусственное увеличение обязательств при возможности их рационального и разумного уменьшения.

Названные условия сделок между взаимозависимыми лицами очевидно не соответствуют условиям обычно заключаемых договоров поставки, купли-продажи и не объясняются экономической или какой либо иной разумной целесообразностью, указывают на согласованность действий сторон по созданию искусственного документооборота, на искусственное движение денежных средств и имущественных обязательств для регулирования налогооблагаемой базы по налогам, исчисляемым от реализации товаров, работ, услуг.

При таких условиях доводы ООО "ТЛК ФЛАГМАН" и ИП Шикова М.И. о том, что спорные перечисления от ИП Шикова М.И. не являлись авансами, нельзя признать доказанными.

Однако, несмотря на это, у судов имеются иные основания для признания доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих ему сумм пеней и санкций необоснованными.

По смыслу статей 154, 166 НК РФ в случае поступления налогоплательщику авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) поступившие средства подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в периоде их поступления. С данных сумм подлежит исчислению и уплате налог.

При отгрузке товаров, в счет которых ранее была получена предварительная оплата (аванс), в соответствии со статьями 146, 154 НК РФ налогоплательщик должен исчислить налог на добавленную стоимость со стоимости реализованных товаров (работ, услуг), одновременно заявив ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету.

В силу пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых платежей, подлежат вычету после даты реализации соответствующих товаров.

В связи с чем, в соответствии с положениями указанных норм НК РФ, если в налоговом периоде товары, в отношении которых поступили авансы, были реализованы налогоплательщиком, аванс с момента отгрузки (реализации) перестает быть авансом для целей налогообложения. В момент отгрузки товара начисляется НДС с реализации, а начисленный НДС с авансов принимается к вычету. Таким образом, если аванс (предоплата) и отгрузка состоялись в одном налоговом периоде, то при получении аванса начисляется НДС, а затем после отгрузки данный НДС ставится к вычету. Аналогичная ситуация возникает, если сумма полученной предоплаты возвращается в этом же налоговом периоде.

С учетом этого, для правильной оценки налоговых обязательств налогоплательщика в соответствующих налоговых периодах налоговому органу, установив перечисление аванса налогоплательщику, необходимо было также устанавливать действительные налоговые обязательства налогоплательщика, проверяя и реализацию налогоплательщиком товаров в счет поступившей предоплаты (авансов) в указанных периодах, и имевшие место в проверяемом периоде возвраты авансов.

В письменном дополнении от 11.03.2019 (т. 3 л.д. 116 - 122) заявитель представил расчеты и пояснения, подтверждающие, что все спорные суммы поступлений денежных средств от ИП Шикова М.И., вмененные инспекцией как авансы, до завершения соответствующих налоговых периодов были либо возвращены ИП Шикову М.И. в составе/порядке взаиморасчетов, либо в указанных налоговых периодах имела место реализация ИП Шикову М.И. в полном объеме товаров, соответствующих ранее полученным авансам. Данные факты подтверждаются следующими доказательствами:

1. по платежу от 17.09.2014 в размере 890 647 руб. 38 коп.

По данным бухгалтерского учета ООО "ТЛК ФЛАГМАН" по состоянию на 17.09.2014 кредиторская задолженность общества перед ИП Шиковым М.И. по полученным авансам составляла 88 382 534 руб. 15 коп. В карточке счета 62.2 "Авансы полученные в руб." отражены следующие операции:

1) 17.09.2014 поступил аванс 9 532 руб. 62 коп.;

2) 17.09.2014 реализация ФЛ00021405 сумма 1 245 руб. 21 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

3) 18.09.2014 возвращен аванс ИП Шикову М.И. сумма 4 680 000 руб.;

4) 18.09.2014 реализация ФЛ00021422 сумма 649 руб. 15 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

5) 19.09.2014 возвращен аванс ИП Шикову М.И. сумма 780 000 руб.;

6) 19.09.2014 возвращен аванс ИП Шикову М.И. сумма 3 960 000 руб.;

7) 19.09.2014 реализация ФЛ00021438 сумма 4 201 руб. 50 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

8) 22.09.2014 реализация ФЛ00021463 сумма 584 руб. 42 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

9) 23.09.2014 реализация ФЛ00021478 сумма 482 руб. 40 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

10) 23.09.2014 реализация ФЛ00021479 сумма 97 240 руб. 08 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.

Ввиду вышеизложенного, указанные операции, отраженные в бухгалтерском учете ООО "ТЛК ФЛАГМАН", и перечень реализаций подтверждают либо реализацию товаров, либо возврат авансов в количестве, превышающем спорную сумму поступившего аванса от 17.09.2014 (890 647 руб. 38 коп.). В частности, данный аванс был полностью возвращен 18.09.2014 в составе суммы 4 680 000 руб.

2. По платежу от 30.09.2014 в размере 3 927 417 коп.:

Согласно данным бухгалтерского учета (карточка счета 60.2 "Авансы, выданные поставщикам и покупателям"), 30.09.2014 ООО "ТЛК ФЛАГМАН" перечислило ИП Шикову М.И. авансы в сумме 337 000 руб. и 52 933 881 руб. 12 коп. Таким образом, вменяемая налоговым органом сумма аванса в размере 4 000 000 руб. была возвращена ИП Шикову М.И. 30.09.2014 в составе названных сумм.

3. По платежу от 23.10.2014 в размере 588 000 руб.:

По данным бухгалтерского учета по состоянию на 23.10.2014 в карточке счета 62.2 "Авансы полученные в руб." по контрагенту ИП Шикову М.И. отражены следующие операции:

1) 23.10.2014 поступил аванс 112 000 руб.;

2) 23.10.2014 реализация ФЛ00026950 сумма 34 руб. 13 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

3) 28.10.2014 реализация ФЛ00027102 сумма 8 583 руб., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

4) 29.10.2014 реализация ФЛ00027843 сумма 64 341 руб. 33 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

5) 31.10.2014 реализация ФЛ00027929 сумма 32 845 руб. 22 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

6) 03.11.2014 реализация ФЛ00028918 сумма 6 225 руб. 11 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

7) 05.11.2014 реализация ФЛ00029656 сумма 144 455 руб. 33 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

8) 05.11.2014 реализация ФЛ00029657 сумма 800 977 руб. 90 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.

В связи с чем, вменяемая налоговым органом сумма аванса в размере 588 000 руб., поступившая 23.10.2014, была возвращена ИП Шикову М.И. 05.11.2014 в составе названных сумм.

4. По платежу от 29.10.2014 в размере 500 000 руб.:

По данным бухгалтерского учета по состоянию на 29.10.2014 кредиторская задолженность перед ИП Шиковым М.И. по полученным авансам составляла 88 382 534,15 руб. В карточке счета 62.2 "Авансы полученные в руб." отражены следующие операции:

1) 29.10.2014 реализация ФЛ00027843 сумма 64 341 руб. 33 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

2) 31.10.2014 реализация ФЛ00027929 сумма 32 845 руб. 22 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

3) 03.11.2014 реализация ФЛ00028918 сумма 6 225 руб. 11 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

4) 05.11.2014 реализация ФЛ00029656 сумма 144 455 руб. 33 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

5) 05.11.2014 реализация ФЛ00029657 сумма 800 977 руб. 90 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

6) 06.11.2014 реализация ФЛ00029672 сумма 12 156 руб. 30 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

7) 06.11.2014 реализация ФЛ00029673 сумма 21 880 руб. 81 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.;

8) 07.11.2014 реализация ФЛ00029701 сумма 2 060 руб. 28 коп., зачтен аванс ИП Шикова М.И.

Совокупность вышеуказанных операций, отраженных в бухгалтерском учете ООО "ТЛК ФЛАГМАН", а также перечень реализаций, в совокупности подтверждают либо реализацию товаров, либо возврат авансов в количестве, превышающем спорную сумму поступивших авансов (588 000 руб. от 23.10.2014, и 500 000 руб. от 29.10.2014). Указанные суммы были полностью закрыты реализацией уже к 07.11.2014, т.е. в том же налоговом периоде. Кроме того, в период с 07.11.2014 по 11.11.2014 ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в адрес ИП Шикова М.И. было перечислено 7 850 000 руб. как аванс за товар.

В подтверждение своих доводов ООО "ТЛК ФЛАГМАН" представило карточки счета 60.2 "Авансы, выданные поставщикам и покупателям" (т. 3 л.д. 123 - 151), подтверждающие факт реализации товаров либо возврата авансов заявителем ИП Шикову М.И., а также в распоряжении налогового органа имелись данные о движении денежных средств по расчетным счетам заявителя, подтверждающие эти сведения.

Также вышеуказанные действия нашли свое отражение в выписках о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ТЛК Флагман", приобщенной к материалам дела в суде апелляционной инстанции (т. 18 л.д. 16 - 111).

Ссылки налогового органа на то, что указанные документы, в отсутствие первичных документов, не могут подтверждать реализацию или возврат авансов, подлежат отклонению, поскольку в ходе проведения налоговой проверки данные о поступивших авансах с данными о реализации товаров ИП Шикову М.И. инспекцией в проверяемых периодах не сравнивались; несмотря на необходимость сопоставления данных о полученных авансах и реализации поквартально, налоговый орган в период проверки не проверял эти данные и не запрашивал их у налогоплательщика, хотя располагал возможностью ознакомления с необходимыми документами о хозяйственной деятельности общества.

Налогоплательщик, со своей стороны, представил документально подтвержденные данные о реализации и возвратах авансов, которые не опровергнуты налоговым органом, не собиравшим соответствующих доказательств в период проверки.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 16.07.2004 N 14-П, основное содержание выездной проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения, как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

Таким образом, в рассматриваемом случае, все платежи, которые были обоснованно ранее квалифицированы налоговым органом как предоплата (аванс), тем не менее, в этих же налоговых периодах были закрыты реализацией обществом товара по этим авансам ИП Шикову М.И. или возвращены ему. При этом налог на добавленную стоимость с реализации обществом в проверяемом периоде был исчислен и уплачен в бюджет, что не оспаривается налоговым органом. Обратное инспекцией не доказано.

При этом при подтверждении дальнейшей реализации товара в проверяемом периоде исчисление НДС со спорных авансов приведет к двойной уплате налога в бюджет, так как в последующие периоды налог в бюджет уплачен со всего объема реализации (без уменьшения исчисленного налога на суммы налога с авансов), что нарушает принцип налогового права о недопустимости двойного налогообложения.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить действительные налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисления налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.

При этом, как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями глав особенной части НК РФ.

В связи с чем, в случае установления налоговым органом фактов неправильного исчисления налога, в обязанности налогового органа входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней и санкций за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика противоречит целям и задачам налогового контроля.

По смыслу пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Правильность исчисления налогов и сборов должна проверяться налоговым органом не только в сторону увеличения налоговых платежей, но и в сторону их уменьшения, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09, от 25.06.2013 N 1001/13.

Ввиду изложенного доначисление обществу налога на добавленную стоимость в оспариваемых налогоплательщиком суммах, соответствующих ему сумм пеней и налоговых санкций не может быть признано законным и обоснованным.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, суд правомерно удовлетворил заявление ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в части признания незаконным решения инспекции от 20.04.2018 N 20-25/22/148 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 911 997 руб. и начисления пени в сумме 337 111 руб. 73 коп.

Доводы заявителя жалобы подлежат отклонению по вышеуказанным основаниям, а также в силу следующего.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

В ситуации, когда аванс и отгрузка имели место в одном и том же квартале и налог исчислен налогоплательщиком только в момент отгрузки, то с налогоплательщика нельзя взыскать ни недоимку, ни пени (поскольку срок уплаты налога с авансов и с отгрузок в этом случае совпадает).

Принимая во внимание разъяснения, изложенные в абзаце 8 пункта 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 года N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым, суд апелляционной инстанции применительно к части 4 статьи 170 АПК РФ устанавливает, соответствуют ли выводы судов практике применения правовых норм, определенной постановлениями Пленума ВС РФ и сохранившими силу постановлениями Пленума ВАС РФ по вопросам судебной практики, постановлениями Президиума ВС РФ и сохранившими силу постановлениями Президиума ВАС РФ, а также содержащейся в обзорах судебной практики, утвержденных Президиумом ВС РФ, суд апелляционной инстанции указывает на то, что аналогичный подход выражен в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 11.12.2018 по делу N А54-9694/2017.

При этом указание заявителя на то, что перечисление денежных средств ИП Шиковым М.И. в адрес общества являлось не предоплатой, а компенсационным финансированием, является несостоятельным.

Исходя из п. 3.1 Обзора судебной практики разрешения споров, связанных с установлением в процедурах банкротства требований контролирующих должника и аффилированных с ним лиц, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 29.01.2020, компенсационным финансированием признается предоставление обществу финансирования контролирующим лицом, которое пытается вернуть подконтрольное общество, пребывающее в состоянии имущественного кризиса, к нормальной предпринимательской деятельности.

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" при наличии любого из обстоятельств, указанных в этом пункте, считается, что должник находится в трудном экономическом положении (имущественный кризис) и ему надлежит обратиться в суд с заявлением о собственном банкротстве.

Вместе с тем, по мнению суда апелляционной инстанции, у ООО "ТЛК ФЛАГМАН" в спорный период имущественного кризиса с учетом значительного оборота денежных средств не имелось, в связи с чем, данные поступления денежных средств не являются компенсационным финансированием.

Между тем, с учетом взаимозависимости и аффилированности ИП Шикова М.И. и ООО "ТЛК Флагман" перераспределение денежных потоков внутри группы лиц однозначно не свидетельствует о неправомерности таких действий.

При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание и то обстоятельство, что и ООО "ТЛК Флагман", и ИП Шиков М.И. находятся на общей системе налогообложения, в связи с чем начисление НДС с аванса у одного лица, сразу влекло право другого на вычет НДС с аванса.

Каких-либо доводов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли бы на оценку законности и обоснованности обжалуемого решения, либо опровергали выводы арбитражного суда области, жалоба не содержит.

Доводы заявителя сводятся к несогласию с установленными в решении суда обстоятельствами и их оценкой, однако иная оценка заявителем этих обстоятельств не может служить основанием для отмены принятого судебного акта.

В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 10.12.2020 по делу N А35-7072/2018 не обжалуется.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

В силу положений ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 337.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 10.12.2020 по делу N А35-7072/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

А.А. Пороник

Судьи

Е.В. Малина А.И. Протасов