Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 апреля 2024 г. N 18АП-15870/23 по делу N А76-32333/2022

г. Челябинск

16 апреля 2024 г.

Дело N А76-32333/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 апреля 2024 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Корсаковой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новокрещеновой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РитмСтрой" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 03.10.2023 по делу N А76-32333/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "РитмСтрой" - Чвало И.А. (адвокат, доверенность от 21.12.2023), Пьянова Т.А. (доверенность от 21.12.2023, диплом),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Челябинской области - Халикова Н.В. (доверенность от 07.11.2023, диплом), Негер К.И. (доверенность от 09.01.2024),

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Халикова Н.В. (доверенность от 19.12.2023, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "РитмСтрой" (далее - истец, общество, налогоплательщик, ООО "РитмСтрой") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с исковым заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция, ИФНС по Советскому району г. Челябинска) о признании недействительным решение от 18.03.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, к Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - Управление, УФНС России по Челябинской области) о признании недействительным решение от 11.07.2022 N 16-07/004247@.

Решением суда первой инстанции заявленные требования удовлетворены частично, суд признал недействительным решение налогового органа от 18.03.2022 N 4 о привлечении к ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 80 027 рублей, налога на прибыль организаций в сумме 33 360 рублей, соответствующих пени, штрафов. В удовлетворении остальной части требований отказано. Прекращено производство по заявлению ООО "РитмСтрой" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 11.07.2022 N 16-07/004247@. Распределены судебные расходы.

ООО "РитмСтрой", не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, признать недействительным решение налогового органа от 18.03.2022 N 4.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает на то, что выводы суда первой инстанции основаны на предположениях. Представленные в суд первой инстанции доказательства не исследованы, инспекцией не принимались доводы налогоплательщика. Акт выполненных работ с АО НПО "Сплав" N 1 от 17.04.2020 был необоснованно не принять инспекцией. В суд первой инстанции были представлены новые документы: нотариально заверенные заявления директора ООО "СпецМет" от 10.08.2023, представителя ООО "СпецМет" от 10.08.2023, документы из материалов уголовного дела N КУСП 29393. Не согласен с оценкой суда первой инстанции характеристик заявленных контрагентов. У ООО "АРМ" сходные характеристики с иными контрагентами, однако указанное получило другую оценку суда первой инстанции. Суд немотивированно отнесся к представленным заявителем в суд доказательствам. Судом не установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Имеются внутренние противоречия в решении суда.

В представленном отзыве налоговый орган ссылался на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции с участием представителей сторон.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в обжалуемой заявителем части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "РитмСтрой" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 09.06.2021 N 6, по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом составлено дополнение от 17.11.2021 N 20 к акту налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 18.03.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю, в том числе, доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 16 323 414 рублей, налог на прибыль организаций за 2017-2019 годы в сумме 18 085 894 рублей, пени по НДС в сумме 8 232 055,90 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9354 697,62 рублей, а также штрафы пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций, НДС.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 11.07.2022 N 16-07/004247, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение инспекции утверждено.

Решением от 15.06.2023 N 4/1 в решение инспекции внесены изменения, путем исключения из него доначисления НДФЛ, соответствующих пени и штрафов.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для принятия операций с ООО "АРМ" в целях налогообложения, однако по иным контрагентам установлено отсутствие у них возможности, равно как и реальности выполнения работ (оказания услуг) в адрес налогоплательщика.

Заслушав объяснения представителей сторон, третьего лица, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и законодательству о налогах и сборах.

В силу статьи 143 НК РФ общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, использование их в предпринимательской деятельности.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 НК РФ).

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать следующим условиям, а именно: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия, а сама сделка должна быть исполнена лицом, указанным в первичных документах.

Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Данные положения согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 29.09.2020 N 2311-О, в сравнении с регулированием, действовавшим до принятия статьи 54.1 Кодекса, направлены на конкретизацию механизма налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывают на обстоятельства и условия, которые принимаются во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

Как следует из материалов дела, ООО "РитмСтрой" в проверяемый период осуществляло основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий, среднесписочная численность работников в 2017-2019 годах составляла от 17 до 25 человек, общество являлось членом СРО "Правление Союза строителей компаний Урала и Сибири".

Общество в проверяемом периоде выполняло строительно-монтажные и ремонтные работы на различных объектах Челябинской области по договорам с заказчиками ООО "Южуралэнергосталь", ООО "Стройресурс", СНОФ "РО Капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах Челябинской области", АО "Почта России", АО "Завод Пластмасс", АО "НПО "Сплав", АО СКБ "Турбина", ООО "АльянсСтрой", ООО СК "Авангард-плюс", АО "Трубодеталь", ОАО "РЖД", ООО "РСУ", ООО СК "Перспектива", ООО "Паритет", для выполнения которых налогоплательщик согласно представленным документам привлекал субподрядчиков: ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто".

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что действия налогоплательщика следует квалифицировать как нарушения подпунктов 1, 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ путем создания фиктивного документооборота, при отсутствии реальных хозяйственных операций, поскольку данные организации, не являясь реальными хозяйствующими субъектами, не имели возможности выполнить взятые на себя обязательств, а работы выполнены лицами, фактически нетрудоустроенными в ООО "Ритмстрой", строительно-монтажные работы ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" фактически не выполняли.

Основанием к указанному выводу явились следующие обстоятельства, установленные инспекцией в ходе выездной налоговой проверки в отношении названных контрагентов:

- контрагенты ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" имеют признаки номинальных организаций, не имеют имущества, работников, представляют налоговую отчетность с минимальными показателями, удельный вес вычетов приближен к 100%, не имеют членства в СРО, впоследствии исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием недостоверных сведений, зарегистрированы по адресам, удаленным от объектов строительства (в г. Москва, г. Санкт-Петербург, г. Екатеринбург), руководители на допрос не явились, некоторые из них трудоустроены в иных организациях (например, директор и учредитель ООО "Стройтрест" Вемберг В.В. работала кассиром в АО "Дикси Юг");

- анализ данных расчетных счетов ООО "Стройтрест", ООО "Профстрой", ООО "Бенто", ООО "КРС", ООО "Аква", свидетельствует об отсутствии расходов, необходимых для ведения финансово-хозяйственной деятельности (заработной платы, коммунальных и эксплуатационных платежей и др.);

- в результате анализа книг покупок спорных контрагентов, а также организаций на всех звеньях цепи контрагентов по книгам покупок установлены безденежные операции и отсутствие оплаты НДС в бюджет, т.е. источник предъявления к вычету НДС не сформирован (по цепи поставщиков имеют место "разрывы"), товарный и денежный потоки субподрядчиков не совпадают. Таким образом, все контрагенты спорных подрядчиков являются номинальными организациями;

- согласно информации о движении денежных средств по расчетным счетам заявителем оплата за выполненные работы в адрес ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Бенто" не осуществлена, в адрес ООО "Аква", ООО "Спецмет" осуществлена частично не в полном объеме, что не характерно для реальных хозяйственных взаимоотношений;

- основная доля денежных средств, перечисленных обществом в адрес ООО "Спецмет", выведена ООО "Спецмет" посредством представления беспроцентных займов взаимозависимой организации ООО "Агроторг", единственным учредителем и руководителем которой является директор ООО "Спецмет" Барышников А.А., а также путем перечисления в адрес ИП Барышниковой Н.В. (жена директора ООО "Спецмет"), Барышниковой Л.С. (мать директора ООО "Спецмет"). Таким образом, за 2017-2019 годы ООО "Спецмет" выведены денежные средства в размере 86,7 млн. руб. (с учетом всех поступлений по расчетному счету, в том числе с учетом денежных средств, перечисленных ООО "Ритмстрой");

- обществом в подтверждение факта выполнения работ субподрядчиками представлены счета-фактуры, акты выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме N КС-3. Иных документов, а именно, общих журналов производства работ и иных необходимых журналов, в которых отражается весь ход производства работ, в т.ч. общих журналов работ (КС-6), специальных (по видам работ) журналов с субподрядчиками, ведение которых предусмотрено условиями договоров, Обществом не представлено;

- согласно условиям договоров, заключенных с Заказчиками, строительно-монтажные работы выполняются силами и средствами, с использованием материалов Общества. Из условий договоров, заключенных ООО "Ритмстрой" с субподрядчиками следует, что строительно-монтажные работы выполняются силами и средствами, с использованием материалов субподрядчика.

Вместе с тем, материалами проверки установлено, что спорные контрагенты не закупали материалы необходимые для выполнения работ, установлено использование для производства работ материалов ООО "Ритмстрой", что подтверждено их оприходованием обществом в бухгалтерском учете на сч.10 "Материалы" и списанием в производство на счет 20 "Основное производство";

- в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что содержание большинства актов о приемке выполненных работ, составленных со спорными контрагентами (ООО "Луч", ООО "Профстрой", ООО "Стройтрест", ООО "Бенто", ООО "КРС", ООО "Аква"), в целом совпадают с такими актами, предъявленными Обществом заказчикам, за исключением отражения понижающего коэффициента.

Также установлены противоположные случаи, когда заявителем отраженные работы в актах спорных контрагентов, не перевыставлялись заказчикам. Так, согласно анализу актов о приемке выполненных работ, выставленных ООО "Стройтрест" N 1, 2, 3 от 10.10.2017 отражены работы, которые заявителем не перевыставлены заказчику, увеличено количество материалов, которое фактически сдано заказчику по объекту. СНОФ "РО Капитального ремонта МКД Челябинской области" представлены документы, из которых следует, что ООО "Ритмстрой" не выполняло работы по капитальному ремонту общего имущества на МКД по адресу г.Челябинск, ул. Энгельса д.45, соответственно, ООО "Аква" не могло выставить и выполнить названные работы в адрес налогоплательщика. По актам с АО "Трубодеталь" установлено, что работы, указанные в актах от ООО "Аква" не совпадают с работами в актах от ООО "Ритмстрой" в адрес заказчика;

- заказчики не подтвердили привлечение субподрядчиков и их нахождение на территории строительных площадок. Заказчики АО "Завод Пластмасс", АО "НПО "Сплав", АО "Трубодеталь", ООО "АльянсСтрой", ОАО "РЖД", ООО СК "Перспектива" сообщили, что работы были выполнены непосредственно ООО "Ритмстрой".

Заказчики АО "Почта России", ООО "Южуралэнергосталь", СНОФ "РО Капитального ремонта общего имущества в МКД Челябинской области", ООО СК "Авангард-плюс", ООО "Паритет" указали, что привлечение третьих лиц для выполнения работ не согласовывали.

Заказчиком СНОФ "РО Капитального ремонта общего имущества в МКД Челябинской области" представлены акты освидетельствования скрытых работ, общие журналы работ по капитальному ремонту, согласно которым работы от имени ООО "Ритмстрой" выполнялись физическими лицами (Шариповым И.Т., Коваленко С.В., Протасовым А.А., Казанцевым В.В., Хасамутдиновым Р.С., Согриным Д.М. и иными), справки о доходах по форме 2-НДФЛ на которых не представлялись ни налогоплательщиком, ни спорными организациями и их контрагентами согласно книгам покупок;

- в результате допросов физических лиц установлено, что часть лиц, проводившая работы не была трудоустроена официально.

Так, по результатам проведенных допросов Садыкова Р.Э., Низамутдинова В.Р., Ткаченко Д.В., Асеева С.А. (при допросе указали, что выполняли работы на объектах АО "Завод Пластмасс", АО "Трубодеталь", АО СКБ "Турбина" от имени ООО "Ритмстрой" без официального трудоустройства), Артемьева И.В., Ерменова Р.Б. (при допросе указали, что выполняли работы на объекте АО "НПО "Сплав", при этом, официально трудоустроены в какие-либо организации не были), директора ООО "Ритмстрой" Хасамутдинова А.С. (указывает, что по договорам гражданско-правового характера ООО "Ритмстрой" были привлечены - Казанцев В.В., Хасамутдинов Р.С., Шарипов И.Н., Коваленко С.В.) следует, что ООО "Ритмстрой" привлекает для выполнения строительно-монтажных работ физических лиц, договоры с которыми не заключает и сведения на них не представляет, что свидетельствует о том, что фактически строительно-монтажные работы выполнены физическими лицами, не трудоустроенными официально в ООО "Ритмстрой".

Согласно представленным сведениям обществом оформлялись пропуска на объекты заказчиков, в том числе на Тараканова Евгения Владимировича от лица ООО "РитмСтрой". Согласно объяснениям общества Тараканов Евгений Владимирович фактически являлся представителем субподрядной организации ООО "Спецмет". Тараканов Е.В. в ходе допроса сообщил, что не является должностным лицом ООО "Спецмет", на основании соглашения с ООО "Спецмет" он курировал общестроительные работы ООО "Спецмет". При этом сведения по форме 2-НДФЛ на Тараканова Е.В. от имени ООО "Спецмет" не представлены.

Согласно материалам, полученным от Заказчиков, установлено, что Тараканов Е.В. именно как начальник строительного участка ООО "Ритмстрой" осуществлял координацию действий на строительных объектах Заказчиков, являлся ответственным за выполнение строительно-монтажных работ, пожарную безопасность, технику безопасности, электробезопасность, осуществлял приемку ТМЦ от лица заявителя.

Допрошенный сотрудник ООО "Ритмстрой" Грищук Я.В. (инженер по проектно-сметной работе) сообщил, что Тараканов Е.В. являлся мастером и был ответственным лицом на строительных объектах ООО "Ритмстрой", искал объекты для ООО "Ритмстрой", договаривался с людьми для работы на объектах. Допрошенные сотрудники Заказчика АО "Завод Пластмасс" Свиридович А.С., Бердников С.М. указывают, что Тараканов Е.В. был представителем и организовывал работы от имени ООО "Ритмстрой".

Более того, обществом оформлялись пропуска на объекты заказчиков на Тараканова Е.В., в том числе по тем объектам, где субподрядчиками выступали иные спорные организации, а не ООО "Спецмет", что указывает на то, что Тараканов Е.В. фактически работал от лица заявителя, а не ООО "Спецмет".

В ходе допросов работники Общества Сугробов С.С., Комолов Д.С., Боровинских А.Н. указали, что работники спорных контрагентов им не известны. Свидетели Комолов Д.С., Попов А.А., Харитонов И.Е., Синицын Е.В. подтвердили, что являлись работниками налогоплательщика и выполняли работы на объектах заказчика.

Свидетели Ерменов Р.Б., Рожков И.Е., Рубцов А.С., Рыбаков С.А., Сергеев В.М., Харитонов А.Д., Низмутдинов В.Р. сообщили о выполнении работ на объектах неофициально. Также свидетели сообщили, что иногда непосредственно на объектах им сообщали, от каких организаций они будут работать, при этом должностные лица спорных контрагентов им не известны. При этом из показаний указанных работников следует, что инструктаж по технике безопасности и выдачу спецодежды, инвентаря, руководство работами осуществлял Лощинин И.О. (мастер ООО "РитмСтрой").

Довод апеллянта о необходимости принятия пояснений лиц, указавших на выполнение работ (устройство) у спорных контрагентов ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто", обоснованно не принят судом первой инстанции, поскольку анализ пояснений свидетельствует о том, что такие пояснения также носят формальный характер ввиду указания физическими лицами на то, что о данных организациях им сообщали в первый день работы на строительной площадке непосредственно работники ООО "РитмСтрой", которые также проводили инструктаж, выдачу спецодежды и инвентаря, организацию работ. Работников и должностных лиц спорных контрагентов опрошенные никогда не видели и не были официально трудоустроены у спорных контрагентов, сведения о выплате им доходов данной организаций в налоговые органы не представлялись.

Таким образом, само по себе указание на работу "от имени" спорных контрагентов не свидетельствует о том, что именно силами ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" выполнялись подрядные работы.

Суд не принимает нотариально заверенные заявления Барышникова А.А, Тараканова Е.В., поскольку нотариальное заверение свидетельствует только о подтверждении нотариусом подачи заявления указанным лицом, но не их достоверность.

Более того, указанные пояснения противоречат иным установленным обстоятельствам в ходе проверки.

Оценивая заявления Барышникова А.А., судебная коллегия учитывает явное несоответствие поведению реального участника взаимоотношений такие обстоятельства, что руководитель "забыл" о выполненных работах и задолженности перед подрядчиком на сумму 2 082 325,24 руб. Указания на то, что справки 2-НДФЛ не подавались на физических лиц, поскольку они являлись работниками иных субподрядных организаций также следует оценить критически ввиду отсутствия расчетов общества с привлеченными лицами, а также отсутствием сведений о названиях и реквизитах якобы привлеченных субподрядчиков. Оценка заявления Барышникова А.А. фактически свидетельствует о том, что руководитель, заявляющий о реальной деятельности ООО "СпецМет", при этом не располагает какими-либо сведениями о работе руководимой им организации, привлеченных лицах (т.7, л.д. 120).

Аналогично заявление Тараканова Е.В. также отражает исключительно общие фразы об организации работы, без какой-либо детализации, а равно реальность правоотношений заявителя с ООО "СпецМет" названные показания также не подтверждают (т.7, л.д. 121).

Приведенные выше обстоятельства в своей совокупности правомерно оценены судом первой инстанции, как свидетельствующие о том, что ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" работ для ООО "Ритмстрой" не выполняли. Фактически ООО "Ритмстрой" выполняло работы собственными силами с привлечением неустановленных физических лиц без официального оформления правоотношений.

Формальность взаимоотношений с ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" в данном случае обусловлена исключительно созданием "видимости" существования реальных правоотношений путем оформления контрагентами документов (акты по форме КС-2 и КС-3), в то время как выполнение работ контрагентами не осуществлялось.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Из правовой позиции постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что недобросовестность действий налогоплательщика и его контрагентов выражается в получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения из бюджета суммы налога на добавленную стоимость при отсутствии источника возмещения налога из бюджета. Возмещение суммы налога на добавленную стоимость из бюджета без создания соответствующего источника влечет получение налогоплательщиком неосновательного обогащения за счет федерального бюджета.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

Соответственно, со стороны общества имело сознательное искажение сведений о фактах хозяйственной жизни путем отражения в налоговом учете операций по приобретению работ (услуг), которые отсутствовали в реальности.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Налоговым органом установлено, что представленные налогоплательщиком документы по ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" являются недостоверными и не отражают реально совершенные финансово-хозяйственные операции, в то время как условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции: совершение и исполнение сделки конкретным контрагентом (содержательный аспект сделки) и отражение сделки в соответствии с подлинным экономическом смыслом хозяйственной операции, учет которой обусловливает получение налоговой выгоды.

Более того, по результатам анализа актов выполненных работ, выставленных ООО "Ритмстрой" субподрядчиками, а в дальнейшем налогоплательщиков в адрес его заказчиком, установлено несовпадение по работам (объем, вид), материалам.

Налоговым органом проанализированы работы по актам выполненных работ ООО "Стройтрест", предъявленные ООО "Ритмстрой" во взаимосвязи с работами по актам выполненных работ, выставленных ООО "Ритмстрой" заказчику ООО "Гефест", в результате установлено, что заявителем не перевыставлено заказчику работ стоимостью 223 681 руб.

Например, в результате анализа актов о приемке выполненных работ N 1 от 10.10.2017 (сумма по акту 61770 руб., с НДС), N 2 от 10.10.2017 (сумма по акту 162 914 руб., с НДС), выставленных ООО "Стройтрест" в адрес ООО "РИТМСТРОЙ", с актами выполненных работ N 105 от 04.09.2018 (сумма по акту 97988,67 руб., с НДС), N 104 от 04.09.2018 (сумма по акту 410 194, 2 руб., с НДС), выставленных ООО "РИТМСТРОЙ" в адрес ООО "Гефест", установлено, что в актах ООО "Стройтрест отражены работы, не перевыставленные заказчику, также увеличено количество материалов, которые фактически сданы заказчику, что подтверждает формальный документооборот между ООО "Стройтрест" и ООО "Ритмстрой" (объект: Реконструкция и техническое перевооружение производства АО СКБ Турбина, г. Челябинск. Объект: Строительно-монтажные работы по созданию модельного участка в осях А-Ж/1-2 Корпус ПЭК).

Аналогично по контрагенту ООО "КСР" виды работ и объекты, указанные в актах выполненных работ N 1 от 19.12.2018 на сумму 135650,45 руб., N 1 от 11.12.2018 на сумму 363531,71 руб. (Реконструкция камер ЛНК на уч. 1.1 и 1.4), отсутствуют в актах выполненных работ, выставленных заявителем в адрес заказчика АО "Трубодеталь", что также подтверждает формальный документооборот между ООО "КСР" и ООО "Ритмстрой".

На основании анализа акта выполненных работ заявителя с АО НПО "Сплав" установлено, что не совпадают объемы работ, стоимость работ, при этом стоимость работ по акту у субподрядчика ООО "Спецмет" увеличена в 2 раза, работы по актам выполненных работ N 4 от 01.10.2019, N 5 от 01.10.2019, N 6 от 01.10.2019 не перевыставлены заявителем в адрес заказчика.

Кроме того, налоговым органом установлено, что ООО "Спецмет" не отразило счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО "РИТМСТРОЙ" в налоговых декларациях по НДС в 1, 3, 4 кв. 2018 г. и 1 кв. 2019 г.

Следовательно, пример анализа данных актов указывает на типичность недочетов при оформлении документации между субподрядчик - заявитель - заказчик.

Более того, отдельные акты свидетельствуют о работе заявителя "в убыток", что не может соответствовать цели предпринимательской деятельности.

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно статье 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

В силу пункта 1 статьи 743 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ. При отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и в смете.

Договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию (пункт 2 статьи 743 ГК РФ).

По смыслу пункта 1 статьи 711 и пункта 1 статьи 746 ГК РФ по договору строительного подряда оплате подлежит фактически выполненный (переданный заказчику) результат работ.

Подписание актов по форме КС-2 преследует цель защиты как прав подрядчика (выполнение только предусмотренных договором работ с возможностью обращения к заказчику за увеличением цены при установлении факта необходимости выполнения непредусмотренных и невключенных в цену работ), так и защиту прав заказчика (путем проверки при принятии работ факта выполнения всех предусмотренных договором (сметой) и оплаты только фактически выполненных работ, а также для защиты от необоснованных требований подрядчика об увеличении цены).

В данном же случае, допуская неперевыставление всех работ в адрес заказчиков, налогоплательщиком (с позиции приведенных выше норм) создается ситуация, при которой его субподрядчик выполняет те работы, которые заказчику "не нужны", поскольку как не приняты, так и отсутствуют в договоре. Более того, в таком случае ООО "РитмСтрой", помимо отсутствия в его адрес оплаты от заказчиков, принимает на себя риски предъявления претензий со стороны заказчиков относительно последствий выполнения непредусмотренных работ (их влияние на качество, срок службы результата и т.п.).

Принимая же в таком случае, по сути, дополнительные работы от подрядчиков, ООО "РитмСтрой" не использует право предложить заказчику заключить соглашение на дополнительные работы, тем самым получить больший доход от результата работ.

В условиях обычного оборота данные действия нельзя признать отвечающими возмездности договора подряда, а, соответственно, разумному поведению подрядчика.

Действительно, имеются отдельные акты выполненных работ, совпадающие с итоговыми актами заявителя в адрес заказчиков, однако помимо актов выполнение работ заявленными субподрядчиками (с учетом установленных выше обстоятельств) другими доказательствами налогоплательщиком не подтверждены.

Апеллянт указывает на отсутствие взаимозависимости между ООО "Ритмстрой" и спорными контрагентами. Между тем, характеристика спорных контрагентов и обстоятельства невозможности выполнения ими обязательств по договорам субподряда свидетельствует о привлечении налогоплательщиком формально независимых от него контрагентов для имитации несения расходов по приобретению работ (услуг), поэтому само по себе отсутствие подконтрольности таковых заявителю, не свидетельствует о его добросовестности

Общество утверждает, что при выборе контрагентов проявило должную осмотрительность.

Между тем сама по себе проверка заявителем факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ не свидетельствуют о должной степени осмотрительности, поскольку общество не представило суду убедительных пояснений и доказательств о том, в силу каких исключительных обстоятельств данные контрагенты, не имеющие трудовых и материальных ресурсов, были выбраны для выполнения работ (оказания услуг).

Стандарт осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах предполагает проверку деловой репутации, возможности исполнения, платежеспособности контрагента, направлен на предотвращение возможных убытков, которые могут быть причинены участнику оборота его контрагентом вследствие неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств.

Оценка деловой репутации организации заключается в анализе занимаемого ею сегмента рынка, ее известности, наличии исполненных контрактов и в возможности предоставления рекомендаций от контрагентов, наличии места ведения деятельности (офиса, промышленной площадки и т.п.), собственных или полученных во владение и пользование активов либо в возможности привлечения третьих лиц (субподрядчиков, соисполнителей, поставщиков) в рамках установленных договорных отношений, в соответствии характера принимаемых обязательств.

Между тем, в данном случае как таковая осмотрительность со стороны заявителя отсутствовала. Разрешение вопроса о ее проявлении может иметь место в том случае, если из обстоятельства дела усматривается, что по обстоятельствам совершения и исполнения сделки контрагентом заявитель объективно не мог установить, что заявленный контрагент сделку не исполнял. Иными словами, реальное исполнение в адрес общества имелось и воспринималось налогоплательщиком как действия контрагента. Однако обстоятельства дела свидетельствуют о том, что общество не могло не знать об отсутствии исполнения со стороны контрагентов.

Суд, оценивая доказательства и устанавливая обстоятельства, должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений субъектов сделок, при том, что доказательства, представленные инспекцией, не могут быть опровергнуты общей ссылкой на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте (Постановление Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07).

Также следует учитывать и то, что инспекцией установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком в работ сформированной организациями, участвовавшими в транзитном перечислении денежных средств, в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем спорных контрагентов стоял вывод денежных средств по фиктивным документам путем согласованных действий, а не реальная экономическая деятельность, что не позволяет налогоплательщику претендовать на получение налоговой выгоды.

Так, общество не могло не знать, что контрагенты ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто" не направляли своих работников на строительные площадки и, соответственно, не выполняли принятые обязательства по договорам, поскольку любой разумный заказчик с учетом положений Главы 37 ГК РФ вправе проверять ход работ подрядчика.

Ссылка апеллянта на непроведение налоговым органом допросов руководителей ООО "Аква", ООО "Стройтрест", ООО "Луч", ООО "Профстрой", ООО "Бенто", ООО "КСР", ООО "Ориенталь", а также осуществления отдельных процессуальных действий и мероприятий в рамках налогового контроля (например, постановка каких-либо дополнительных вопросов) не может быть принята, поскольку при проведении проверки налоговый орган самостоятельно определяет объем необходимых действий и мероприятий, их же совокупность (как доказательств) и результаты оцениваются судом. В данном случае, представленная совокупность доказательств, собранных налоговым органом, подтверждает его выводы.

Вопреки подходу апеллянта, факт наличия результата работ в налоговых правоотношениях не является единственным обстоятельством, обуславливающим право налогоплательщика на получение вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Вопреки позиции налогоплательщика, пояснения относительно принадлежности физических лиц к спорным организациям не основаны на доказательственной базе, в том числе, с учетом пояснений заказчиков, и отсутствии у контрагентов ресурсов.

Более того, само поведение общества при исполнении обязательств перед его заказчиками свидетельствует о фактическом исполнении работ самим налогоплательщиком с привлечением неустановленных физических лиц к выполнению работ, которые какого-либо отношения к спорным контрагентам не имеют.

Так, АО "Трубодеталь" представлено письмо N 406 от 13.06.2018 о согласовании ООО "РитмСтрой" списков персонала, указано 9 лиц, из которых только Лощинин И.О. трудоустроен в ООО "РитмСтрой", иные лица ни к налогоплательщику, ни к спорным контрагентам не имеют какого-либо отношения.

Следовательно, несостоятелен и довод общества об оформлении работников субподрядчика от своего имени при направлении писем о предоставлении работникам доступа на строительные площадки.

При этом, оценивая наличие со стороны налогоплательщика намеренного оформления документации и актов от заявленных контрагентов, суд полагает, что осмотрительный и добросовестный участник оборота при намерении в дальнейшем включить работы и акты в учет для определения налоговой базы, предъявлении вычетов, мог и должен был удостовериться о принадлежности физических лиц к заявленным им контрагентам (напрямую или же по цепочке контрагентов, не вызывающей сомнений в выполнении работ конечным контрагентом).

В данном же случае, оформляя документы от субподрядчиков ООО "Спецмет", ООО "Луч", ООО "Стройтрест", ООО "КСР", ООО "Профстрой", ООО "Аква", ООО "Бенто", налогоплательщик знал об отсутствии со стороны заявленных контрагентов каких-либо реальных операций.

Суд повторно обращает внимание на то обстоятельство, что заказчиками нахождение персонала именно от заявленных субподрядчиков (контрагентов налогоплательщика) не подтверждено.

Равно как и в результате допросов Садыкова Р.Э., Низамутдинова В.Р., Ткаченко Д.В., Асеева С.А. (при допросе указали, что выполняли работы на объектах АО "Завод Пластмасс", АО "Трубодеталь", АО СКБ "Турбина" от имени ООО "Ритмстрой" без официального трудоустройства), Артемьева И.В., Ерменова Р.Б. (при допросе указали, что выполняли работы на объекте АО "НПО "Сплав", при этом, официально трудоустроены в какие-либо организации не были).

Доводы о расчетах с контрагентами опровергаются материалами дела, поскольку из материалов следует, что налогоплательщиком оплата либо не произведена вовсе, либо произведена частично.

В ходе проверки установлено, что ООО "РИТМСТРОЙ" оплатило выполнение работ, оказание услуг в пользу спорных контрагентов лишь в сумме 80 022 054,74 руб. из 132 149 073 руб., что составляет 63,99% от суммы сделок с данными контрагентами, при этом с контрагентами ООО "СТРОЙТРЕСТ", ООО "Ориенталь", ООО "КСР", ООО "АКВА", ООО "БЕНТО" расчеты отсутствуют.

Продолжение работ контрагентами при отсутствии с ними расчетов является нетипичиным для предпринимательского оборота, поскольку любая деятельность требует несения условно-постоянных расходов, в том числе, на оплату труда, на оплату по договорам субсубподряда и т.д. В данном же случае отдельные контрагенты, не получив оплату (вообще или частично), выполняли работы, какие-либо претензии не предъявляли, что также на "технический" характер организаций, чье существование не направлено на реальное вступление в гражданские правоотношения.

В свою очередь представленные заявителем векселя также свидетельствуют о нетипичиности расчетов общества со своими подрядчиками, поскольку с реальными контрагентами ООО "Ритмстрой" рассчитывалось денежными средствами.

Помимо указанного, заявитель, предъявляя в суд документы об оплате после проведения налоговой проверки, которые, помимо прочего, нетипичны для осуществления расчетов и отличаются от способов расчета с реальными контрагентами, налогоплательщик создают ситуацию видимости реальных правоотношений, предпринимая попытки по опровержению установленных налоговым органом обстоятельств путем имитации хозяйствования спорных контрагентов.

Вопреки позиции налогоплательщика о бездоказательности выводов суда первой инстанции, основанных исключительно на критической оценке представленных документов, в данном случае особенностью рассмотрения подобных споров связаны с установлением совокупности косвенных доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций при внешнем оформлении первичной документации.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения сделок спорными контрагентами, доказательств, раскрытых налоговым органом, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской деятельностью.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи.

При таких обстоятельствах следует согласиться с выводом суда первой инстанции о достаточности собранных инспекцией доказательств, подтверждающих обстоятельства умышленных действиях налогоплательщика, направленных на построение искусственных договорных отношений по приобретению работ с использованием спорных контрагентов с единственной целью: неуплата НДС и получение расходов по налогу на прибыль, что является искажением сведений о фактах хозяйственной деятельности.

Проверкой установлено, что действия Общества по имитации взаимоотношений со спорными опровергают возможность получения результатов предпринимательской деятельности и исключительно направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в результате уменьшения налоговой базы по НДС и увеличению расходной части по налогу на прибыль.

Вопреки позиции налогоплательщика, судом первой инстанции исследованы контрагенты в соответствии с его уточненным заявлением (дополнительным обоснованием поданного заявления), сам по себе приведенный заявителем детальный анализ взаимоотношений со спорными контрагентами не опровергает их имитационный (искусственный) характер, потому отклоняется судебной коллегией.

Поскольку иные доводы апелляционной жалобы выражают несогласие с судебным актом, однако не влияют на его обоснованность и законность и не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 03.10.2023 по делу N А76-32333/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РитмСтрой" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов М.В. Корсакова