Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 сентября 2021 г. N 19АП-4807/21 по делу N А36-10125/2020

г. Воронеж

6 сентября 2021 г.

А36-10125/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 01.09.2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06.09.2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Пороника А.А.

судей Аришонковой Е.А.

Протасова А.И.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Полухиным Д.И.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области: Пономарева А.А., представитель по доверенности от 10.08.2021 N 17, служебное удостоверение; Куликова Е.М., представитель по доверенности от 17.08.2021 N 22, служебное удостоверение; Кузьмина Н.Н., представитель по доверенности от 31.08.2021 N 30, служебное удостоверение;

от общества с ограниченной ответственностью "Базальт": Меринов В.В., представитель по доверенности от 19.02.2021, паспорт гражданина РФ; Филипьева Е.А., представитель по доверенности от 12.08.2021, паспорт гражданина РФ; Петров А.В., представитель по доверенности от 12.08.2021, паспорт гражданина РФ,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области

на решение Арбитражного суда Липецкой области от 03.06.2021 по делу N А36-10125/2020 (в части)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Базальт" (Липецкая обл., Лебедянский р-н, г. Лебедянь, ОГРН 1144811000399, ИНН 4811024680)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области (Липецкая обл., Лебедянский р-н, г. Лебедянь, ОГРН 1044800063395, ИНН 4811006829)

о признании незаконным решения N 85 от 27.08.2020 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области, в части взыскания недоимки в размере 1 115 232 руб. по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2019 года, об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Базальт",

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Базальт" (далее - ООО "Базальт", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 85 от 27.08.2020 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого инспекцией, в части взыскания недоимки в размере 1 115 232 руб. 00 коп. по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2019 года, об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Базальт" (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 03.06.2021 заявленные требования ООО "Базальт" удовлетворены частично. Решение инспекции N 85 от 27.08.2020 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано незаконным в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 12 месяцев 2019 года в размере 1 115 157 руб. 00 коп. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Базальт". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением в части, налоговый орган обратился в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение арбитражного суда первой инстанции отменить в части признания незаконным решения инспекции по доначислению недоимки по налогу на прибыль за 12 месяцев 2019 года в размере 1 115 157 руб., обязании устранить допущенные нарушения, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование жалобы налоговый орган указал, что сумма начисленной амортизации отражена ООО "Базальт" дважды: в составе прямых расходов и повторно в составе прямых расходов уже в стоимости реализованной продукции (согласно калькуляции себестоимости БСТ за 2019 год), так как по представленным документам в проверяемом периоде амортизация начислена в размере 6 077 153 руб. 58 коп., то повторно необоснованно включена сумма 5 576 157 руб. 36 коп.

16.08.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" от ООО "Базальт" поступил отзыв на апелляционную жалобу с приложениями, в котором общество просило обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве ООО "Базальт" ссылалось на то, что отражение в составе расходов амортизации при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций было произведено строго в соответствии с учетной политикой, утвержденной обществом, и нормами Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), подтверждено документально и обоснованно, "задвоения" суммы амортизации не установлено.

31.08.2021 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов "Мой арбитр" во исполнение определения суда апелляционной инстанции, от инспекции поступили пояснения к жалобе, в соответствии с которыми позиция ООО "Базальт" строится только на группировке данных бухгалтерского учета, что ошибочно. По мнению заявителя, общество не представило каких-либо пояснений в части показателей документа, представленного в период проверки, а именно "калькуляции себестоимости".

В судебное заседание явились представители инспекции и общества.

Поступившие документы были приобщены судом к материалам дела.

Представители инспекции подтвердили, что решение обжалуется только в части признания незаконным решения инспекции в части доначисления недоимки по налогу на прибыль, обязании устранить допущенные нарушения прав.

На вопрос суда, имеются ли возражения по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, представители общества пояснили, что возражений не имеют.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Учитывая отсутствие возражений общества по поводу проверки законности и обоснованности решения только в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Представители инспекции поддержали апелляционной жалобы, считали решение в обжалуемой части незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, просили его отменить в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт.

Представители общества с доводами апелляционной жалобы не согласились, считали решение в обжалуемой части законным и обоснованным, просили оставить его без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Выслушав представителей инспекции и общества, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "Базальт" проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 12 месяцев 2019 года (т. 1 л.д. 8 - 17), по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 06.07.2020 N 723 (т. 1 л.д. 98 - 101).

В ходе проверки установлено, что общество в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 12 месяцев 2019 года включило в состав прямых расходов по налогу на прибыль суммы начисленной амортизации по основным средствам в размере 6 077 153 руб. 58 коп. (т. 1 л.д. 8 - 17, 32 - 37).

Так, исходя из регистра налогового учета за 2019 год, прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, услугам составляют 133 492 527 руб. 08 коп. (соответствует сумме прямых расходов, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам, отраженным в приложении N 2 проверяемой декларации), в том числе: амортизация в размере 6 077 153 руб. 58 коп., продукция и услуги в размере 117 962 596 руб. 24 коп. При этом, прямые расходы в сумме 133 492 527 руб. 08 коп. состоят из: амортизации - 6 077 153 руб. 58 коп., оплаты труда - 47 270 руб. 33 коп., платных услуг - 7 203 439 руб. 02 коп., спецодежды - 3 230 руб. 44 коп., списание материалов - 2 198 837 руб. 47 коп., продукция и услуги (готовая продукция, основная номенклатурная группа) - 117 962 596 руб. 24 коп.

По требованию налогового органа N 700 от 23.03.2020 (т. 2 л.д. 30 - 33) налогоплательщиком была представлена калькуляция бетона строительного тяжелого (далее - БСТ) за 2019 год (т. 1 л.д. 40).

Согласно данной калькуляции, себестоимость готовой продукции равна 117 965 126 руб. 08 коп. и включает в себя следующие затраты: оплата труда - 2 871 372 руб. 30 коп., амортизация - 5 576 157 руб. 36 коп., начисление на ФОТ - 904 158 руб. 42 коп., материалы - 57 625 495 руб. 52 коп., электроэнергия - 596 847 руб. 16 коп., аренда имущества - 6 006 000 руб. 00 коп., налоги - 233 530 руб. 05 коп., транспортные расходы - 37 539 066 руб. 11 коп., услуги связи - 88 892 руб. 44 коп., консультационные расходы - 234 383 руб. 24 коп., хозяйственные расходы - 596 812 руб. 21 коп., расходы на рекламу - 214 487 руб. 00 коп., расходы на ремонт - 5 477 924 руб. 27 коп.

Полагая, что данная калькуляция является расшифровкой расходов по налогу на прибыль, отраженных в регистре налогового учета за 2019 год, заявленных в сумме 117 965 126 руб. 08 коп., налоговый орган пришел к выводу о "задвоении" суммы амортизации по основным средствам: первый раз - в составе прямых расходов, второй - в составе прямых расходов, но уже в стоимости реализованной продукции, что следует из калькуляции себестоимости БСТ за 2019 год (т. 1 л.д. 32 - 37).

При этом налоговый орган счел, что в проверяемом периоде амортизация начислена была в размере 6 077 153 руб. 58 коп., а в расходы включена сумма 11 653 310 руб. 94 коп., что повлекло за собой необоснованное завышение расходов на сумму 5 576 157 руб. 36 коп., составляющих разницу.

По результатам проверки налоговый органом было принято решение N 85 от 27.08.2020 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, также обществу был доначислен налог на прибыль в сумме 1 115 157 руб. 00 коп., из которых в федеральный бюджет - 167 285 руб. 00 коп., бюджет субъекта Российской Федерации - 947 947 руб. 00 коп. (т. 1 л.д. 19 - 27).

ООО "Базальт" была подана апелляционная жалоба на решение инспекции N 85 от 27.08.2020, которая решением Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области от 30.11.2020 N 225 (т. 1 л.д. 28 - 31) оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 41 - 44).

Полагая решение налогового органа не соответствующим закону в части доначисления налога на прибыль, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая решение в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Как указал Конституционный Суд РФ в определении от 25.04.2019 N 876-О, согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В силу данного конституционного предписания вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно - правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц. В качестве элемента правового механизма, гарантирующего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов в полном объеме, применительно к исполнению обязанности по уплате налога на прибыль организаций выступает порядок определения суммы расходов на производство и реализацию (статья 318 НК РФ).

Судебная практика, последовательно формируемая Верховным Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения НК РФ, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ (определения Верховного Суда Российской Федерации от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168).

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Как следует из п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По смыслу п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ обложению налогом на прибыль подлежит полученный налогоплательщиком общий положительный финансовый результат его деятельности (превышение доходов над расходами). При формировании финансового результата по смыслу п. 2 ст. 252, ст.ст. 265, 318 НК РФ учитываются как расходы, связанные с производством и реализацией (прямые и косвенные), так и внереализационные расходы.

Финансовый результат, определенный в результате исчисления общей суммы доходов и расходов по правилам главы 25 НК РФ, должен определяться с учетом всех фактически понесенных и документально подтвержденных расходов налогоплательщика, соответствовать критерию достоверности и фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога.

В силу п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на (п. 2 ст. 253 НК РФ):

1. материальные расходы;

2. расходы на оплату труда;

3. суммы начисленной амортизации;

4. прочие расходы.

К числу расходов, связанных с производством и реализацией, относятся в том числе материальные расходы, под которыми в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ понимаются затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Согласно пункту 2 статьи 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.

При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ. Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта (приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Передача сырья и материалов в производство оформляется первичными учетными документами, которые должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (п.п. 1 и 2 ст. 272 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Таким образом, перечень прямых расходов не является исчерпывающим.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Предоставляя налогоплательщикам указанное право, законодатель допускает, что распределение расходов может зависеть от конкретных условий хозяйствования и носить отчасти условный характер. Строгой нормативной регламентации по данному вопросу нет.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Из материалов дела усматривается, что в рамках налоговой проверки обществом по требованию налогового органа N 700 от 23.03.2020 были представлены регистры налогового учета за 2019 год: "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, услугам", "Косвенные расходы", расшифровка прямых расходов, оборотно-сальдовые ведомости по счетам бухгалтерского учета, калькуляция себестоимости БСТ (т. 2 л.д. 34 - 63).

Исходя из Положения об учетной политике организации ООО "Базальт", утвержденного директором общества 25.12.2017 (т. 2 л.д. 12 - 19), налоговый учет ведется силами бухгалтерии, подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры бухгалтерского и налогового учета, расчет налоговой базы (пункты 26 и 26.1).

В учетной политике общества отдельно в пункте 18 указано, что учет затрат, относящихся к основной деятельности, осуществляется на балансовом счете 20 в соответствии с Положением по ведению бухучета и отчетности в РФ и ПБУ 10/9.

Как следует из первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2019 год (т. 1 л.д. 8 - 18), представленной ООО "Базальт" в налоговый орган, сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, составила 149 566 543 руб. 00 коп. (строка 030), внереализационные расходы (строка 040) - 1 019 072 руб. 00 коп. Общая сумма расходов: 149 566 543 руб. 00 коп. + 1 019 072 руб. 00 коп. = 150 585 615 руб. 00 коп. В налоговом регистре налогового учета за 2019 год на сумму 133 492 527 руб. 00 коп. по строке 010 налоговой декларации включены продукция и услуги в сумме 117 962 596 руб. 24 коп.

В подтверждение данной суммы налогоплательщиком была представлена калькуляция себестоимости бетона строительного тяжелого (БСТ), которая состоит из следующих статей затрат: оплата труда, амортизация, начисления на ФОТ, материалы, электроэнергия, аренда имущества, налоги, транспортные расходы, услуги связи, консультационные расходы, хозяйственные расходы, расходы на рекламу, расходы на ремонт (т. 1 л.д. 40).

Исходя из пояснений ООО "Базальт", данных в ходе камеральной налоговой проверки, впоследствии повторенных и в суде первой, и в суде апелляционной инстанции, при расшифровке строки 010 налоговой декларации данная калькуляция является документом бухгалтерского учета; включает в себя как прямые, так и косвенные расходы (именуемые затратами в бухгалтерском учете); в данную калькуляцию не включены услуги. Если к затратам по амортизации материалов в сумме 5 576 157 руб. 36 коп. прибавить затраты по амортизации услуг в размере 551 488 руб. 09 коп., получится сумма затрат по амортизации - 6 127 645 руб. 45 коп., отраженная в бухгалтерском учете. В налоговом учете (строка 010 по налогу на прибыль) нашла свое отражение амортизация в размере 6 077 153 руб. 58 коп. (6 127 645 руб. 45 коп. - 50 491 руб. 87 коп.), что вызвано наличием разницы в амортизации основного средства (т. 2 л.д. 34).

В силу п. 3 ст. 88 НК РФ, если камеральной налоговой проверкой (за исключением камеральной налоговой проверки на основе заявления, указанного в пункте 2 статьи 221.1 настоящего Кодекса) выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-О, по смыслу взаимосвязанных положений частей 3 и 4 ст. 88 и п. 1 ст. 101 НК РФ, в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Судами установлено и не опровергнуто представителями инспекции, что налогоплательщик был ограничен в даче пояснений в ходе проводимой камеральной налоговой проверки, поскольку налоговый орган в требовании N 700 от 23.03.2020 запросил конкретные документы, в том числе, калькуляцию выпускаемой продукции по видам в стоимостном выражении (т. 2 л.д. 30).

Таким образом, при проведении камеральной налоговой проверки налоговым органом не запрашивалась у общества необходимая для выводов относительно "задвоения" сумм расходов на амортизацию информация и соответствующие пояснения общества, в связи с чем, определение инспекцией "задвоения" сумм амортизации, и, как следствие, доначисление налога на прибыль произведены без учета пояснений и доказательств налогоплательщика.

Как указывалось ранее, согласно п. 18 Положения об учетной политике ООО "Базальт" учет затрат, относящихся к основной деятельности, осуществляется на балансовом счете 20 в соответствии с Положением по ведению бухучета и отчетности в РФ и ПБУ 10/99.

Исходя из Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, расходы по амортизации обществом отражаются по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в сумме 6 127 645 руб. 45 коп. В налоговый учет указанная сумма попадает за минусом 50 491 руб. 87 коп. (т. 2 л.д. 34).

Статьей 313 НК РФ установлено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

При этом система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

В бухгалтерском учете термины "прямые затраты" и "косвенные затраты" используются в значениях, определенных в Основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях от 20.07.1970, утвержденных Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР, в пункте 20 которых указано, что в зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. При этом под прямыми затратами понимаются расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (расходы на сырье, основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основную заработную плату производственных рабочих и другие), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость, а косвенными затратами считаются расходы, связанные с производством нескольких видов продукции (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые, общезаводские и другие), включаемые в их себестоимость с помощью специальных методов.

Между тем, в налоговом учете понятия "прямые затраты" и "косвенные затраты" (ст. 318 НК РФ) имеют различное содержание, поскольку, во-первых, в налоговом учете используется термин "расходы" в отличие от термина "затраты", используемого в бухгалтерском учете, во-вторых, "налоговая" классификация прямых и косвенных расходов значительно отличается от "бухгалтерской" классификации таких расходов.

Различия в классификации расходов на прямые и косвенные в бухгалтерском учете и для целей налогообложения обусловлены целями применения такой классификации. Если в бухгалтерском учете деление затрат на прямые и косвенные производится с целью распределения этих расходов между отдельными единицами калькулирования и правильного определения фактической себестоимости каждой единицы, то в налоговом учете деление расходов на прямые и косвенные преследует исключительно цель выделения расходов, подлежащих включению в стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженных товаров.

Исходя из вышеизложенного, ссылка налогового органа на представленную налогоплательщиком калькуляцию себестоимости БСТ за 2019 год, как на документ налогового учета, подтверждающего расшифровку расходов за 2019 год, неправомерна.

Согласно статье 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Пункт 26.1 Положения об учетной политике ООО "Базальт" воспроизводит вышеназванную норму ст. 313 НК РФ.

Требования к первичным учетным документам отражены в Федеральном законе от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Вместе с тем, в представленном налогоплательщиком регистре налогового учета с расшифровкой состава расходов за 2019 год отражены виды расходов, включенные в этот регистр, и ссылки на первичные бухгалтерские документы с нумерацией счетов (т. 1 л.д. 32 - 39).

Налоговый орган имел возможность истребовать у налогоплательщика все недостающие документы (в том числе, первичные учетные документы), позволяющие сделать правильный вывод по итогам проведенной камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль за 2019 год.

Более того, представители налогового органа не опровергли тот факт, что объем предоставленной (в ходе рассмотрения дела в суде) налогоплательщиком информации превышает тот, что был ранее истребован у ООО "Базальт" и на основании которого инспекция пришла к выводам, положенным в основание решения N 85 от 27.08.2020.

При этом в регистре налогового учета общества в составе расходов сумма амортизации дважды не отражена.

В этой связи, отражение в составе расходов амортизации при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций было произведено строго в соответствии с учетной политикой, утвержденной ООО "Базальт", и нормами НК РФ, подтверждено документально и обоснованно, "задвоение" указанной суммы отсутствует.

Инспекцией не представлено надлежащих доказательств, подтверждающих ее вывод о том, что налогоплательщик необоснованно завысил расходы, уменьшающие сумму полученных доходов в размере 5 576 157 руб. 36 коп. на сумму амортизационных начислений.

Согласно ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части (пункт 3 части 4 статьи 201 АПК РФ).

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал незаконным решение инспекции N 85 от 27.08.2020 в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 12 месяцев 2019 года в размере 1 115 157 руб. 00 коп. и обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Базальт".

Доводы заявителя жалобы не могут быть признаны состоятельными по указанным ранее основаниям.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

Заявителем жалобы не представлено достаточных и достоверных доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции по существу спора.

Убедительных доводов, основанных на доказательствах, которые не были ранее заявлены и проверены судом первой инстанции, позволяющих отменить обжалуемое решение, в апелляционной жалобе не содержится.

Суд первой инстанции всесторонне исследовал доказательства, представленные лицами, участвующими в деле, дал им правильную правовую оценку и принял решение, соответствующее требованиям норм материального и процессуального права.

В остальной части решение Арбитражного суда Липецкой области от 03.06.2021 по делу N А36-10125/2020 не обжалуется.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 337.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Липецкой области от 03.06.2021 по делу N А36-10125/2020 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Пороник

Судьи

Е.А. Аришонкова А.И. Протасов